換一種思路來返點(diǎn)

換一種思路來“返點(diǎn)”

稅法上對(duì)不同銷售“返點(diǎn)”方式所做的處理不同，計(jì)稅的不同會(huì)直接導(dǎo)致企業(yè)的利潤大不相同。“返點(diǎn)”是指商家為了激發(fā)下線銷售商的積極性而常用的一種方法，即銷售商銷售數(shù)量或銷售額達(dá)到一定規(guī)模后，商家按銷售額的一定比例提取給銷售商的返還?；蛘?，銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)后，為了鼓勵(lì)購貨方及早償還貨款而協(xié)議許諾給予購貨方的一種折扣優(yōu)待。然而，一些企業(yè)在進(jìn)行“返點(diǎn)”銷售方式的選擇時(shí)，往往忽略了相關(guān)的稅收因素。殊不知稅法上對(duì)不同銷售“返點(diǎn)”方式所做的處理不同，計(jì)稅的不同會(huì)直接導(dǎo)致企業(yè)的利潤大不相同。下面就不同的銷售“返點(diǎn)”方式在銷售過程中的相關(guān)稅負(fù)做一簡(jiǎn)單分析。一、“返點(diǎn)”銷售轉(zhuǎn)化為折扣銷售[案例一]廣西柳州華隆公司是一家以生產(chǎn)某品牌油漆為主的工業(yè)企業(yè)，公司分別在廣西各個(gè)中心城市設(shè)立了總經(jīng)銷獨(dú)家代理。在產(chǎn)品的營銷方式上，由公司指定各區(qū)域經(jīng)銷商獨(dú)家代理，產(chǎn)品售價(jià)由公司統(tǒng)一規(guī)定，公司與經(jīng)銷商按協(xié)議價(jià)結(jié)算。經(jīng)銷協(xié)議約定：經(jīng)銷商對(duì)華隆公司生產(chǎn)的某品牌油漆每次進(jìn)貨至少要2噸以上，并以2噸為計(jì)量單位，每當(dāng)累計(jì)進(jìn)貨達(dá)到10噸時(shí)，由公司給予經(jīng)銷商這10噸總進(jìn)價(jià)5％的“返點(diǎn)”。華隆公司在經(jīng)銷商每次進(jìn)貨時(shí)按售價(jià)預(yù)提5％的“返點(diǎn)”，記入當(dāng)期相關(guān)支出科目，待日后支付“返點(diǎn)”。理由是經(jīng)銷商進(jìn)貨達(dá)到一定數(shù)量時(shí)將要支付“返點(diǎn)”，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，該筆費(fèi)用與當(dāng)期銷售收入相配比，所以應(yīng)當(dāng)計(jì)提。賬務(wù)處理為：借記“產(chǎn)品銷售收入”，貸記“預(yù)提費(fèi)用”。公司計(jì)提的折扣額均在銷售實(shí)現(xiàn)后單獨(dú)向經(jīng)銷商開具紅字專用發(fā)票，但未將銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明。當(dāng)進(jìn)貨達(dá)到10噸時(shí)統(tǒng)一進(jìn)行“返點(diǎn)”，“返點(diǎn)”共計(jì)25％。支付時(shí)借記“預(yù)提費(fèi)用”，貸記“銀行存款”或現(xiàn)金(所有現(xiàn)金折扣均憑收條支付)。該公司2008年度共計(jì)提并支付各地經(jīng)銷商“返點(diǎn)”200萬元(年末無預(yù)提而未支付的余額)，在申報(bào)2008年度企業(yè)所得稅時(shí)，對(duì)該項(xiàng)支出未作納稅調(diào)整。2009年6月，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行年度所得稅檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)了這個(gè)問題。檢查人員認(rèn)為，該種“返點(diǎn)”不能稅前列支，理由是支付給經(jīng)銷商一定的“返點(diǎn)”并非是折扣銷售，而是華隆公司考核各代理商的具體銷售業(yè)績后(每次進(jìn)貨以2噸為考核指標(biāo)，累計(jì)進(jìn)貨達(dá)到10噸為考核最終指標(biāo))給予的一種獎(jiǎng)勵(lì)，是一種商業(yè)折扣或回扣。因?yàn)樵摴窘o予經(jīng)銷商的折扣并未在一張銷售發(fā)票上反映，所以“返點(diǎn)”不能稅前扣除，稅務(wù)機(jī)關(guān)要求企業(yè)補(bǔ)繳所得稅50萬元(200×25％)，并按偷稅給予50％的處罰。如果該公司事前將經(jīng)銷協(xié)議中的“返點(diǎn)”支出的規(guī)定做一些變化，就可以節(jié)約大量的稅金支出，也避開了涉稅風(fēng)險(xiǎn)。具體籌劃方案如下：方案一對(duì)經(jīng)銷商支付的“返點(diǎn)”在銷售時(shí)直接反映在同一發(fā)票上，以滿足增值稅及所得稅對(duì)折扣銷售相關(guān)政策的要求，作為折扣銷售抵減銷售收入。為保障雙方的購銷關(guān)系長期的、永續(xù)的發(fā)展，規(guī)避經(jīng)銷商違約，在雙方簽訂的協(xié)議中明確規(guī)定：經(jīng)銷商每次進(jìn)貨至少要2噸以上，華隆公司即給予5％的“返點(diǎn)”，折扣額直接反映在銷貨發(fā)票上。但接受“返點(diǎn)”的經(jīng)銷商需預(yù)交一定量的押金給公司，作為雙方長期合作的保證金；待一定時(shí)期內(nèi)(如一年)，經(jīng)銷商累計(jì)進(jìn)貨達(dá)到10噸時(shí)，華隆公司足額地退回保證金。這樣，在操作層面上把“返點(diǎn)”變成折扣銷售，在財(cái)務(wù)處理上又按照稅收的相關(guān)政策來規(guī)范，使銷售“返點(diǎn)”折扣額合法地從銷售額扣減。方案二華隆公司與經(jīng)銷商在協(xié)議中規(guī)定：每次進(jìn)貨至少要2噸，每當(dāng)累計(jì)進(jìn)貨達(dá)到10噸時(shí)，由公司給予經(jīng)銷商最后2噸總進(jìn)價(jià)25％的“返點(diǎn)”。在最后的銷貨發(fā)票上列明貨物銷售價(jià)和25％的折扣額，同時(shí)在銷貨發(fā)票備注欄注明“由于購貨累計(jì)10噸，最后2噸進(jìn)貨享受25％的商業(yè)折扣”。這樣，“返點(diǎn)”既按總價(jià)的5％返還給了經(jīng)銷商，又合乎稅法規(guī)定的形式要求，允許在稅前列支。對(duì)于經(jīng)銷商來說，最后一批油漆總進(jìn)價(jià)25％的“返點(diǎn)”，實(shí)質(zhì)上就是總購進(jìn)10噸油漆價(jià)格5％的“返點(diǎn)”。對(duì)于方案二的財(cái)務(wù)處理，必須正視兩個(gè)現(xiàn)實(shí)問題：一是對(duì)于最后一批油漆來說，扣除“返點(diǎn)”后銷售價(jià)比正常銷售價(jià)稍低，這是否屬于稅法規(guī)定的“計(jì)稅價(jià)格明顯偏低”呢？這個(gè)問題不僅涉及所得稅的計(jì)算，還涉及到增值稅的計(jì)算，對(duì)于折扣額能否從銷售額扣減的問題，企業(yè)所得稅的有關(guān)規(guī)定與流轉(zhuǎn)稅有關(guān)規(guī)定是基本相同的，即折扣額必須開在同一張發(fā)票上?！抖愂照鞴芊ā返谌鍡l規(guī)定，納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額。對(duì)于乙公司的該種處理方法來說，雖然最后一批貨物售價(jià)扣除折扣后遠(yuǎn)低于以前批次售價(jià)，但也不違背稅法規(guī)定，因?yàn)殇N售折扣是企業(yè)在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因購貨數(shù)量較大等原因而給予購貨方的價(jià)格優(yōu)惠，當(dāng)屬有正當(dāng)理由。二是同樣是最后一批油漆，對(duì)于經(jīng)銷商來說，從廠家取得的增值稅專用發(fā)票中直接在發(fā)票中注明對(duì)經(jīng)銷商25％的“返點(diǎn)”，沖銷后的結(jié)算價(jià)格有可能造成經(jīng)銷價(jià)格偏低，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否應(yīng)當(dāng)比照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金？平銷返利行為即生產(chǎn)企業(yè)以商業(yè)企業(yè)經(jīng)銷價(jià)或高于商業(yè)企業(yè)經(jīng)銷價(jià)的價(jià)格將貨物銷售給商業(yè)企業(yè)，商業(yè)企業(yè)再以進(jìn)貨成本或低于進(jìn)貨成本的價(jià)格進(jìn)行銷售，生產(chǎn)企業(yè)則以返還利潤等方式彌補(bǔ)商業(yè)企業(yè)的進(jìn)銷差價(jià)損失。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于平銷行為征收增值稅問題的通知》(國稅發(fā)[1997]167號(hào))規(guī)定：自1997年1月1日起，凡增值稅一般納稅人，無論是否有平銷行為，因購買貨物而從銷售方取得的各種形式的返還資金，均應(yīng)依所購貨物的增值稅稅率計(jì)算應(yīng)沖減的進(jìn)項(xiàng)稅金，并從其取得返還資金當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅金中予以沖減，即當(dāng)期應(yīng)沖減進(jìn)項(xiàng)稅金=當(dāng)期取得的返還資金/(1+所購貨物適用增值稅稅率)×所購貨物適用增值稅稅率。在本案中，廠家并非是在每次交易中將銷售額和折扣額在相應(yīng)的發(fā)票上進(jìn)行的注明，而是在累計(jì)進(jìn)貨到10噸時(shí)兌現(xiàn)，將折扣與當(dāng)時(shí)購進(jìn)的貨物一并在發(fā)票上所作的抵扣并進(jìn)行了注明。這種抵扣，對(duì)購貨單位即該公司來講，其取得的折扣已沖減了其當(dāng)期購進(jìn)商品的正?！斑M(jìn)項(xiàng)抵扣”，也就相當(dāng)于廠家按未折扣價(jià)開出增值稅專用發(fā)票，然后經(jīng)銷商再將從廠家取得的折扣額“進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出”。涉及平銷行為相關(guān)的稅收政策無非就是對(duì)商業(yè)企業(yè)向生產(chǎn)廠家收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤(如以一定比例、金額、數(shù)量計(jì)算)的各種返還收入相應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出，本案中既然廠家已按折扣后開出增值稅專用發(fā)票，其實(shí)質(zhì)也就是經(jīng)銷商將所取得的折扣從增值稅進(jìn)項(xiàng)中已轉(zhuǎn)出，沒有道理再將折扣額第二次“進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出”。所以，筆者認(rèn)為，經(jīng)銷商并未取得貨幣或?qū)嵨锏膶?shí)質(zhì)性返還，而且經(jīng)銷商是以廠家折扣之后進(jìn)行的增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣，顯然不存在少繳增值稅的問題；因此，對(duì)廠家已在增值稅專用發(fā)票上注明的銷售折讓不應(yīng)當(dāng)按照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金。二、銷售折扣轉(zhuǎn)換為折扣銷售[案例二]某水泥生產(chǎn)企業(yè)采取了一系列促銷手段，主要有賒銷策略等。然而，賒銷就意味著貸款回收有風(fēng)險(xiǎn)。為了把貸款回收風(fēng)險(xiǎn)降到最低限度，水泥廠進(jìn)行了銷售方案的策劃。該廠與某客戶簽訂了金額為10萬元的水泥銷售合同，約定付款期為300天，如果對(duì)方可以在15天內(nèi)付款，將給予對(duì)方3％的銷售折扣，即3000元。由于企業(yè)采取的是銷售折扣方式，折扣額不能從銷售額中扣除，水泥廠應(yīng)按照折扣前的銷售額即10萬元計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅為100000×17％=17000(元)。對(duì)于這種情況，企業(yè)可以考慮修改銷售合同，將銷售折扣方式轉(zhuǎn)換為折扣銷售方式，具體可以通過兩種方法實(shí)現(xiàn)納稅籌劃。方法一企業(yè)在承諾給予對(duì)方3％的折扣的同時(shí)，將合同約定的付款期縮短為15天，這樣就可以在給對(duì)方開具增值稅專用發(fā)票時(shí)，將以上折扣額與銷售額開在同一張發(fā)票上，使企業(yè)按照折扣后的銷售額計(jì)算銷項(xiàng)增值稅為100000×(1-3％)×17％=16490(元)。這樣，企業(yè)收入沒有降低，但省下了510元的增值稅。方法二企業(yè)主動(dòng)壓低該批貨物的價(jià)格，將合同金額降低為9.7萬元，相當(dāng)于給予對(duì)方3％折扣之后的金額。同時(shí)在合同中約定，對(duì)方企業(yè)超過5天付款加收3000元滯納金。這樣，企業(yè)的收入并沒有受到實(shí)質(zhì)影響，如果對(duì)方在15天之內(nèi)付款，可以按照9.7萬元的價(jià)款給對(duì)方開具增值稅專用發(fā)票，并計(jì)算16490元的增值稅銷項(xiàng)稅額。如果對(duì)方?jīng)]有在15天之內(nèi)付款，企業(yè)可向?qū)Ψ绞杖?000元滯納金，并以“全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用”，按照10萬元計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅，亦符合稅法的要求。三、“返點(diǎn)”節(jié)稅的注意事項(xiàng)無論是哪種“返點(diǎn)”銷售形式，要真正地及最大限度取得節(jié)稅效果，必須注意以下幾方面：1銷售額和折扣額在同一張銷售發(fā)票上注明的(即“紅藍(lán)同票”)，節(jié)稅效果最佳《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人折扣折讓行為開具紅字增值稅專用發(fā)票問題的通知》(國稅函[2006]1279號(hào)文件)規(guī)定，納稅人銷售貨物并向購買方開具增值稅專用發(fā)票后，由于購貨方在一定時(shí)期內(nèi)累計(jì)購買貨物達(dá)到一定數(shù)量，或者由于市場(chǎng)價(jià)格下降等原因，銷售方給予購貨方相應(yīng)的價(jià)格優(yōu)惠或補(bǔ)償?shù)日劭酆驼圩屝袨?，銷貨方可按現(xiàn)行《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》的有關(guān)規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。這是對(duì)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)＜增值稅若干具體問題的規(guī)定＞的通知》(國稅發(fā)[1993]154號(hào)文件)第二條第二款“納稅人采取折扣銷售方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額”的修訂，主要是減少增值稅的重復(fù)征收。盡管企業(yè)可依據(jù)國稅函[2006]1279號(hào)文件規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票沖減銷售收入后征收增值稅；但在企業(yè)所得稅征收方面，上述情況中企業(yè)仍應(yīng)按國稅函[1997]第472號(hào)規(guī)定，按全額而非減除折扣額后的金額作為應(yīng)納稅所得額。顯而易見，“紅藍(lán)同票”才能同時(shí)解決折扣折讓行為開具紅字增值稅專用發(fā)票沖減銷售收入，以折扣后的銷售額作為增值稅納稅基礎(chǔ)及應(yīng)納稅所得額的問題。2.實(shí)物不能作為銷售折扣根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，折扣銷售僅限于對(duì)貨物的價(jià)格折扣。如果銷貨者將自產(chǎn)、委托加工和購買的貨物用于實(shí)物折扣，則實(shí)物款額不僅不能從貨物銷售額中扣除，而且應(yīng)對(duì)用于折扣的實(shí)物按照視同銷售貨物中的“贈(zèng)送他人”項(xiàng)目，計(jì)算征收增值稅，不得沖減當(dāng)期的銷售收入，應(yīng)并入企業(yè)當(dāng)期利潤，計(jì)征企業(yè)所得稅。3.掌握清楚折扣銷售、銷售折扣、現(xiàn)金折扣及銷售折讓等經(jīng)營手段的具體概念，通過不同的表達(dá)方式來進(jìn)行具體的操作根據(jù)相關(guān)財(cái)務(wù)制度規(guī)定，折扣銷售是指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，由于購貨方購買數(shù)量較大或購買行為頻繁等原因而給購貨方價(jià)格方面的優(yōu)惠，折扣是在實(shí)現(xiàn)銷售的同時(shí)發(fā)生。如果銷售額與折扣額在同一張發(fā)票上分別注明即“紅藍(lán)同票”，可按折扣后的余額作為增值額計(jì)算增值稅；并按折扣后的銷售額計(jì)算征收所得稅。銷售折扣也稱現(xiàn)金折扣，是指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)后，為了鼓勵(lì)購貨方及早償還貨款而協(xié)議許諾給予購貨方的一種折扣優(yōu)待。銷售折扣本身不屬于銷售行為，而是一種融資性質(zhì)