注冊(cè)會(huì)計(jì)師的盈利預(yù)測(cè)審核責(zé)任剖析

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的盈利預(yù)測(cè)審核責(zé)任剖析注冊(cè)會(huì)計(jì)師的盈利猜測(cè)審核責(zé)任剖析

劉為中單位:撫順石油學(xué)院工商治理系

近年來(lái),我國(guó)證券市場(chǎng)不斷進(jìn)展,上市公司快速增多,上市公司對(duì)外公布的盈利猜測(cè)也越來(lái)越成為廣闊投資者極為關(guān)懷的投資信息。作為企業(yè)盈利猜測(cè)資料的審核者,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)做好那些工作,對(duì)企業(yè)所公布的盈利猜測(cè)信息應(yīng)擔(dān)當(dāng)怎樣的責(zé)任,也隨之成為政府治理部門(mén)、廣闊投資者等非常關(guān)注的問(wèn)題。本文試就一問(wèn)題做一些粗淺的探討。

一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在盈利猜測(cè)審核中的工作目標(biāo)

盈利猜測(cè)是企業(yè)對(duì)將來(lái)會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果所做的估計(jì)和測(cè)算。就我國(guó)上市公司而言,一般是指公司對(duì)上市后的一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)的經(jīng)營(yíng)成果的估計(jì)和測(cè)算,一般在公司上市前的《招股說(shuō)明書(shū)》中進(jìn)展披露。盈利猜測(cè)是企業(yè)對(duì)外披露的重要信息,就上市公司而言,其盈利猜測(cè)是廣闊投資者據(jù)以作出投資決策的重要參考指標(biāo),是社會(huì)公眾評(píng)價(jià)公司的重要依據(jù)。其質(zhì)量如何,直接影響到廣闊投資者的利益。因此,為了增加其牢靠性,各國(guó)普遍存在盈利猜測(cè)須經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審核的規(guī)定。我國(guó)的《股票發(fā)行與交易治理暫行條例》中也規(guī)定,申請(qǐng)公開(kāi)發(fā)行股票的公司要上報(bào)經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審核并出具審核意見(jiàn)的公司下一年度盈利猜測(cè)文件?？梢?jiàn),承受公司托付,對(duì)其所編制的盈利猜測(cè)文件進(jìn)展審核,對(duì)盈利猜測(cè)的編制質(zhì)量發(fā)表審核意見(jiàn),已是注冊(cè)會(huì)計(jì)師一項(xiàng)重要的法定業(yè)務(wù)。但是由于這一業(yè)務(wù)的審核對(duì)象—公司所編制的盈利猜測(cè)具有本文前段所述的特別性質(zhì),因此,盈利猜測(cè)的審核目標(biāo)也與一般財(cái)務(wù)審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)有著重大的區(qū)分,這主要表達(dá)在:一般財(cái)務(wù)審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)主要是審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性及會(huì)計(jì)處理的一貫性進(jìn)展審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見(jiàn),而盈利猜測(cè)的審核目標(biāo)則主要表達(dá)在以下幾個(gè)方面:

⒈判定被審核單位編制盈利猜測(cè)所依據(jù)的根本假設(shè)是否合理。盈利猜測(cè)的編制需要依靠很多假設(shè)。這些假設(shè)是指被審核單位在有關(guān)的經(jīng)濟(jì)、政治、市場(chǎng)、金融和其他條件下開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、以及其它被審核單位的假定狀況,例如市場(chǎng)狀況良好、稅收政策不發(fā)生轉(zhuǎn)變等。這些假設(shè)在將來(lái)能否成為現(xiàn)實(shí),對(duì)企業(yè)盈利猜測(cè)結(jié)果的實(shí)現(xiàn)具有根本的影響,因此,必需判明其合理性。

⒉判定編制盈利猜測(cè)所選用的會(huì)計(jì)政策是否適當(dāng)。盈利猜測(cè)須依據(jù)適當(dāng)?shù)恼呔幹啤Ｗ?cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)留意審查盈利中所選用的會(huì)計(jì)政策是否與被審核單位前一會(huì)計(jì)期間的實(shí)際采納的會(huì)計(jì)政策相全都。假如在某些方面不相全都,審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)審查其變化理由以及這種變化對(duì)盈利猜測(cè)的影響,判定其是否符合公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及國(guó)家其他相關(guān)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)的要求,并應(yīng)關(guān)注這種變化及其變化理由和影響是否已在被審核單位以外公布的盈利猜測(cè)信息中做出的明確反映。

⒊判定盈利猜測(cè)是否依據(jù)其根本假設(shè)等編制根底適當(dāng)編制。所謂編制根底是指被審核單位編制盈利猜測(cè)時(shí)所建立的根本假設(shè)、被審核單位的歷史資料和下一年度的投資規(guī)劃、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)劃以及所選用的會(huì)計(jì)政策等。該項(xiàng)審核重點(diǎn)在于判定盈利猜測(cè)是否依據(jù)這些根底資料適當(dāng)?shù)鼐幹?判定盈猜測(cè)編制程序中規(guī)律上的合理性和計(jì)算的正確性,即審核驗(yàn)證盈利猜測(cè)中最終測(cè)定的經(jīng)營(yíng)成果等指標(biāo),是否是由被審核單位所做出的根本假設(shè)等編制根底進(jìn)展正確的規(guī)律推理和計(jì)算得出。

⒋判定盈利猜測(cè)資料是否已恰當(dāng)表達(dá)和充分披露。被審核單位對(duì)外公布的盈利猜測(cè)信息應(yīng)有利于信息使用者充分正確地熟悉和理解,因此被審核單位對(duì)外公布的盈利猜測(cè)資料不應(yīng)僅僅是估計(jì)的經(jīng)營(yíng)成果,還應(yīng)包括盈利猜測(cè)編制過(guò)程中所使用的根本假設(shè)、被審核單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)劃和投資規(guī)劃、影響猜測(cè)結(jié)果的關(guān)鍵因素和重大不確定因素以及所選用的會(huì)計(jì)政策等。表達(dá)與披露是否恰當(dāng)和充分,對(duì)盈利猜測(cè)的使用者是非常重要的。

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在盈利猜測(cè)審核中的責(zé)任

我國(guó)《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告第４號(hào)—盈利猜測(cè)審核》中規(guī)定,根據(jù)該公告的要求出具盈利猜測(cè)審核報(bào)告并保證其合法性、合法性,是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審核責(zé)任;合并編制并充分披露盈利猜測(cè)是被審核單位的責(zé)任。這一規(guī)定明確了注冊(cè)會(huì)計(jì)師必需對(duì)其所出具的盈利猜測(cè)審核報(bào)告負(fù)責(zé),對(duì)其在審核報(bào)告中所發(fā)表的審核意見(jiàn)負(fù)責(zé)?？紤]盈利猜測(cè)所具有的特別性和注冊(cè)會(huì)計(jì)師在其中的工作目標(biāo),在對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在盈利猜測(cè)中審核責(zé)任的熟悉上應(yīng)關(guān)注以下幾點(diǎn):

⒈注冊(cè)會(huì)計(jì)師有責(zé)任完成必要的審核程序,以實(shí)現(xiàn)審核目標(biāo)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審核責(zé)任與其審核目標(biāo)親密相關(guān),注冊(cè)會(huì)計(jì)師要正確地對(duì)企業(yè)所編制的盈利猜測(cè)發(fā)表審核意見(jiàn),必需完成其審核目標(biāo)。而要完成審核目標(biāo),注冊(cè)會(huì)計(jì)師必需履行適當(dāng)?shù)膶徍顺绦?獵取充分適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。盈利猜測(cè)的審核證據(jù)與一般審計(jì)證據(jù)相比有很大差異,如一般審計(jì)證據(jù)根本可以得到,而盈利猜測(cè)中有些根本假設(shè)根本無(wú)法得到正面證據(jù)來(lái)證明。盡管如此,注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍不應(yīng)放棄對(duì)審核證據(jù)的收集和分析。如應(yīng)關(guān)注被審核單位的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、行業(yè)特征、產(chǎn)品所處生命周期,關(guān)注當(dāng)時(shí)國(guó)家的金融政策、產(chǎn)業(yè)政策、稅收政策的變化等。必要時(shí)應(yīng)聘請(qǐng)專(zhuān)家參加工作。對(duì)于的確無(wú)法從正面取得證據(jù)來(lái)證明其合理性的根本假設(shè),也應(yīng)考慮是否存在說(shuō)明其不合理的反面證據(jù),假如不存在,方可認(rèn)為假設(shè)成立。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在了解被審核單位的經(jīng)營(yíng)狀況及影響將來(lái)經(jīng)營(yíng)成果的關(guān)鍵因素的根底上,依據(jù)其審核目標(biāo),制定和實(shí)施必要的審核程序。

⒉注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)盈利猜測(cè)審核報(bào)告的真實(shí)性、合法性負(fù)責(zé)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在完成必要的審核程序后,應(yīng)對(duì)盈利猜測(cè)的信息的使用者等有關(guān)方面負(fù)責(zé),發(fā)表公正客觀的審核意見(jiàn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)在盈利猜測(cè)審核中發(fā)覺(jué)的問(wèn)題,如編制盈利猜測(cè)所依據(jù)的根本假設(shè)明顯不切實(shí)際,盈利猜測(cè)信息披露不夠充分和恰當(dāng)?shù)?應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)被審核單位進(jìn)展調(diào)整;被審核單位假如拒絕進(jìn)展調(diào)整,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)視其對(duì)猜測(cè)結(jié)果的影響程度,分別發(fā)表保存意見(jiàn)或反對(duì)意見(jiàn)的審核報(bào)告。假如注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審核工作中,其審核范圍或必要的審核程序受到了限制,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表拒絕表示意見(jiàn)的審核報(bào)告或撤消商定。此外,即使是注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為盈利猜測(cè)中已不存在重大問(wèn)題,但其仍有責(zé)任在審核報(bào)告中向報(bào)告的使用者強(qiáng)調(diào)盈利猜測(cè)結(jié)果的不確定性以及某些有重大影響的敏感因素。

⒊注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)盈利猜測(cè)的審核并非在于確定其猜測(cè)結(jié)果將來(lái)可以實(shí)現(xiàn)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)盈利猜測(cè)的審核,并非是對(duì)盈利猜測(cè)結(jié)果的可實(shí)現(xiàn)程度的保證,這是由盈利猜測(cè)所具有的特別性質(zhì)打算的。盈利猜測(cè)具有固定的不確定性,不能避開(kāi)主觀推斷。可以說(shuō),盈利猜測(cè)在將來(lái)消失偏差是必定的。盈利猜測(cè)所依據(jù)的任何一項(xiàng)根本假設(shè)在將來(lái)都有可能與實(shí)際發(fā)生偏離甚至相背,因而必定會(huì)造成盈利猜測(cè)偏離實(shí)際。對(duì)此,注冊(cè)會(huì)計(jì)師并非必定需擔(dān)當(dāng)責(zé)任。只要注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求完成了必要的審核程序,依據(jù)完成審核工作時(shí)的條件公正客觀地表達(dá)了自己的審核意見(jiàn),就應(yīng)當(dāng)認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師盡到了其應(yīng)盡的職責(zé)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)當(dāng)也不行能對(duì)將來(lái)事項(xiàng)的可實(shí)現(xiàn)程度做出保證。那些一旦盈利猜測(cè)與將來(lái)實(shí)際狀況消失偏差就對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師大加指責(zé)的做法,明顯是錯(cuò)誤的。

⒋注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審核責(zé)任履行不當(dāng)可能導(dǎo)致法律責(zé)任。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在盈利猜測(cè)審核中,必需保持應(yīng)有的職業(yè)慎重,履行好自己的職責(zé)。否則,則可能需要對(duì)其過(guò)失或有意行為所引起的客戶(hù)或相關(guān)第三者的經(jīng)濟(jì)損失擔(dān)當(dāng)法律責(zé)任,包括民事責(zé)任和刑事責(zé)任。盈利猜測(cè)與將來(lái)實(shí)際結(jié)果消失偏差,無(wú)論在理論上還是在實(shí)際上,都是難以避開(kāi)的。但是假如這種偏差是由于盈利猜測(cè)本身存在的問(wèn)題,而注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審核工作中又未能盡職盡責(zé),使盈利猜測(cè)信息的使用者決策錯(cuò)誤而患病了損失,那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審核責(zé)任就有可能上升為法律責(zé)任。例如上市公司對(duì)外公布了依據(jù)其當(dāng)時(shí)條件根本不行