新企業(yè)會計制度運用中有關(guān)問題的思考

新企業(yè)會計制度運用中有關(guān)問題的思考

[摘要]通過企業(yè)會計實踐，認識到新企業(yè)會計制度對提高會計信息的可靠性和相關(guān)性、促進資本市場的健康發(fā)展意義重大，并提出了新企業(yè)會計制度運行中有關(guān)問題的幾點思考。

通過對企業(yè)年度會計報表審計和調(diào)查，我們發(fā)現(xiàn)企業(yè)在執(zhí)行新的會計制度過程中，因會計人員對會計制度理解有誤和會計制度本身存在不足等原因，致使企業(yè)對許多交易或事項的會計處理不符合新的會計制度的規(guī)定，影響了會計信息的可靠性和相關(guān)性。本文將對幾個主要問題加以分析，并提出了新的企業(yè)會計制度運行中有關(guān)問題的幾點思考。

一、同時涉及或有事項準則與資產(chǎn)負債表日后事項準則方面的業(yè)務(wù)應(yīng)如何調(diào)整

按照資產(chǎn)負債表日后事項會計準則的規(guī)定，資產(chǎn)負債表日后事項中的調(diào)整事項，應(yīng)調(diào)整報告年度會計報表的相關(guān)項目，但是如涉及現(xiàn)金收支項目的，均不調(diào)整報告年度資產(chǎn)負債表的貨幣資金項目和現(xiàn)金流量表正表的各項數(shù)字。在進行與或有事項有關(guān)的日后調(diào)整事項調(diào)整時，應(yīng)作一些特殊處理。例如[1]：甲公司2001年12月5日與乙公司經(jīng)濟訴訟事項，估計可能支付350萬元賠款；經(jīng)與乙公司協(xié)商，在2002年2月15日雙方達成協(xié)議，由甲公司支付給乙公司350萬元賠款，乙公司撤回起訴，賠款已于當日支付。根據(jù)或有事項準則的要求，在2001年末將350萬元計入了營業(yè)外支出，并確認了一項預(yù)計負債。在2002年2月15日實際支付時，不能直接借記“預(yù)計負債”、貸記“銀行存款”，而應(yīng)先借記“預(yù)計負債”、貸記“其他應(yīng)付款”，再借記“其他應(yīng)付款”、貸記“銀行存款”。理由是：在2001年末，該或有事項產(chǎn)生的義務(wù)符合確認一項負債的條件，但并非基本確定，故計入了“預(yù)計負債”；2002年2月雙方達成協(xié)議時，該義務(wù)變?yōu)榛敬_定，故應(yīng)從“預(yù)計負債”轉(zhuǎn)為“其他應(yīng)付款”，實際支付時再將“其他應(yīng)付款”沖減；若不通過“其他應(yīng)付款”科目，直接沖減“預(yù)計負債”科目，當調(diào)減2001年“預(yù)計負債”科目350萬元時，資產(chǎn)負債表就不平衡。

二、固定資產(chǎn)折舊方法和折舊年限同時變動時是否追溯調(diào)整

我們認為應(yīng)按照固定資產(chǎn)會計準則之規(guī)定進行追溯調(diào)整，不能以會計政策、會計估計變更和會計差錯更正會計準則為依據(jù)，認為這是會計估計變更，適用未來適用法。例如，某公司2000年12月25日進行改制，從2003年1月1日起，某生產(chǎn)設(shè)備的預(yù)見使用年限由12年改為8年，同時將折舊方法由平均年限法改為雙倍余額遞減法。稅法規(guī)定為平均年限法，折舊年限為10年，預(yù)計凈殘值為零。該生產(chǎn)設(shè)備已使用3年，并計提了3年折舊，尚可使用5年，賬面原價為6000萬元，累計折舊1500萬元，預(yù)計凈殘值為零。對于該會計事項，既涉及會計估計變更，又涉及會計政策變更，但是，這應(yīng)屬于固定資產(chǎn)會計準則規(guī)范的業(yè)務(wù)。因此，該業(yè)務(wù)應(yīng)遵循固定資產(chǎn)會計準則進行處理，即進行追溯調(diào)整。具體處理情況如表1所示。

表1累積影響數(shù)計算單位：元

年度原政策新政策稅前差異稅收影響稅后差異合計

注：=×33%.

會計分錄為“借：所得稅，遞延稅款；貸：累計折舊”。

三、政策變更時產(chǎn)生的時間性差異和永久性差異對所得稅的影響應(yīng)如何調(diào)整

這類業(yè)務(wù)分為兩種情況來處理若為永久性差異，當稅法允許稅前扣除時，調(diào)整“應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅”賬戶；反之，則不作納稅調(diào)整。

2.若為時間性差異，對所得稅的影響應(yīng)計入“遞延稅款”賬戶。但是，應(yīng)特別注意以下幾點：一是這里的時間性差異既可能是新發(fā)生的可抵減時間性差異，也可能是轉(zhuǎn)回的可抵減時間性差異。二是會計政策變更產(chǎn)生的時間性差異的計算，應(yīng)是變更后的會計政策與稅法之間的差異，而不是新舊會計政策之間的差異。例如某公司2000年12月份購入設(shè)備1臺，當即投入車間使用。賬面原值1600萬元，預(yù)計凈殘值為零、使用年限10年，會計按8年平均計提折舊；稅法規(guī)定按10年平均計提折舊。自2003年1月1日起改為雙倍余額遞減法。此項會計政策變更追溯調(diào)整產(chǎn)生的可抵減時間性差異為：雙倍余額遞減法2年折舊700萬元-稅法2年折舊320萬元=380萬元。而不是700萬元-400萬元=300萬元。三是可抵減時間性差異對納稅的影響應(yīng)遵循謹慎原則。比如，某生產(chǎn)設(shè)備由于變更折舊政策而產(chǎn)生可抵減時間性差異1040萬元，本年度用該生產(chǎn)設(shè)備生產(chǎn)的甲產(chǎn)品對外銷售40%，則計入“遞延稅款”賬戶的納稅影響數(shù)為1040×40%×33%=其余60%的可抵減時間性差異是否能夠轉(zhuǎn)回具有不確定性，故作為永久性差異處理。

四、應(yīng)正確處理不同的會計差錯

以下幾種會計差錯的處理年度資產(chǎn)負債表日至財務(wù)會計報告批準報出日之間發(fā)現(xiàn)的報告年度的會計差錯，及以前年度的非重大會計差錯，應(yīng)作為資產(chǎn)負債表日后事項中的調(diào)整事項處理。

2.年度資產(chǎn)負債表日至財務(wù)會計報告批準報出日之間發(fā)現(xiàn)的以前年度的重大會計差錯，應(yīng)進行追溯調(diào)整，并特別注意編制比較會計報表時的調(diào)整。

3.一項特殊的會計差錯-濫用會計政策。例如：甲公司2000年初取得丙公司40%的股權(quán)，并對該公司具有重大影響，但是甲公司仍對該股權(quán)投資采用成本法核算。2002年初甲公司將對丙公司的股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法，應(yīng)視為濫用會計政策，通過“以前年度損益調(diào)整”賬戶做出有關(guān)賬務(wù)處理，不能作為會計政策變更看待。

五、應(yīng)特別關(guān)注各項資產(chǎn)減值準備會計估計的可靠性問題

會計估計指對其結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所做的判斷。資產(chǎn)減值準備是會計估計的重要方面，直接關(guān)系到企業(yè)經(jīng)營成果和財務(wù)狀況等會計信息的可靠性。新會計準則和新會計制度給予企業(yè)企業(yè)濫用會計估計。如在2002年年報中，滬市涌現(xiàn)出許多一次性計提大量資產(chǎn)減值準備或預(yù)計負債的上市公司，許多公司的主要目的是利用會計估計變更進行損益調(diào)整，“一次虧個夠”，以免出現(xiàn)連續(xù)多年虧損，借以逃避有關(guān)證券監(jiān)管部門的監(jiān)管。對于此類事項應(yīng)按照濫用會計估計變更處理，作為重大會計差錯予以更正。

2.全額計提減值準備的資產(chǎn)在轉(zhuǎn)讓時又轉(zhuǎn)回的處理，此時，應(yīng)根據(jù)不同情況分別處理：如果是有關(guān)資產(chǎn)本年度價值恢復(fù)所致，則可確認為本年度收益；如果是因為以前年度濫用會計估計而低估有關(guān)資產(chǎn)價值所致，則應(yīng)作為重大會計差錯進行追溯調(diào)整；如果有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓價格顯失公允，依據(jù)“實質(zhì)重于形式原則”，應(yīng)視為接受捐贈而計入“資本公積”科目。

3.注冊會計師在對會計估計審計進行時，應(yīng)保持高度的職業(yè)謹慎。新的會計準則和新的會計制度賦予了企業(yè)

國稅發(fā)[2003]45號及財政部的財會[2003]29號文，對企業(yè)接受捐贈事項的納稅做出了新的規(guī)定。主要內(nèi)容是：內(nèi)資企業(yè)、外資企業(yè)對接受捐贈的現(xiàn)金資產(chǎn)和非現(xiàn)金資產(chǎn)均須計算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)接受捐贈的資產(chǎn)，應(yīng)將按稅法規(guī)定確定的入賬價值，計入當期應(yīng)納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅，并將納稅時限規(guī)定為接受捐贈當期。若捐贈收入金額較大，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核確認，可以在5個納稅年度內(nèi)分攤計入各年度應(yīng)納稅所得額。對接受捐贈資產(chǎn)的使用或處置與企業(yè)其他方式取得的資產(chǎn)相同，即可以計提折舊，也可以逐期攤銷計入當期費用。

因會計制度的規(guī)定較為概括，企業(yè)要正確處理接受固定資產(chǎn)捐贈業(yè)務(wù)需要注意2方面問題?！捌髽I(yè)接受捐贈固定資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值”通過“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目核算：“企業(yè)接受捐贈固定資產(chǎn)按會計制度及相關(guān)準則規(guī)定確定的入賬價值”計入“固定資產(chǎn)”科目。但是2個“入賬價值”不一定相等，而且計入當期應(yīng)納稅所得額的是按稅法規(guī)定確定的入賬價值。

2.企業(yè)接受捐贈當期計算應(yīng)交所得稅金額時，應(yīng)分情況計算。若期初未分配利潤為正數(shù)，本期為盈利時：則接受捐贈固定資產(chǎn)應(yīng)交所得稅=40000×33%=13200元。若期初未分配利潤為負數(shù)，本期為盈利時，若=正數(shù)，則接受捐贈固定資產(chǎn)應(yīng)交所得稅=40000×33%=13200元；若=負數(shù)，則接受捐贈固定資產(chǎn)應(yīng)交所得稅=×33%.若期初未分配利潤為負數(shù)，本期為虧損時，若≥40000，則接受捐贈固定資產(chǎn)應(yīng)交所得稅=0×33%；若≤40000，比如為-30000，則