混合成本、變動成本法與完全成本法

第二章變

動

成

本

法

第一節(jié)成本分類

第二節(jié)混合成本的分解第三節(jié)變動成本法與完全成本法教學目的與要求：必須熟悉成本的各種分類及其相關的概念；掌握變動成本、固定成本及半變動成本的基本特征；熟練掌握半變動成本的分解方法；掌握變動成本法與完全成本法的區(qū)別.理解二者的優(yōu)缺點熟練掌握變動成本法和完全成本法的結合運用。教學重點：各基本概念的理解、各種成本分類方法的原理、適用范圍變動成本法和完全成本法的應用及評價。教學難點：混合成本分類方法的正確應用變動成本法和完全成本法的優(yōu)缺點。第一節(jié)成本的分類

是指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。一、成本按經濟用途分類★

制造成本制造成本也稱為生產費用，是指企業(yè)為生產產品、提供勞務而發(fā)生的各種耗費。分為：1．直接材料2．直接人工3．制造費用★

非制造成本非制造成本也稱為

期間成本

或

期間費用

，應直接計入當期損益。

分為：

1．銷售費用

2．管理費用

3．財務費用二、成本按性態(tài)分類

固定成本變動成本混合成本

（一）成本性態(tài)（成本習性）：指成本總額與業(yè)務量（產量或銷量）之間的依存關系。產量(件)總固定成本(元)單位固定成本(元)1000100001052000100003000100003.334000100002.5（二）固定成本１、定義

固定成本是指在一定期間，一定業(yè)務量范圍內其總額保持不變的成本。２、舉例３、特征（1）在一定產量范圍內，固定成本總額不變；（2）單位固定成本隨著產量的增減而相應降低或升高。固定成本總額產量單位

固定成本產量固定成本總額線單位固定成本線4、種類(1)酌量性固定成本

酌量性固定成本是指企業(yè)管理當局的決策可以改變其支出數(shù)額的固定成本，也稱

選擇性固定成本

或者

任意性固定成本

。如：廣告費：職工教育經費；技術開發(fā)費。(2)約束性固定成本

約束性固定成本是指企業(yè)管理當局的決策無法改變其支出數(shù)額的固定成本，也稱

承諾性固定成本

。如：按直線折舊法計提的固定資產折舊費；房屋和設備的租金。要

想

降

低

酌

量

性

固

定

成

本

，

只

有

從

精

打

細

算

、

厲

行節(jié)約、杜絕浪費著手。要

想

降

低

約

束

性

固

定

成

本

，

只

有

從

經

濟

合

理

地

利

用企業(yè)的生產能力、提高產品的產量著手。

5

、相關范圍

表現(xiàn)為一定的期間范圍和一定的空間范圍。4000產量(件)總變動成本(元)單位變動成本(元)100030000302000600003030009000030400012000030(

三

)

變動成本１、定義

是指在一定期間，一定業(yè)務量范圍內其成本總額隨著業(yè)務量的變動而成正比例變動的成本。２、舉例

３、特征

（

1

）在相關范圍內，變動成本總額的變動和產量的變動成正比例關系；

（

2

）單位變動成本是固定的。變動成本總額產量單位

變動成本產量變動成本總額線單位變動成本線4、種類（1）酌量性變動成本

酌量性變動成本是企業(yè)管理層的當前決策可以改變其支出數(shù)額的變動成本。如：按產量計酬的工人薪金

按銷售收入一定比例計算的銷售傭金。（2）約束性變動成本約束性變動成本是指管理層的當前決策無法改變其支出的變動成本。如：按產品的直接消耗成本以直接材料最為典型。（四）混合成本1、定義

是指成本總額隨著業(yè)務量的變化而變化，但彼此不成正比的成本?；旌狭斯潭ǔ杀九c變動成本兩種不同性質的成本。2、類型（1）半變動成本（2）半固定成本（3）延伸變動成本混合成本（1）半變動成本

半變動成本又稱為標準式混合式成本

半變動成本的

特征

是通常有一個基數(shù)部分，它不隨業(yè)務量的變化而變化，體現(xiàn)固定成本的性質，但在基數(shù)部分以上，則隨業(yè)務量的變化而成比例地變化，又呈現(xiàn)出變動成本性態(tài)。如：公司的電話費0成本

yy=a+b

x變動成本固定成本

業(yè)務量xa半變動成本模型

y-成本

x-業(yè)務量

a-固定成本

b-單位變動成本混合成本（2）半固定成本半固定成本又稱為階梯式成本

半固定成本的

特征

是在一定業(yè)務量范圍內其發(fā)生額的數(shù)量是不變的，體現(xiàn)固定成本的性態(tài)，但當業(yè)務量的增長達到一定限額時，其發(fā)生額會突然跳躍到一個新的水平，然后，在業(yè)務量增長的一定限度內，其發(fā)生額的數(shù)量又保持不變，直到另一個新的跳躍為止。如：化驗員的工資0業(yè)務量x

半固定成本模型成本

y

混合成本（3）延伸變動成本

延伸變動成本的

特征

是在業(yè)務量的某一臨界點以下表現(xiàn)為固定成本，超過這一臨界點則表現(xiàn)為變動成本。0業(yè)務量x

延伸變動成本模型成本

ya三、成本按決策相關性分類相關成本：

是與決策有關聯(lián)關系的成本，

包括：

付現(xiàn)成本、差量成本、機會成本、邊際成本、專屬成本、可遞延成本。無關成本：

是指過去已經發(fā)生，或者雖未發(fā)生但對決策沒有影響，因而在進行決策分析時無須加以考慮的各種成本，包括：

沉沒成本、歷史成本、不可遞延成本、共同成本等。第二節(jié)混合成本的分解

教學要求：

理解歷史成本法的基本原理；

掌握高低點法、散布圖法和回歸直線法的

基本操作步驟；

了解上述方法的各自的特點。第二節(jié)

y

混合成本的分解＝

a

＋

bxy

—

混合成本

a

—

固定成本b

—

單位變動成本

x

—

業(yè)務量1.

高低點法2.

散布圖法3.

最小二乘法

~

回歸直線法4.

賬戶分析法5.

工程分析法歷史成本法一、高低點法利用兩點連接一條直線的原理來分解混合成本的一種方法。

即：利用某一時期內

最

高

業(yè)務量的混合成本與最低

業(yè)務量的混合成本來進行分解的一種方法。高低點:業(yè)務量的最高與最低適用范圍：經營活動比較正常平衡，并在相關范圍內

。設：直線方程為Y=a+bX月份產量(件)電費(元)18002000260017003900225041000255058002150611002750710002460810002520990023201070019501111002650【例

2-3】月份產量電費180020002600170039002250410002550580021506110027507100024608100025209900232010700195011110026501212002900具體步驟：1

、求

b

b

＝2

、求

b

xY

高

－

Y

低

x

高

－

x

低

（變動成本總額）

最

高

點

變動成本

＝

b

×

最

高

點

產量或：

最

低

點

變動成本

＝

b

×

最

低

點

產量3

、求

a

a

＝最

高

點

混合成本

—

最

高

點

變動成本

或：

a

＝最

低

點

混合成本

—

最

低

點

變動成本4

、

y

=

a

+

bx【例

2-3

】b

＝2900

1200——1700

600=2

（元

/

件）最高點變動成本

＝2

ⅹ1200或

:

最低點變動成本

＝2

ⅹ600＝

1200＝

2400

a

＝

2900

－

2400或

:

a

＝

1700

－

1200＝

500＝

500y

＝

a

+

bx

＝

500

+

2x月份產量(件)電費(元)160016802600170039002250410002550580021506120028507100024608100025209900232010700165011110030001212002900【練習

1】月份123456產量（件）400042005000410039004100成本（元）550565650555540560【練習

2

】某廠1—6月份有關產量和成本資料如下：

用高低點法對混合成本進行分解。b

＝=

0.1

（元

/

件）

650

－

5405000

－

3900a

＝

650

－

5000×0.1

＝

150

元

y

＝

a

+

bx

＝

150

＋

0.1x月份123456產量（件）240021002500205019502000成本（元）275283325278270280作業(yè)：某廠1—6月份有關產量和成本資料如下：

要求：用高低點法對混合成本進行分解。二、

散布圖法

以橫軸代表業(yè)務量(X)，以縱軸代表混合

成

本(Y)，

將

各

種

業(yè)

務

量

水

平

下

的

混

合

成本逐一標明在坐標圖上；通過目測，在各成本點之間畫出一條反映成本變動平均趨勢的直線。這條直線與縱軸的

交點

就是

固定成本

，斜率

就是

單位變動成本

。

..

b600成本

2180

b

＝

(2180-600)/800

＝

1.975(

元

/

件

)

y

＝

600+

1.975x..

.

.

..

..

.

.

Y-a

a

800

產量前例【例

2-3

】

三、回歸直線法運用最小平方法的原理，將

產量

和

混合成本

分別作自變量和因變量，建立回歸方程，得到回歸直線。

最小平方法，全部成本點的

實際值

與趨勢線離差

平方和

是

最小值

。

把這條趨勢線稱為

回歸直線

。表示為：

Y

=a

+

bx這條回歸直線的

截距

就是

固定成本（a

）

斜率

就是

單位變動成本（b

）用Ｙ

i

—表示實際值

Ｑ＝∑（Ｙ

i

－Ｙ)2＝最小值

＝∑〔Ｙ

i

－（a

+

bX

i

)

〕2

＝最小值求偏導：－２∑（Ｙ

i

－a－bX

i

)

＝０－２∑（Ｙ

i

－a－bX

i

)

X

i

＝０

∑

Ｙ

i

-

b∑

X

i

nn∑Ｙ

i

X

i

-

∑X

i

∑Ｙ

i

n

∑X

i

2

-(∑X

i

)

2a

=b

=∑

Ｙ

i

–

na

-

b∑X

i

＝０∑

Ｙ

i

X

i

-

a∑X

i

-

b∑X

i

2

＝０月份產量電費180020002600170039002250410002550580021506110027507100024608100025209900232010700195011110026501212002900【例

2-4

】月份產量x電費yxy2x180020001600000640000260017001020000360000390022502025000810000410002550255000010000005800215017200006400006110027503025000121000071000246024600001000000810002520252000010000009900232020880008100001070019501365000490000111100265029150001210000121200290034800001440000合計11100282002676800010610000b

=

=

=n∑

Ｙ

i

X

i

-

∑X

i

∑

Ｙ

i

n

∑X

i

2

-(∑X

i

)

2

12

ⅹ

26768000

-

11100

ⅹ

28200

12

ⅹ

10610000

-111002

1.99

(

元

/

件

)a

=

=

∑

Ｙ

i

-

b∑

X

i

n28200

-

1.99

ⅹ

11100

12

=

509.25Y

=

a

+

bx=

509.25+

1.99

x四、賬戶分析法

賬戶分析法是根據(jù)各個

成本、費用

賬戶的內容，直接判斷其與

業(yè)務量

之間的依存關系，從而確定其成本性態(tài)的一種成本分解方法?；咀龇ǎ?/p>

根據(jù)各個成本、費用賬戶的具體內容，判斷其特征是更

接近

于

固定成本

，還是更

接近

于

變動成本

，進而直接將其確定為

固定成本

或

變動成本

。五、工程分析法

是運用工業(yè)工程的研究方法來研究影響各有關成本項目數(shù)額大小的每個因素，并在此基礎上直接估算出

固定成本和

單位變動成本的一種成本分解方法。

基本步驟：(1)確定研究的

成本項目；(2)對導致成本形成的生產過程進行

觀察和分析；(3)確定生產過程的

最佳操作方法；

(4)以最佳操作方法為標準方法，測定標準方法下成本項目的每一構成

內容，并按成本性態(tài)分別

確定為固定成本和變動成本。教學要求：掌握變動成本法與完全成本法的內容、特點；明確變動成本法與完全成本法在

產品成本構成及存貨成本的構成上的區(qū)別（固定性制造費用）；掌握兩種方法計算損益的不同。教學重點：

變動成本法與完全成本法下計算損益教學難點：

本期

生產量與

銷售量不同時損益的計算第三節(jié)

變動成本法

(

與完全成本法

)

第三節(jié)變動成本法

一、完全成本法和變動成本法的內容

（一）兩者的內容

１、完全成本法

（吸收成本法

.

全部成本法

.

制造成本法）

是指在產品成本的計算上包括：

直接材料直接人工

（變動制造費用和固定制造費用）制造費用

２、變動成本法

（直接成本法

.

邊際成本法）

是指在產品成本的計算上只包括：

直接材料

直接人工

變動制造費用變動成本法的理論依據(jù)：

（二）兩者的區(qū)別兩種成本計算方法的根本區(qū)別在于對固定制造費用

的處理上。二、變動成本法和完全成本法的特點（一）完全成本法的特點1、符合

公認會計準則要求2、強調固定制造費用和變動制造費用在成本計算補償方式上的

一致性3、強調

生產環(huán)節(jié)對企業(yè)利潤的貢獻（二）變動成本法的特點1、以

成本性態(tài)為基礎計算產品成本2、強調不同的制造成本在補償方式上存在著

差異3、強調

銷售環(huán)節(jié)對企業(yè)利潤的貢獻三、完全成本法和變動成本法的比較（一）應用的前提條件不同1、完全成本法以成本性態(tài)分析

（固定成本、變動成本）

前提條件。2、變動成本法把全部成本費用按經濟用途分

（生產成本、非生產成本）。

制造成本非制造成本（二）產品成本的構成不同

1、完全成本法

直接材料直接人工制造費用管理費用銷售費用產品成本

期間成本2

、變動成本法

制造成本

非制造成本產品成本

期間成本直接材料直接人工變動制造費用固定制造費用管理費用銷售費用項目完全成本法變動成本法成本項目直接材料直接人工變動性制造費用固定性制造費用直接材料直接人工變動性制造費用期間成本銷售費用管理費用財務費用固定性制造費用銷售費用管理費用財務費用產品成本的構成比較：成本項目單位產品成本項目項目總成本直接材料20010000直接人工603000變動制造費用201000固定制造費用2000/50=402000管理費用4000銷售費用3000合計23000【例2-7】

某企業(yè)當月生產某產品50件，銷售40件，庫存10件。求兩種方法下的單位產品成本和期間成本.（三）存貨成本的構成不同1、變動成本法期末存貨成本=單位

變動

成本×期末存貨量（直料+直工+變制費）÷產品產量2、完全成本法期末存貨成本=單位

完全

成本×期末存貨量單位

變動

成本+單位

固定

成本固定制造費用÷產品產量完全成本法的存貨計價＞變動成本法的存貨計價存貨成本的構成不同：1.變動成本法存貨的單位成本＝

280元存貨的總成本

＝

2800元2.完全成本法存貨的單位成本＝

320元存貨的總成本

＝

3200元

（四）各期損益不同1、變動成本法

貢獻毛益

=

銷售收入－

變動

成本

（銷售量

×

單位

變動

成本）

營業(yè)利潤

=

貢獻毛益－

固定

成本

（稅前利）

（期間成本

~

管

.

銷

.

財

.

固制費）

2、完全成本法

銷售毛利

=

銷售收入－銷售成本

（期初存貨成本

+

本期生產費用

+

期末存貨成本

）

營業(yè)利潤

=

銷售毛利－期間費用（稅前利）（生產量

×

單位

完全

成本）產品銷售收入20000變動成本變動制造成本11200變動銷售成本800變動成本總額12000貢獻毛益8000固定成本固定制造成本2000固定管銷成本6200固定成本總額8200稅前凈利-200各期損益不同：【例2-8】生產量:50件銷售量:40件結存量:10件單價:500元直接材料:200元直接人工:60元變動制造費用:20元固定制造費用:2000元管理費用:4000元銷售費用:變動20元/件

固定2200元用

變動成本法

計算稅前凈利產品銷售收入20000銷售成本期初存貨成本本期產品成本16000期末存貨成本3200已銷產品成本12800銷售毛利7200銷售及管理費7000稅前凈利200完全成本法

計算稅前凈利【例2-8】生產量:50件銷售量:40件結存量:10件單價:500元直接材料:200元直接人工:60元變動制造費用:20元固定制造費用:2000元管理費用:4000元銷售費用:變動20元/件

固定2200元項目第一年第二年第三年期初存貨100生產量600600600銷售量600500700期末存貨100單價150150150單位變動成本808080固定制造費用120001200012000銷售及管理費200002000020000【例

2-9

】

生產量相同，銷售量不同的

稅前凈利項目第一年第二年第三年產品銷售收入9000075000105000變動成本480004000056000貢獻毛益420003500049000固定成本：固定制造費用120001200012000固定銷管費用200002000020000固定成本總額320003200032000稅前凈利10000300017000變動成本法下項目第一年第二年第三年產品銷售收入9000075000105000銷售成本期初存貨成本10000本期產品成本600006000060000期末存貨成本10000已銷產品成本600005000070000銷售毛利300002500035000銷售及管理費200002000020000稅前凈利10000500015000完全成本法下項目第一年第二年第三年期初存貨500生產量250025002500銷售量250020003000期末存貨500單價202020單位變動成本111111固定制造費用150001500015000銷售及管理費300030003000

【練習】

某公司三個會計年度資料如下表，分別用變動成本法和完全成本法計算

稅前凈利項目第一年第二年第三年產品銷售收入500004000060000變動成本275002200033000貢獻毛益225001800027000固定成本固定制造費用150001500015000固定銷管費用300030003000固定成本總額180001800018000稅前凈利450009000變動成本法

計算稅前凈利項目第一年第二年第三年產品銷售收入500004000060000銷售成本期初存貨成本8500本期產品成本425004250042500期末存貨成本8500已銷產品成本425003400051000銷售毛利750060009000銷售及管理費300030003000稅前凈利450030006000完全成本法

計算稅前凈利項目第一年第二年第三年期初存貨100生產量600700500銷售量600600600期末存貨100單價150150150單位變動成本808080固定制造費用120001200012000銷售及管理費200002000020000【例2-10】銷售量相同,生產量不同的

稅前凈利項目第一年第二年第三年產品銷售收入900009000090000變動成本480004800048000貢獻毛益420004200042000固定成本固定制造費用120001200012000固定銷管費用200002000020000固定成本總額320003200032000稅前凈利100001000010000變動成本法下項目第一年第二年第三年產品銷售收入900009000090000銷售成本期初存貨成本9715本期產品成本600006800052000期末存貨成本9715已銷產品成本600005828561715銷售毛利300003171528285銷售及管理費200002000020000稅前凈利10000117158285完全成本法下總結：1

、生產量

=

銷售量按變動成本法計算凈收益

等于

按完全成本法計算凈收益2

、生產量

＞

銷售量按變動成本法計算凈收益

小于

按完全成本法計算凈收益3

、生產量

＜

銷售量按變動成本法計算凈收益

大于

按完全成本法計算凈收益【例】

某企業(yè)連續(xù)兩年生產一種產品，生產量兩年分別為：30000件和24000件，銷售量兩年分別為：20000件和30000件，銷售單價為15元，單位變動成本為５元，固定制造費用180000元，銷售及管理費用25000，假定銷售及管理費用全部固定，存貨計價采用先進先出法．確定兩種方法下的損益.項目第一年第二年產品銷售收入300000450000變動成本100000150000貢獻毛益200000300000固定成本固定制造費用180000180000固定銷管費用2500025000固定成本總額205000205000稅前凈利-500095000變動成本法下項目第一年第二年產品銷售收入300000450000銷售成本期初存貨成本110000本期產品成本330000300000期末存貨成本11000050000已銷產品成本220000360000銷售毛利8000090000銷售及管理費2500025000稅前凈利5500065000完全成本法下【練習】某企業(yè)連續(xù)兩年生產一種產品，生產量兩年分別為：170000件和140000件，銷售量兩年分別為：140000件和160000件，單價為5元，單位變動成本為3元，固定制造費用150000元，銷售及管理費用中固定費用為65000，銷售及管理費用中變動費用為銷售收入的5%,存貨計價采用先進先出法，分別用變動成本法和完全成本法計算稅前凈利。項目第一年第二年產品銷售收入700000800000變動成本455000520000貢獻毛益245000280000固定成本固定制造費用150000150000固定銷管費用6500065000固定成本總額215000215000稅前凈利3000065000變動成本法下項目第一年第二年產品銷售收入700000800000銷售成本期初存貨成本116400本期產品成本660000570000期末存貨成本11640040700已銷產品成本543600645700銷售毛利156400154300銷售及管理費100000105000稅前凈利5640049300完全成本法下四、對變動成本法的評價（一）變動成本法的優(yōu)點1．

變動成本法有利于短期決策。2．更符合

“

配比原則

”

的精神。3．便于各部門的業(yè)績評價。4．促使管理當局重視銷售工作，防止盲目生產。5．簡化成本的計算。6．變動成本法為管理會計的系統(tǒng)方法奠定了基礎。四、對變動成本法的評價（二）變動成本法的缺點1．不符合有關稅法的要求。2．按成本性態(tài)進行成本劃分具有局限性。3．不利于長期決策。第二章

練

習

題一、單選１．成本按（

）分為固定成本、變動成本、混合成本。A．經濟性質

B．成本性態(tài)C．可控性

D．可盤存性２．銷售費用屬于（

）。A．制造成本

B．主要成本C．加工成本

D．非制造成本3

．階梯式成本是（

）的表現(xiàn)形式之一。

A．混合成本

B．固定成本C．變動成本