審計學內(nèi)部控制系統(tǒng)和其評審

第7章內(nèi)部控制系統(tǒng)及其評審一、教學計劃本章教學需要4個課時。二、教學綱領(lǐng)（一）內(nèi)部控制系統(tǒng)1、內(nèi)部控制系統(tǒng)含義2、內(nèi)部控制系統(tǒng)種類3、內(nèi)部控制內(nèi)容（二）內(nèi)部控制描述1、文字表述法2、調(diào)查表法3、流程圖法（三）內(nèi)部控制評審1、評審內(nèi)部控制系統(tǒng)健全性2、評審內(nèi)部控制有效性3、評審內(nèi)部控制系統(tǒng)風險水平第1頁三、教學目標經(jīng)過本章學習，應掌握內(nèi)部控制系統(tǒng)及其內(nèi)容，掌握內(nèi)部控制系統(tǒng)描述和內(nèi)部控制系統(tǒng)評審基本理論和基本方法，為詳細實務審計打好基礎(chǔ)。四、教學要求了解內(nèi)部控制系統(tǒng)含義、內(nèi)部控制系統(tǒng)種類和內(nèi)部控制系統(tǒng)內(nèi)容等基本理論；了解和掌握內(nèi)部控制系統(tǒng)描述三種基本方法，即文字表述法、調(diào)查表法和流程圖法；了解并掌握評審內(nèi)部控制系統(tǒng)健全性、有效性和風險水平內(nèi)容和方法。第2頁7內(nèi)部控制系統(tǒng)及其評審7-1內(nèi)部控制系統(tǒng)7-2內(nèi)部控制描述7-3內(nèi)部控制評審第3頁內(nèi)部控制理論發(fā)展內(nèi)部牽制（20世紀初到40年代)—19由L·R·Dicksee提出—R·H·蒙哥馬利在19出版《審計—理論與實踐》一書—GeorgeEBennett1930年完整定義—《柯氏會計辭典》定義普通來講，內(nèi)部牽制機能執(zhí)行大致可分為4類：（1）實物牽制（4）體制牽制（2）機械牽制優(yōu)缺點（3）簿記牽制第4頁內(nèi)部控制階段（20世紀40年代—80年代）1947年，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）下屬審計程序委員會在其《審計準則暫行公告》中第一次正式提出內(nèi)部控制概念1949年，AICPA下屬審計程序委員會對內(nèi)部控制給出權(quán)威性定義1958年10月SAS291963年SAS33財政部優(yōu)缺點第5頁內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)（20世紀80—90年代）1988年，美國注冊會計師協(xié)會公布《審計準則公告第55號》（SAS55）明確內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)三要素-控制環(huán)境-會計系統(tǒng)-控制程序第6頁第7頁內(nèi)部控制整體框架（20世紀90年代至今）-定義-要素-5個要素之間關(guān)系-6個方面了解10個新價值觀念我國內(nèi)部控制框架第8頁7-1內(nèi)部控制系統(tǒng)內(nèi)部控制系統(tǒng)含義內(nèi)部控制系統(tǒng)是指一個單位各級管理部門，為了保護經(jīng)濟資源安全完整，確保經(jīng)濟信息正確可靠，協(xié)調(diào)經(jīng)濟行為，控制經(jīng)濟活動，利用單位內(nèi)部因分工而產(chǎn)生相互制約、相互聯(lián)絡關(guān)系，形成一系列含有控制職能方法、辦法、程序、并給予規(guī)?；⑾到y(tǒng)化、使之組成一個嚴密、較為完整體系。

第9頁內(nèi)部控制目標第10頁相關(guān)內(nèi)部控制普通考慮管理當局責任合理確保固有缺點與審計關(guān)系第11頁內(nèi)部控制作用-保護財產(chǎn)安全-保護會計統(tǒng)計可靠-及時提供可靠財務信息-降低費用，增加盈利-降低和防止無意識風險-預防、查核錯誤和異常現(xiàn)象-確保正確推行所授予職責-確保推行法律責任內(nèi)部控制制度種類第12頁7-1內(nèi)部控制系統(tǒng)內(nèi)部控制系統(tǒng)種類內(nèi)部控制系統(tǒng)按要素分類

控制環(huán)境

風險評定控制活動

信息與溝通

監(jiān)督

內(nèi)部控制系統(tǒng)按工作范圍分類

內(nèi)部管理控制系統(tǒng)

內(nèi)部會計控制系統(tǒng)

內(nèi)部控制系統(tǒng)按建立目標分類保護財產(chǎn)物資內(nèi)部控制系統(tǒng)確保會計資料可靠性和正確性內(nèi)部控制系統(tǒng)確保經(jīng)濟活動正當性和效益性內(nèi)部控制系統(tǒng)內(nèi)部控制系統(tǒng)按控制方式分類

預防性內(nèi)部控制系統(tǒng)

覺察性內(nèi)部控制系統(tǒng)第13頁內(nèi)部控制內(nèi)容

合規(guī)、正當性控制授權(quán)、分權(quán)控制

不相容職務控制業(yè)務程序標準化控制復查查對控制

人員素質(zhì)控制

組織機構(gòu)控制內(nèi)部審計控制實物保護控制風險防范控制7-1內(nèi)部控制系統(tǒng)第14頁授權(quán)同意控制-授權(quán)次序-按其形式劃分普通授權(quán)特定授權(quán)-必須建立授權(quán)同意體系授權(quán)同意范圍授權(quán)層次授權(quán)責任授權(quán)同意程序建立授權(quán)同意檢驗制度第15頁不相容職務分離控制-什么叫不相容職務分離-哪些職務要分離授權(quán)—執(zhí)行執(zhí)行—審查執(zhí)行—統(tǒng)計統(tǒng)計—審核經(jīng)濟業(yè)務第16頁保管—統(tǒng)計保管—查對總賬—日志賬總賬—明細賬主要倉庫、有價證券、聯(lián)合控制平級關(guān)系明細分工—不存在責任共負、成績共有物資保管、統(tǒng)計職能部門第17頁例題：指出以下職務中哪些屬于不相容職務1授權(quán)執(zhí)行某項業(yè)務2審查某項業(yè)務3保管某項財產(chǎn)物資4統(tǒng)計明細賬5統(tǒng)計曰記賬6統(tǒng)計總帳7進行帳實查對8執(zhí)行某項經(jīng)濟業(yè)務9統(tǒng)計某項經(jīng)濟業(yè)務10統(tǒng)計某項財產(chǎn)物資第18頁業(yè)務程序控制授權(quán)—主辦—核準—執(zhí)行—統(tǒng)計—復核第19頁信息質(zhì)量控制-管理文件控制組織圖工作崗位說明-會計統(tǒng)計控制復式記賬控制會計憑證控制會計賬簿控制報表和結(jié)賬程序控制會計政策憑證編號控制統(tǒng)一會計科目第20頁人員素質(zhì)控制-控制目-控制關(guān)鍵點招聘程序作業(yè)標準培訓計劃考評獎懲信用保險崗位輪換第21頁組織機構(gòu)控制-對企業(yè)組織機構(gòu)設(shè)置、職務分工合理性和有效性進行控制-法人治理結(jié)構(gòu)問題，包括企業(yè)董事會、經(jīng)理、監(jiān)事會設(shè)置、職權(quán)及關(guān)系-管理部門設(shè)置關(guān)系。對財務管理來說，就是怎樣確定財務管理廣度與深度，由此產(chǎn)生集權(quán)管理和分級管理組織模式第22頁內(nèi)部審計控制實物保護控制指對實物資產(chǎn)直接保護-限制靠近-定時盤點-統(tǒng)計保護-財產(chǎn)保險-財產(chǎn)統(tǒng)計監(jiān)控第23頁風險防范控制籌資風險評定投資風險評定信用風險評定協(xié)議風險評定第24頁內(nèi)部控制人員控制人員招聘及培訓人員考評制度人員輪休制度組織控制不相容職務分離崗位責任制業(yè)務流程財務控制實物控制預算控制內(nèi)部審計會計控制風險財務管理采購控制保管控制盤點控制第25頁注冊會計師對企業(yè)內(nèi)部控制所作研究和評價可分為三個步驟第一步：調(diào)查了解企業(yè)內(nèi)部控制情況，并作出對應統(tǒng)計第二步：實施符合性測試程序，證實相關(guān)內(nèi)部控制設(shè)計和執(zhí)行效果第三步：評價內(nèi)部控制強弱，即評價控制風險。確定在內(nèi)部控制微弱領(lǐng)域擴展審計程序，降低審計風險通常，對于內(nèi)部控制了解是將企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務分成若干業(yè)務循環(huán)，再了解各循環(huán)內(nèi)內(nèi)部控制并進行對應了解統(tǒng)計第26頁了解內(nèi)部控制項目作用時間內(nèi)容初步了解確定是否接收委托洽談業(yè)務之前1業(yè)務性質(zhì)、經(jīng)營規(guī)模和組織結(jié)構(gòu)2經(jīng)營情況和經(jīng)營風險3以前年度接收審計情況4財務會計機構(gòu)及工作情況5其它與簽署審計業(yè)務約定書相關(guān)事項了解被審計單位基本情況搞清楚對會計報表含有重大影響事項、交易和通例編制審計計劃前1業(yè)務類型、產(chǎn)品和服務種類、被審計單位地理位置，以及經(jīng)營特點2行業(yè)類型、行業(yè)受經(jīng)濟情況變動影響程度、主要產(chǎn)業(yè)政策和會計通例3關(guān)聯(lián)方及其交易存在情況4影響被審計單位及所屬行業(yè)法律、法規(guī)5被審計單位內(nèi)部控制6提供給相關(guān)管理機關(guān)（如證監(jiān)會）匯報性質(zhì)了解內(nèi)部控制一邊進行控制測試，合理規(guī)劃詳細審計計劃制訂審計計劃時內(nèi)部控制設(shè)計和運行情況第27頁了解測試程序-問詢被審計單位相關(guān)人員，并檢驗相關(guān)內(nèi)部控制文件-檢驗內(nèi)部控制生成文件和統(tǒng)計-觀察被審計單位業(yè)務活動和內(nèi)部控制運行情況-選擇若干含有代表性交易和事項進行穿行測試所謂穿行測試就是追查幾筆經(jīng)過會計系統(tǒng)交易，假如選出交易在經(jīng)過會計系統(tǒng)那些交易中含有代表性，那么該程序可作為符合性測試一部分。注冊會計師所執(zhí)行穿行測試性質(zhì)和范圍，決定了其并不能為評價控制風險處于低水平提供充分、適當證據(jù)。所以，初步評價控制風險水平不可能為低。第28頁了解內(nèi)控要素-了解內(nèi)部控制環(huán)境-了解會計系統(tǒng)-了解控制程序—合理制訂審計計劃評價內(nèi)部審計工作初步評價控制風險—針對每個主要賬戶余額或交易種類-應評定為高水平條件-不應評定為高水平條件第29頁7-2內(nèi)部控制描述文字表述法

文字表述法是指審計人員對被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)健全程度和執(zhí)行情況文字敘述。第30頁統(tǒng)計對內(nèi)控制度了解和對控制風險初步評價

-文字表述優(yōu)點、缺點和適用范圍

-調(diào)查表優(yōu)點、缺點和適用范圍

-流程圖優(yōu)點、缺點和適用范圍在工作底稿中統(tǒng)計對內(nèi)控制度初步評價基本要求（1）當控制風險評價為最高水平時，只需統(tǒng)計這一評價結(jié)論（2）當控制風險評價低于最高水平時，還須統(tǒng)計評價依據(jù)第31頁例：某工廠材料采購程序為：每個月生產(chǎn)車間依據(jù)下月生產(chǎn)計劃計算所需各種原材料，填寫請購單，寫明原材料品名、規(guī)格、數(shù)量，交送采購部門，由采購部門采購員與供貨工廠簽署協(xié)議；材料運到后，由采購部門采購員驗收，開出驗收單一式三聯(lián)：第一聯(lián)存根，第二聯(lián)送交財會部門辦理付款及入賬手續(xù)，，第三聯(lián)送倉庫登記材料明細賬，驗收原材料由采購員組織力量送存?zhèn)}庫。要求：指出上述某工廠在材料控制上有哪些問題和輕易發(fā)生弊端，應怎樣改進。第32頁題解：某工廠材料采購內(nèi)部控制有以下問題及改進提議一請購請購單填發(fā)。原要求每個月由生產(chǎn)車間依據(jù)下月生產(chǎn)計劃所需各種原材料填寫請購單。這么要求，應改為生產(chǎn)老產(chǎn)品因材料有貯備最高量和最低量，應由倉庫保管員在材料抵達最低貯備量前開出請購單，對于新產(chǎn)品因未核定貯備定額，倉庫沒有正常貯備，因而可由生產(chǎn)部門依據(jù)下月生產(chǎn)計劃計算所需各種原材料，并填寫請購單。二訂購采購員依據(jù)請購單同供貨工廠簽署協(xié)議。應改進，要經(jīng)過供給部門責任人審批或授權(quán)，才能同供貨工廠簽署協(xié)議。三收料收料原定由采購員驗收，采購員一身兼管訂購、送庫和收料，缺乏應有控制。應改為將材料送交倉庫，由倉庫保管員驗收，并開出收料單。收料單原定三聯(lián)，應再增加一聯(lián)，給采購員，方便考評和督促訂購材料有否準期抵達。第33頁審計人員審查長運機械廠材料采購業(yè)務事前控制時，發(fā)覺發(fā)覺該廠材料采購業(yè)務首先由倉庫依據(jù)庫存和生產(chǎn)需要，提出材料采購申請，填寫一份“請購單”，然后將“請購單”交給供給科審批，并由供給科負責采購材料要求：1請指出該廠材料采購事前控制中存在問題2請指出“請購單”合理處理程序題解：1該廠在材料采購事前控制中，未將不相容職務進行分離，即負責材料采購審批和實施材料采購都由供給科負擔第34頁2“請購單”合理處理程序為：（1）倉庫填寫“請購單”一式三聯(lián)后，交生產(chǎn)計劃科或主管副廠長審批；（2）生產(chǎn)計劃科審批后，一聯(lián)留存，一聯(lián)退回倉庫備查，一聯(lián)交給供給科辦理訂貨和采購手續(xù)；（3）倉庫將同意“請購單”與供給科交來采購協(xié)議副本相互查對；（4）請購單內(nèi)容若同采購計劃不符，須報廠長特殊同意第35頁某廠供給科將成品送交門市部時，由門市部給出回單，并記入存貨卡。門市部銷售成品時，只收現(xiàn)款，但不開發(fā)票，不給收據(jù)，只記入銷貨卡，隔天將銷售日報連同銷售現(xiàn)金送該廠財務科收款（由財務科做銷售收入記賬憑單）并取得回單。同時，由門市部主任依據(jù)銷售日報留底記存貨卡。經(jīng)了解，門市部設(shè)主任一人，兼出納事務，并登記存貨卡和保管存貨和編制銷售日報；售貨員兩名，兼記銷貨卡。門市部主任與兩名售貨員有親友關(guān)系，且兩名售貨員均由門市部主任介紹進廠。三人生活開支顯著超出工資收入。門市部主任經(jīng)常向廠領(lǐng)導請吃送禮。要求：該廠門市部銷售收入和產(chǎn)成品內(nèi)部控制上存在問題及改進意見第36頁7-2內(nèi)部控制描述調(diào)查表法

采取調(diào)查表法是將那些與確保會計統(tǒng)計正確性可靠性以及與確保財產(chǎn)物資完整性有親密關(guān)系事項列作調(diào)查對象，由審計人員設(shè)計成標準化調(diào)查表，并利用表格形式，經(jīng)過詢征來了解內(nèi)部控制系統(tǒng)強弱程度。

第37頁7-2內(nèi)部控制描述流程圖法

流程圖法是指用特定符號和圖形，將內(nèi)部控制系統(tǒng)中各種業(yè)務處理手續(xù)，以及各種文件或憑證傳遞流程，用圖解形式直觀地表現(xiàn)內(nèi)部控制系統(tǒng)實際情況。

第38頁7-3內(nèi)部控制評審評審內(nèi)部控制系統(tǒng)健全性

所謂內(nèi)部控制系統(tǒng)健全性，是指企業(yè)每一項內(nèi)部控制系統(tǒng)是否健全，手續(xù)是否嚴密，環(huán)環(huán)緊緊圍繞，設(shè)計辦法和方法能否真正起到事先控制作用。評審內(nèi)部控制系統(tǒng)是否健全標志各項內(nèi)部控制系統(tǒng)是否符合內(nèi)部控制基本標準關(guān)鍵控制點是否進行了控制全部控制目標是否已到達第39頁7-3內(nèi)部控制評審評審內(nèi)部控制有效性符合性測試方法檢驗主據(jù)法驗證法實地觀察法符合性測試種類同時符合性測試追加符合性測試計劃符合性測試符合性測試范圍符合性測試時間第40頁符合性測試概念審計人員在了解內(nèi)部控制后，只對那些準備信賴內(nèi)部控制執(zhí)行符合性測試，而且只有當信賴內(nèi)部控制而降低實質(zhì)性測試工作量大于符合性測試工作量時，符合性測試才是必要和經(jīng)濟符合性測試是為了確定內(nèi)部控制設(shè)計和執(zhí)行是否有效而實施審計程序符合性測試基本對象控制設(shè)計測試（健全性測試）控制運行測試（有效性、功效性測試）第41頁利用初步審計策略步驟主要證實法利用步驟較低控制風險水平法利用步驟第42頁了解相關(guān)內(nèi)部控制（怎樣設(shè)計和是否得到執(zhí)行），計劃選取主要證實法統(tǒng)計了解到情況了解程序包含符合行測試嗎？依據(jù)測試控制執(zhí)行有效性所取得證據(jù)，初步評價控制風險是否能夠經(jīng)濟地獲取額外證據(jù)，支持評價較低控制風險？評價控制風險為最高水平執(zhí)行追加符合性測試，獲取相關(guān)控制執(zhí)行有效性額外證據(jù)依據(jù)證據(jù)，重新最終評價控制風險是是否否主要證實法運行步驟第43頁是否統(tǒng)計對風險控制評價對控制風險評價水平，能否支持原計劃實質(zhì)性測試水平？修改原計劃實質(zhì)性測試水平設(shè)計實質(zhì)性測試：（1）實質(zhì)性測試性質(zhì)（2）實質(zhì)性測試時間（3）實質(zhì)性測試范圍第44頁了解相關(guān)內(nèi)部控制（怎樣設(shè)計和是否得到執(zhí)行），計劃選取較低控制風險預計水平法統(tǒng)計了解到情況計劃和執(zhí)行符合行測試以支持評價較低控制風險計劃水平依據(jù)測試相關(guān)控制執(zhí)行有效性取得證據(jù)，評價控制風險統(tǒng)計對控制風險評價對控制風險評價水平，能否支持原計劃實質(zhì)性測試水平修改原計劃實質(zhì)性測試水平設(shè)計實質(zhì)性測試：（1）實質(zhì)性測試性質(zhì)（2）實質(zhì)性測試時間（3）實質(zhì)性測試范圍是否較低控制風險水平法利用步驟第45頁符合性測試性質(zhì)（程序）、時間、范圍為了更加好實現(xiàn)審計總目標，只對那些有利于預防或發(fā)覺和糾正會計報表認定產(chǎn)生重大錯報或漏報控制進行符合性測試項目時間利用符合性測試程序同時符合性測試了解內(nèi)部內(nèi)控時在主要證實法下，使注冊會計師評價控制風險估價水平處于略低于最高水平到中等水平范圍1檢驗交易和事項憑證；2問詢并實地觀察未留下審計軌跡內(nèi)部控制運行情況；3重新執(zhí)行相關(guān)內(nèi)部控制程序追加符合性測試在外勤工作中主要證實法計劃符合性測試在外勤工作中在較低控制風險估價水平法下，取得證據(jù)足以支持評價一些認定控制風險為中等或低水平第46頁雙重目測試注冊會計師在期中工作時，可針對相同交易同時執(zhí)行符合行測試和一些詳細實質(zhì)性測試，以檢驗出報表中主要錯誤或漏報第47頁7-3內(nèi)部控制評審評審內(nèi)部控制系統(tǒng)風險水平

高信賴程度

中信賴程度

低信賴程度

第48頁控制風險評價概念評價內(nèi)控制度風險水平控制風險水平即能夠用低、中、高概念來加以表示，也能夠?qū)⒖刂骑L險量化為百分比表示。審計人員要利用專業(yè)判斷來評價評價結(jié)果對實質(zhì)性測試影響第49頁某工廠分4個車間，每一車間約有工人250人，每日開工8小時，必要時部分工人需加班工作。工人上下班都有計時鐘打卡，考勤登記由勞開工資部門登記，每個月匯總后交財務部門編工資單，出納員發(fā)放工資。該廠發(fā)加班費處理原程序以下：工人加班由車間主任決定，每個月由車間主任開列清單，直接送至財務部門。財務部門依據(jù)上述清單直接計算加班費，填入工資單，直接送交出納。出納員將各人應得工資以現(xiàn)金裝入封袋后，連同工資表交給車間主任發(fā)放，由工人在工資單上簽收或代簽。要求：（1）依據(jù)上述發(fā)加班費情況，請說明該廠內(nèi)部會計控制上存在問題，以及可能發(fā)生