會計法律制度研究綜述

會計法律制度研究綜述

在某種程度上，市場經(jīng)濟(jì)是法律經(jīng)濟(jì)。作為人類經(jīng)濟(jì)活動有機(jī)組成部分的會計,必然是經(jīng)濟(jì)法制關(guān)注的對象。改革開放以來,我國法學(xué)界對會計法律制度的研究,可謂成果頗豐,并對推動我國會計立法及其完善作出了應(yīng)有的貢獻(xiàn)。但是,與我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的速度及經(jīng)濟(jì)學(xué)界對會計法律制度的研究相比,法學(xué)界的研究略顯消極和滯后。最近,美國的“安然”事件不僅在經(jīng)濟(jì)學(xué)界引起了軒然大波,1在法學(xué)界也引起了強(qiáng)烈震動。本文借鑒經(jīng)濟(jì)學(xué)界近期的一些研究成果,從會計法律制度的理論基礎(chǔ)、會計法律制度的歷史演進(jìn)和我國會計法律制度的完善思路三個方面,對會計法律制度的最新研究動向作了一定的歸納和評析,期能拋磚引玉。一、會計法律制度指導(dǎo)思想及基本原則的確立會計作為一種社會文明,其價值基礎(chǔ),既是會計理論的邏輯起點,也是會計法律制度的社會前提。因此,研究會計的價值基礎(chǔ),不僅在理論上可以為會計法律制度的形成和發(fā)展找到依據(jù),而且在實踐上還可對會計法律制度指導(dǎo)思想及基本原則的確立提供指導(dǎo)。人們對于會計的價值基礎(chǔ)在不同的時代、不同的文化傳統(tǒng)和不同的制度背景下有不同的認(rèn)識。“傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)模式下,人們對財務(wù)從不同角度進(jìn)行了界定,形成了貨幣收支活動論、分配關(guān)系論、資金運動論、資本要素配置論等多種觀點”。自20世紀(jì)60年代起,西方一些國家的學(xué)者在會計基本理論的研究中,創(chuàng)設(shè)了較有代表性的兩種觀點,并形成了兩個流派:即受托責(zé)任學(xué)派和決策有用學(xué)派;在我國,理論界目前并無權(quán)威的理論,但一些學(xué)者的主張也頗值得注意。(一)對會計管理方面的不足,主要表現(xiàn)為基于現(xiàn)代公司的治理結(jié)構(gòu),受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為,由于社會資本所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)相分離,必然造就資本所有者與經(jīng)營者(企業(yè)家)之間的委托關(guān)系,在這種關(guān)系中,受托經(jīng)營者應(yīng)當(dāng)對委托者盡忠誠、勤勉的義務(wù),而向受托者解釋、說明其活動及結(jié)果,則是這種義務(wù)的重要體現(xiàn)。因此,會計的目標(biāo)就是向資源的提供者報告資源受托管理的情況。據(jù)此,受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為,為了有效地協(xié)調(diào)委托和受托的關(guān)系,客觀、公正地反映受托責(zé)任的履行情況,就必須強(qiáng)調(diào)以下原則:其一,在會計信息質(zhì)量方面應(yīng)強(qiáng)調(diào)客觀性,在會計確認(rèn)上只確認(rèn)企業(yè)實際已發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項。該學(xué)派主張,只有完善的會計系統(tǒng)和會計制度才能確保會計實務(wù)的正確性,因此這種確認(rèn)必須以會計系統(tǒng)和會計制度的整體完整性為基礎(chǔ);其二,在會計計量上,由于歷史成本具有客觀性和可驗證性,因此堅持采用歷史成本計量模式以有效反映受托責(zé)任的履行情況;其三,在會計報表方面,由于經(jīng)營業(yè)績是委托者最關(guān)心的一個方面,因此收益表的編制顯得尤為重要。受托責(zé)任理論以所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離為依托,以委托關(guān)系為紐帶,通過強(qiáng)調(diào)受托者的義務(wù),將會計現(xiàn)象納入現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)之中,這對于厘清投資者與經(jīng)營者之間的關(guān)系,強(qiáng)化經(jīng)營者的義務(wù),無疑具有重要的意義。但是,受托責(zé)任理論也有相當(dāng)?shù)娜毕?如我國學(xué)者在評析受托責(zé)任學(xué)派的理論時,就曾指出該理論的三大缺陷:首先,受托責(zé)任學(xué)派強(qiáng)調(diào)會計系統(tǒng)和會計制度的整體完整性,認(rèn)為只有完善的會計系統(tǒng)和會計制度才能確保會計實務(wù)的正確性,但會計系統(tǒng)和會計制度內(nèi)容復(fù)雜,保證兩者的完善性這一提法比較抽象,一旦實務(wù)中出現(xiàn)問題,則難以確定問題的根源,造成眾說紛紜、難以統(tǒng)一的局面。其次,在會計處理上,由于受托責(zé)任學(xué)派強(qiáng)調(diào)客觀性勝于相關(guān)性,因此要求采用歷史成本計量模式。雖然歷史成本模式有其自身的優(yōu)勢,但會計作為一種服務(wù),應(yīng)隨時注意適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化,忽視市場的變化,只能使會計學(xué)這門學(xué)科墨守陳規(guī),而弱化其服務(wù)功能;再次,在會計信息方面,受托責(zé)任學(xué)派很少會顧及到資源委托者以外的信息需求,按照這一思想,會計人員往往難以體會潛在投資者的利益和要求,因而容易逐漸喪失完善會計信息的積極性,也難以進(jìn)一步提高會計信息的質(zhì)量。(二)會計的制定應(yīng)提供決策的信息決策有用學(xué)派提出了將會計信息的使用者、會計信息的用途、會計信息的質(zhì)量要求和經(jīng)濟(jì)決策聯(lián)系起來的會計思想,認(rèn)為會計的首要目標(biāo)乃是為了“作出關(guān)于利用有限資源的決策,包括確定重要的決策領(lǐng)域以及確定目的和目標(biāo)”而提供有關(guān)的信息。易言之,會計是資源利用決策的基礎(chǔ),是為資源利用決策服務(wù)的。1978年,美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會在其《財務(wù)會計概念公告》中,對財務(wù)報表的目標(biāo)作了如下分析:(1)財務(wù)報告應(yīng)提供對現(xiàn)在和可能的投資者、債權(quán)人以及其他使用者作出合理的投資、信貸及類似決策有用的信息;(2)財務(wù)報告應(yīng)提供有助于現(xiàn)在和可能的投資者、債權(quán)人以及其他使用者評估來自銷售、償付到期證券或借款等的實得收入的金額、時間分布和不確定的信息;(3)財務(wù)報告應(yīng)能提供關(guān)于企業(yè)的經(jīng)濟(jì)資源、對這些經(jīng)濟(jì)資源的要求權(quán)(企業(yè)把資源轉(zhuǎn)移給其他主體的責(zé)任及業(yè)主權(quán)益)、以及使資源和對這些資源要求權(quán)發(fā)生變動的交易、事項和情況影響的信息。顯然,與受托責(zé)任學(xué)派僅將會計解析為資本擁有者與資本管理者之間的制約關(guān)系不同,決策有用學(xué)派看重的是會計與資源利用決策之間的聯(lián)系,并以此解構(gòu)會計的價值?！案爬▉碚f,在決策有用學(xué)派看來,會計的目標(biāo)就是向信息使用者提供有利于其決策的會計信息,它強(qiáng)調(diào)會計信息的相關(guān)性和有用性”。對于決策有用學(xué)派的主張,我國有的學(xué)者指出,由于其以高度發(fā)達(dá)的資本市場為經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ),因而其效用必然也就有一定的局限。例如在我國,由于大量非流通股的存在,我國資本市場尚未在企業(yè)資本籌集過程中發(fā)揮主要作用,企業(yè)的經(jīng)營活動也并非完全以資本市場為導(dǎo)向,而眾多的潛在投資者也僅僅是通過會計信息來初步了解一下上市公司而已,遠(yuǎn)遠(yuǎn)談不上決策。因此,我國如果按照決策有用的思路來構(gòu)建會計目標(biāo)必然會遇到相當(dāng)?shù)睦щy。(三)“節(jié)約交易費用”與“公共產(chǎn)品”鑒于國外兩種理論的不足,有學(xué)者主張,我國應(yīng)從產(chǎn)權(quán)理論的角度出發(fā),將會計目標(biāo)明確確立為“節(jié)約交易費用”。這種主張首先從法學(xué)角度分析了產(chǎn)權(quán)的定義,進(jìn)而推論一切對企業(yè)具有任何形式排他性的某種權(quán)利的個人或組織都是企業(yè)的投資主體:投資者對企業(yè)擁有所有權(quán),債權(quán)人對企業(yè)擁有排他性的只能由自己行使的債權(quán),政府對企業(yè)擁有稅收征管權(quán)等,因而我們可以明確投資者、債權(quán)人、政府都是企業(yè)的產(chǎn)權(quán)主體,同時,資本市場上廣大的資金供應(yīng)者也可看作企業(yè)潛在的產(chǎn)權(quán)主體。在此推論的基礎(chǔ)上,該學(xué)說認(rèn)為,會計應(yīng)該是為這些現(xiàn)實的或潛在的產(chǎn)權(quán)主體服務(wù)的。另外,根據(jù)產(chǎn)權(quán)理論,雖然市場交易能協(xié)調(diào)分工,但要完成市場交易是需要費用的,而且有些時候這些交易費用非常巨大,正因為如此,企業(yè)作為一種有別于市場的協(xié)調(diào)分工的組織形式乃應(yīng)運而生。雖然用企業(yè)方式協(xié)凋分工以完成交易也需要支出費用,但因為企業(yè)方式的交易費用低于市場方式的交易費用,即節(jié)約交易費用乃是企業(yè)出現(xiàn)的原因。科斯定理告訴我們:在產(chǎn)權(quán)明確界定的前提下,如果交易費用為零,那么自由交易的結(jié)果會使資源配置達(dá)到最優(yōu)。又據(jù)科斯第二定理,在存在交易費用即交易費用為正的情況下,不同的產(chǎn)權(quán)界定會影響最終的資源配置。從會計學(xué)角度看,會計對產(chǎn)權(quán)的基本功能正好在于明晰產(chǎn)權(quán)及保護(hù)產(chǎn)權(quán),而明晰產(chǎn)權(quán)與產(chǎn)權(quán)界定有著必然的聯(lián)系。正因為如此,會計信息在是否具有客觀性、公允性、相關(guān)性等方面以及是否按照必要的程序進(jìn)行披露方面,影響著會計信息交換過程中交易費用的大小,并最終影響著市場資源的配置。但是,隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,企業(yè)現(xiàn)實的和潛在的產(chǎn)權(quán)主體日益復(fù)雜多樣,各產(chǎn)權(quán)主體為了節(jié)約交易費用而必然要求會計提供客觀、公允和相關(guān)的信息。由此得出的結(jié)論是:會計作為“節(jié)約各產(chǎn)權(quán)主體交易費用”的目標(biāo)始終貫穿著整個經(jīng)濟(jì)的發(fā)展中。其實,“節(jié)約交易費用”理論與我國一些學(xué)者將會計信息定性為公共產(chǎn)品觀點,有相當(dāng)?shù)穆?lián)系。如有人認(rèn)為:“在公開上市交易的股份有限公司中,股權(quán)交易使得股東經(jīng)常處于變動的狀態(tài),以至很難辨明公司的股東是哪些人,最終形成所謂的‘委托者’虛位。在此種情況下,任何人都有可能成為公司的股東(即所謂的潛在的投資者),因而他們也都有權(quán)獲得公司的會計信息,正是從這個意義上來講,會計信息已經(jīng)由‘私益產(chǎn)品’演變?yōu)椤伯a(chǎn)品”’。這種觀點可以說是“節(jié)約交易費用”理論的另一種解說。不過,須說明的是,我國學(xué)界關(guān)于會計理論基礎(chǔ)的認(rèn)識,可謂觀點紛呈,且不論是“節(jié)約交易費用”理論還是“公共產(chǎn)品”理論,在我國都未成為主流思想,相關(guān)的討論也許才剛剛開始。看來,會計的理論基礎(chǔ),是一個認(rèn)識論的問題,不論采用哪一種觀點,都說明一個最起碼的問題:即會計是人類經(jīng)濟(jì)活動的不可或缺的組成部分,而這恰好構(gòu)成了會計及其法律制度的客觀基礎(chǔ)。二、大陸法系“法典式會計制度”的立法會計是信息產(chǎn)品的制作過程,它具有技術(shù)性、規(guī)范性、交流性等特點,而會計本身又執(zhí)行著重要的內(nèi)部控制職能,加之會計本身需要外部的有效監(jiān)督,因此,會計的法制化是會計文明發(fā)展的必由之路。無論在國外還是在國內(nèi),會計立法均已成為法制的重要組成部分。大陸法系的會計制度是“法典式會計制度”。其中,以法國和德國為典型代表。1808年《法國商法典》的頒行,標(biāo)志著民法與商法分立的嶄新格局的形成。商人會計或商業(yè)會計是《商法典》的重要篇章,它具體涉及到會計制度中的各個主要方面,從而以正式法律的形式確立了會計制度的重要地位,體現(xiàn)了“法典式會計制度”的特色。1966年,法國頒布了《商事公司法》,該法進(jìn)一步完善了會計方面的規(guī)范,使之更加具體化和系統(tǒng)化,使《商法典》中有關(guān)會計方面的法規(guī)具有切實性與可操作性。其中會計規(guī)范內(nèi)容的具體范圍已涉及到財務(wù)報表的格式及其報表合并、計價方法變更之合法程序、固定資產(chǎn)折舊與各種準(zhǔn)備金的提取、各種損失的彌補(bǔ),以及處理會計、審計事項的法定性原則等等。此外,法國近代至現(xiàn)代所制定的《破產(chǎn)法》也始終與以上法律相呼應(yīng)、相配合,并在對公司的審計方面把會計、審計乃至公司財務(wù)管理問題統(tǒng)一起來。值得注意的是,1945年法國經(jīng)濟(jì)與財政部組建成立了會計標(biāo)準(zhǔn)化委員會,1957年更名為“國家會計審議委員會”。這個組織由法律、經(jīng)濟(jì)和會計職業(yè)團(tuán)體方面的代表組成,為官方正式機(jī)構(gòu)。該委員會不僅主持與修訂了“統(tǒng)一會計方案”,而且還根據(jù)“統(tǒng)一會計方案”制定了“行業(yè)會計方案”?！敖y(tǒng)一會計方案”于1947年9月經(jīng)獲得批準(zhǔn)并正式頒布,適用于公營企業(yè)。在1957年修訂時,其適用范圍有了重大調(diào)整,既適用于公營企業(yè),也適用于私營企業(yè)。此后,為了與歐共體成員國的會計制度進(jìn)行協(xié)調(diào),“統(tǒng)一會計方案”又作了多次修訂。1996年,法國又進(jìn)一步著手會計制度的改革。1998年在原“國家會計審議委員會”的基礎(chǔ)上,組建了新的組織機(jī)構(gòu)——“會計管理委員會”。該機(jī)構(gòu)一成立即于當(dāng)年完成了對原“統(tǒng)一會計方案”的全面修訂。修訂后的“統(tǒng)一會計方案”最終交由經(jīng)濟(jì)與財政部批準(zhǔn),并從2000年1月1日起在全國執(zhí)行。大陸法系“法典式會計制度”的另一個典型代表是德國。德國《商法典》是依據(jù)德國《民法典》的一般原則制定的特殊法律。該法較為詳盡地設(shè)計了會計規(guī)范,并最終促成了以憲法為根本、以民商法典為支柱的德國會計法律體系的形成。1985年,為與歐共體的公司法相協(xié)調(diào),德國對會計規(guī)范進(jìn)行了一次重大調(diào)整,將原主要規(guī)定在第一篇中的規(guī)范調(diào)整到第三編“商業(yè)賬簿”之中,而第三編對會計所作的規(guī)定十分詳細(xì)、具體和系統(tǒng),其篇幅竟占到了整個商法典的三分之一。其主要內(nèi)容包括:(1)明確了簿記的原則與記載責(zé)任,以及在賬務(wù)處理方面的原則性要求;(2)關(guān)于正確編制公司財產(chǎn)目錄的規(guī)定;(3)關(guān)于會計期間與統(tǒng)一貨幣量度的規(guī)定;(4)關(guān)于按會計期間進(jìn)行決算中的會計報表編制的系統(tǒng)規(guī)定;(5)關(guān)于資產(chǎn)計價與費用攤銷的規(guī)定;(6)關(guān)于會計確認(rèn)、計量與記錄,以及會計信息質(zhì)量的規(guī)定;(7)關(guān)于會計文件保存方面的規(guī)定等等。這些規(guī)定充分體現(xiàn)了大陸法系“法典式會計制度”的特色。此后,德國的會計制度又經(jīng)過多次的改革和修訂,使得德國的“法典式會計制度”與法國的“法典式會計制度”在立法格局和體系方面保持一致。英美法系會計制度雖呈現(xiàn)出與大陸法系會計制度的不同特點,但也有許多相似之處。英國的《公司法》是會計法律制度的載體。1844年頒布的《股份公司法》,是英國公司法產(chǎn)生的歷史開端。該法依據(jù)1841-44年間股份公司審批委員會的報告,尤其是依據(jù)該委員會所確定的關(guān)于會計賬目處理原理及財務(wù)報表編制的一般性原則,規(guī)定了有關(guān)會計與審計的條款;同時,為防止經(jīng)濟(jì)“泡沫”,尋求市場安全,該法還專門規(guī)定了公司設(shè)立時的審計程序,規(guī)定公司必須設(shè)置賬簿并正確登記賬簿,正確編制資產(chǎn)負(fù)債平衡表并提交股東大會。該法還要求公司的賬目與報表必須通過監(jiān)事審查,且負(fù)責(zé)審查的人員必須是在當(dāng)時已具有特許會計師證書的會計師,其所作的審計報告應(yīng)在股東大會上宣讀并存檔保管。此外,該法還特別強(qiáng)調(diào)公示主義原則,即凡公司設(shè)立情況應(yīng)當(dāng)一律向社會公開。1948年《公司法》,開辟了英國《公司法》的新時代。該法從個人本位轉(zhuǎn)向社會本位,明確強(qiáng)調(diào)公司的“社會責(zé)任”;與此相應(yīng),詳細(xì)規(guī)定了公司的會計規(guī)范,對會計報表的編制、披露與審計提出了嚴(yán)格的要求,并賦予這些要求以強(qiáng)制執(zhí)行效力。1948年《公司法》有關(guān)會計、審計及財務(wù)方面的規(guī)范在英國會計法律制度體系中占有十分重要的地位。20世紀(jì)30年代中期,受美國的影響,英國開始研究會計準(zhǔn)則方面的問題。1942年,英格蘭及威爾士特許會計師協(xié)會(ICAEW)發(fā)布了“會計原則建議書”。此后,這種建議書的發(fā)布一直持續(xù)到1946年。建議書屬于建議性質(zhì)的,不具有規(guī)定性約束力。60年代中期,由于在英國公司之間發(fā)生了一系列兼并與并購事件,會計實務(wù)出現(xiàn)了一系列新的問題。1970年ICAEW發(fā)表了“二十世紀(jì)七十年代會計準(zhǔn)則意向書”,并于當(dāng)年建立了“會計準(zhǔn)則籌劃委員會”(ASSC),專門負(fù)責(zé)制定會計準(zhǔn)則的準(zhǔn)備工作。1976年,在蘇格蘭和愛爾蘭特許會計師協(xié)會等加盟的基礎(chǔ)上,英國成立了由六大職業(yè)會計團(tuán)體組成的“會計職業(yè)團(tuán)體協(xié)商委員會”(CCAB),同時將原來的ASSC更名為“會計準(zhǔn)則委員會”(ASC)。至此,由ASC負(fù)責(zé)制定會計準(zhǔn)則草案,而由CCAB正式批準(zhǔn)和發(fā)布。該組織成立后所發(fā)布的數(shù)十個“標(biāo)準(zhǔn)會計實務(wù)公告”(SSAPs),為英國會計準(zhǔn)則的建立奠定了基礎(chǔ)。1990年英國建立了一個部分帶有官方色彩的、具有半獨立性的新的“會計準(zhǔn)則委員會”(ASB)取代了ASC的工作。ASB從90年代初至2000年底先后共發(fā)布了19個“財務(wù)報告準(zhǔn)則”。目前,ASB一方面繼續(xù)修訂原ASC發(fā)布的“標(biāo)準(zhǔn)會計實務(wù)公告”,另一方面又根據(jù)需要不斷發(fā)布新的“財務(wù)報告準(zhǔn)則”,并加強(qiáng)了與國際會計準(zhǔn)則委員會(1ASC)的合作,在會計準(zhǔn)則制定中充分反映會計準(zhǔn)則國際化的要求。在美國,會計法律制度建立深受英國法的影響。然而,隨著世界經(jīng)濟(jì)中心的逐漸轉(zhuǎn)移,美國的法律制度建設(shè)出現(xiàn)了后來居上的發(fā)展勢頭。在會計法律制度建設(shè)方面,美國很快走在了英國的前面,并開始對英國產(chǎn)生影響。盡管美國于20世紀(jì)初已經(jīng)認(rèn)識到統(tǒng)一會計規(guī)范重要意義,如美國聯(lián)邦儲備委員會曾于1917年發(fā)布《統(tǒng)一會計》文獻(xiàn),1921年發(fā)布《預(yù)算與會計法案》,但就總體上看,20世紀(jì)30年代以前,美國的會計可以說處于自由放任時期,會計、審計活動多以經(jīng)驗判斷為基礎(chǔ),缺乏統(tǒng)一的會計、審計規(guī)范。1929-1933年美國經(jīng)濟(jì)大危機(jī)既充分暴露了美國在證券立法方面所存在的嚴(yán)重問題,同時也充分暴露了會計與審計制度的嚴(yán)重缺失。面對沉痛的教訓(xùn),美國率先于1933年和1934年分別頒布了《證券法》與《證券交易法》。為配合證券法的實施,美國開始醞釀會計制度的改革。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB),通過發(fā)布《財務(wù)會計準(zhǔn)則公告》(自1973年到2000年底止共計發(fā)布了這類公告140號)、《財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會公告解釋》、《財務(wù)會計概念公告》以及《財務(wù)會計委員會的技術(shù)公報》等,逐步構(gòu)筑起了美國會計準(zhǔn)則的基本體系,并確立了它的權(quán)威性。在我國,從新中國建立之時起,即頒布了許多會計法規(guī),不過,進(jìn)行法典式的會計立法則肇端于改革開放之初。1980年8月我國開始起草會計法,1985年1月21日《中華人民共和國會計法》(以下簡稱《會計法》)由第六屆全國人大常委會第九次會議,并頒布實施?！稌嫹ā返膶嵤?對于規(guī)范會計行為、促進(jìn)會計工作的發(fā)展、為經(jīng)濟(jì)建設(shè)服務(wù),發(fā)揮了積極作用。但是,隨著改革開放的深入和社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,《會計法》的一些規(guī)定已不能適應(yīng)新形勢的需要。如:實踐中出現(xiàn)的會計電算化問題、代理記賬問題等,《會計法》即沒有相應(yīng)的規(guī)范調(diào)整。要適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的需要,就需要對《會計法》作必要的修改和補(bǔ)充。1993年12月29日,第八屆全國人大常委會第五次會議通過并公布了《關(guān)于修改〈中華人民共和國會計法〉的決定》。修改和補(bǔ)充的內(nèi)容包括:(1)確立會計工作在發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟(jì)中的地位和作用;(2)擴(kuò)大《會計法》的適用范圍,將《會計法》的適用范圍由原來的“國營企業(yè)事業(yè)單位、國家機(jī)關(guān)、社會團(tuán)體、軍隊”擴(kuò)大到“國家機(jī)關(guān)、社會團(tuán)體、企業(yè)、事業(yè)單位、個體工商戶和其他組織”;(3)強(qiáng)調(diào)單位領(lǐng)導(dǎo)人對會計資料合法、真實、準(zhǔn)確、完整負(fù)責(zé),并規(guī)定了單位領(lǐng)導(dǎo)人在會計監(jiān)督中的責(zé)任,特別是對決定性的經(jīng)濟(jì)收支要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任;(4)完善會計制度,主要對記賬本位幣、用電子計算機(jī)進(jìn)行會計核算以及代理記賬等問題作了相應(yīng)規(guī)定或?qū)υ幸?guī)定作了進(jìn)一步完善;(5)進(jìn)一步明確了違反會計法的法律責(zé)任。由于改革開放步伐的加快、市場經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展,我國的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了重大的變化,會計涉及的范圍不斷擴(kuò)展,投資者、債權(quán)人、社會公眾以及政府管理部門對會計信息的需求迅速增長,《會計法》作為調(diào)整會計關(guān)系的基本法和指導(dǎo)會計工作的基本準(zhǔn)則,需要適應(yīng)新的形勢,并不斷自我完善。有鑒于此,財政部和國務(wù)院法制辦公室從1998年5月開始,對修訂會計法進(jìn)行了專門的調(diào)查研究,形成《會計法(修訂草案)》。該草案在充分考慮中國的具體國情之上,還吸收和借鑒了國際上主要國家會計立法的通行做法和原則精神。此外,國務(wù)院法制辦公室專門會同有關(guān)執(zhí)法部門研究了懲治會計犯罪問題,草擬了《關(guān)于懲治會計犯罪的補(bǔ)充規(guī)定(草案)》,加強(qiáng)對做假賬,指使、強(qiáng)令做假賬等犯罪的處罰力度。1999年10月31日,九屆人大常委會第十二次會議通過了《會計法(修訂草案)》,修改后的《會計法》于2000年7月1日開始施行。第二次修改并重新發(fā)布的《會計法》,共7章52條。與修訂前的《會計法》(6章30條)相比,修改了20條,增加了30條,刪除或合并了8條,未作修改的只有1條,同時增加了一章即第3章“公司、企業(yè)會計核算的特別規(guī)定”。修訂后的《會計法》,在內(nèi)容上主要有以下一些重大變化:(1)規(guī)范了會計行為。會計行為是指經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項的確認(rèn)、計量、記錄和報告的行為。修訂后的《會計法》在立法宗旨中突出強(qiáng)調(diào)“規(guī)范會計行為,保證會計資料真實、完整”的要求。(2)強(qiáng)化了單位負(fù)責(zé)人的會計責(zé)任。據(jù)修訂后的《會計法》第四條和第21條的規(guī)定,單位負(fù)責(zé)人為本單位會計負(fù)有以下義務(wù):一是明確單位負(fù)責(zé)人必須對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負(fù)責(zé);二是規(guī)定單位負(fù)責(zé)人必須在對外報送的財務(wù)會計報告上簽名并蓋章,并承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任;三是規(guī)定單位負(fù)責(zé)人應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)部管理,保證會計機(jī)構(gòu)、會計人員依法履行職責(zé)。如果單位會計工作中出現(xiàn)違法行為,除追究直接責(zé)任人員的法律責(zé)任外,還要追究單位負(fù)責(zé)人的責(zé)任。(3)對公司、企業(yè)的會計核算作出專門規(guī)定。公司、企業(yè)的會計工作尤其是會計核算工作,是我國會計工作最重要的組成部份。修訂后的《會計法》增設(shè)了一章,對公司、企業(yè)的會計核算作出了特別規(guī)定:一是規(guī)定公司、企業(yè)的會計核算必須根據(jù)實際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項按照規(guī)定確認(rèn)、計量和記錄資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入費用、成本和利潤;二是對容易導(dǎo)致會計失真、失實的主要行為作出禁止性規(guī)定。(4)重構(gòu)了會計監(jiān)督體系。我國的會計監(jiān)督體系包括單位內(nèi)部監(jiān)督、社會監(jiān)督和政府監(jiān)督,修訂后的《會計法》,根據(jù)我國社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)行,賦予了會計監(jiān)督體系新的內(nèi)涵和內(nèi)容。第一,對于單位內(nèi)部監(jiān)督,突出了內(nèi)部控制的要求,體現(xiàn)了“單位負(fù)責(zé)人對法律負(fù)責(zé)、單位其他人員對單位負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)”的基本精神;第二,對于社會監(jiān)督,重申了注冊會計師的社會監(jiān)督作用,同時,賦予任何單位和個人對違法會計行為的檢舉權(quán);第三,對于國家監(jiān)督,明確了財政部門為會計工作的監(jiān)督檢查部門,并對財政部門與審計、稅務(wù)、人民銀行等其他政府部門監(jiān)督檢查有關(guān)單位會計資料的職責(zé)權(quán)限作出了規(guī)定,既強(qiáng)化了國家監(jiān)督的力度,也避免了權(quán)責(zé)交叉和重復(fù)查賬。(5)加大了對違法行為的懲治力度。新修訂的《會計法》不僅具體列舉了各種違法會計行為,增加操作性,強(qiáng)化了對違法行為的懲治力度,而且對行政責(zé)任的具體形式也作了明確的規(guī)定,包括:對違法單位予以通報、處以罰款;對違法單位直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他責(zé)任人員處以罰款;對違法單位的國家工作人員給予行政處分;對違法的會計人員吊銷其會計從業(yè)資格證書等;此外,強(qiáng)調(diào)刑事責(zé)任,規(guī)定對觸犯刑律的會計行為,要依法追究刑事責(zé)任。(6)強(qiáng)化了會計從業(yè)資格管理。規(guī)定從事會計工作的人員必須取得會計從業(yè)資格證書;規(guī)定擔(dān)任會計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人(會計主管人員)應(yīng)當(dāng)符合法定的任職資格。三、我國會計立法的滯后與不足應(yīng)當(dāng)說,自改革開放以來,我國的會計制度改革取得了輝煌的成就。甚至在國際上,“中國的會計改革已得到國際會計界的廣泛認(rèn)可,已有‘轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)國家會計改革成功典范’的贊譽(yù)”。與此相應(yīng),我國的會計立法已取得了豐碩成果。然而,隨著國內(nèi)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和對外開放的深化,立法的滯后與不足也逐漸顯露出來。如何克服現(xiàn)行制度的不足,完善我國會計立法,找準(zhǔn)我國會計制度的發(fā)展方向,是目前會計法學(xué)研究的熱點問題。(一)會計監(jiān)管體系的體系構(gòu)建由于人們對監(jiān)管性質(zhì)的認(rèn)識有所不同,因而立法上形成了不同的監(jiān)管模式。從總的方面來看,會計監(jiān)管模式可分為行業(yè)自律、政府主導(dǎo)以及政府監(jiān)管與行業(yè)自律相結(jié)合三種模式。[9,10,13,14,19,20]美國會計監(jiān)管模式是行業(yè)自律型監(jiān)管模式,這種模式曾為世界上不少國家和地區(qū)效仿。我國有學(xué)者一度甚至認(rèn)為中國會計監(jiān)管也應(yīng)學(xué)習(xí)美國,讓會計職業(yè)界自律管理。但是,實踐證明,單靠會計職業(yè)界的自律是很難保證會計實務(wù)不偏離其基本目標(biāo)。2002年7月30日,針對“安然”等一些會計和審計失效的嚴(yán)重事件,美國總統(tǒng)布什簽署了一項旨在結(jié)束“低道德標(biāo)準(zhǔn)和虛假利潤時代”的會計和公司改革法案,提出CPA(注冊公共會計師)行業(yè)治理的三條措施:保證CPA的獨立性、加強(qiáng)CPA行業(yè)自律和強(qiáng)化CPA法律責(zé)任。按法案要求,美國將建立一個獨立的帶有公共監(jiān)管性質(zhì)的會計監(jiān)管機(jī)構(gòu),從而形成了“準(zhǔn)政府會計監(jiān)管”模式。與行業(yè)自律型相反,政府主導(dǎo)型并不看中行業(yè)自律的意義,而強(qiáng)調(diào)和突出國家在會計監(jiān)管中的作用。另一種模式是政府監(jiān)管與自律相結(jié)合的模式。其特點在于既發(fā)揮政府在會計監(jiān)管中的作用,也重視自律監(jiān)管的功能。實際上,前述美國的改革法案,也有向這種模式靠攏的趨勢。對于我國應(yīng)當(dāng)采何種會計監(jiān)管模式,大體有以下幾種觀點。一種意見為“政府主導(dǎo)的獨立監(jiān)管模式”。構(gòu)建這種監(jiān)管模式時,應(yīng)當(dāng)確保監(jiān)管機(jī)構(gòu)的權(quán)威性、代表性和獨立性。就權(quán)威性而言,可考慮將監(jiān)管機(jī)構(gòu)直接納入國務(wù)院或全國人大的直接領(lǐng)導(dǎo)下,如設(shè)立“國務(wù)院會計監(jiān)管領(lǐng)導(dǎo)小組”或“全國人大會計監(jiān)管領(lǐng)導(dǎo)小組”,小組成員由財政部、經(jīng)貿(mào)委、人總行、證監(jiān)會、審計署等權(quán)威政府部門的有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)組成;代表性可通過吸收政府部門、信息使用者(股權(quán)和債權(quán)提供者)、信息提供者(各種所有制企業(yè))、信息鑒定者(注冊會計師)的代表組成會計監(jiān)管基金會,負(fù)責(zé)監(jiān)管委員會的人事任免和經(jīng)費審批;獨立性要求監(jiān)管委員會的全體成員由專職、高薪的專業(yè)人士組成,經(jīng)費單列,獨立進(jìn)行決策,但會計監(jiān)管基金會保留否決權(quán)。第二種意見為“三位一體模式”。這種意見認(rèn)為:會計監(jiān)管體系應(yīng)該包括會計監(jiān)管立法體系和會計監(jiān)管執(zhí)法體系的兩個方面的含義。會計監(jiān)管的立法體系解決的是會計監(jiān)管的法律建設(shè)問題,它是實現(xiàn)會計監(jiān)管的手段和工具,通常由全國人大常委會負(fù)責(zé)制定法律,由政府有關(guān)部門制定準(zhǔn)則、行政規(guī)章制度,由自律性組織制定其行規(guī)。會計監(jiān)管的執(zhí)法體系需要從會計監(jiān)管活動中各要素之間的互動關(guān)系來體現(xiàn),它主要包括會計監(jiān)管主體、會計監(jiān)管對象以及會計監(jiān)管范圍等問題。這樣的會計監(jiān)管體系框架的構(gòu)建充分體現(xiàn)了“法律規(guī)范、政府監(jiān)管、行業(yè)自律”三位一體的基本思想。另一種意見認(rèn)為,會計監(jiān)管模式的研究不能搞絕對化,片面強(qiáng)調(diào)政府監(jiān)管和行業(yè)自律都是不恰當(dāng)?shù)?。正確的思路應(yīng)首先明確界定政府監(jiān)管與行業(yè)自律在會計監(jiān)管制度中的職責(zé)分工,從組織、法制、措施方法上形成兩者互為制約、互相補(bǔ)充的機(jī)制,這樣才能有效地實現(xiàn)會計監(jiān)管的目標(biāo)。此外,還有一種反對籠統(tǒng)地討論監(jiān)管模式的觀點。認(rèn)為與其籠統(tǒng)地研究會計監(jiān)管模式,不如深入研究會計監(jiān)管的目標(biāo)及其會計監(jiān)管模式轉(zhuǎn)換的標(biāo)準(zhǔn)與途徑等。筆者認(rèn)為,比較而言,三位一體模式既體現(xiàn)了我國的現(xiàn)實,也借鑒了國外行業(yè)自律的經(jīng)驗,應(yīng)有一定的可取性。(二)現(xiàn)行監(jiān)管體制的局限性和改革的必要性監(jiān)管體制與立法有對監(jiān)管本質(zhì)的認(rèn)識和監(jiān)管模式的選擇密切相關(guān)。由于我國現(xiàn)行會計法確立的是政府主導(dǎo)型監(jiān)管模式,因而會計監(jiān)管體制主要涉及到會計監(jiān)管權(quán)的設(shè)定和分配。目前,政府眾多的經(jīng)濟(jì)職能部門都行使著一定的監(jiān)管權(quán)力,多頭監(jiān)管乃是我國會計監(jiān)管體制的基本格局。對于這種監(jiān)管體制,有學(xué)者指出,有必要改革和完善。其理由是:第一,《會計法》關(guān)于執(zhí)法部門的設(shè)計并沒有取得滿意效果,會計領(lǐng)域的多頭管理現(xiàn)象較為突出。其存在的負(fù)面影響,就是權(quán)力沖突(爭著管)或者監(jiān)管真空(都不管)。如,國家審計部門和證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)等都擁有對單位會計核算進(jìn)行監(jiān)督檢查和處罰的權(quán)力,但結(jié)果是出了問題誰都不承擔(dān)責(zé)任。由于《會計法》對財政部門監(jiān)管權(quán)力和責(zé)任的規(guī)定比較籠統(tǒng)和抽象,使其流于形式。第二,《會計法》規(guī)定,對財政部門的工作人員在實施監(jiān)督管理中玩忽職守、循私舞弊的將依法給予行政處分直至追究刑事責(zé)任。但是,法律缺乏對財政監(jiān)督工作的質(zhì)量要求,因而對工作人員玩忽職守的行為難以界定。第三,《會計法》要求財政部門對單位會計核算實施監(jiān)督,而財政部門并沒有針對新的規(guī)定擴(kuò)充人員,因此沒有足夠的力量對轄區(qū)所有單位的會計工作進(jìn)行監(jiān)督。上述觀點,與學(xué)術(shù)界對于現(xiàn)行監(jiān)管體制的評價大同小異,在中國會計學(xué)會第六次全國會員代表大會暨理論研討會上,與會學(xué)者對現(xiàn)行監(jiān)管體制的總體評價,可以歸結(jié)為三點:一是政府監(jiān)管分散;二是社會監(jiān)管乏力;三是內(nèi)部監(jiān)管薄弱。看來監(jiān)管體制的改革是不容置疑的。至于監(jiān)管體制應(yīng)當(dāng)如何建立,理論界也沒有統(tǒng)一的認(rèn)識。一些學(xué)者認(rèn)為,監(jiān)管體制的改革和完善必須解決以下幾個問題:首先要解決法制建設(shè)滯后的問題,要建立適當(dāng)?shù)脑V訟機(jī)制,實行民事賠償責(zé)任追究;完善會計監(jiān)管的法律環(huán)境,提高會計法規(guī)之間的協(xié)調(diào)性;厘清監(jiān)管主體之間的權(quán)責(zé),解決各監(jiān)管部門權(quán)責(zé)不清,職能重疊交錯的問題。其次是要理清會計監(jiān)管思路,突出財政部門的主導(dǎo)地位,促進(jìn)會計監(jiān)管步人規(guī)范化、經(jīng)?；⒑侠砘壍?。再次是切實解決社會普遍存在的一些認(rèn)識誤區(qū),尤其是一些單位負(fù)責(zé)人的抵觸情緒,減少會計監(jiān)管的人為阻力。這些看法對于我國會計法律制度的完善具有重要的啟示意義。(三)會計工作者的管理決策我國現(xiàn)行立法對于會計執(zhí)業(yè)人員在任職資格、職業(yè)道德及法律責(zé)任方面有了一些法律規(guī)定,但是,從實踐來看,這些方面的規(guī)定還有待完善。學(xué)術(shù)界主要從以下幾個方面討論會計人員的執(zhí)業(yè)和監(jiān)管問題:首先,正確定位會計師事務(wù)所注冊會計師的執(zhí)業(yè)范圍?，F(xiàn)行法律規(guī)定,注冊會計師的執(zhí)業(yè)資格經(jīng)過注冊進(jìn)入會計師事務(wù)所,從事審計鑒證及相關(guān)業(yè)務(wù)。在執(zhí)業(yè)過程中,他們將受到財政部門嚴(yán)格的行政監(jiān)督,如果違法違規(guī),將被吊銷執(zhí)業(yè)資格或追究刑事責(zé)任。注冊會計師通過加入注冊會計師協(xié)會成為會員,實行行業(yè)自律。但是,一方面,注冊會計師肩負(fù)著對單位會計的審計、“公證”職責(zé),另一方面,注冊會計師可以從事代理記賬的的業(yè)務(wù)。如果一家事務(wù)所對同一客戶提供代理記賬或管理咨詢,又為其提供外部審計服務(wù),就會出現(xiàn)實踐上的尷尬和立法上的悖論,不符合獨立審計的法律原則。因此,“這一問題應(yīng)在修訂《注冊會計師法》的過程中加以考慮”。其次,建立行業(yè)自律。在我國,依靠財政部門對會計從業(yè)人員的強(qiáng)制性管理,一直是政府維護(hù)會計和市場經(jīng)濟(jì)秩序的重要手段,至于行業(yè)自律并未受到應(yīng)有的重視,目前除注冊會計師外,各單位的會計從業(yè)人員還沒有組建行業(yè)自律組織。但在國外,一些國家對會計從業(yè)人員的管理,除政府行政管理之外,還有行業(yè)自律的要求,如美國、加拿大、英國的管理會計師協(xié)會、財務(wù)分析師協(xié)會等均承擔(dān)著自律的職能?！耙虼?我國從發(fā)展趨勢看,會計從業(yè)人員是否需要行業(yè)自律,實行會員管理,這是值得研究的”。第三,強(qiáng)化會計人員的法律責(zé)任。對于會計執(zhí)業(yè)人員以及對會計負(fù)有直接責(zé)任的單位領(lǐng)導(dǎo),在改造職責(zé)的過程中違反法律,現(xiàn)行法律規(guī)定了相應(yīng)的法律責(zé)任。但是,這些責(zé)任一般僅限于行政責(zé)任和刑事責(zé)任,而且因在認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)等方面缺乏明確性的可操作性,使得責(zé)任的承擔(dān)出現(xiàn)諸多的困難,這在一定程度上降低了違法行為的成本,放縱了制假造假、徇私舞弊、瀆職失職行為的發(fā)生。有學(xué)者指出,“現(xiàn)行《會計法》設(shè)定的責(zé)任人責(zé)任只有行政責(zé)任和刑事責(zé)任,對于責(zé)任人的民事責(zé)任沒作任何規(guī)定。近年來,證券市場會計造假愈演愈烈,投資者迫切需要建立相應(yīng)的法律機(jī)制實現(xiàn)其向會計造假者索取賠償?shù)臋?quán)利。因此,完善會計責(zé)任人的民事責(zé)任制度迫在眉睫”。有學(xué)者又指出:“新修訂的《會計法》,雖然在法律責(zé)任規(guī)定方面有了大的改進(jìn),內(nèi)容也更明確,但真正要對照實施,仍感會計法律責(zé)任界定不清,操作難度較大”。因此,在今后的立法中,對于會計人員責(zé)任的認(rèn)定和科處,法律應(yīng)當(dāng)規(guī)定更加明確、具體的標(biāo)準(zhǔn)。(四)會計監(jiān)管理論為主要防范會計失真提供了對策及制度構(gòu)建會計監(jiān)管是我國理論界目前討論的一個熱點問題。由于我國會計制度面臨新形勢的挑戰(zhàn)(如加入WTO后會計的國際化挑戰(zhàn)),實踐中會計信息失真現(xiàn)象較為突出,因而人們從多個角度探討會計監(jiān)管理論,試圖為會計信息失真提供防范對策及制度構(gòu)建。會計監(jiān)管制度的內(nèi)容涉及到許多方面,目前有關(guān)會計監(jiān)管制度完善問題的研究,主要集中在以下幾個方面:1.工作的干預(yù)功能會計監(jiān)管的定性是會計監(jiān)管制度建立的邏輯起點,對會計監(jiān)管制度的建立和完善具有重要的指導(dǎo)意義。對于會計監(jiān)管的確切含義,理論界至今尚未形成共識。在我國,大體說來主要有三種認(rèn)識:一是“干預(yù)論”。認(rèn)為會計監(jiān)管是指政府或會計職業(yè)團(tuán)體對會計工作的干預(yù),以確保會計工作能夠合理、有序地進(jìn)行。這種觀點強(qiáng)調(diào)會計監(jiān)管是對會計工作的干預(yù)。二是“公證論”。認(rèn)為會計監(jiān)管不僅是對會計工作的一種干預(yù),更是一種對會計工作質(zhì)量的保證。若只把會計監(jiān)管片面地理解為“干預(yù)”,那必然是間接的,而會計監(jiān)管本質(zhì)上要求必須具備經(jīng)常性、全面性和連續(xù)性。因此,“干預(yù)論”存在著不能完整正確表現(xiàn)會計監(jiān)管本質(zhì)特征的不足。三是“博弈論”。認(rèn)為“干預(yù)論”固然存在定義不全的欠缺,但“公證論”也存在著含義不清之處。如,按“公證論”,會計監(jiān)管某種意義上是“審計”的同義詞,這顯然不符合我們討論會計監(jiān)管的初衷和現(xiàn)實背景。會計監(jiān)管的必要性,不只是為了消除委托代理關(guān)系下的“信息不對稱”的消極影響,尤其是解決較為嚴(yán)重的的企業(yè)管理當(dāng)局與投資者、投資者與投資者之間信息不對稱問題,其目標(biāo)也不僅僅是為了解決“會計作假”問題,會計監(jiān)管更主要的是為了彌補(bǔ)市場競爭的先天性缺陷——個體利益膨脹導(dǎo)致整體利益無法實現(xiàn)最優(yōu),而建立的一種讓利益各方進(jìn)行有效博弈的制度。因此,會計監(jiān)管可以看作是一個討價還價的博弈過程,市場的參與者組成各自的聯(lián)盟對監(jiān)管政策及其實施展開談判。筆者認(rèn)為,三種觀點中,監(jiān)管論似更為貼切地反映了會計監(jiān)管的本質(zhì),因為不論是公證論還是博弈論,都貫穿著這樣一種精神:會計監(jiān)管是來自會計本身之外的一種制約,不論這種制約來自利害關(guān)系人、社會中介機(jī)構(gòu),還是來自政府,本質(zhì)上都是對會計的監(jiān)督或干預(yù)。2.“人事觀”和“環(huán)節(jié)觀”會計監(jiān)管包括哪些基本內(nèi)容,是建立健全我國會計監(jiān)管制度必須回答的一個重大現(xiàn)實問題。對于會計監(jiān)管的基本內(nèi)容,學(xué)術(shù)界也有不同的看法,歸納之主要有三種觀點:一是“人事觀”。有學(xué)者從會計事務(wù)與會計人員(職業(yè))兩個方面來概括會計監(jiān)管制度的基本內(nèi)容,其觀點被稱為會計監(jiān)管的“人事觀”。該觀點認(rèn)為:會計監(jiān)管可粗略地分為會計信息披露監(jiān)管和會計職業(yè)監(jiān)管。二是“環(huán)節(jié)觀”。有學(xué)者認(rèn)為,會計監(jiān)管的完整內(nèi)容應(yīng)包括會計與審計兩大環(huán)節(jié)。會計環(huán)節(jié)的監(jiān)管內(nèi)容,主要包括會計處理方法、會計信息披露、會計人員、會計工作制度安排等;而審計環(huán)節(jié)的監(jiān)管內(nèi)容,包括注冊會計師及事務(wù)所、審計程序和方法、審計報告形式等。三是“層面觀”。有學(xué)者從我國以往會計監(jiān)管的實踐出發(fā),概括了我國會計監(jiān)管的基本層面:會計人員監(jiān)管層面、會計制度監(jiān)管層面、會計賬簿監(jiān)管層面、會計票證監(jiān)管層面和會計服務(wù)市場監(jiān)管層面。這五個方面的監(jiān)管,也是對我國實踐經(jīng)驗的總結(jié)。筆者認(rèn)為,上述三種觀點的主要區(qū)別在于各自的視角和側(cè)重點不同,實際上它們都從一定的視角反映了會計監(jiān)管的內(nèi)容;如果能綜合考慮,既考慮人事監(jiān)管,又考慮環(huán)節(jié)監(jiān)管,還顧及層面監(jiān)管,將會對我國會計監(jiān)管制度的完善大有裨益。3.會計實踐中的問題現(xiàn)行法律對于會計內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督都作了一定的規(guī)定。其中,會計委派制引起了人們的廣泛關(guān)注。可以說,會計委派制是我國各地在實踐中自行探索和創(chuàng)造的一種強(qiáng)化會計監(jiān)督措施,是從源頭上防止腐敗的一種有益嘗試。經(jīng)過多年的實踐,很多地區(qū)的會計委派已經(jīng)形成規(guī)模,對本地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展發(fā)揮了積極的作用,取得了顯著成效。由于會計委派制度涉及面廣、政策性強(qiáng),試點工作中,一般是由地方政府直接組織,財政部門負(fù)責(zé)會計人員管理、資格認(rèn)證、業(yè)務(wù)指導(dǎo)等,從而構(gòu)成財政部門會計管理工作的一部分。為了對各地的會計委派進(jìn)行了宏觀指導(dǎo),財政部、監(jiān)察部于2000年9月聯(lián)合印發(fā)了《關(guān)于試行會計委派制度工作的意見》,發(fā)揮了一定規(guī)范作用。但是,“在近年會計委派制度的試點中,也存有一些值得研究的問題,比如,會計委派制度與公司治理、會計委派制度(集中核算)與國庫集中支付制度、委派會計與單位會計的關(guān)系等”,頗值研究。因此,當(dāng)前仍應(yīng)根據(jù)兩部的指導(dǎo)意見,進(jìn)行深入的調(diào)查研究,抓好試點,總結(jié)經(jīng)驗,不斷提高;同時應(yīng)當(dāng)對會計委派的制度建設(shè)進(jìn)行研究,為以后委派制的法律化提供理論指導(dǎo)。(五)會計監(jiān)管缺乏規(guī)范性,責(zé)任規(guī)定不夠明確,缺乏統(tǒng)一的行業(yè)領(lǐng)導(dǎo)與制度規(guī)范目前的法律對于會計、會計監(jiān)管中的法律責(zé)任,已經(jīng)有了許多規(guī)定。但是,無論從立法上還是從實踐上看,都還存在一些問題。首先,如前所述,會計人員的民事責(zé)任缺位是立法上的一大缺陷。第二,司法會計制度不適應(yīng)改革的需要,也是現(xiàn)行法律存在的一個問題?！半S著市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化,會計信息法律責(zé)任的鑒定,開始由司法人員向?qū)I(yè)的法務(wù)會計人員轉(zhuǎn)化。但是我國關(guān)于司法會計方面不僅缺乏完善的理論框架指導(dǎo),而且缺乏統(tǒng)一的行業(yè)領(lǐng)導(dǎo)與制度規(guī)范。例如,司法會計鑒定工作缺乏統(tǒng)一技術(shù)標(biāo)準(zhǔn),嚴(yán)重影響鑒定結(jié)論的科學(xué)性和公正性;司法會計人員缺乏統(tǒng)一的任職資格認(rèn)定,致使各地司法會計人員素質(zhì)不齊;目前多數(shù)司法鑒定人員并不是專職,不具備獨立的身份地位,難以保持鑒定結(jié)論的公正性;司法會計鑒定人員的法律責(zé)任不明.致使鑒定工作的質(zhì)量得不到保證,也不利于保護(hù)鑒