我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式探討

我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式探討

【摘要】本文通過(guò)分析美國(guó)安然事件前后注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式的特點(diǎn)和中國(guó)現(xiàn)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式中存在的問(wèn)題，借鑒美國(guó)的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，并結(jié)合中國(guó)的國(guó)情，通過(guò)完善法律規(guī)范建設(shè)、明確政府的地位、改善行業(yè)自律管理機(jī)制等對(duì)策，實(shí)施以法律為依據(jù)、政府為主導(dǎo)、行業(yè)協(xié)會(huì)為輔助的行業(yè)管理模式，提出獨(dú)立管理將是我國(guó)注師行業(yè)管理模式的未來(lái)之路。

【關(guān)鍵詞】注冊(cè)會(huì)計(jì)師；行業(yè)管理模式；政府管理；行業(yè)自律

引言

注冊(cè)會(huì)計(jì)師以第三者的身份獨(dú)立、客觀、公正地從事審計(jì)業(yè)務(wù)，出具審計(jì)意見，被譽(yù)為“經(jīng)濟(jì)警察”。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是會(huì)計(jì)信息的鑒證者，是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的維護(hù)者，在發(fā)展市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮著重要作用。

經(jīng)濟(jì)社會(huì)的正常運(yùn)行需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師以獨(dú)立、客觀、公正的態(tài)度去對(duì)待自己的工作，但由于社會(huì)環(huán)境、個(gè)人素質(zhì)等原因，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)違背獨(dú)立、客觀、公正原則。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是一個(gè)專業(yè)性強(qiáng)、風(fēng)險(xiǎn)高、組織形式有別于一般公司的特殊行業(yè)，這就需要某種組織來(lái)管理注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)?，F(xiàn)階段，尋求一個(gè)有效的管理模式一直是各國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)研究的熱點(diǎn)問(wèn)題。世界各國(guó)所通行的對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)實(shí)施監(jiān)管的模式可以劃分為三種，第一種是政府主導(dǎo)的獨(dú)立管理模式，第二種是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律管理模式，第三種是獨(dú)立管理模式。目前，我國(guó)已經(jīng)初步形成了一套包括法律規(guī)范、政府管理、行業(yè)自律等內(nèi)容的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式。但是這種管理模式存在一定的問(wèn)題，這就需要進(jìn)一步完善管理模式，并使管理模式適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，能夠真正促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的健康有序發(fā)展。

一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的特殊性及管理的必要性

注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)是經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，是隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的不斷發(fā)展而發(fā)展的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為具有公正性的中介人產(chǎn)生于債權(quán)人與債務(wù)人之間。債權(quán)人是注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)結(jié)果的使用者，即借款給公司的銀行和投資人或購(gòu)買公司股票的社會(huì)公眾，債權(quán)人的行為很大程度上取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)結(jié)果的真實(shí)性和準(zhǔn)確性；債務(wù)人是注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)結(jié)果的購(gòu)買者，即以公司為代表的管理者或經(jīng)營(yíng)者，所追求的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師較低的成本和有利于自己的結(jié)論；而注冊(cè)會(huì)計(jì)師追求的是自己利益最大化和執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的最小化，因此需要同時(shí)滿足這兩個(gè)不同主體的需要。債權(quán)人并不關(guān)心債務(wù)人的成本和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的利益，他只要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)是完全的或者是最大限度的可靠。但是會(huì)計(jì)師事務(wù)所是一個(gè)盈利性組織，所以在審計(jì)時(shí)，難免在巨大經(jīng)濟(jì)利益誘惑下，同被審計(jì)單位共同作弊，作出不利于債權(quán)人的報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過(guò)程中產(chǎn)生了兩重法律關(guān)系，如何能在這兩者關(guān)系中找到一個(gè)合適的平衡點(diǎn)，把注冊(cè)會(huì)計(jì)師的公正性、獨(dú)立性體現(xiàn)出來(lái)成為了關(guān)鍵。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所與一般企業(yè)不同，其產(chǎn)品的鑒證或咨詢意見對(duì)投資者和公眾決策有很大的導(dǎo)向作用。我國(guó)目前法律規(guī)定的會(huì)計(jì)師事務(wù)所只有合伙制和有限責(zé)任制兩種組織形式?！皩?shí)行合伙制的事務(wù)所，由于沒(méi)有建立財(cái)產(chǎn)登記制度，使以個(gè)人財(cái)產(chǎn)承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任無(wú)法落實(shí)。實(shí)行有限責(zé)任制的事務(wù)所，注冊(cè)資本偏低，沒(méi)有實(shí)行強(qiáng)制保險(xiǎn)制度，賠償責(zé)任能力有限”。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在利益的驅(qū)使下，無(wú)法做到真實(shí)、公正，所以在債權(quán)人試圖保護(hù)自己的利益不受侵犯的過(guò)程中，客觀上需要有一種力量來(lái)促使會(huì)計(jì)師事務(wù)所達(dá)到某種信息客觀的平衡，這個(gè)角色在現(xiàn)實(shí)中便由注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理部門來(lái)承擔(dān)。從另一方面來(lái)看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于自身精力、能力、實(shí)力的局限，也需要一個(gè)利益代表以強(qiáng)化權(quán)益關(guān)系、維護(hù)自身利益，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)便成為了行業(yè)利益的代表。特別是我國(guó)目前還處于社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)初級(jí)階段的特定歷史條件下，市場(chǎng)機(jī)制不夠完善，如何引導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)向健康方向發(fā)展成為客觀必然，如何選擇合理的行業(yè)管理模式促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展也成為維護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)健康有序發(fā)展的必然。

二、美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式的經(jīng)驗(yàn)

安然事件前的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式

安然事件前美國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式是行業(yè)自律的模式，它由行業(yè)內(nèi)部成立的美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)來(lái)負(fù)責(zé)行業(yè)的自我管制，輔以會(huì)計(jì)行業(yè)的同業(yè)核查，并由證券及交易委員會(huì)來(lái)監(jiān)督行業(yè)自律組成的管理模式。為了避免政府行政部門對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理的過(guò)度介入，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)允許注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)實(shí)行自律監(jiān)管。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)建立了一整套行業(yè)自律管理機(jī)制，特別是成立了公共監(jiān)督委員會(huì)，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性和審計(jì)質(zhì)量實(shí)施管理。公共監(jiān)督委員會(huì)的成立是美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律管理制度的一個(gè)里程碑。采用該體制，由公共監(jiān)督委員會(huì)對(duì)行業(yè)實(shí)行自律管理，政府干預(yù)很少，從而增強(qiáng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的獨(dú)立性，并有利于增強(qiáng)社會(huì)各界對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的信任。事務(wù)所和從業(yè)人員可以開展公平競(jìng)爭(zhēng)，從而有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)整體水平的提高。

公共監(jiān)督委員會(huì)的管理模式突出的不足是約束力有限，主要表現(xiàn)在公共監(jiān)督委員會(huì)制定的行業(yè)管理制度及處罰措施效力上的局限性。由于公共監(jiān)督委員會(huì)的經(jīng)費(fèi)來(lái)源是注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，而且很多成員來(lái)自注冊(cè)會(huì)計(jì)師。這就使其適用范圍上受到局限。注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)作為一種行業(yè)協(xié)會(huì)，其制定的有關(guān)行業(yè)管理規(guī)定只能適用于其會(huì)員，而對(duì)會(huì)員以外的其他人則無(wú)約束力。另外在采取處罰措施的種類上受到局限。注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)作為行業(yè)協(xié)會(huì)，對(duì)違規(guī)會(huì)員最重的處罰也就是開除會(huì)籍，而不能給予吊銷注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格及勒令事務(wù)所停業(yè)或解散等處罰。人們普遍認(rèn)為由注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)本身監(jiān)管注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所，有礙其獨(dú)立性的發(fā)揮。

實(shí)踐證明，美國(guó)的公共監(jiān)督委員會(huì)在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理中發(fā)揮了一定作用，并伴隨美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)走過(guò)了平靜的二十多年。但二十一世紀(jì)以來(lái)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的管理模式卻受到嚴(yán)重質(zhì)疑。因?yàn)?，一系列?cái)務(wù)丑聞案的發(fā)生幾乎涉及了所有大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所，導(dǎo)致社會(huì)公眾對(duì)由美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、公共監(jiān)督委員會(huì)保證審計(jì)質(zhì)量失去了信心。

安然事件后的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式

安然事件后的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式是以公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)的公共監(jiān)督機(jī)構(gòu)組成的管理模式。安然事件的發(fā)生暴露出美國(guó)以公共監(jiān)督委員會(huì)為代表的自律監(jiān)管制度的嚴(yán)重缺陷，改革勢(shì)在必行。公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律管理制度的強(qiáng)烈不滿，以及社會(huì)各界改革呼聲的不斷高漲，美國(guó)政府決定建立一個(gè)全新的獨(dú)立管理機(jī)構(gòu)，在美國(guó)證監(jiān)會(huì)的監(jiān)督下負(fù)責(zé)管理注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，享有監(jiān)管、調(diào)查、處罰的權(quán)力，確保注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)遵循最高的職業(yè)道德準(zhǔn)則。隨后公共監(jiān)督委員會(huì)宣布解散，相關(guān)的法案、措施頻頻出臺(tái)，其中最主要的就是《薩班斯—奧克斯利法案》。根據(jù)該法案，將組建公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)，其目的是監(jiān)督公司的審計(jì)及相關(guān)事項(xiàng)，以便為投資者編制準(zhǔn)確、獨(dú)立的審計(jì)報(bào)告。該委員會(huì)的一項(xiàng)重要職責(zé)是對(duì)備案的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行檢查，并且有權(quán)對(duì)備案的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師的任何活動(dòng)或執(zhí)業(yè)行為進(jìn)行調(diào)查，對(duì)違反法律法規(guī)、職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的行為進(jìn)行處罰。法案在堅(jiān)持投資者利益至上的原則下，將行業(yè)監(jiān)管權(quán)移交給在資金、人員等諸多方面都獨(dú)立于會(huì)計(jì)師自律組織的公共監(jiān)督機(jī)構(gòu)，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)形成了很大牽制，其目的是使行業(yè)監(jiān)管更加獨(dú)立、有效。可以預(yù)見，美國(guó)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)建立后，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的功能將發(fā)生較大的變化，行業(yè)發(fā)展也會(huì)受到很大影響。

2002年《薩班斯—奧克斯利法案》的出臺(tái)，標(biāo)志著美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)以公共監(jiān)督委員會(huì)為代表的自律監(jiān)管制度的終結(jié)，一種新的監(jiān)管模式誕生了。即建立了一個(gè)更獨(dú)立于美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的公共監(jiān)督機(jī)構(gòu)的管理模式，實(shí)施對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的管理。完全自律的行業(yè)監(jiān)管方式已經(jīng)不足以控制注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的舞弊行為，需要借助政府之手來(lái)保護(hù)投資者利益，維護(hù)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)秩序。由此，會(huì)計(jì)行業(yè)的管理權(quán)由行業(yè)自律組織轉(zhuǎn)向行業(yè)外的獨(dú)立權(quán)力機(jī)構(gòu)。

美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式變遷對(duì)我國(guó)的啟示

通過(guò)對(duì)美國(guó)“安然”事件的反思，并聯(lián)系我國(guó)當(dāng)前注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理的現(xiàn)狀，有必要認(rèn)真審視我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式。按照會(huì)計(jì)法的規(guī)定，我國(guó)現(xiàn)行的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式可以說(shuō)是一套包括法律規(guī)范、政府管理、行業(yè)自律等內(nèi)容的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理體制的管理模式。但三者之間在行業(yè)管理體系中所處的地位并沒(méi)有做出明確的規(guī)定。有一種觀點(diǎn)認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)應(yīng)該完全由政府獨(dú)立管理。理由是政府監(jiān)管的權(quán)威性最高，管理力度也最大；另一種觀點(diǎn)則認(rèn)為需要建立法律規(guī)范、政府管理和行業(yè)自律相結(jié)合的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式。

但是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式并不能搞絕對(duì)化，不能認(rèn)為美國(guó)接二連三地出現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師造假丑聞就完全否認(rèn)行業(yè)自律管理模式而改由政府主導(dǎo)的獨(dú)家管理模式來(lái)取代。只有尋找到我國(guó)政治、經(jīng)濟(jì)和文化相適應(yīng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式，才能提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量，促進(jìn)服務(wù)市場(chǎng)的持續(xù)健康發(fā)展，社會(huì)公眾利益才有可能得到最大的保障，同時(shí)行業(yè)自身利益也才能得到維護(hù)。

三、我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式的現(xiàn)狀及問(wèn)題

我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式的現(xiàn)狀

我國(guó)于1980年恢復(fù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度后，一直由財(cái)政部門主管全國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作。1988年中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)成立后，由中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)統(tǒng)一管理全國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作。雖然法律規(guī)定了財(cái)政部門和中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理方面的權(quán)限，但實(shí)際上，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)作為財(cái)政部領(lǐng)導(dǎo)下的一個(gè)事業(yè)單位，一直代為履行財(cái)政部門的行政職權(quán)，代替財(cái)政部門實(shí)施政府管理，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)成為一個(gè)半官方機(jī)構(gòu)。同時(shí)，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在經(jīng)濟(jì)、人事、組織關(guān)系上附屬于政府多個(gè)部門，不可避免地受到來(lái)自各個(gè)方面的干預(yù)。

當(dāng)前，我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期，市場(chǎng)自主性開始得到發(fā)展，但政府在社會(huì)經(jīng)濟(jì)管理體系中仍然占有主導(dǎo)地位，政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)的制度依然存在。就會(huì)計(jì)師事務(wù)所與注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)說(shuō)，有關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的管理制度和法規(guī)一直滯后于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)本身的發(fā)展，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中不僅存在著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)所普遍面臨的風(fēng)險(xiǎn)，而且存在一些產(chǎn)生特殊風(fēng)險(xiǎn)的因素。尤其是在中國(guó)加入WTO之后，會(huì)計(jì)國(guó)際化程度進(jìn)一步提高，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)不僅面臨著與各國(guó)趨同的高風(fēng)險(xiǎn)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，而且面臨著國(guó)外發(fā)達(dá)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自身執(zhí)業(yè)環(huán)境差、發(fā)展程度低、競(jìng)爭(zhēng)能力弱、行業(yè)自律管理機(jī)制不完善，這些都迫切要求政府作為管理主體，在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期充當(dāng)舵手的角色，指導(dǎo)和監(jiān)督注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)度過(guò)難關(guān)。

我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式存在的問(wèn)題

我國(guó)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的管理由來(lái)已久，政府為此付出了較大的成本，效果也是比較明顯的。但是，現(xiàn)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理模式也存在著不容忽視的問(wèn)題。一是法律制度不健全。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理主體在處理事務(wù)時(shí)無(wú)法做到真正的依法辦事，事事依法辦事的程度。二是政府管理分散。多個(gè)政府部門負(fù)有會(huì)計(jì)管理職責(zé)，這些政府部門在注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理上的分工不明確，職責(zé)重復(fù)。三是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)內(nèi)部管理薄弱。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)缺乏應(yīng)有的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理人員各自角色錯(cuò)位，利益失衡，關(guān)系不順。

1.法律法規(guī)不完善

在注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理方面，我國(guó)政府主要是通過(guò)建立一系列的法律、法規(guī)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)實(shí)施管理的。高效的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式是建立在健全的法制、規(guī)范的市場(chǎng)秩序、完善的治理結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)之上的。這些年來(lái)我國(guó)已陸續(xù)頒布了《會(huì)計(jì)法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《審計(jì)法》、《證券法》等法律以及相關(guān)法規(guī)，初步建立了會(huì)計(jì)、審計(jì)及證券法制框架，形成了以《會(huì)計(jì)法》為主體，以《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》等相關(guān)的法律、法規(guī)、規(guī)章等規(guī)范性文件為補(bǔ)充的全方位多層次的注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理體系。該體系無(wú)論從原則性規(guī)范、操作性規(guī)范都做了較為詳盡、合理的規(guī)定。但是，目前有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理方面的法律、法規(guī)、政策及配套措施尚不健全、配套，或者令出多門，相互頗多矛盾，管理部門無(wú)所適從，以致不能適應(yīng)當(dāng)前強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理的要求。因此，需要進(jìn)一步修改、補(bǔ)充和完善。明確對(duì)管理機(jī)構(gòu)權(quán)力制約的相關(guān)規(guī)定。堅(jiān)持管理權(quán)力法定原則，并賦予其可操作性，明確管理機(jī)構(gòu)的管理和處罰程度。完善管理的事后救濟(jì)機(jī)制，結(jié)合立法中對(duì)監(jiān)管者責(zé)任的具體化，增加相關(guān)法律中審查或行政訴訟的可操作性條款。監(jiān)管主體不清，監(jiān)管機(jī)構(gòu)重疊

國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)、財(cái)政部門、證監(jiān)會(huì)、工商等部門都聲稱對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)有管理權(quán)，但由于職責(zé)不清，多頭管理，造成了管理主次不清、管理不力，反而給會(huì)計(jì)師事務(wù)所造成了很大的麻煩。由于各個(gè)部門考核角度與目的不同，其評(píng)價(jià)結(jié)果往往也不盡相同，甚至大相徑庭。結(jié)果各個(gè)機(jī)構(gòu)之間的職能重疊交錯(cuò)，多頭管理現(xiàn)象普遍存在，導(dǎo)致基層單位對(duì)政府部門的多頭管理、重復(fù)檢查問(wèn)題多有怨言。這不僅損害政府形象和增加基層單位的負(fù)擔(dān)，也削弱了政府監(jiān)管的功效，造成政府監(jiān)管的軟弱無(wú)力。不僅如此，政府監(jiān)管效率低下，反而會(huì)使違法者產(chǎn)生僥幸心理，助長(zhǎng)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的違法違規(guī)行為。行業(yè)自律體制薄弱

我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律主要是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量和職業(yè)道德進(jìn)行管理檢查；同時(shí)在各事務(wù)所內(nèi)部建立各項(xiàng)內(nèi)部管理制度，以加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的管理和控制。由于我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)服務(wù)市場(chǎng)化的程度不高，尚未形成一系列規(guī)范性的制度和公約，行業(yè)協(xié)會(huì)自我保護(hù)和自律監(jiān)管力量薄弱，自律機(jī)制尚未建立，同業(yè)質(zhì)量互查和評(píng)價(jià)體系未能形成，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制制度也未能有效執(zhí)行，導(dǎo)致行業(yè)市場(chǎng)無(wú)序競(jìng)爭(zhēng)現(xiàn)象嚴(yán)重。

在我國(guó)，作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律監(jiān)管主體的注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)一直接受財(cái)政部門的領(lǐng)導(dǎo)和管理，協(xié)會(huì)理事會(huì)相當(dāng)部分成員來(lái)自政府部門，在許多情況下難以做出獨(dú)立決策，而且中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的經(jīng)費(fèi)來(lái)源主要是通過(guò)向會(huì)計(jì)師事務(wù)所收取，因而中注協(xié)實(shí)質(zhì)上并不能獨(dú)立于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)。受經(jīng)濟(jì)利益的制約，其往往不能從重從嚴(yán)實(shí)施管理，在很大程度上影響了注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的獨(dú)立性。同時(shí)，由于中注協(xié)的地位不高，一些問(wèn)題如改善注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)環(huán)境、協(xié)調(diào)與政府各部門的關(guān)系等，協(xié)會(huì)有時(shí)力不從心，而且協(xié)會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行政管理職能已移交給財(cái)政部門，協(xié)會(huì)僅憑限期整改、書面批評(píng)等自律性懲戒措施，無(wú)法對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所形成強(qiáng)有力的制衡。在當(dāng)前市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈、法律法規(guī)不健全、社會(huì)誠(chéng)信基礎(chǔ)薄弱的情況下，監(jiān)管的有效性會(huì)大打折扣。

我國(guó)加入WTO后，要求行業(yè)協(xié)會(huì)真正成為行業(yè)自律管理組織，充分發(fā)揮其統(tǒng)一監(jiān)管、服務(wù)及協(xié)調(diào)職能的呼聲越來(lái)越高。但是由于立法明顯不足，管理體制不順，政府轉(zhuǎn)變職能不到位等原因，導(dǎo)致各級(jí)協(xié)會(huì)一直沒(méi)有真正建立行業(yè)自律機(jī)制，而是集政府管理與行業(yè)自律職能于一身，導(dǎo)致對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)中嚴(yán)重造假問(wèn)題的監(jiān)控滯后、效率低下、懲治不力，以致在社會(huì)上產(chǎn)生了相當(dāng)程度的負(fù)面影響。

四、改進(jìn)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式的對(duì)策

我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式的選擇，并不僅僅是簡(jiǎn)單的利弊分析，更重要的是要與我國(guó)具體國(guó)情相適應(yīng)。無(wú)論在國(guó)內(nèi)還是在國(guó)外，尋求一個(gè)有效的管理模式一直是各國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)研究的熱點(diǎn)問(wèn)題。目前，我國(guó)已經(jīng)初步形成了一套包括法律規(guī)范、政府管理、行業(yè)自律等內(nèi)容的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理體制。我國(guó)政府對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的管理力量并不缺乏，只是存在職能不清、多頭監(jiān)督、資源浪費(fèi)等問(wèn)題。目前我國(guó)政府應(yīng)該做的是理順協(xié)會(huì)和財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)等政府部門在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理中的職能與分工，建立起分工合理的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式。

完善法律規(guī)范建設(shè)

高效的政府監(jiān)管是建立在健全的法制、規(guī)范的市場(chǎng)秩序、完善的治理機(jī)構(gòu)之上的。針對(duì)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管立法滯后的局面，應(yīng)加大立法力度，健全行業(yè)監(jiān)管法規(guī)制度，協(xié)調(diào)好《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》等已有法律，使它們的規(guī)定趨同，構(gòu)建一個(gè)全方位、多層次的行業(yè)監(jiān)管法律體系。有關(guān)執(zhí)法部門要堅(jiān)決依法辦事，嚴(yán)厲懲處造假者。

明確政府的地位

政府的監(jiān)管要求政府對(duì)行業(yè)的發(fā)展履行好管理、監(jiān)督、指導(dǎo)的責(zé)任。政府的管制具有較強(qiáng)的權(quán)威性，足夠的強(qiáng)制力，也較易于被社會(huì)公眾和行業(yè)接受。為避免各職能部門職責(zé)不清導(dǎo)致對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的無(wú)效管理，應(yīng)由財(cái)政部門牽頭，由有權(quán)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)行使檢查管理的部門組成聯(lián)席會(huì)議成員單位，建立聯(lián)席會(huì)議制度，定期或不定期地召開會(huì)議，進(jìn)行交換、溝通和協(xié)調(diào)行業(yè)監(jiān)管信息，聯(lián)合開展檢查工作，共同開展對(duì)上市公司的信息披露、會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性及執(zhí)業(yè)質(zhì)量、違法造假案件等的管理檢查及處理處罰，形成一個(gè)務(wù)實(shí)、協(xié)調(diào)、有效的管理網(wǎng)絡(luò)。政府的主要職能是規(guī)范、引導(dǎo)，因而其所做的主要工作是建立健全法律制度，引導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)健康有序發(fā)展。

完善行業(yè)自律管理機(jī)制

行業(yè)自律管理是在市場(chǎng)自由主義理念主導(dǎo)下職業(yè)服務(wù)市場(chǎng)公平競(jìng)爭(zhēng)的自然結(jié)果。為了實(shí)現(xiàn)行業(yè)自律的目標(biāo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)一般設(shè)立有比較健全的自我管理機(jī)構(gòu)，并在實(shí)踐中建立了同業(yè)互查等監(jiān)管制度。因此，如果行業(yè)自律已形成一套完善的制度，對(duì)于提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量、防范職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)等方面將發(fā)揮積極作用。

無(wú)論從理論上還是從世界各國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管制實(shí)踐中可以看出，只有將政府與市場(chǎng)的力量有機(jī)地結(jié)合起來(lái)，將自我管制和政府管制力量有機(jī)地結(jié)合起來(lái)，才能更好地推進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展。行業(yè)自律與政府外部管理并不相互排斥，而應(yīng)相互補(bǔ)充，相輔相成，有機(jī)結(jié)合。我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)軌時(shí)期，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式應(yīng)當(dāng)既不同于英美法系也不同于日德法系，而應(yīng)建立二者相結(jié)合的模式，突出政府監(jiān)管主導(dǎo)地位的同時(shí)強(qiáng)調(diào)行業(yè)自律。政府的主要職能是彌補(bǔ)“市場(chǎng)失靈”無(wú)法解決的問(wèn)題，因?yàn)楫?dāng)政府借助手中的權(quán)力實(shí)施管理時(shí)，往往較易達(dá)成管理的目標(biāo)。行業(yè)自律離不開政府的行政管制，只有政府加大對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的管理力度，行業(yè)的自律才能真正發(fā)揮應(yīng)有的作用，市場(chǎng)才能不斷地加以規(guī)范。

五、獨(dú)立管理將是中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式的未來(lái)選擇

注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式的選擇標(biāo)準(zhǔn)在于它是否與本國(guó)國(guó)情結(jié)合，運(yùn)行起來(lái)是否順暢，是否可降低管理成本、提高管理質(zhì)量與效率，從而能最大程度地保護(hù)公眾利益，促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的持續(xù)健康發(fā)展。因此，同一時(shí)期的不同國(guó)家和同一國(guó)家的不同時(shí)期的注冊(cè)會(huì)計(jì)師管理模式應(yīng)該是不同的。我國(guó)現(xiàn)階段確立的政府主導(dǎo)型管理模式，雖然對(duì)于維護(hù)我國(guó)目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的健康發(fā)展具有一定積極作用，但是，隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)管理模式也將發(fā)生變化。

從上面的研究可知，單純的行業(yè)自律和政府管理都不是管理和發(fā)展注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的最好選擇。因此，越來(lái)越多的人主張?jiān)谑袌?chǎng)和政府之間引入“中間層”——獨(dú)立管理機(jī)構(gòu)。這種管理模式，要求管理機(jī)構(gòu)既獨(dú)立于政府，又獨(dú)立于市場(chǎng)，機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)來(lái)源主要是靠自己籌集或國(guó)家財(cái)政撥款而非稅收收入形成，具有自主性。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)以公共監(jiān)督委員會(huì)為代表的自律監(jiān)管制度的終結(jié)、建立一個(gè)更獨(dú)立于美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的管理機(jī)構(gòu)的管理模式、實(shí)施對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的管理，這是美國(guó)會(huì)計(jì)行業(yè)的管理權(quán)由行業(yè)自律組織轉(zhuǎn)向行業(yè)外的獨(dú)立權(quán)力機(jī)構(gòu)的轉(zhuǎn)變。因此，我國(guó)政府也應(yīng)該隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和法律制度的完善，逐步減少對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的過(guò)度干預(yù)，尤其是地方政府的干預(yù)。從長(zhǎng)期來(lái)看，也有必要借鑒西方國(guó)家一些成功的做法，結(jié)合我國(guó)實(shí)際，建立一個(gè)公共監(jiān)督組織來(lái)代替目前政府主導(dǎo)型的管理模式，以此履行對(duì)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的管理職能。具體而言，就是通過(guò)立法設(shè)立一個(gè)由國(guó)務(wù)院牽頭，由投資者、債權(quán)人及其他利益相關(guān)者代表所組成的公共監(jiān)督