解讀國(guó)稅發(fā)31號(hào)

解讀國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)文獻(xiàn)為了加強(qiáng)從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)公司的公司所得稅征收管理，規(guī)范從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)公司的納稅行為，根據(jù)《中華人民共和國(guó)公司所得稅法》及其實(shí)施條例、《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則等有關(guān)稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定，結(jié)合房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的特點(diǎn)，國(guó)家稅務(wù)總局制訂了《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)公司所得稅解決方法》（國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)），對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的所得稅制度體系進(jìn)行了充足完善。關(guān)注一、合用范疇國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第二條規(guī)定，本方法合用于中國(guó)境內(nèi)從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的公司。這里的公司既涉及，內(nèi)資公司，也涉及外商投資公司。對(duì)外商投資公司而言，國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)對(duì)其財(cái)稅解決的影響很大，需要重點(diǎn)學(xué)習(xí)與把握。我們中稅網(wǎng)的客戶群中不少臺(tái)灣同胞投資公司，如果涉及房地產(chǎn)業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)及時(shí)關(guān)注我網(wǎng)對(duì)新31號(hào)文的釋義和解讀。任何一種公司，只要其從事了房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，就要受到國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)的約束。房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)涉及土地的開發(fā)，建造、銷售住宅、商業(yè)用房以及其它建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品。關(guān)注二、開發(fā)產(chǎn)品竣工條件國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第三條規(guī)定，除土地開發(fā)之外，其它開發(fā)產(chǎn)品符合下列條件之一的，應(yīng)視為已經(jīng)竣工：（一）開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報(bào)房地產(chǎn)管理部門備案。（二）開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用。（三）開發(fā)產(chǎn)品已獲得了初始產(chǎn)權(quán)證明。沿用我們過(guò)去的理解，以上三個(gè)條件如果同時(shí)滿足，以最早的一種為準(zhǔn)。但是國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第三條仍然存在缺點(diǎn)，就是沒(méi)有規(guī)定土地開發(fā)的竣工條件。如果有關(guān)公司開發(fā)土地再行轉(zhuǎn)讓，只能比照普通貨品銷售或者財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓進(jìn)行所得稅解決。國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第四條規(guī)定，公司出現(xiàn)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十五條規(guī)定的情形，稅務(wù)機(jī)關(guān)可對(duì)其以往應(yīng)繳的公司所得稅按核定征收方式進(jìn)行征收管理，并逐步規(guī)范，同時(shí)按《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》等稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行解決，但不得事先擬定公司的所得稅按核定征收方式進(jìn)行征收、管理。這意味著我國(guó)不少地區(qū)對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)硬性規(guī)定必須實(shí)施核定征收的錯(cuò)誤政策必須得到糾正。近來(lái)，某地國(guó)稅機(jī)關(guān)就電話告知某些公司，如果預(yù)計(jì)所得發(fā)生虧損，必須實(shí)施核定征收，而不是查賬征收，顯然是不符正當(dāng)理的。關(guān)注三、收入的解決范疇國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第五條規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范疇為銷售開發(fā)產(chǎn)品過(guò)程中獲得的全部?jī)r(jià)款，涉及現(xiàn)金、現(xiàn)金等價(jià)物及其它經(jīng)濟(jì)利益。公司代有關(guān)部門、單位和公司收取的多個(gè)基金、費(fèi)用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)或由公司開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷售收入；未納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)并由公司之外的其它收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項(xiàng)進(jìn)行管理。其實(shí)代收代繳費(fèi)用與否納入收入管理，對(duì)公司所得稅不會(huì)造成本質(zhì)影響。中稅網(wǎng)財(cái)稅專家王駿提示有關(guān)納稅人還是需要對(duì)代收代繳款項(xiàng)開票流程進(jìn)行必要策劃，畢竟開票還要涉及營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加和土地增值稅。關(guān)注四、收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)沿用了老31號(hào)文的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)規(guī)定，對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)提出了下列特殊規(guī)定：第一、采用一次性全額收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)于實(shí)際收訖價(jià)款或獲得索取價(jià)款憑據(jù)（權(quán)利）之日，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。和普通公司商品銷售幾乎一致。第二、采用分期收款方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或合同商定的價(jià)款和付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。付款方提前付款的，在實(shí)際付款日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。付款方提前付款則實(shí)際付款日確認(rèn)收入，已經(jīng)突破了公司所得稅法實(shí)施條例的規(guī)定，事實(shí)上實(shí)施條例第23條根本沒(méi)有任何允許財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)分期收款業(yè)務(wù)進(jìn)行特殊規(guī)定的授權(quán)，其合理性還需要進(jìn)一步論證。第三、采用銀行按揭方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或合同商定的價(jià)款擬定收入額，其首付款應(yīng)于實(shí)際收到日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。這是實(shí)踐中最普遍存在的收入確認(rèn)模式。第四、采用委托方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按下列原則確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：1.采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按銷售合同或合同中商定的價(jià)款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。2.采用視同買斷方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，屬于公司與購(gòu)置方訂立銷售合同或合同，或公司、受托方、購(gòu)置方三方共同訂立銷售合同或合同的，如果銷售合同或合同中商定的價(jià)格高于買斷價(jià)格，則應(yīng)按銷售合同或合同中商定的價(jià)格計(jì)算的價(jià)款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；如果屬于前兩種狀況中銷售合同或合同中商定的價(jià)格低于買斷價(jià)格，以及屬于受托方與購(gòu)置方訂立銷售合同或合同的，則應(yīng)按買斷價(jià)格計(jì)算的價(jià)款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。3.采用基價(jià)（保底價(jià)）并實(shí)施超基價(jià)雙方分成方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，屬于由公司與購(gòu)置方訂立銷售合同或合同，或公司、受托方、購(gòu)置方三方共同訂立銷售合同或合同的，如果銷售合同或合同中商定的價(jià)格高于基價(jià)，則應(yīng)按銷售合同或合同中商定的價(jià)格計(jì)算的價(jià)款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，公司按規(guī)定支付受托方的分成額，不得直接從銷售收入中減除；如果銷售合同或合同商定的價(jià)格低于基價(jià)的，則應(yīng)按基價(jià)計(jì)算的價(jià)款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。屬于由受托方與購(gòu)置方直接訂立銷售合同的，則應(yīng)按基價(jià)加上按規(guī)定獲得的分成額于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。4.采用包銷方式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，包銷期內(nèi)可根據(jù)包銷合同的有關(guān)商定，參考上述1至3項(xiàng)規(guī)定確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；包銷期滿后尚未出售的開發(fā)產(chǎn)品，公司應(yīng)根據(jù)包銷合同或合同商定的價(jià)款和付款方式確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第十條還規(guī)定，公司新建的開發(fā)產(chǎn)品在尚未竣工或辦理房地產(chǎn)初始登記、獲得產(chǎn)權(quán)證前，與承租人訂立租賃預(yù)約合同的，自開發(fā)產(chǎn)品交付承租人使用之日起，出租方獲得的預(yù)租價(jià)款按租金確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。關(guān)注五、開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)不再視同銷售國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第七條規(guī)定，公司將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈(zèng)、贊助、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分派給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其它企事業(yè)單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品全部權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實(shí)際獲得利益權(quán)利時(shí)確認(rèn)收入（或利潤(rùn)）的實(shí)現(xiàn)。確認(rèn)收入（或利潤(rùn)）的辦法和次序?yàn)椋海ㄒ唬┌幢竟窘诨虮灸甓冉鼇?lái)月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)銷售價(jià)格擬定；（二）由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參考本地同類開發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)公允價(jià)值擬定；（三）按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率擬定。開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率不得低于15%，具體比例由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)擬定。不難看出，開發(fā)出品轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)已經(jīng)不再按照視同銷售解決，公司需要親密關(guān)注，避免給本身增加不必要的納稅負(fù)擔(dān)。關(guān)注六、計(jì)稅毛利率下調(diào)國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第八條規(guī)定，公司銷售未竣工開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅毛利率由各省、自治、直轄市國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局按下列規(guī)定進(jìn)行擬定：開發(fā)項(xiàng)目位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地都市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于15%，以前的規(guī)定是20%.開發(fā)項(xiàng)目位于地及地級(jí)市城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于10%，以前的規(guī)定是15%.開發(fā)項(xiàng)目位于其它地區(qū)的，不得低于5%，以前的規(guī)定是10%.屬于經(jīng)濟(jì)合用房、限價(jià)房和危改房的，不得低于3%，和以前的規(guī)定沒(méi)有差別，但是需要提供有關(guān)主管部門的同意文獻(xiàn)。關(guān)注七、對(duì)預(yù)售期間計(jì)稅毛利實(shí)際征收公司所得稅國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第九條規(guī)定，公司銷售未竣工開發(fā)產(chǎn)品獲得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品竣工后，公司應(yīng)及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算以前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年度公司本項(xiàng)目與其它項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。在年度納稅申報(bào)時(shí)，公司須出具對(duì)該項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際毛利額與預(yù)計(jì)毛利額之間差別調(diào)節(jié)狀況的報(bào)告以及稅務(wù)機(jī)關(guān)需要的其它有關(guān)資料。值得提示納稅人注意的是，總局沒(méi)有任何關(guān)注毛利差別調(diào)節(jié)需要稅務(wù)師事務(wù)所出具鑒證報(bào)告的強(qiáng)制規(guī)定，這個(gè)時(shí)候需要關(guān)注各地對(duì)此做出的具體規(guī)定。關(guān)注八、成本、費(fèi)用扣除的稅務(wù)解決公司在進(jìn)行成本、費(fèi)用的核算與扣除時(shí)，必須按規(guī)定分辨期間費(fèi)用和開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本、已銷開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本與未銷開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本。公司發(fā)生的期間費(fèi)用、已銷開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本、營(yíng)業(yè)稅金及附加、土地增值稅準(zhǔn)予當(dāng)期按規(guī)定扣除。開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本的核算應(yīng)按第四章的規(guī)定進(jìn)行解決。國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)允許土地增值稅按規(guī)定扣除，對(duì)納稅人十分有利。國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第十四條規(guī)定，已銷開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本，按當(dāng)期已實(shí)現(xiàn)銷售的可售面積和可售面積單位工程成本確認(rèn)。可售面積單位工程成本和已銷開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本按下列公式計(jì)算擬定：可售面積單位工程成本=成本對(duì)象總成本÷成本對(duì)象總可售面積已銷開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本=已實(shí)現(xiàn)銷售的可售面積×可售面積單位工程成本公司對(duì)尚未出售的已竣工開發(fā)產(chǎn)品和按照有關(guān)法律、法規(guī)或合同規(guī)定對(duì)已售開發(fā)產(chǎn)品（涉及共用部位、共用設(shè)施設(shè)備）進(jìn)行日常維護(hù)、保養(yǎng)、修理等實(shí)際發(fā)生的維修費(fèi)用，準(zhǔn)予在當(dāng)期據(jù)實(shí)扣除。公司將已計(jì)入銷售收入的共用部位、共用設(shè)施設(shè)備維修基金按規(guī)定移交給有關(guān)部門、單位的，應(yīng)于移交時(shí)扣除。關(guān)注九、配套設(shè)施稅務(wù)解決國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第十七條規(guī)定，公司在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會(huì)所、物業(yè)管理場(chǎng)合、電站、熱力站、水廠、文體場(chǎng)館、幼兒園等配套設(shè)施，按下列規(guī)定進(jìn)行解決：（一）屬于非營(yíng)利性且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或免費(fèi)贈(zèng)與地方政府、公用事業(yè)單位的，可將其視為公共配套設(shè)施，其建造費(fèi)用按公共配套設(shè)施費(fèi)的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行解決。（二）屬于營(yíng)利性的，或產(chǎn)權(quán)歸公司全部的，或未明確產(chǎn)權(quán)歸屬的，或免費(fèi)贈(zèng)與地方政府、公用事業(yè)單位以外其它單位的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算其成本。除公司自用應(yīng)按建造固定資產(chǎn)進(jìn)行解決外，其它一律按建造開發(fā)產(chǎn)品進(jìn)行解決。公司在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的郵電通訊、學(xué)校、醫(yī)療設(shè)施應(yīng)單獨(dú)核算成本，其中，由公司與國(guó)家有關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、單位合資建設(shè)，竣工后有償移交的，國(guó)家有關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、單位予以的經(jīng)濟(jì)賠償可直接抵扣該項(xiàng)目的建造成本，抵扣后的差額應(yīng)調(diào)節(jié)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。關(guān)注十、擔(dān)保金實(shí)際損失才能夠扣除國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第十九條規(guī)定，公司采用銀行按揭方式銷售開發(fā)產(chǎn)品的，凡商定公司為購(gòu)置方的按揭貸款提供擔(dān)保的，其銷售開發(fā)產(chǎn)品時(shí)向銀行提供的確保金（擔(dān)保金）不得從銷售收入中減除，也不得作為費(fèi)用在當(dāng)期稅前扣除，但實(shí)際發(fā)生損失時(shí)可據(jù)實(shí)扣除。至因此允許扣除，是由于實(shí)際發(fā)生的損失和公司銷售業(yè)務(wù)緊密聯(lián)系，不屬于與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的支出。國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第二十條規(guī)定，公司委托境外機(jī)構(gòu)銷售開發(fā)產(chǎn)品的，其支付境外機(jī)構(gòu)的銷售費(fèi)用（含傭金或手續(xù)費(fèi)）不超出委托銷售收入10%的部分，準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除。該規(guī)定意味著對(duì)傭金實(shí)施限額扣除，而不是全額扣除。但是該規(guī)定不合用于支付給境內(nèi)公司的傭金。關(guān)注十一、利息支出稅前扣除房地產(chǎn)開發(fā)公司很關(guān)注利息扣除的有關(guān)規(guī)定。國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第二十一條規(guī)定，公司的利息支出按下列規(guī)定進(jìn)行解決：1、公司為建造開發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費(fèi)用，可按公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行歸集和分派，其中屬于財(cái)務(wù)費(fèi)用性質(zhì)的借款費(fèi)用，可直接在稅前扣除。2、公司集團(tuán)或其組員公司統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)借款分?jǐn)偧瘓F(tuán)內(nèi)部其它組員公司使用的，借入方凡能出具從金融機(jī)構(gòu)獲得借款的證明文獻(xiàn)，能夠在使用借款的公司間合理的分?jǐn)偫①M(fèi)用，使用借款的公司分?jǐn)偟暮侠砝?zhǔn)予在稅前扣除。國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第二十二條規(guī)定，公司因國(guó)家免費(fèi)收回土地使用權(quán)而形成的損失，可作為財(cái)產(chǎn)損失按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。第二十三條規(guī)定，公司開發(fā)產(chǎn)品（以成本對(duì)象為計(jì)量單位）整體報(bào)廢或毀損，其凈損失按有關(guān)規(guī)定審核確認(rèn)后準(zhǔn)予在稅前扣除。由于自產(chǎn)產(chǎn)品轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)不再視同銷售，為避免開發(fā)公司運(yùn)用固定資產(chǎn)折舊避稅，文獻(xiàn)第二十四條設(shè)立了一種反避稅條款，即：公司開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)為自用的，其實(shí)際使用時(shí)間累計(jì)未超出12個(gè)月又銷售的，不得在稅前扣除折舊費(fèi)用。關(guān)注十二、計(jì)稅成本的核算計(jì)稅成本是指公司在開發(fā)、建造開發(fā)產(chǎn)品（涉及固定資產(chǎn)，下同）過(guò)程中所發(fā)生的按照稅收規(guī)定進(jìn)行核算與計(jì)量的應(yīng)歸入某項(xiàng)成本對(duì)象的各項(xiàng)費(fèi)用。計(jì)稅成本核算的規(guī)定是國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)的絕對(duì)重頭內(nèi)容，對(duì)于納稅人財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)解決也會(huì)產(chǎn)生間接影響。成本對(duì)象是指為歸集和分派開發(fā)產(chǎn)品開發(fā)、建造過(guò)程中的各項(xiàng)耗費(fèi)而擬定的費(fèi)用承當(dāng)項(xiàng)目。計(jì)稅成本對(duì)象的擬定原則以下：（一）可否銷售原則。開發(fā)產(chǎn)品能夠?qū)ν饨?jīng)營(yíng)銷售的，應(yīng)作為獨(dú)立的計(jì)稅成本對(duì)象進(jìn)行成本核算；不能對(duì)外經(jīng)營(yíng)銷售的，可先作為過(guò)渡性成本對(duì)象進(jìn)行歸集，然后再將其有關(guān)成本攤?cè)肽軌驅(qū)ν饨?jīng)營(yíng)銷售的成本對(duì)象。（二）分類歸集原則。對(duì)同一開發(fā)地點(diǎn)、竣工時(shí)間相近、產(chǎn)品構(gòu)造類型沒(méi)有明顯差別的群體開發(fā)的項(xiàng)目，可作為一種成本對(duì)象進(jìn)行核算。（三）功效分辨原則。開發(fā)項(xiàng)目某構(gòu)成部分相對(duì)獨(dú)立，且含有不同使用功效時(shí)，能夠作為獨(dú)立的成本對(duì)象進(jìn)行核算。（四）定價(jià)差別原則。開發(fā)產(chǎn)品因其產(chǎn)品類型或功效不同等而造成其預(yù)期售價(jià)存在較大差別的，應(yīng)分別作為成本對(duì)象進(jìn)行核算。（五）成本差別原則。開發(fā)產(chǎn)品因建筑上存在明顯差別可能造成其建造成本出現(xiàn)較大差別的，要分別作為成本對(duì)象進(jìn)行核算。（六）權(quán)益分辨原則。開發(fā)項(xiàng)目屬于受托代建的或多方合作開發(fā)的，應(yīng)結(jié)合上述原則分別劃分成本對(duì)象進(jìn)行核算。成本對(duì)象由公司在開工之前合理擬定，并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。成本對(duì)象一經(jīng)擬定，不能隨意更改或互相混淆，如確需變化成本對(duì)象的，應(yīng)征得主管稅務(wù)機(jī)關(guān)同意。關(guān)注十三、計(jì)稅成本的構(gòu)成內(nèi)容國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本支出的內(nèi)容以下：1、土地征用費(fèi)及拆遷賠償費(fèi)。指為獲得土地開發(fā)使用權(quán)（或開發(fā)權(quán)）而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，重要涉及土地買價(jià)或出讓金、大市政配套費(fèi)、契稅、耕地占用稅、土地使用費(fèi)、土地閑置費(fèi)、土地變更用途和超面積補(bǔ)交的地價(jià)及有關(guān)稅費(fèi)、拆遷賠償支出、安置及動(dòng)遷支出、回遷房建造支出、農(nóng)作物賠償費(fèi)、危房賠償費(fèi)等。2、前期工程費(fèi)。指項(xiàng)目開發(fā)前期發(fā)生的水文地質(zhì)勘察、測(cè)繪、規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究、籌建、場(chǎng)地通平等前期費(fèi)用。3、建筑安裝工程費(fèi)。指開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)建筑安裝費(fèi)用。重要涉及開發(fā)項(xiàng)目建筑工程費(fèi)和開發(fā)項(xiàng)目安裝工程費(fèi)等。4、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)。指開發(fā)項(xiàng)目在開發(fā)過(guò)程中所發(fā)生的各項(xiàng)基礎(chǔ)設(shè)施支出，重要涉及開發(fā)項(xiàng)目?jī)?nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明等社區(qū)管網(wǎng)工程費(fèi)和環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等園林環(huán)境工程費(fèi)。5、公共配套設(shè)施費(fèi)：指開發(fā)項(xiàng)目?jī)?nèi)發(fā)生的、獨(dú)立的、非營(yíng)利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或免費(fèi)贈(zèng)與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出。6、開發(fā)間接費(fèi)。指公司為直接組織和管理開發(fā)項(xiàng)目所發(fā)生的，且不能將其歸屬于特定成本對(duì)象的成本費(fèi)用性支出。重要涉及管理人員工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、工程管理費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷以及項(xiàng)目營(yíng)銷設(shè)施建造費(fèi)等。從立法上看，能夠?qū)﹂_發(fā)成本六大成本項(xiàng)目的每一種項(xiàng)目都在細(xì)節(jié)上進(jìn)行規(guī)定，是非常難能可貴的，也有助于納稅人實(shí)務(wù)操作和減少稅企爭(zhēng)議。關(guān)注十四、計(jì)稅成本核算程序公司計(jì)稅成本核算的普通程序以下：1、對(duì)當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)支出，按其性質(zhì)、經(jīng)濟(jì)用途及發(fā)生的地點(diǎn)、時(shí)間區(qū)進(jìn)行整頓、歸類，并將其分辨為應(yīng)計(jì)入成本對(duì)象的成本和應(yīng)在當(dāng)期稅前扣除的期間費(fèi)用。同時(shí)還應(yīng)按規(guī)定對(duì)在有關(guān)預(yù)提費(fèi)用和待攤費(fèi)用進(jìn)行計(jì)量與確認(rèn)。2、對(duì)應(yīng)計(jì)入成本對(duì)象中的各項(xiàng)實(shí)際支出、預(yù)提費(fèi)用、待攤費(fèi)用等合理的劃分為直接成本、間接成本和共同成本，并按規(guī)定將其合理的歸集、分派至已竣工成本對(duì)象、在建成本對(duì)象和未建成本對(duì)象。3、對(duì)期前已竣工成本對(duì)象應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本費(fèi)用按已銷開發(fā)產(chǎn)品、未銷開發(fā)產(chǎn)品和固定資產(chǎn)進(jìn)行分派，其中應(yīng)由已銷開發(fā)產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的部分，在當(dāng)期納稅申報(bào)時(shí)進(jìn)行扣除，未銷開發(fā)產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本費(fèi)用待其實(shí)際銷售時(shí)再予扣除。4、對(duì)本期已竣工成本對(duì)象分類為開發(fā)產(chǎn)品和固定資產(chǎn)并對(duì)其計(jì)稅成本進(jìn)行結(jié)算。其中屬于開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按可售面積計(jì)算其單位工程成本，據(jù)此再計(jì)算已銷開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本和未銷開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本。對(duì)本期已銷開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本，準(zhǔn)予在當(dāng)期扣除，未銷開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本待其實(shí)際銷售時(shí)再予扣除。5、對(duì)本期未竣工和尚未建造的成本對(duì)象應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的成本費(fèi)用，應(yīng)按分別建立明細(xì)臺(tái)帳，待開發(fā)產(chǎn)品竣工后再予結(jié)算。關(guān)注十五、間接成本的分派辦法公司開發(fā)、建造的開發(fā)產(chǎn)品應(yīng)按制造成本法進(jìn)行計(jì)量與核算。其中，應(yīng)計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品成本中的費(fèi)用屬于直接成本和能夠分清成本對(duì)象的間接成本，直接計(jì)入成本對(duì)象，共同成本和不能分清負(fù)擔(dān)對(duì)象的間接成本，應(yīng)按受益的原則和配比的原則分派至各成本對(duì)象，具體分派辦法可按下列規(guī)定選擇其一：（一）占地面積法。指按已開工開發(fā)成本對(duì)象占地面積占開發(fā)用地總面積的比例進(jìn)行分派。一次性開發(fā)的，按某一成本對(duì)象占地面積占全部成本對(duì)象占地總面積的比例進(jìn)行分派。分期開發(fā)的，首先按本期全部成本對(duì)象占地面積占開發(fā)用地總面積的比例進(jìn)行分派，然后再按某一成本對(duì)象占地面積占期內(nèi)全部成本對(duì)象占地總面積的比例進(jìn)行分派。期內(nèi)全部成本對(duì)象應(yīng)負(fù)擔(dān)的占地面積為期內(nèi)開發(fā)用地占地面積減除應(yīng)由各期成本對(duì)象共同負(fù)擔(dān)的占地面積。？（二）建筑面積法。指按已開工開發(fā)成本對(duì)象建筑面積占開發(fā)用地總建筑面積的比例進(jìn)行分派。一次性開發(fā)的，按某一成本對(duì)象建筑面積占全部成本對(duì)象建筑面積的比例進(jìn)行分派。分期開發(fā)的，首先按期內(nèi)成本對(duì)象建筑面積占開發(fā)用地計(jì)劃建筑面積的比例進(jìn)行分派，然后再按某一成本對(duì)象建筑面積占期內(nèi)成本對(duì)象總建筑面積的比例進(jìn)行分派。（三）直接成本法。指按期內(nèi)某一成本對(duì)象的直接開發(fā)成本占期內(nèi)全部成本對(duì)象直接開發(fā)成本的比例進(jìn)行分派。（四）預(yù)算造價(jià)法。指按期內(nèi)某一成本對(duì)象預(yù)算造價(jià)占期內(nèi)全部成本對(duì)象預(yù)算造價(jià)的比例進(jìn)行分派。公司下列成本應(yīng)按下列辦法進(jìn)行分派：1、土地成本，普通按占地面積法進(jìn)行分派。如果確需結(jié)合其它辦法進(jìn)行分派的，應(yīng)商稅務(wù)機(jī)關(guān)同意。土地開發(fā)同時(shí)連結(jié)房地產(chǎn)開發(fā)的，屬于一次性獲得土地分期開發(fā)房地產(chǎn)的狀況，其土地開發(fā)成本經(jīng)商稅務(wù)機(jī)關(guān)同意后可先按土地整體預(yù)算成本進(jìn)行分派，待土地整體開發(fā)完畢再行調(diào)節(jié)。2、單獨(dú)作為過(guò)渡性成本對(duì)象核算的公共配套設(shè)施開發(fā)成本，應(yīng)按建筑面積法進(jìn)行分派。3、借款費(fèi)用屬于不同成本對(duì)象共同負(fù)擔(dān)的，按直接成本法或按預(yù)算造價(jià)法進(jìn)行分派。其它成本項(xiàng)目的分派法由公司自行擬定。關(guān)注十六、非貨幣交易下計(jì)稅成本的特殊規(guī)定國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第三十一條規(guī)定，公司以非貨幣交易方式獲得土地使用權(quán)的，應(yīng)按下列規(guī)定擬定其成本：1、公司、單位以換取開發(fā)產(chǎn)品為目的，將土地使用權(quán)投資公司的，按下列規(guī)定進(jìn)行解決：（1）換取的開發(fā)產(chǎn)品如為該項(xiàng)土地開發(fā)、建造的，接受投資的公司在接受土地使用權(quán)時(shí)暫不確認(rèn)其成本，待初次分出開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，再按應(yīng)分出開發(fā)產(chǎn)品（涉及初次分出的和后來(lái)應(yīng)分出的）的市場(chǎng)公允價(jià)值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過(guò)程中應(yīng)支付的有關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的成本。如涉及補(bǔ)價(jià)，土地使用權(quán)的獲得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價(jià)款。（2）換取的開發(fā)產(chǎn)品如為其它土地開發(fā)、建造的，接受投資的公司在投資交易發(fā)生時(shí)，按應(yīng)付出開發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)公允價(jià)值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過(guò)程中應(yīng)支付的有關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的成本。如涉及補(bǔ)價(jià)，土地使用權(quán)的獲得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價(jià)款。2、公司、單位以股權(quán)的形式，將土地使用權(quán)投資公司的，接受投資的公司應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，按該項(xiàng)土地使用權(quán)的市場(chǎng)公允價(jià)值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過(guò)程中應(yīng)支付的有關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的獲得成本。如涉及補(bǔ)價(jià)，土地使用權(quán)的獲得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價(jià)款。關(guān)注十七、三項(xiàng)預(yù)提費(fèi)用能夠扣除國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第三十二條允許三項(xiàng)預(yù)提費(fèi)用在預(yù)提時(shí)依法稅前扣除，對(duì)納稅人比較有利，也在一定程度上突破了以票控稅的機(jī)械性規(guī)定。除下列幾項(xiàng)預(yù)提（應(yīng)付）費(fèi)用外，計(jì)稅成本均應(yīng)為實(shí)際發(fā)生的成本。1、出包工程未最后辦理結(jié)算而未獲得全額發(fā)票的，在證明資料充足的前提下，其發(fā)票局限性金額能夠預(yù)提，但最高不得超出合同總金額的10%.2、公共配套設(shè)施尚未建造或尚未竣工的，可按預(yù)算造價(jià)合理預(yù)提建造費(fèi)用。這類公共配套設(shè)施必須符合已在售房合同、合同或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。3、應(yīng)向政府上交但尚未上交的報(bào)批報(bào)建費(fèi)用、物業(yè)完善費(fèi)用能夠按規(guī)定預(yù)提。物業(yè)完善費(fèi)用是指按規(guī)定應(yīng)由公司承當(dāng)?shù)奈飿I(yè)管理基金、公建維修基金或其它專項(xiàng)基金。公司單獨(dú)建造的停車場(chǎng)合，應(yīng)作為成本對(duì)象單獨(dú)核算。運(yùn)用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場(chǎng)合，作為公共配套設(shè)施進(jìn)行解決。公司在結(jié)算計(jì)稅成本時(shí)其實(shí)際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)獲得但未獲得正當(dāng)憑據(jù)的，不得計(jì)入計(jì)稅成本，待實(shí)際獲得正當(dāng)憑據(jù)時(shí)，再按規(guī)定計(jì)入計(jì)稅成本。關(guān)注十八、計(jì)稅成本核算的終止日國(guó)稅發(fā)[]31號(hào)第三十五條規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品竣工后來(lái)，公司可在竣工年度公司所得稅匯算清繳前選擇擬定計(jì)稅成本核算的終止日，不得滯后。凡已竣工開發(fā)產(chǎn)品在竣工年度未按規(guī)定結(jié)算計(jì)稅成本，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)擬定或核定其計(jì)稅成本，據(jù)此進(jìn)行納稅調(diào)節(jié)，并按《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定對(duì)其進(jìn)行解決。關(guān)注十九、特定事項(xiàng)的稅務(wù)解決公司以本公司為主體聯(lián)合其它公司、單位、個(gè)人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目，且該項(xiàng)目未成立獨(dú)立法人公司的，按下列規(guī)定進(jìn)行解決：1、凡開發(fā)合同或合同中商定向投資各方（即合作、合資方，下同）分派開發(fā)產(chǎn)品的，公司在初次分派開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，如該項(xiàng)目已經(jīng)結(jié)算計(jì)稅成本，其應(yīng)分派給投資方開發(fā)產(chǎn)品的