風險導(dǎo)向?qū)徲嬘嘘P(guān)問題探析

風險導(dǎo)向?qū)徲嬘嘘P(guān)問題探析

國內(nèi)一連串的審計失敗案，對注冊會計師〔CPA〕的誠信度、公信力造成了很大的負面影響，審計職業(yè)界出現(xiàn)了誠信危機。隨著投資者主張權(quán)利的不斷出現(xiàn)和司法介入，注冊會計師面臨的訴訟危機將進一步加劇。因此，如何防止審計失敗，降低審計風險，就成為注冊會計師行業(yè)極為關(guān)注的焦點。為此，筆者認為，引入風險導(dǎo)向?qū)徲嬍菧p少審計風險、進步審計效率的根本途徑。

一、什么是風險導(dǎo)向?qū)徲?/p>

社會經(jīng)濟處于不斷的開展變化中，為了實現(xiàn)其經(jīng)濟監(jiān)視的職能，審計工作不可防止地隨著經(jīng)濟環(huán)境的開展而發(fā)生相應(yīng)的變化，這種變化也反映在審計方法的變革中：從資產(chǎn)負債表審計時期的賬項根底審計，到財務(wù)報表審計時期的制度導(dǎo)向?qū)徲?，再到風險導(dǎo)向?qū)徲?。賬項根底審計，主要是查錯防弊；制度導(dǎo)向?qū)徲嬍侵?，審計人員從分析被審計單位內(nèi)部控制制度入手，根據(jù)對內(nèi)部控制系統(tǒng)的評審結(jié)果，確定本質(zhì)性測試的范圍、重點，能較好地解決由于審計范圍擴大而造成的審計資源缺乏的問題；風險導(dǎo)向?qū)徲嬈鹪从?0世紀六七十年代。當時審計人員盡管遵循了相應(yīng)的會計準那么與審計準那么的要求也不能免除責任，這使得職業(yè)界認為，審計師最大的問題是訴訟風險。是否承受審計聘約以及如何進展審計，首先要考慮：潛在風險的大小及自身能否承受這些風險。所以，從審計風險評估入手，綜合分析被審計單位各種影響因素的風險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)運而生。

風險導(dǎo)向?qū)徲嬍侵福员粚徲媶挝坏娘L險評估為根底，綜合分析影響被審計單位經(jīng)濟活動的各種風險因素，并根據(jù)量化的風險程度確定施行審計的范圍、重點，進而進展本質(zhì)性審查的一種審計方法。它要求審計師可以降低潛在的審計風險，假如事先認定某個審計工程風險大，審計師一般不會承受聘約；一旦認定風險沒有超過其承受范圍而簽訂了審計聘約，審計師應(yīng)當確定審計風險最高的環(huán)節(jié)，“投以重兵〞，以降低訴訟風險。風險導(dǎo)向?qū)徲嫃娬{(diào)審計全過程風險的評估與控制，并同時對固有風險進展評估，這是風險導(dǎo)向?qū)徲嫷闹匾枷胫弧Ｔu估固有風險有助于審計人員確定財務(wù)報表各部分發(fā)生錯弊的可能性，從而有利于分配審計資源，進步審計效率、效果。根據(jù)已確定的審計風險方案可承受程度和固有風險以及內(nèi)部控制風險的評價，可以得到方案檢查風險可承受程度。方案檢查風險可承受程度的公式可以表示為：方案檢查風險可承受程度=審計風險方案可承受程度÷〔固有風險×控制風險〕。

由此，審計人員便可根據(jù)方案檢查風險可承受程度控制本質(zhì)性測試。假如方案檢查風險可承受程度高，本質(zhì)性測試取證數(shù)量就少，反之就要多取證，這樣才能保證最終的審計風險控制在最初確定的審計風險方案可承受程度內(nèi)?？梢哉f，風險導(dǎo)向?qū)徲嬍且环N主動控制審計風險的審計形式。

二、風險導(dǎo)向?qū)徲嫷奶卣?/p>

風險導(dǎo)向?qū)徲嬍且灾贫葘?dǎo)向?qū)徲嫗楦组_展變化而來的，代表了現(xiàn)代審計方法開展的最新趨勢。它強調(diào)審計戰(zhàn)略，使用審計風險形式，并積極采用分析性檢查：，要求制定合適被審計單位狀況的審計方案，要求不僅應(yīng)檢查與內(nèi)部控制制度有關(guān)的因素，而且應(yīng)檢查企業(yè)內(nèi)外的多種影響因素；不僅應(yīng)進展與會計事項有關(guān)的個別分析，而且應(yīng)進展涉及各種環(huán)境因素的綜合風險分析。風險導(dǎo)向?qū)徲嬇c制度導(dǎo)向?qū)徲嬒啾容^，其特點表現(xiàn)為：

1.審計根底不同。制度導(dǎo)向?qū)徲嬕詢?nèi)部控制制度為根底，僅根據(jù)對被審計單位內(nèi)部控制制度健全性及符合性評審的結(jié)果確定本質(zhì)性測試的范圍、重點；而風險導(dǎo)向?qū)徲嬆敲匆燥L險評估為根底，根據(jù)對影響被審計單位經(jīng)濟活動的內(nèi)外多種風險因素的評估，確定審計范圍、重點和方法，其不僅重視與內(nèi)部控制系統(tǒng)直接相關(guān)的因素，而且也重視各種環(huán)境因素。

2.審計方法不同。制度導(dǎo)向?qū)徲嬇c風險導(dǎo)向?qū)徲嫸歼\用抽樣審計技術(shù)。但風險導(dǎo)向?qū)徲媽︼L險加以量化，相對于制度導(dǎo)向?qū)徲媮碚f，風險導(dǎo)向?qū)徲嫷某闃蛹夹g(shù)是更完全意義上的審計抽樣。另外，風險導(dǎo)向?qū)徲嫺剡\用分析性測試方法，可以有效降低審計風險并減少效率較低的細節(jié)測試工作；而制度導(dǎo)向?qū)徲嫑]有充分重視與利用分析性測試。

3.對內(nèi)部控制制度的運用不同。制度導(dǎo)向?qū)徲嬕詢?nèi)部控制為核心，依靠對內(nèi)部控制制度的評審結(jié)果斷定本質(zhì)性測試。關(guān)于控制風險的評估，儀通過確定內(nèi)部控制的可信賴程度來減少本質(zhì)性測試的工作量，而對固有風險的評估常流于形式。而風險導(dǎo)向?qū)徲嫴粌H通過對內(nèi)部控制制度的調(diào)查理解評估控制風險，還要結(jié)合其他風險因素特別是固有風險綜合考慮，通過對企業(yè)環(huán)境、開展戰(zhàn)略、歷史沿革、公司治理構(gòu)造等方面的評估，以使審計風險降至可承受程度。

4.測試的重點不同。制度導(dǎo)向?qū)徲嫷臏y試重點是內(nèi)部控制制度，但它僅對內(nèi)部控制制度進展測試；風險導(dǎo)向?qū)徲嫵龑?nèi)部控制制度進展測試外，對影響風險程度的內(nèi)外因素均要進展測試，測試范圍更為廣泛、全面。

5.審計目的不同。制度導(dǎo)向?qū)徲嫷哪康氖且辉?，即財?wù)報表是否公允反映了客戶的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量；風險導(dǎo)向?qū)徲嬤€要證實財務(wù)報表的可信性，即客戶是否存在影響財務(wù)報表使用者分析和決策的重大舞弊。

三、風險導(dǎo)向?qū)徲嬙谖覈膽?yīng)用

當前注冊會計師在執(zhí)業(yè)中存在以下幾方面的嚴重問題：一是不務(wù)本質(zhì)上理解和執(zhí)行獨立審計準那么，從外表上看，獨立審計準那么中規(guī)定的程序都執(zhí)行了，但本質(zhì)上執(zhí)行的程序與審計目的不相關(guān)，既影響審計效率，也影響審計效果；二是執(zhí)行程序時，CPA不能主動控制審計程序的施行，被外界條件或被審計單位牽著鼻子走，不進展專業(yè)判斷；三是對一些重要和異常事項不予關(guān)注，不執(zhí)行公認的審計程序。針對以上問題，CPA在執(zhí)業(yè)中運用風險導(dǎo)向?qū)徲嫊r，應(yīng)注意以下幾點：

1.重視理解測試，評估確認預(yù)期審計風險程度。風險導(dǎo)向?qū)徲嫷膽?yīng)用，要求將理解被審計單位情況看做是減少審計風險的重要部分，要求CPA通過理解測試，形成對被審計單位固有風險的評價。這種評價從企業(yè)整體來講，應(yīng)包括它的環(huán)境風險、經(jīng)營風險、管理風險、財務(wù)風險，在此根底上，決定發(fā)生重大錯報可能的領(lǐng)域與方向，確定預(yù)期的審計風險程度。詳細來講：①理解被審計單位的經(jīng)營環(huán)境；②理解被審計單位的財務(wù)狀況及其開展趨勢；③理解被審計單位以前承受年度審計的情況；④正確評價客戶的控制環(huán)境。

2.正確運用分析性測試，科學地把握審計質(zhì)量，所謂分析性測試，就是通過財務(wù)報表數(shù)據(jù)關(guān)系的比較和研究而對財務(wù)信息進展的本質(zhì)性測試。分析性測試主要包括：①本期財務(wù)信息同前期可比財務(wù)信息的比較；②財務(wù)信息同預(yù)期后果的比較；③研究財務(wù)信息各組成部分之間的互相關(guān)系；④財務(wù)信息與同行業(yè)信息的比較。實際上，分析性測試應(yīng)貫穿于審計的全過程：在審計的方案階段，分析性測試有助于對被審計單位的情況獲得更好的理解；在審計的施行階段，分析性測試又是獲取有關(guān)賬戶余額和交易相關(guān)的特殊認定的審計證據(jù)的有效方法；在審計的報告階段，分析性測試被用于對被審計單位的整體合理性作最后的復(fù)核。另外，分析性測試的應(yīng)用可以減少本質(zhì)性測試的工作量，進步抽樣檢查的針對性。如CPA在對銀廣夏審計的過程中，未有效地執(zhí)行分析性測試程序，以致對其在2000年度主營業(yè)務(wù)收入大幅增長的同時消費用電費用反而降低的情況沒能及時發(fā)現(xiàn)。

3.圍繞審計目的，有效選擇和控制審計程序的施行。①CPA應(yīng)主動控制審計程序的施行。如函證的寄發(fā)和收取，應(yīng)由審計人員親自進展，不能借助被審計單位的手。在銀廣夏事件中，簽字的CPA對天津廣夏公司應(yīng)收賬款函證的過程中，將所有詢證函交由公司發(fā)出，且未要求公司的債務(wù)人將回函直接寄達會計師事務(wù)所，而是由公司轉(zhuǎn)交，最終導(dǎo)致CPA落入被審計單位會計造假的“陷阱〞。②CPA應(yīng)保持應(yīng)有的執(zhí)業(yè)關(guān)注，及時對異常事項作出積極反應(yīng)，不斷根據(jù)客觀情況的變化修改審計程序，補充獲得審計證據(jù)，防止審計失敗。

4.運用專業(yè)判斷，提升審計質(zhì)量和效率。CPA的審計過程，本質(zhì)上是排除疑慮或證實某一事項的取證過程，為了提升CPA的審計質(zhì)量和效率，CPA必須依靠審計證據(jù)進展專業(yè)