獲取審計(jì)證據(jù)

項(xiàng)目三獲取審計(jì)證據(jù)審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿任務(wù)一審計(jì)證據(jù)的概念和種類知識點(diǎn)講解（一）審計(jì)證據(jù)的概念審計(jì)證據(jù)，是指注冊會計(jì)師為了得出審計(jì)結(jié)論和形成審計(jì)意見而使用的信息。審計(jì)證據(jù)包括構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表基礎(chǔ)的會計(jì)記錄所含有的信息和其他信息。

2

會計(jì)記錄，是指對初始會計(jì)分錄形成的記錄和支持性記錄。例如，支票、電子資金轉(zhuǎn)賬記錄、發(fā)票和合同；總分類賬、明細(xì)分類賬、會計(jì)分錄以及對財(cái)務(wù)報(bào)表予以調(diào)整但未在賬簿中反映的其他分錄；支持成本分配、計(jì)算、調(diào)節(jié)和披露的手工計(jì)算表和電子數(shù)據(jù)表。

3

1.在審計(jì)實(shí)務(wù)中，通常是針對每項(xiàng)會計(jì)報(bào)表認(rèn)定來獲取證據(jù)。如監(jiān)盤的實(shí)物證據(jù)

2.有關(guān)某項(xiàng)認(rèn)定的審計(jì)證據(jù)，不得用于代替有關(guān)另一項(xiàng)認(rèn)定應(yīng)獲取的審計(jì)證據(jù)。如存貨的存在與計(jì)價(jià)。審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿3.實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍隨著認(rèn)定的不同而不同。如監(jiān)盤的實(shí)物證據(jù)。4.有些情況下，某項(xiàng)測試可為多項(xiàng)認(rèn)定提供審計(jì)證據(jù)，如函證應(yīng)收賬款可提供存在和計(jì)價(jià)的2種審計(jì)證據(jù)。監(jiān)盤的實(shí)物證據(jù)。5.總結(jié)：不同的審計(jì)程序可提供不同的審計(jì)證據(jù)，而不同的審計(jì)證據(jù)可用來證實(shí)不同的會計(jì)報(bào)表認(rèn)定。審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿

一般而言，注冊會計(jì)師所獲取的審計(jì)證據(jù)可以按其外形特征分為實(shí)物證據(jù)、書面證據(jù)、口頭證據(jù)和環(huán)境證據(jù)。審計(jì)證據(jù)種類審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿1．實(shí)物證據(jù)。

①通過實(shí)際觀察或清點(diǎn)所取得的、可以確定某些實(shí)物資產(chǎn)是否確實(shí)存在，是證明存在非常有說服力的證據(jù)，但并不完全能證實(shí)被審計(jì)單位對其擁有所有權(quán)。

審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿②某些實(shí)物資產(chǎn)的清點(diǎn)，雖然可以確定其實(shí)物數(shù)量，但質(zhì)量好壞（它將影響資產(chǎn)的價(jià)值）有時(shí)難以通過實(shí)物清點(diǎn)來加以判斷。因此，對于取得實(shí)物證據(jù)的賬面資產(chǎn)，還應(yīng)就其所有權(quán)歸屬及其價(jià)值情況另行審計(jì)。8

2．書面證據(jù)

書面證據(jù)通常表現(xiàn)為與審計(jì)有關(guān)的各種原始憑證、會計(jì)記錄、各種會議記錄和文件，各種合同、通知書、報(bào)告書及函件等。

書面證據(jù)按其來源可分為外部證據(jù)和內(nèi)部證據(jù)。來源是直接影響其證明力的主要因素。

。審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿（1）外部證據(jù)

①概念

由被審計(jì)單位以外的組織機(jī)構(gòu)或人士所編制的，它一般有較強(qiáng)的證明力10②包括的內(nèi)容

A．直接遞交注冊會計(jì)師的外部證據(jù)，排除偽造、更改的可能性，因而其證明力最強(qiáng)：如函證回函，律師與其他獨(dú)立的專家關(guān)于被審計(jì)單位資產(chǎn)所有權(quán)和或有負(fù)債的證明函件，保險(xiǎn)公司、寄售企業(yè)、證券經(jīng)紀(jì)人的證明等。

審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿

B．已經(jīng)被審計(jì)單位之手而提交注冊會計(jì)師的外部證明，其證明力較弱：如銀行對賬單，購貨發(fā)票，應(yīng)收票據(jù)，顧客訂購單，有關(guān)的契約、合同等。

C．注冊會計(jì)師為證明某個(gè)事項(xiàng)而自己動手編制的各種計(jì)算表、分析表等。12（2）內(nèi)部證據(jù)。

①概念

內(nèi)部證據(jù)是由被審計(jì)單位內(nèi)部機(jī)構(gòu)或職員編制和提供的書面證據(jù)。

②內(nèi)容

內(nèi)部證據(jù)。包括：

其一、會計(jì)記錄。

其可靠性主要取決于被審計(jì)單位在填制時(shí)內(nèi)部控制制度的完善程度。14其二、被審計(jì)單位管理當(dāng)局聲明書

它屬于可靠性較低的內(nèi)部證據(jù)，不可以此替代注冊會計(jì)師實(shí)施其他必要的審計(jì)程序，但它卻具有以下作用：第一，提醒被審計(jì)單位的管理人員，他們對會計(jì)報(bào)表負(fù)有主要責(zé)任；第二，將被審計(jì)單位在審計(jì)期間所回答的問題予以書面化，并列入審計(jì)工作底稿中；第三，聲明書可作為被審計(jì)單位管理當(dāng)局未來意圖的證據(jù)。

其三、其他書面文件。

如被審計(jì)單位聲明書所提及的董事會及股東大會會議記錄、重要的合同資料、被審計(jì)單位的或有損失、與關(guān)聯(lián)方的交易等。一般而言，內(nèi)部證據(jù)不如外部證據(jù)可靠。但如果內(nèi)部證據(jù)在外部流轉(zhuǎn)，并獲得其他單位或個(gè)人的承認(rèn)（如銷貨發(fā)票、付款支票等），則具有較強(qiáng)的可靠性。即使只在被審計(jì)單位內(nèi)部流轉(zhuǎn)的書面證據(jù)，其可靠程度也因被審計(jì)單位內(nèi)部控制的好壞而異。3．口頭證據(jù)。①口頭證據(jù)是被審計(jì)單位職員或其他有關(guān)人員對注冊會計(jì)師的提問做口頭答復(fù)所形成的一類證據(jù)。這類證據(jù)可靠性較差，證明力較小。②口頭證據(jù)本身并不足以證明事情的真相，但注冊會計(jì)師往往可以通過口頭證據(jù)發(fā)掘出一些重要的線索，從而有利于對某些需審核的情況作進(jìn)一步的調(diào)查，以搜集到更為可靠的證據(jù)。③口頭證據(jù)往往需要其他相應(yīng)證據(jù)的支持。

口頭證據(jù)是被審計(jì)單位職員或其他有關(guān)人員對注冊會計(jì)師的提問做口頭答復(fù)所形成的一類證據(jù)。在審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師應(yīng)把各種重要的口頭證據(jù)盡快作成書面記錄，并注明是何人、何時(shí)、在何種情況下所做的口頭陳述，必要時(shí)還應(yīng)獲得被詢問者的簽名確認(rèn)。相對而言，不同人員對同一問題所做的口頭陳述相同時(shí)，口頭證據(jù)具有較高的可靠性。但在一般情況下，口頭證據(jù)往往需要得到其他相應(yīng)證據(jù)的支持。

4．環(huán)境證據(jù)（也稱狀況證據(jù)）。不屬于基本證據(jù)，但有助于了解判斷，具體包括：①有關(guān)內(nèi)部控制情況；②被審計(jì)單位管理人員的素質(zhì)；③各種管理?xiàng)l件；④管理水平。

環(huán)境證據(jù)一般不屬于基本證據(jù)，但它可以幫助注冊會計(jì)師了解被審計(jì)單位及其經(jīng)濟(jì)活動所處的環(huán)境，是注冊會計(jì)師進(jìn)行專業(yè)判斷所必須掌握的資料。也就是說，環(huán)境證據(jù)的作用是可以支持其他證據(jù)。5．審計(jì)證據(jù)證明力[見下圖，成遞減趨勢]

實(shí)物證據(jù)書面證據(jù)口頭證據(jù)環(huán)境證據(jù)

任務(wù)二審計(jì)證據(jù)的特性22

(一)中國：中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1301號——審計(jì)證據(jù)第九條指出“注冊會計(jì)師的目標(biāo)是，通過恰當(dāng)?shù)姆绞皆O(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以得出合理的結(jié)論，作為形成審計(jì)意見的基礎(chǔ)?！边@里的充分和適當(dāng)是審計(jì)證據(jù)的兩大特性。(二)國際1．《國際審計(jì)準(zhǔn)則——審計(jì)證據(jù)》第十條指出：“審計(jì)人員在運(yùn)用控制測試獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，應(yīng)考慮審計(jì)證據(jù)充分性和適當(dāng)性，以支持控制風(fēng)險(xiǎn)的估計(jì)水平”2．《國際審計(jì)準(zhǔn)則——審計(jì)證據(jù)》第十二條指出：“審計(jì)人員在運(yùn)用實(shí)質(zhì)性程序（即實(shí)質(zhì)性測試）獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，應(yīng)將來源于這些程序的審計(jì)證據(jù)充分、適當(dāng)性，同來源于控制測試的有關(guān)證據(jù)結(jié)合起來考慮，以支持會計(jì)報(bào)表認(rèn)定?！?．《國際審計(jì)準(zhǔn)則——審計(jì)證據(jù)》第十八條指出：“如果審計(jì)人員無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，應(yīng)視情況發(fā)表保留意見或無法表示意見?！保ㄈ徲?jì)證據(jù)的充分性[足夠性]、定量[數(shù)量特征]

1．概念審計(jì)證據(jù)的充分性，是對審計(jì)證據(jù)數(shù)量的衡量。注冊會計(jì)師需要獲取的審計(jì)證據(jù)的數(shù)量受其對重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估的影響，并受審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的影響。2．最低數(shù)量要求（1）審計(jì)證據(jù)的數(shù)量不是越多越好?？陀^公正的審計(jì)意見必須建立在有足夠數(shù)量的審計(jì)證據(jù)的基礎(chǔ)之上，但是這并不是說，審計(jì)證據(jù)的數(shù)據(jù)越多越好。為了使注冊會計(jì)師進(jìn)行有效率、有效益的審計(jì)，注冊會計(jì)師通常把需要足夠數(shù)量審計(jì)證據(jù)的范圍降低到最低限度。

（2）審計(jì)證據(jù)需要量的確定(總要求)

①每一審計(jì)項(xiàng)目對審計(jì)證據(jù)的需要量以及取得這些證據(jù)的途徑和方法，應(yīng)當(dāng)根據(jù)該項(xiàng)目的具體情況來定。②在某些情況下，由于時(shí)間、空間或成本的限制，注冊會計(jì)師不能獲得最為理想的審計(jì)證據(jù)時(shí)，可考慮通過其他途徑或其他審計(jì)證據(jù)來替代。如寄存外地存貨。③只有注冊會計(jì)師通過不同的渠道和方法取得其認(rèn)為足夠的審計(jì)證據(jù)時(shí)，才能據(jù)以發(fā)表審計(jì)意見。303．判斷因素

注冊會計(jì)師判斷審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng)（兩性），應(yīng)當(dāng)考慮下列5個(gè)因素；

判斷審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng)，應(yīng)當(dāng)考慮下列主要因素：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；具體審計(jì)項(xiàng)目的重要性；注冊會計(jì)師及其業(yè)務(wù)助理人員的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)；審計(jì)過程中是否發(fā)現(xiàn)錯誤或舞弊；審計(jì)證據(jù)的類型與獲取途徑。判斷審計(jì)證據(jù)是否充分，還應(yīng)當(dāng)考慮經(jīng)濟(jì)因素和總體規(guī)模與特征。

（1）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由:

固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)三部分組成。

AR=IR*CR*DR

證據(jù)數(shù)量[實(shí)質(zhì)性測試]

從以上箭頭可以看出：

注冊會計(jì)師對固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)的估計(jì)水平與所需的審計(jì)證據(jù)的數(shù)量呈同向變動關(guān)系；

注冊會計(jì)師對檢查風(fēng)險(xiǎn)的與所需的審計(jì)證據(jù)的數(shù)量呈反向變動關(guān)系。[注意：注冊會計(jì)師判斷審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng)，應(yīng)當(dāng)考慮的是固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)(重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn))，暫不考慮檢查風(fēng)險(xiǎn)。]

注冊會計(jì)師判斷審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng)，應(yīng)當(dāng)考慮的是固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)具體又受下列因素影響：

①項(xiàng)目的性質(zhì)：第一次進(jìn)行審計(jì)時(shí)，要有意識地提高審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量，增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。

②內(nèi)部控制的性質(zhì)和強(qiáng)弱：被審計(jì)單位的內(nèi)部控制出現(xiàn)重要弱點(diǎn)乃至失控時(shí)，注冊會計(jì)師必須搜集更詳細(xì)、更多、更有力的審計(jì)證據(jù)，以降低因其內(nèi)部控制存在缺陷所帶來的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。③業(yè)務(wù)經(jīng)營性質(zhì)：被審計(jì)單位經(jīng)營的業(yè)務(wù)越復(fù)雜，審計(jì)的相對風(fēng)險(xiǎn)越大，則所需的證據(jù)數(shù)量也越多。④管理當(dāng)局的可信賴程度:管理當(dāng)局越不可信賴，風(fēng)險(xiǎn)越高，所需證據(jù)越多。

⑤財(cái)務(wù)狀況：當(dāng)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況不佳時(shí)，注冊會計(jì)師必須注意提高審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量，或適當(dāng)增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。⑥時(shí)常更換會計(jì)師事務(wù)所：若被審計(jì)單位經(jīng)常無正當(dāng)理由更換會計(jì)師事務(wù)所及其注冊會計(jì)師時(shí)，接任的注冊會計(jì)師往往需提高審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量或相對增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。

⑦抽樣風(fēng)險(xiǎn)與樣本量成反比，樣本量越大，抽樣風(fēng)險(xiǎn)越低。

⑧可容忍誤差越小，需選取樣本量越大。⑨如果存在預(yù)期總體誤差，則應(yīng)當(dāng)選取較大的樣本量。⑩分層越多，樣本量越少?？尚刨嚦潭仍礁?；需選取樣本量越大。(12)綜合水平與檢查風(fēng)險(xiǎn)成反向關(guān)系。

（2）具體審計(jì)項(xiàng)目的重要性

越是重要的審計(jì)項(xiàng)目，注冊會計(jì)師就越需獲取充分的審計(jì)證據(jù)以支持其審計(jì)結(jié)論或意見。（3）注冊會計(jì)師及其業(yè)務(wù)助理人員的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)

注冊會計(jì)師及其業(yè)務(wù)助理人員缺乏審計(jì)經(jīng)驗(yàn)時(shí)，少量的審計(jì)證據(jù)就不一定能使其發(fā)現(xiàn)被審事項(xiàng)是否存在錯誤或舞弊行為，因而應(yīng)增加證據(jù)的需要量。（4）審計(jì)過程中是否發(fā)現(xiàn)錯誤或舞弊

一旦審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)了被審事項(xiàng)有錯誤或舞弊的行為，則被審計(jì)單位整體會計(jì)報(bào)表存在問題的可能性就增加，因此，注冊會計(jì)師需增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。（5）審計(jì)證據(jù)的類型與獲取途徑外部證據(jù)多，可適當(dāng)減少審計(jì)證據(jù)數(shù)量；內(nèi)部證據(jù)多，可適當(dāng)增加審計(jì)證據(jù)數(shù)量。如果審計(jì)過程當(dāng)中，我們獲取到的證據(jù)的質(zhì)量比較高，數(shù)量就可以減少；相反，如果證據(jù)的質(zhì)量不是很高，數(shù)量就要增加。所獲取的審計(jì)證據(jù)本身不易偽造，則其質(zhì)量較高，數(shù)量便可減少。

（6）經(jīng)濟(jì)因素。如果增加時(shí)間和成本沒有帶來相應(yīng)的效益，應(yīng)考慮采用更有效的審計(jì)程序收集高質(zhì)量、足夠的證據(jù)。（7）總體規(guī)模與特征總體規(guī)模越大，總體中不同質(zhì)項(xiàng)目越多，所需證據(jù)越多。通常，抽樣總體規(guī)模越大，所需證據(jù)的數(shù)量越多。

（四）審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性。定性[質(zhì)量特征]

1．概念審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性，是對審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計(jì)證據(jù)在支持審計(jì)意見所依據(jù)的結(jié)論方面具有的相關(guān)性和可靠性。2．充分性與適當(dāng)性的關(guān)系

審計(jì)證據(jù)的充分性與適當(dāng)性的密切相關(guān)。審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性會影響其充分性。一般而言，審計(jì)證據(jù)的相關(guān)與可靠程度越高，則所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量就可減少；反之，就要審計(jì)證據(jù)的數(shù)量就要增加。審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性是指審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性。相關(guān)性是指審計(jì)證據(jù)應(yīng)與審計(jì)目標(biāo)相關(guān)聯(lián)；可靠性是指審計(jì)證據(jù)應(yīng)能如實(shí)反映客觀事實(shí)。二者密切相關(guān)，適當(dāng)性會影響充分性，但并不是說充分性也會影響適當(dāng)性。

443．審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性

審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性。它是指審計(jì)證據(jù)應(yīng)當(dāng)與審計(jì)目標(biāo)相關(guān)。收集的證據(jù)應(yīng)能證實(shí)有關(guān)認(rèn)定或目標(biāo)。注冊會計(jì)師只能利用與審計(jì)目標(biāo)相關(guān)聯(lián)的審計(jì)證據(jù)來證明和否定被審計(jì)單位所報(bào)道的事項(xiàng)。如：存貨監(jiān)盤結(jié)果只能證明存貨是否存在，是否有毀損及短缺，而不能證明存貨的計(jì)價(jià)和所有權(quán)的情況。

A．注冊會計(jì)師通過符合性測試應(yīng)考慮的相關(guān)事項(xiàng)包括符合性測試獲取的審計(jì)證據(jù)，應(yīng)能證實(shí)內(nèi)部控制是否存在、是否有效、是否一貫遵循]：①內(nèi)部控制是否存在；②內(nèi)部控制是否有效；③內(nèi)部控制在所審計(jì)期間是否一貫遵守。

B．通過實(shí)質(zhì)性測試獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，應(yīng)考慮的相關(guān)事項(xiàng)主要包括[實(shí)質(zhì)性測試獲取的審計(jì)證據(jù)，應(yīng)能證實(shí)以下事項(xiàng)(具體審計(jì)目標(biāo))]：①資產(chǎn)或負(fù)債在某一特定時(shí)日是否存在(真實(shí)性)；②資產(chǎn)或負(fù)債在某一特定時(shí)日是否歸屬于被審計(jì)單位(所有權(quán))；③經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生是否與被審計(jì)單位有關(guān)(所有權(quán))；

④是否有未入賬的資產(chǎn)、負(fù)債或其他交易事項(xiàng)(完整性)；⑤會計(jì)記錄金額是否恰當(dāng)(計(jì)價(jià)、準(zhǔn)確性)；⑥資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)價(jià)是否恰當(dāng)(計(jì)價(jià))；⑦收入與費(fèi)用的配比是否恰當(dāng)(截止)；⑧會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的分類反映是否恰當(dāng)，并前后一致(分類、披露)。4．審計(jì)證據(jù)的可靠性

審計(jì)證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取審計(jì)證據(jù)的具體環(huán)境。判斷審計(jì)證據(jù)可靠性的一般原則包括：（一）從被審計(jì)單位外部獨(dú)立來源獲取的審計(jì)證據(jù)比從其他來源獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠；（二）相關(guān)控制有效時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)比控制薄弱時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)更可靠；（三）直接獲取的審計(jì)證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計(jì)證據(jù)更可靠；（四）以文件記錄形式（包括紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計(jì)證據(jù)比口頭形式的審計(jì)證據(jù)更可靠；（五）從原件獲取的審計(jì)證據(jù)比從復(fù)印、傳真或通過拍攝、數(shù)字化或其他方式轉(zhuǎn)化成電子形式的文件獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠。50通常情況下，注冊會計(jì)師以函證方式直接從被詢證者獲取的審計(jì)證據(jù)，比被審計(jì)單位內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)更可靠。通過函證等方式從獨(dú)立來源獲取的相互印證的信息，可以提高注冊會計(jì)師從會計(jì)記錄或管理層書面聲明中獲取的審計(jì)證據(jù)的保證水平。51（五）成本效益原則

注意：注冊會計(jì)師獲取證據(jù)時(shí)，可以考慮成本效益原則。不是必須考慮。在獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的前提下，實(shí)現(xiàn)成本最小化也是會計(jì)師事務(wù)所增強(qiáng)競爭能力獲利能力所必須的。因此，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)與控制成本需要注冊會計(jì)師恰當(dāng)運(yùn)用成本、效益原則。(1)取證時(shí)，在獲取的證據(jù)證明力相同的情況下，盡量采用成本低的方法取證；(2)取證成本過高，可以終止審計(jì)，發(fā)表保留意見或無法表示意見。

注冊會計(jì)師并不一定要選取最有力的審計(jì)證據(jù)；但對于重要的審計(jì)項(xiàng)目，注冊會計(jì)師不應(yīng)將審計(jì)成本的高低或獲取審計(jì)證據(jù)的難易程度作為減少必要審計(jì)程序的理由；此時(shí)，注冊會計(jì)師若無法取得充分且適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，則應(yīng)視情況發(fā)表保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。（六）審計(jì)證據(jù)與法律證據(jù)的

區(qū)別

（七）審計(jì)證據(jù)特性與驗(yàn)資證據(jù)特性的區(qū)別

如下表：

審計(jì)證據(jù)的獲取(程序)

審計(jì)證據(jù)的獲取主要有以下六種。如果細(xì)分有300多種。（一）檢查（1）概念。檢查是注冊會計(jì)師對會計(jì)記錄和其他書面文件可靠程度的審閱與復(fù)核。（2）種類。審閱法和復(fù)核法（3）內(nèi)容。審閱法：①會計(jì)記錄---證、賬、表。②其他書面文件復(fù)核法：一致性；證、賬、表的組合。（4）檢查能提供書面證據(jù)。57（二）監(jiān)盤

（1）概念。監(jiān)盤是注冊會計(jì)師現(xiàn)場監(jiān)督被審計(jì)單位各種實(shí)物資產(chǎn)及現(xiàn)金、有價(jià)證券等的盤點(diǎn)，并進(jìn)行適當(dāng)?shù)某椴椤?/p>

（2）注意事項(xiàng)。

①一般說來，實(shí)物盤點(diǎn)應(yīng)由被審計(jì)單位進(jìn)行[否則，違反職業(yè)道德，不得代行管理當(dāng)局職能]，三方人在場地；注師進(jìn)行現(xiàn)場監(jiān)督；對于貴重的物資，可抽查復(fù)點(diǎn)。②結(jié)合存貨監(jiān)盤及現(xiàn)金盤點(diǎn)學(xué)習(xí)；③局限性，不能認(rèn)定所有權(quán)和價(jià)值。

④監(jiān)盤能提供實(shí)物證據(jù)。

（三）觀察（1）概念。觀察是注冊會計(jì)師實(shí)地察看被審計(jì)單位的經(jīng)營場所、實(shí)物資產(chǎn)和有關(guān)業(yè)務(wù)活動及其內(nèi)部控制的執(zhí)行情況等，以獲取證據(jù)的方法。（2）觀察能提供兩種證據(jù)：一是實(shí)物證據(jù)；二是環(huán)境證據(jù)，如內(nèi)部控制的執(zhí)行情況。

第六章審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿（四）查詢及函證

（1）查詢是注冊會計(jì)師對有關(guān)人員進(jìn)行書面或口頭詢問以獲取審計(jì)證據(jù)的方法。（2）函證是指注冊會計(jì)師為印證被審計(jì)單位會計(jì)記錄所載事項(xiàng)而向第三者發(fā)函詢證的一種方法。[注意：遠(yuǎn)程的查詢；如果發(fā)函所問的事項(xiàng)沒有在會計(jì)記錄中記載則是查詢。注意結(jié)合應(yīng)收帳款、銀行存款、驗(yàn)資的函證學(xué)習(xí)]

（3）查詢及函證能提供書面證據(jù)和口頭證據(jù)。（五）計(jì)算

（1）概念。計(jì)算是注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位的原始憑證及會計(jì)記錄中的數(shù)據(jù)所進(jìn)行的驗(yàn)算或另行計(jì)算。（2）種類。計(jì)算不僅包括對被審計(jì)單位的憑證、帳簿和報(bào)表中有關(guān)數(shù)字的驗(yàn)算，而且還包括對會計(jì)資料中有關(guān)項(xiàng)目的加總或其他運(yùn)算。（3）計(jì)算能提供書面證據(jù)。

（六）分析性復(fù)核

（1）概念。分析性復(fù)核是注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位重要的比率或趨勢進(jìn)行的分析，包括調(diào)查異常變動以及這些重要比率或趨勢與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。

（2）適用范圍。一般說來，在整個(gè)審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師都將運(yùn)用。[注意結(jié)合主營業(yè)務(wù)收入、累計(jì)折舊、生產(chǎn)循環(huán)和執(zhí)行分析性復(fù)核程序?qū)W習(xí)。]

（3）種類。分析性復(fù)核常用的方法又有比較分析法、比率分析法和趨勢分析法三種。

（4）分析性復(fù)核最能實(shí)現(xiàn)總體合理性目標(biāo)。（5）分析性復(fù)核能提供環(huán)境證據(jù)和書面證據(jù)。65（七）審計(jì)程序與審計(jì)證據(jù)、認(rèn)定的關(guān)系1．關(guān)系概述①審計(jì)程序與審計(jì)證據(jù)并不是一一對應(yīng)的關(guān)系。②一般說來，一種審計(jì)程序可產(chǎn)生多種審計(jì)證據(jù)；而要獲得某類審計(jì)證據(jù)也可選用多種審計(jì)程序。

③在特定的情形下執(zhí)行某程序的方式也可能影響到某證據(jù)有關(guān)認(rèn)定的項(xiàng)數(shù)。比如運(yùn)用“監(jiān)盤”的隨意性與全面性。如“監(jiān)盤”是隨意性的，則是獲取“存在”的證據(jù)；如“監(jiān)盤”是全面性的，則是獲取與“存在、完整性和計(jì)價(jià)”認(rèn)定相關(guān)的證據(jù)。

2．審計(jì)程序與審計(jì)證據(jù)的關(guān)系（1）獲取實(shí)物證據(jù)的程序（方法）主要是監(jiān)盤和觀察。（2）獲取環(huán)境證據(jù)的程序主要是觀察和分析性復(fù)核。（3）獲取書面證據(jù)的程序主要是分析性復(fù)核、計(jì)算、檢查、函證。（4）獲取口頭證據(jù)的程序主要是查詢。

3．審計(jì)程序與認(rèn)定的關(guān)系（表6-2的注解）審計(jì)程序（舉例）認(rèn)定盤點(diǎn)庫存現(xiàn)金現(xiàn)金存在與計(jì)價(jià)認(rèn)定觀察被審計(jì)單位盤點(diǎn)存貨存貨存在、完整性認(rèn)定觀察存貨內(nèi)部控制的執(zhí)行情況存貨的權(quán)利和義務(wù)認(rèn)定分析行業(yè)成本數(shù)據(jù)變化趨勢完整性及計(jì)價(jià)與分?jǐn)傉J(rèn)定審計(jì)程序（舉例）認(rèn)定比較實(shí)際銷售與銷售預(yù)算銷售存在、完整性與計(jì)價(jià)認(rèn)定重新計(jì)算折舊折舊計(jì)價(jià)認(rèn)定檢查銀行對賬單銀行存款存在、權(quán)利與計(jì)價(jià)認(rèn)定向債務(wù)人函證應(yīng)收款余額應(yīng)收款存在、權(quán)利與計(jì)價(jià)認(rèn)定向管理當(dāng)局詢問存貨過時(shí)情況存貨計(jì)價(jià)認(rèn)定任務(wù)三審計(jì)證據(jù)的整理、分析與評價(jià)71審計(jì)證據(jù)的整理與分析

（一）審計(jì)證據(jù)整理與分析的意義

1．通過檢查、觀察、監(jiān)盤、查詢與函證、計(jì)算等方法所獲取的大部分審計(jì)證據(jù)，在注冊會計(jì)師對其進(jìn)行分析評價(jià)之前，都還是一種原始狀態(tài)的證據(jù)。注冊會計(jì)師只有按照一定的程序、目的和方法進(jìn)行科學(xué)的加工整理，才能使其變成有序的、系統(tǒng)化的、彼此聯(lián)系的審計(jì)證據(jù)。

2．在整理過程中對發(fā)現(xiàn)證據(jù)不足的地方，還可進(jìn)行補(bǔ)充收集，以便獲取新的證據(jù)材料，把審計(jì)工作引向深入。

3．在審計(jì)過程中，通過注冊會計(jì)師的分析、研究，還可能產(chǎn)生一些有價(jià)值的新的證據(jù)，從而對被審計(jì)單位做出較為恰當(dāng)?shù)慕Y(jié)論。（二）整理、分析審計(jì)證據(jù)的方法

整理、分析審計(jì)證據(jù)沒有固定的模式，一般而言，整理、分析的方法有5種：分類、計(jì)算、比較、小結(jié)和綜合。注意與收集審計(jì)證據(jù)6種方法的區(qū)別。（三）整理、分析審計(jì)證據(jù)時(shí)應(yīng)注意的問題

1．審計(jì)證據(jù)的取舍。審計(jì)證據(jù)取舍的標(biāo)準(zhǔn)：（1）金額大小（2）問題性質(zhì)的嚴(yán)重程度

2．分清事實(shí)的現(xiàn)象與本質(zhì)。

3．排除偽證。審計(jì)工作底稿的定義、分類及作用（一）審計(jì)工作底稿的定義1．審計(jì)工作底稿，是指注冊會計(jì)師對制定的審計(jì)計(jì)劃、實(shí)施的審計(jì)程序、獲取的相關(guān)審計(jì)證據(jù)，以及得出的審計(jì)結(jié)論作出的記錄。（注意：不僅僅是全部審計(jì)工作記錄）底稿是船，證據(jù)是船上的貨物。2．種類。有3種。①注冊會計(jì)師直接編制的；②從被審單位、有關(guān)部門取得的原始資料；③注冊會計(jì)師接受并審閱他人代為編制的審計(jì)記錄。其中②③兩種是取得的。（二）審計(jì)工作底稿的分類

根據(jù)審計(jì)工作底稿的性質(zhì)和作用，可將其分為綜合類、業(yè)務(wù)類和備查類三類。其特點(diǎn)如下表：（三）審計(jì)工作底稿的作用

（1）審計(jì)工作底稿是連續(xù)整個(gè)審計(jì)工作的紐帶；（2）審計(jì)工作底稿是注冊會計(jì)師形成審計(jì)結(jié)論、發(fā)表審計(jì)意見的直接依據(jù)；[注意：不是審計(jì)證據(jù)！]（3）審計(jì)工作底稿是明確注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任、評價(jià)或考核注冊會計(jì)師專業(yè)能力與工作業(yè)績的依據(jù)；

（4）審計(jì)工作底稿為審計(jì)質(zhì)量控制與質(zhì)量檢查提供了可能；（5）審計(jì)工作底稿對未來的審計(jì)業(yè)務(wù)具有參與備查價(jià)值。81目的（一）提供證據(jù)，作為注冊會計(jì)師得出實(shí)現(xiàn)總體目標(biāo)結(jié)論的基礎(chǔ)；（二）提供證據(jù)，證明注冊會計(jì)師按照審計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定計(jì)劃和執(zhí)行了審計(jì)工作。82（一）有助于項(xiàng)目組計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作；（二）有助于履行指導(dǎo)、監(jiān)督與復(fù)核審計(jì)工作的責(zé)任；（三）便于項(xiàng)目組說明其執(zhí)行審計(jì)工作的情況；（四）保留對未來審計(jì)工作持續(xù)產(chǎn)生重大影響的事項(xiàng)的記錄；83（五）便于會計(jì)師事務(wù)所按照《質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號——會計(jì)師事務(wù)所對執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和審閱、其他鑒證和相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)實(shí)施的質(zhì)量控制》的規(guī)定，實(shí)施質(zhì)量控制復(fù)核與檢查；（六）便于監(jiān)管機(jī)構(gòu)和注冊會計(jì)師協(xié)會根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)或其他相關(guān)要求，對會計(jì)師事務(wù)所實(shí)施執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查。84注冊會計(jì)師的目標(biāo)是，編制審計(jì)工作底稿以便：（一）提供充分、適當(dāng)?shù)挠涗?，作為出具審?jì)報(bào)告的基礎(chǔ)；（二）提供證據(jù)，證明注冊會計(jì)師已按照審計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定計(jì)劃和執(zhí)行了審計(jì)工作。85審計(jì)工作底稿的形成與復(fù)核

（一）審計(jì)工作底稿的形成

1．審計(jì)工作底稿的基本要素形成審計(jì)工作底稿有兩種方式：直接編制和取得。就所編制的審計(jì)工作底稿而言，審計(jì)工作底稿均應(yīng)包括下列10項(xiàng)基本要素：

（1）被審計(jì)單位名稱。（2）審計(jì)項(xiàng)目的名稱。（3）審計(jì)時(shí)間或期間。（4）審計(jì)過程的記錄。（5）審計(jì)標(biāo)識及其說明。[含審計(jì)用色]

（6）審計(jì)結(jié)論。（7）索引號及頁次。（8）編制者姓名及編制日期。（9）復(fù)核者姓名及復(fù)核日期。（10）其他應(yīng)予說明的事項(xiàng)。882．審計(jì)工作底稿的基本結(jié)構(gòu)。三個(gè)部分:（1）未審情況；（2）審計(jì)過程的記錄；（3）審計(jì)結(jié)論。3．形成審計(jì)工作底稿的基本要求（1）編制底稿要求：內(nèi)容完整、標(biāo)識一致、記錄清晰、結(jié)論明確。（2）獲取底稿的要求：[被審計(jì)單位有關(guān)人員代為編制；提供聲明等。]注冊會計(jì)師要做到：①注明資料來源；②實(shí)施必要的審計(jì)程序；③形成相應(yīng)的審計(jì)記錄。（3）底稿繁簡程度的考慮因素①審計(jì)約定事項(xiàng)的性質(zhì)、目的和要求；②被審計(jì)單位的經(jīng)營規(guī)模及審計(jì)約定事項(xiàng)的復(fù)雜程度；③被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度是否健全、有效；④被審計(jì)單位的會計(jì)記錄是否真實(shí)、合法、完整；⑤是否有必要對業(yè)務(wù)助理人員進(jìn)行特別指導(dǎo)、監(jiān)督和檢查；⑥審計(jì)意見類型。92（4）審計(jì)底稿形成的有關(guān)事項(xiàng)：

①注冊會計(jì)師在形成審計(jì)工作底稿時(shí)，工作底稿應(yīng)有索引編號及順序編號。同時(shí)，相關(guān)的審計(jì)工作底稿之間，應(yīng)保持清晰的勾稽關(guān)系，相互引用時(shí)，應(yīng)注明交叉索引編號。②實(shí)際工作中有通用審計(jì)工作底稿。

4．常用審計(jì)工作底稿類型：

（1）與被審計(jì)單位設(shè)立有關(guān)的法律性資料，如批準(zhǔn)證書、營業(yè)執(zhí)照、合同、協(xié)議、章程等，屬備查類工作底稿；（2）與被審計(jì)單位組織機(jī)構(gòu)及管理層人員結(jié)構(gòu)有關(guān)的資料，屬備查類工作底稿；（3）重要的法律文件、合同、協(xié)議和會計(jì)記錄的摘錄或副本，屬備查類工作底稿；

（4）被審計(jì)單位相關(guān)內(nèi)部控制制度的研究與評價(jià)記錄，屬備查類/業(yè)務(wù)類工作底稿；（5）審計(jì)業(yè)務(wù)約定書，屬綜合類工作底稿；（6）被審計(jì)單位的未審計(jì)會計(jì)報(bào)表及審計(jì)差異調(diào)整表，屬綜合類工作底稿；（7）審計(jì)計(jì)劃，屬綜合類工作底稿；（8）實(shí)施具體審計(jì)程序的記錄和資料，屬業(yè)務(wù)類工作底稿；

（9）與被審計(jì)單位、其他注冊會計(jì)師、專家和有關(guān)人員的會議記錄、往來函件，屬業(yè)務(wù)類工作底稿；（10）被審計(jì)單位聲明書，屬綜合類工作底稿；（11）審計(jì)報(bào)告、管理建議書底稿及副本，屬綜合類工作底稿；（12）審計(jì)約定事項(xiàng)完成后的工作總結(jié)，屬綜合類工作底稿；（13）其他與完成審計(jì)約定事項(xiàng)有關(guān)的資料，如報(bào)刊對被審計(jì)單位的介紹、被審計(jì)單位編制的企業(yè)簡介、企業(yè)形象設(shè)計(jì)資料等，屬備查類工作底稿。（二）審計(jì)工作底稿的復(fù)核

審計(jì)工作底稿的復(fù)核制度，是指會計(jì)師事務(wù)所對有關(guān)復(fù)核人級別、復(fù)核程序與要點(diǎn)、復(fù)核人職責(zé)等所作出的明文規(guī)定。

1．作用

（1）減少或消除人為的審計(jì)誤差，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量；（2）及時(shí)發(fā)現(xiàn)和解決問題，保證審計(jì)計(jì)劃順利執(zhí)行，并能夠不斷地協(xié)調(diào)審計(jì)進(jìn)度、節(jié)約審計(jì)時(shí)間、提高審計(jì)效率；（3）便于上級管理人員對注冊會計(jì)師進(jìn)行審計(jì)質(zhì)量監(jiān)控和工作業(yè)績考評。2．復(fù)核要點(diǎn)（1）所引用的資料是否詳實(shí)可靠；（2）所獲取的審計(jì)證據(jù)是否充分適當(dāng)；（3）審計(jì)判斷是否有理有據(jù)；（4）審計(jì)結(jié)論是否恰當(dāng)。

3．基本要求（1）作好復(fù)核記錄；（2）復(fù)核人簽名和日期；（3）書面表示復(fù)核意見；（4）督促編制人及時(shí)修改、完善審計(jì)工作底稿。注意:獲取審計(jì)工作底稿與復(fù)核審計(jì)工作底稿區(qū)別.4．三級復(fù)核制度

審計(jì)工作底稿的三級復(fù)核制度，是指會計(jì)師事務(wù)所制定的以主任會計(jì)師、部門經(jīng)理和項(xiàng)目經(jīng)理為復(fù)核人，對審計(jì)底稿進(jìn)行逐級復(fù)核的一種制度。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立多層次的復(fù)核制度；不是僅三級！可以四級、五級。

（1）項(xiàng)目經(jīng)理復(fù)核又稱詳細(xì)復(fù)核[一級]，它要求項(xiàng)目經(jīng)理對審計(jì)底稿逐張復(fù)核。（2）部門經(jīng)理復(fù)核稱為一般復(fù)核[二級]，它是對工作底稿中重要帳項(xiàng)的審計(jì)、重要程序的執(zhí)行以及審計(jì)調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行復(fù)核，亦稱重點(diǎn)把關(guān)。（3）主任會計(jì)師復(fù)核亦稱重點(diǎn)復(fù)核[三級]，它是對審計(jì)過程中的重大會計(jì)審計(jì)問題，重大審計(jì)調(diào)整事項(xiàng)及重要的審計(jì)工作底稿進(jìn)行的復(fù)核。這是對前兩級復(fù)核的再監(jiān)督，也是對整個(gè)審計(jì)計(jì)劃、進(jìn)度和質(zhì)量的重點(diǎn)把握。

(4)保證三級復(fù)核的徹底貫徹執(zhí)行。部門經(jīng)理的“降級”使用，主任會計(jì)師應(yīng)指定專人進(jìn)行二級復(fù)核。103（三）審計(jì)工作底稿的歸檔

按：①會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目；②審計(jì)循環(huán)；③審計(jì)工作底稿使用期限長短分類。再編上標(biāo)識和頁次，分別保存。審計(jì)檔案是指