高級財務(wù)會計（第二版）

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目錄非貨幣性資產(chǎn)交換會計1債務(wù)重組會計2股份支付會計3外幣折算會計4租賃會計5所得稅會計6企業(yè)合并會計7合并財務(wù)報表的編制：基礎(chǔ)8合并財務(wù)報表的編制：一般流程9合并財務(wù)報表的編制：特殊交易1023第1章非貨幣性資產(chǎn)交換會計1.1非貨幣性資產(chǎn)交換會計概述1.2非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理41.1非貨幣性資產(chǎn)交換會計概述1.1.1非貨幣性資產(chǎn)的涵義1.1.2非貨幣性資產(chǎn)交換的界定1.1.3非貨幣性資產(chǎn)交換會計的內(nèi)容51.1.1非貨幣性資產(chǎn)的涵義非貨幣性資產(chǎn)是貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。非貨幣性資產(chǎn)包含的內(nèi)容非貨幣性資產(chǎn)的基本特征非貨幣性資產(chǎn)的特征導(dǎo)致了非貨幣性資產(chǎn)交換在取得資產(chǎn)的入賬價值的確定、交易損益的確定等方面，可能有別于通常意義上的資產(chǎn)交易。特別提示61.1.2非貨幣性資產(chǎn)交換的界定非貨幣性資產(chǎn)交換是交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。為什么是非經(jīng)常性的特殊交易行為？實務(wù)中如何界定？

非貨幣性資產(chǎn)交換中，不涉及貨幣資金，或只涉及少量的貨幣資金。這個“少量”的界限，成為判斷相關(guān)交易是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的依據(jù)之一。特別提示1.換入資產(chǎn)按照換出資產(chǎn)的賬面價值還是公允價值抑或是換入資產(chǎn)的公允價值入賬？2.是否需要確認交換損益？3.資產(chǎn)交換中的相關(guān)稅費是否影響換入資產(chǎn)入賬價值或交換損益的確定？4.如果涉及補價，如何確定換入資產(chǎn)的入賬價值、是否涉及交換損益的確定？5.如果換入、換出多項資產(chǎn)，如何確定每項換入資產(chǎn)入的賬價值、是否涉及交換損益的確定？71.1.3非貨幣性資產(chǎn)交換會計的內(nèi)容81.2非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理1.2.1確認與計量的原則1.2.2確認與計量的賬務(wù)處理歸納1.2.3信息披露91.2.1確認與計量的原則交換損益的確認與計量換入資產(chǎn)入賬價值的確定涉及多項資產(chǎn)的交換12310換入資產(chǎn)入賬價值的確定相關(guān)稅費的影響支付或收取的補價公允價值與賬面價值的選擇公允價值的應(yīng)用條件商業(yè)實質(zhì)的判斷公允價值可靠計量的判斷如何確定公允價值與換入資產(chǎn)直接相關(guān)的稅費與換出資產(chǎn)直接相關(guān)的稅費換出資產(chǎn)確認的增值稅換入資產(chǎn)以公允價值作為初始計量基礎(chǔ)的換入資產(chǎn)以賬面價值作為初始計量基礎(chǔ)的換入資產(chǎn)入賬價值的確定11

基于公允價值的計量

基于賬面價值的計量不涉及補價換入資產(chǎn)的入賬價值=換出資產(chǎn)的公允價值+支付的相關(guān)稅費*換入資產(chǎn)的入賬價值=換出資產(chǎn)的賬面價值+支付的相關(guān)稅費*涉及補價換入資產(chǎn)的入賬價值=換入資產(chǎn)的公允價值+支付的相關(guān)稅費*或=換出資產(chǎn)的公允價值+支付的補價+支付的相關(guān)稅費*=換出資產(chǎn)的公允價值-收取的補價+支付的相關(guān)稅費**為換入資產(chǎn)發(fā)生的相關(guān)稅費換入資產(chǎn)的入賬價值=換入資產(chǎn)的賬面價值+支付的補價+支付的相關(guān)稅費=換出資產(chǎn)的賬面價值-收取的補價+支付的相關(guān)稅費*

換入資產(chǎn)入賬價值的構(gòu)成12交換損益的確認與計量是否確認交換損益？焦點如果需要確認，如何計量交換損益？換入資產(chǎn)以公允價值作為計量基礎(chǔ)的換入資產(chǎn)以賬面價值作為計量基礎(chǔ)的支付或收取的補價支付的相關(guān)稅費是否影響、如何影響交換損益的確定？13涉及多項資產(chǎn)的交換焦點如何確定各項換入資產(chǎn)的成本BCA換入資產(chǎn)總成本以換出資產(chǎn)公允價值總額為計量基礎(chǔ)換入資產(chǎn)總成本以換入資產(chǎn)公允價值總額為計量基礎(chǔ)換入資產(chǎn)總成本以換出資產(chǎn)賬面價值總額為計量基礎(chǔ)141.2.2賬務(wù)處理歸納:基于公允價值的計量借：固定資產(chǎn)[換入資產(chǎn)入賬價值]C=A+B貸：無形資產(chǎn)[換出資產(chǎn)的賬面價值]

營業(yè)外收入[交換損益*]

應(yīng)交稅費、銀行存款等[支付的相關(guān)稅費**]B[換出資產(chǎn)公允價值]A

*交換損益的確認方法因換出資產(chǎn)的類別不同而異；**基于公允價值的計量，這里不包括直接與換出資產(chǎn)相關(guān)的稅費。提示以無形資產(chǎn)換入固定資產(chǎn)為例（不涉及補價）151.2.2賬務(wù)處理歸納：基于公允價值的計量借：固定資產(chǎn)[換入資產(chǎn)入賬價值]E

銀行存款[收到的補價]D貸：無形資產(chǎn)[換出資產(chǎn)的賬面價值]

營業(yè)外收入[交換損益*]

應(yīng)交稅費、銀行存款等[支付的相關(guān)稅費]B

銀行存款等[支付的補價]

C

[換出資產(chǎn)公允價值]A

E=A+B+C,或者E=A+B-D提示以無形資產(chǎn)換入固定資產(chǎn)為例（涉及補價）161.2.2賬務(wù)處理歸納:基于賬面價值的計量借：固定資產(chǎn)[換入資產(chǎn)入賬價值]C=A+B貸：無形資產(chǎn)

應(yīng)交稅費、銀行存款等[支付的相關(guān)稅費**]B[換出資產(chǎn)賬面價值]A以無形資產(chǎn)換入固定資產(chǎn)為例（不涉及補價）171.2.2賬務(wù)處理歸納：基于賬面價值的計量借：固定資產(chǎn)[換入資產(chǎn)入賬價值]E

銀行存款[收到的補價]D貸：無形資應(yīng)交稅費、銀行存款等[支付的相關(guān)稅費]B

銀行存款等[支付的補價]

C

[換出資產(chǎn)賬面價值]A

E=A+B+C,或者E=A+B-D提示以無形資產(chǎn)換入固定資產(chǎn)為例（涉及補價）18非貨幣性資產(chǎn)交換政務(wù)處理有關(guān)舉例參見教材【例1-1】至【例1-10】1.企業(yè)及其境外經(jīng)營選定的記賬本位幣即選定的原因，記賬本位幣發(fā)生變更的，說明變更理由；2.采用近似匯率的，說明近似匯率的確定方法；3.計入當期損益的匯兌差額。1.2.3信息披露20第2章債務(wù)重組會計2.1債務(wù)重組會計概述2.2債務(wù)重組的會計處理212.1債務(wù)重組會計概述2.1.1債務(wù)重組的含義2.1.2債務(wù)重組的方式2.1.3債務(wù)重組會計的內(nèi)容222.1.1債務(wù)重組的涵義概念債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下,債權(quán)人按照與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。三要素債務(wù)重組的前提債務(wù)重組的本質(zhì)債務(wù)重組的依據(jù)引申債務(wù)重組、資產(chǎn)重組、企業(yè)重組辨析232.1.2債務(wù)重組的方式以資產(chǎn)清償債務(wù)將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本修改其他債務(wù)條件以上三種方式的組合241.債務(wù)人的重組債務(wù)、債權(quán)人的重組債權(quán)分別如何轉(zhuǎn)銷？

2.債務(wù)人如何計量出讓的資產(chǎn)？是否需要、如何進行資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益的確認與計量？3債務(wù)人如何確認與計量債務(wù)轉(zhuǎn)成的資本？.4.債權(quán)人如何確認與計量所取得的股權(quán)及其他資產(chǎn)？5.債務(wù)人的重組利得、債權(quán)人的重組損失分別如何確認與計量？2.1.3債務(wù)重組會計的主要內(nèi)容

債務(wù)人債權(quán)人借：有關(guān)重組債務(wù)

A

貸：有關(guān)資產(chǎn)

有關(guān)資本

重組利得

C借：有關(guān)股權(quán)

有關(guān)其他資產(chǎn)

重組損失

C

貸：有關(guān)重組債權(quán)

A[償債支付]B[受讓資產(chǎn)]B債務(wù)重組雙方會計確認與計量的基本框架252.2債務(wù)重組的會計處理2.2.1確認與計量的原則2.2.2確認與計量的賬務(wù)處理歸納2.2.3信息披露262.2.1確認與計量的原則重組債權(quán)、債務(wù)的終止確認涉及到的非現(xiàn)金資產(chǎn)的確認與計量涉及到的資本的確認與計量債務(wù)重組損益的確認與計量相關(guān)稅費的處理要點27原則債務(wù)人按賬面價值轉(zhuǎn)銷被重組的債務(wù)；債權(quán)人按賬面價值轉(zhuǎn)銷被重組的債權(quán)。注意重組債權(quán)、債務(wù)的終止確認重組債務(wù)的賬面價值就是該債務(wù)的賬面余額，而重組債權(quán)的賬面價值則是相關(guān)債權(quán)的賬面余額與其備抵賬戶余額之差。在債務(wù)重組中涉及的金融負債、金融資產(chǎn)，只有在滿足《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》所規(guī)定的金融負債和金融資產(chǎn)終止確認條件時，方可予以轉(zhuǎn)銷。28債務(wù)人按賬面價值轉(zhuǎn)銷出讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)；按賬面價值與公允價值之差確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益?zhèn)鶛?quán)人涉及到的非現(xiàn)金資產(chǎn)的確認與計量受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)，按其公允價值作為入賬價值的確定基礎(chǔ)。以出讓資產(chǎn)的公允價值抵償債務(wù)如何確認轉(zhuǎn)讓損益？如何確定公允價值？29債務(wù)人按債權(quán)人放棄債權(quán)而享有的股份（或股權(quán)）的公允價值計量所增加的資本，其中，按債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額（或股權(quán)份額）確認為股本（或者實收資本），股份（或股權(quán)）的公允價值總額與股本（或者實收資本）之間的差額確認為股本溢價（或資本溢價）。涉及到的資本的確認與計量30債務(wù)人重組利得通過確認為“營業(yè)外收入”計入當期損益?zhèn)鶆?wù)重組損益的確認與計量債權(quán)人重組損失通過確認為“營業(yè)外支出”計入當期損益31相關(guān)稅費的處理債務(wù)重組過程中債權(quán)人、債務(wù)人發(fā)生的相關(guān)稅費支出，實際上相當于增加了債權(quán)人的債務(wù)重組損失、抵減了債務(wù)人的債務(wù)重組利得。但是,如果發(fā)生的相關(guān)稅費與債務(wù)人出讓或債權(quán)人受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)有關(guān)，則應(yīng)當計入債務(wù)人的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益或債權(quán)人的受讓資產(chǎn)價值。322.2.2確認與計量的賬務(wù)處理歸納以現(xiàn)金資產(chǎn)抵債以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債債務(wù)轉(zhuǎn)為資本不附或有條件的修改其他債務(wù)條件附有或有條件的修改其他債務(wù)條件以組合方式清償債務(wù)33以現(xiàn)金資產(chǎn)抵債借：應(yīng)付賬款等重組債務(wù)

Ａ貸：銀行存款等

Ｂ營業(yè)外收入Ａ－Ｂ借：銀行存款等

Ａ

營業(yè)外收入Ａ－Ｂ

壞賬準備等

貸：應(yīng)收賬款等重組債權(quán)

B債務(wù)人債權(quán)人34以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債債務(wù)人借：有關(guān)重組債務(wù)[賬面價值]A貸：銀行存款固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)等[賬面價值]營業(yè)外收入等[資產(chǎn)處置利得]B公允價值營業(yè)外收入[重組利得]C=A-B比較：如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是存貨，應(yīng)如何進行會計處理？支付的相關(guān)稅費影響處置損益35以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債債權(quán)人

壞帳準備等

貸：應(yīng)收賬款等重組債權(quán)［重組債權(quán)賬面價值］

B

營業(yè)外支出

［重組損失］C=A-B

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅

［進項稅額］

借：存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等［受讓資產(chǎn)按公允價值入賬］

A比較：如果收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)是股權(quán)投資，與債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)的會計處理有何區(qū)別？支付的運費、安裝費等將增加受讓資產(chǎn)入賬價值36債務(wù)轉(zhuǎn)為資本（債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)）債務(wù)人債權(quán)人借：長期股權(quán)投資等

營業(yè)外收入［債務(wù)重組損失］Ａ－Ｂ

壞賬準備等

貸：應(yīng)收賬款等債權(quán)

［受讓股權(quán)的公允價值］B［重組債權(quán)的賬面價值］A借：應(yīng)付賬款等債務(wù)

貸：股本、資本公積

營業(yè)外收入［債務(wù)重組利得］Ａ－Ｂ［重組債務(wù)的賬面價值］A［轉(zhuǎn)為資本的公允價值］B股票發(fā)行費用沖減資本公積37修改其他債務(wù)條件：不附或有條件借：應(yīng)付賬款等重組債務(wù)

Ａ貸：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組Ｂ營業(yè)外收入Ａ－Ｂ借：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組Ａ

營業(yè)外收入Ａ－Ｂ

壞賬準備等

貸：應(yīng)收賬款等重組債權(quán)

B債務(wù)人債權(quán)人重組日：重組日：重組日后償債時：借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組B

財務(wù)費用［相關(guān)利息］A貸：銀行存款等A+B重組日后債務(wù)人償債時：借：銀行存款等A+B貸：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組A

財務(wù)費用［相關(guān)利息］B38修改其他債務(wù)條件：附或有條件借：應(yīng)付賬款等重組債務(wù)

Ａ貸：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組Ｂ

預(yù)計負債等［或有支出］C營業(yè)外收入［重組利得］D借：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組Ａ

營業(yè)外收入Ａ－Ｂ

壞賬準備等

貸：應(yīng)收賬款等重組債權(quán)

B債務(wù)人債權(quán)人重組日：重組日：重組日后償債時：借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組B

財務(wù)費用［相關(guān)利息］A貸：銀行存款等A+B重組日后債務(wù)人償債時：借：銀行存款等A+B貸：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組A

財務(wù)費用［相關(guān)利息］B39修改其他債務(wù)條件：附或有條件借：應(yīng)付賬款等重組債務(wù)

Ａ貸：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組Ｂ

預(yù)計負債等［或有支出］C營業(yè)外收入［重組利得］D債務(wù)人重組日：重組日后償債時：借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組

預(yù)計負債等

財務(wù)費用［相關(guān)利息］A貸：銀行存款等A+BB40修改其他債務(wù)條件：附或有條件債權(quán)人借：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組Ａ

營業(yè)外收入Ａ－Ｂ

壞賬準備等

貸：應(yīng)收賬款等重組債權(quán)

B重組日：重組日后債務(wù)人償債時：借：銀行存款等A+B貸：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組A

財務(wù)費用［相關(guān)利息］B重組日不確認或有應(yīng)收金額日后收到的或有應(yīng)收金額，如何計入當期損益？412.2.3信息披露(1)債務(wù)重組方式；(2)確認的債務(wù)重組利得總額；(3)將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本所導(dǎo)致的股本（或?qū)嵤召Y本）的增加額；(4)或有應(yīng)付金額；(5)債務(wù)重組中轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、由債務(wù)轉(zhuǎn)成的股份的公允價值和修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價值的確定方法和依據(jù)。債務(wù)人422.2.3信息披露(1)債務(wù)重組方式；(2)確認的債務(wù)重組損失總額；(3)將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)所導(dǎo)致的投資增加額以及該投資占債務(wù)人股份總額的比例；(4)或有應(yīng)收金額；(5)債務(wù)重組中受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、由債權(quán)轉(zhuǎn)成的股權(quán)的公允價值和修改其他債務(wù)條件后債權(quán)的公允價值的確定方法和依據(jù)。債權(quán)人43第3章股份支付會計3.1股份支付會計概述3.2股份支付的會計處理443.1股份支付會計概述3.1.1股份支付的涵義3.1.2股份支付的環(huán)節(jié)3.1.3股份支付的可行權(quán)條件與非可行權(quán)條件3.1.4股份支付工具的類型3.1.5股份支付會計的主要內(nèi)容453.1.1股份支付的涵義定義：企業(yè)為獲取職工或其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負債的交易。實質(zhì)：交易法律依據(jù)：《公司法》、《上市公司股權(quán)激勵管理辦法（試行）》允許以股票期權(quán)方式對職工進行激勵。特征：股份支付是企業(yè)與職工或其他方之間發(fā)生的交易。股份支付是以獲取職工或其他方服務(wù)為目的的交易。股份支付交易的對價或其定價與企業(yè)自身權(quán)益工具的價值密切相關(guān)。463.1.2股份支付的環(huán)節(jié)等待期（行權(quán)限制期）禁售期行權(quán)有效期授權(quán)日●可行權(quán)日●行權(quán)日●出售日●失效日●473.1.3股份支付的可行權(quán)條件與非可行權(quán)條件可行權(quán)條件服務(wù)期限條件業(yè)績條件市場條件非市場條件可行權(quán)條件的種類非可行權(quán)條件非可行權(quán)條件不影響可行權(quán)。在可行權(quán)日之前，非可行權(quán)條件是否得到滿足，不影響企業(yè)對預(yù)計可行權(quán)情況的估計。483.1.4股份支付的類型以權(quán)益結(jié)算的股份支付：

——企業(yè)為獲取服務(wù)以股份或其他權(quán)益工具作為對價進行結(jié)算的交易。以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付：

——企業(yè)為獲取服務(wù)承擔以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計算確定的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)義務(wù)的交易。常見：限制性股票股票期權(quán)常見：模擬股票

現(xiàn)金股票增值權(quán)1.各環(huán)節(jié)點是否需要進行相應(yīng)會計處理？為什么？2.可行權(quán)條件的滿足與否與股份支付的確認是什么關(guān)系？3.一般的股份支付交易如何進行確認與計量？4.涉及企業(yè)集團內(nèi)的股份支付如何進行會計處理？5.股份支付的作廢、取消應(yīng)如何處理？6.修改可行權(quán)條件的情況下如何進行會計處理？493.1.5股份支付會計的主要內(nèi)容503.2股份支付的會計處理3.2.1確認與計量的基本原則3.2.2可行權(quán)條件的修改3.2.3集團內(nèi)股份支付3.2.4信息披露3.2.1確認與計量的基本原則要素？時點？Text1確認要解決的問題關(guān)鍵：原則權(quán)益工具公允價值確定會計處理

如何確定？

公允價值？計量要解決的問題52借記成本、費用，貸記資本公積換取職工服務(wù)：會計要素授予后即可行權(quán)的：授予日非立即可行權(quán)的：在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日換取職工服務(wù)：確認時點在服務(wù)取得日按服務(wù)的公允價值

服務(wù)公允價值不能可靠計量時，按權(quán)益工具取得日的公允價值計量換取其他方服務(wù)

權(quán)益結(jié)算的股份支付按授予日權(quán)益工具的公允價值公允價值無法可靠計量時以內(nèi)在價值計量（獲取服務(wù)時、期末、結(jié)算日）換取職工服務(wù)：初始計量權(quán)益結(jié)算的股份支付的確認與計量原則授予日后立即可行權(quán)的，按授予日權(quán)益工具的公允價值：完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達到規(guī)定業(yè)績條件方可行權(quán)的，每期末按授予日的公允價值和可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計數(shù)，將當期取得的服務(wù)：借：成本或費用貸：資本公積——其他資本公積借：成本或費用貸：資本公積——其他資本公積行權(quán)日按實際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量計算確定應(yīng)轉(zhuǎn)入實收資本或股本金額：借：銀行存款資本公積——其他資本公積貸：實收資本或股本等最佳估計數(shù)變化，期末，調(diào)整；可行權(quán)日調(diào)整至可行權(quán)數(shù)量權(quán)益結(jié)算的股份支付賬務(wù)處理思路54現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的確認與計量原則借記成本、費用，貸記負債確認的會計要素非授予后即可行權(quán)的：等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日確認時點初始計量：——所承擔負債的公允價值后續(xù)計量：——按期末、結(jié)算日公允價值，確定公允價值變動損益

計量

初始確認：授予日后續(xù)計量：公允價值變動計入當期損益授予后即可行權(quán)的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付授予日后立即可行權(quán)的，按授予日承擔負債的公允價值：完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達到規(guī)定業(yè)績條件方可行權(quán)的，每期末按授予日的公允價值和可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計數(shù)，將當期取得的服務(wù)：借：成本或費用貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付借：成本或費用貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付相關(guān)負債可行權(quán)日之后、結(jié)算前的每期末及結(jié)算日，重新計量負債的公允價值，將負債的公允價值變動計入當期損益：現(xiàn)金結(jié)算的股份支付賬務(wù)處理思路借：公允價值變動損益貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付或相反行權(quán)時：借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付貸：現(xiàn)金等56權(quán)益工具公允價值的確定應(yīng)當以活躍市場中的市場價格為基礎(chǔ)；沒有活躍交易市場情況下，則需要考慮估值技術(shù)。權(quán)益工具公允價值無法可靠確定時，企業(yè)應(yīng)在獲取服務(wù)的時點、后續(xù)的每個資產(chǎn)負債表日和結(jié)算日，以最終可行權(quán)或?qū)嶋H行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量為基礎(chǔ)，以內(nèi)在價值對該權(quán)益工具進行計量，內(nèi)在價值的變動計入當期損益。資料：20×6年1月1日，公司向其100名管理人員每人授予300份股票期權(quán)。這些職員從20×6年1月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可按每股6元的價格購買300股每股面值為1元的甲公司股票，以便獲益。A公司估計該期權(quán)在授予日的公允價值為每份16元。20X6年有10名管理人員離開A公司，公司估計三年中離開的管理人員比例將達到18％；20X7年又有3名職員離開公司，公司根據(jù)掌握的情況將估計的管理人員離開公司的比例修正為15％；20X8年又有6名管理人員離開公司。20X8年末，81名管理人員行權(quán)?！纠?-1】權(quán)益結(jié)算的股份支付舉例58年份預(yù)計3年總費用累計應(yīng)確認費用期初累計已確認費用當年應(yīng)確認費用20×6100×(1-18%)×300×16=393600393600×1/3=131200013120020×7100×(1-15%)×300×16=408000408000×2/3=272000131200272000-131200=14080020×8（100-19）×300×16=388800388800272000388800-272000=116800各期費用計算表59賬務(wù)處理20X6年1月1日：授予日，不作處理20X6年12月31日：借：管理費用131200

貸：資本公積——其他資本公積13120020X7年12月31日：借：管理費用140800

貸：資本公積——其他資本公積14080020X8年12月31日：借：管理費用116800

貸：資本公積——其他資本公積11680020×8年12月31日81名在職管理人員行權(quán)時：借：銀行存款145800

資本公積——其他資本公積

388800

貸：股本24300

資本公積——股本溢價

510300

資料：（1）B公司為上市公司。2X11年1月1日，公司向其200名管理人員每人授予100份現(xiàn)金股票增值權(quán)，這些人員從2X13年1月1日起必須在該公司連續(xù)服務(wù)3年，就可以自2X13年12月31日起根據(jù)股價的增長幅度獲取現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在2X15年12月31日之前行使完畢。公司估計該增值權(quán)在負債結(jié)算前的每一個資產(chǎn)負債表日以及結(jié)算日的公允價值和可行權(quán)后的每份增值權(quán)現(xiàn)金支出額見下表。年份2X112X122X132X142X15公允價值14151821支付現(xiàn)金162025【例3-2】現(xiàn)金結(jié)算的股份支付舉例（2）第1年有20名管理人員離開B公司，B公司估計3年中還將有15名管理人員離開公司；第2年又有10名管理人員離開公司，B公司估計還將有10名管理人員離開公司；第3年又有15名管理人員離開公司。（3）第3年末，有70人行使股票增值權(quán)取得了現(xiàn)金；第4年末，有50人行權(quán)；第6年末，其余35人行權(quán)。61年份期末負債的公允價值本期確認負債支付的現(xiàn)金當期費用當期公允價值變動損益2X1114×（200-35）×100×1/3=770007700007700002X1215×（200-40）×100×2/3=160000160000-77000=830000160000-77000=8300002X1318×（200-45-70）×100=153000153000-160000=-700016×70×100=112000153000-160000+112000=10500002X1421×（200-45-70-50）×100=7350073500-153000=-7950020×50×100=1000000100000-79500=205002X1573500-73500=00-73500=-7350025×35×100=87500087500-73500=14000有關(guān)計算622X11年12月31日：借：管理費用77000

貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付770002X12年12月31日：借：管理費用83000

貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付830002X13年12月31日：借：管理費用105000

貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付105000借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付112000

貸：銀行存款1120002X14年12月31日：借：公允價值變動損益20500

貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付20500借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付100000

貸：銀行存款等1000002X15年12月31日：借：公允價值變動損益14000

貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付14000借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付87500

貸：銀行存款87500賬務(wù)處理3.2.2可行權(quán)條件的修改不利于職工的修改有利于職工的修改取消或結(jié)算1233.2.3集團內(nèi)股份支付從結(jié)算方來看從接受服務(wù)方來看結(jié)算企業(yè)以其本身權(quán)益工具結(jié)算的結(jié)算企業(yè)是接受服務(wù)企業(yè)的投資者的接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)或授予本企業(yè)職工的是其自身權(quán)益工具的接受服務(wù)企業(yè)負有結(jié)算義務(wù)且授予本企業(yè)職工的是企業(yè)集團內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具的1.與股份支付有關(guān)的信息，包括：（1）當期授予、行權(quán)和失效的各項權(quán)益工具總額。（2）期末發(fā)行在外的股份期權(quán)或其他權(quán)益工具行權(quán)價格的范圍和合同剩余期限。（3）當期行權(quán)的股份期權(quán)或其他權(quán)益工具以其行權(quán)日價格計算的加權(quán)平均價格。（4）權(quán)益工具公允價值的確定方法。另外，企業(yè)對性質(zhì)相似的股份支付信息可以合并披露。2.股份支付交易對當期財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響的信息，包括：（1）當期因以權(quán)益結(jié)算的股份支付而確認的費用總額。（1）當期因以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付而確認的費用總額。（3）當期以股份支付換取的職工服務(wù)總額及其他方服務(wù)總額。3.2.4信息披露66第4章外幣折算會計4.1外幣折算會計概述4.2外幣交易會計4.3外幣財務(wù)報表的折算674.1外幣折算會計概述4.1.1外幣與記賬本位幣4.1.2外幣交易與外幣折算4.1.3匯率與匯率變動的影響4.1.4外幣折算會計的內(nèi)容684.1.1外幣與記賬本位幣外幣兩個角度記賬本位幣含義確定方法變更69企業(yè)主要收、支現(xiàn)金的經(jīng)濟環(huán)境記賬本位幣：企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。企業(yè)通常應(yīng)選擇人民幣作為記賬本位幣；業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的企業(yè)，也可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣；編報的財務(wù)報表應(yīng)當折算為人民幣。CAS19規(guī)定：記賬本位幣的含義70該貨幣主要影響商品或勞務(wù)的銷售價格該貨幣主要影響商品或勞務(wù)的人工、材料和其他費用融資活動獲得的資金以及保存從經(jīng)營活動中收取款項時所使用的貨幣一般企業(yè)確定記賬本位幣時應(yīng)考慮的因素企業(yè)如何確定記賬本位幣71“境外經(jīng)營”確定記賬本位幣時應(yīng)考慮的因素企業(yè)選定記賬本位幣一般要考慮的因素，以及：境外經(jīng)營所從事的活動具有很強自主性還是視同企業(yè)經(jīng)營活動的延伸；境外經(jīng)營活動中與企業(yè)的交易是否占境外經(jīng)營較大比重；境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量、是否可以隨時匯回；境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務(wù)和可預(yù)期的債務(wù)。企業(yè)的“境外經(jīng)營”如何確定記賬本位幣境外經(jīng)營？72一般原則變更條件與確定記賬本位幣有關(guān)的企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生了重大變化，即：企業(yè)主要產(chǎn)生和支出現(xiàn)金的環(huán)境發(fā)生重大變化，使用新環(huán)境中的貨幣最能反映企業(yè)的主要交易業(yè)務(wù)的經(jīng)濟結(jié)果。記賬本位幣一經(jīng)選定，一般不得隨意變更。記賬本位幣的變更73外幣交易外幣折算買入或賣出以外幣計價的商品或勞務(wù)

外幣資金的借入或借出外幣兌換其他以外幣計價或者結(jié)算的交易外幣業(yè)務(wù)4.1.2外幣交易與外幣折算對外幣交易的折算外幣財務(wù)報表折算744.1.3匯率與匯率變動的影響匯率直接標價法

間接標價法匯率的標價方法匯率，又稱匯價，是以一國貨幣表示另一國貨幣的價格。亦即將一國貨幣換算成另一國貨幣的比率。匯率的種類固定匯率、浮動匯率現(xiàn)行匯率、歷史匯率、平均匯率即期匯率、即期匯率的近似匯率記賬匯率、賬面匯率754.1.3匯率與匯率變動的影響匯率變動的影響、匯兌差額、匯兌損益匯兌損益外幣交易匯兌損益外幣報表折算損益外幣兌換匯兌損益商品購銷匯兌損益資金借貸匯兌損益至結(jié)算日確認的匯兌損益交易日資產(chǎn)負債表日結(jié)算日結(jié)算日之前確認的匯兌損益已實現(xiàn)匯兌損益未實現(xiàn)匯兌損益1.對外幣交易的初始確認和后續(xù)盡量應(yīng)該如何選擇折算匯率?2.外幣交易的匯兌損益應(yīng)如何確認與計量?3.對外幣財務(wù)報表進行折算時應(yīng)如何選擇折算匯率?4.外幣報表折算差額應(yīng)如何列報?764.1.4外幣折算會計的內(nèi)容外幣折算外幣交易的這算外幣報表的折算交易日的初始確認與計量折算匯率？匯兌損益？資產(chǎn)負債表日、結(jié)算日的后續(xù)計量折算匯率？折算差額？？？？？774.2外幣交易會計4.2.1外幣賬戶的設(shè)置4.2.2外幣購銷交易會計處理的兩種基本方法4.2.3外幣交易的確認與計量4.2.4信息披露784.2.1外幣賬戶的設(shè)置外幣賬戶包括：外幣現(xiàn)金外幣銀行存款外幣結(jié)算的債權(quán)（如應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)付賬款等）外幣債務(wù)（如短期借款、長期借款、應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付股利等）主要是外幣貨幣性賬戶79企業(yè)將發(fā)生的商品購銷業(yè)務(wù)以及以后的賬款結(jié)算，視為一項交易的兩個階段

。

前提方法匯率變動的影響調(diào)整銷售收入或購貨成本商品的購銷、貨款的結(jié)算非同時進行。問題匯兌損益如何確認？兩筆交易觀企業(yè)將發(fā)生的商品購銷業(yè)務(wù)以及以后的賬款結(jié)算，視為兩項交易

。

匯率變動的影響確認為匯兌損益一筆交易觀4.2.2外幣購銷交易會計處理的兩種基本方法80[例4-1]一筆交易觀與兩筆交易觀的比較A公司20X8年12月15日向B公司賒銷商品一批，計10000美元；銷貨當天的匯率為$1=￥6.5；12月31日的匯率為$1=￥6.6；結(jié)算日為20X9年2月16日，當天匯率為$1=￥6.65；A公司所選擇的記賬本位幣為人民幣。資料營業(yè)收入應(yīng)收賬款——美元戶銀行存款——美元戶1000665006500065000①銷貨100066000500②期末調(diào)整③結(jié)算一筆業(yè)務(wù)觀兩筆業(yè)務(wù)觀營業(yè)收入應(yīng)收賬款——美元戶銀行存款——美元戶1000665006500065000①銷貨100066000500②期末調(diào)整③結(jié)算匯兌損益外幣貨幣性項目外幣非貨幣性項目匯兌損益的確認初始確認與計量關(guān)鍵是折算匯率的選擇后續(xù)計量4.2.3外幣交易的確認與計量主要是期末報告價值的確定82A公司20X8年10月15日向B公司賒購商品一批，計10000美元；購貨當天的匯率為$1=￥6.5；10月31日的匯率為$1=￥6.6；結(jié)算日為11月16日，當天匯率為$1=￥6.65；11月末匯率為$1=￥6.7；

A公司所選擇的記賬本位幣為人民幣。資料銀行存款——美元戶應(yīng)付賬款——美元戶庫存商品10006500065000①10月15日購貨100066500500②10月末調(diào)整③11月16日結(jié)算財務(wù)費用66500④11月末調(diào)整500賬務(wù)處理“銀行存款——美元戶”期末調(diào)賬略【例4-2】外幣結(jié)算的商品交易83A公司20X8年7月1日從銀行借入一年期貸款10000美元，年利率為5%；借款當天的匯率為$1=￥6.5；當年12月31日的匯率為$1=￥6.6；20X9年7月1日償還貸款本息，當天匯率為$1=￥6.66；

A公司所選擇的記賬本位幣為人民幣。資料短期借款——美元戶銀行存款——美元戶6500065000①7月1日借款10001000③年末調(diào)賬財務(wù)費用1650②年末計息1650賬務(wù)處理【例4-3】外幣計價的借貸業(yè)務(wù)應(yīng)付利息——美元戶1665④到期計息166560015615⑤到期調(diào)賬666003330⑥還本付息6993084某公司將其所持有的2000美元賣給銀行，當天銀行的美元買入價為$1=￥7.8

；公司實收人民幣15600元。該公司按當月1日匯率$1=￥7.7作為折算匯率。A公司所選擇的記賬本位幣為人民幣。資料銀行存款——美元戶銀行存款——人民幣戶1560015400財務(wù)費用賬務(wù)處理【例4-4】外幣兌換業(yè)務(wù)20085某公司收到某外商的外幣投入資本20000美元，收到出資當天的即期匯率為$1=

￥

7.8；A公司所選擇的記賬本位幣為人民幣。資料實收資本銀行存款——美元戶賬務(wù)處理【例4-5】外幣資本投企業(yè)及其境外經(jīng)營選定的記賬本位幣即選定的原因，記賬本位幣發(fā)生變更的，說明變更理由；2.采用近似匯率的，說明近似匯率的確定方法；3.計入當期損益的匯兌差額。4.2.4信息披露874.3外幣財務(wù)報表的折算4.3.1一般情況下外幣財務(wù)報表的折算4.3.2惡性通貨膨脹經(jīng)濟中境外經(jīng)營財務(wù)報表的折算4.3.3境外經(jīng)營的處置4.3.4信息披露88資產(chǎn)負債表項目的折算

利潤及利潤分配項目的折算4.3.1一般情況下外幣報表項目的折算方法資產(chǎn)、負債項目，采用資產(chǎn)負債日的即期匯率折算；股本、資本公積、盈余公積項目，采用發(fā)生時的即期匯率折算；未分配利潤項目，曲子取自折算后的所有者權(quán)益變動表。收入、費用及利潤分配項目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算；或按照系統(tǒng)合理的方法確定的與交易日即期匯率近似的匯率折算

外幣財務(wù)報表折算差額在合并資產(chǎn)負債表中作為所有者權(quán)益單獨列示，其中屬于少數(shù)股東權(quán)益的部分，應(yīng)列入少數(shù)股東權(quán)益項目

89先消除通脹的影響

然后再進行報表的折算4.3.2惡性通脹環(huán)境下外幣報表項目的折算方法對資產(chǎn)負債表項目運用一般物價指數(shù)予以重述對利潤表項目運用一般物價指數(shù)變動予以重述

按照資產(chǎn)負債表日的即期匯率進行折算

在境外經(jīng)營不再處于惡性膨脹經(jīng)濟中，應(yīng)當停止重述引申注意合并所有者權(quán)益變動表中如何報告報表折算差額904.3.3處置境外經(jīng)營將資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益項目下列示的、與境外經(jīng)營相關(guān)的外幣財務(wù)報表折算差額，自所有者權(quán)益項目轉(zhuǎn)入處置當期損益；部分處置境外經(jīng)營的，應(yīng)當按處置的比例計算處置部分的外幣財務(wù)報表折算差額，轉(zhuǎn)入處置當期損益

914.3.4信息披露企業(yè)及其境外經(jīng)營選定的記賬本位幣及選定的原因記賬本位幣發(fā)生變更的，說明變更的理由采用近似匯率的，說明近似匯率的確定方法計入當期損益的匯兌差額處置境外經(jīng)營對外幣財務(wù)報表折算差額的影響。報表附注92第5章租賃會計5.1租賃會計概述5.2經(jīng)營租賃的會計處理5.3融資租賃的會計處理5.4售后租回的會計處理935.1租賃會計概述5.1.1租賃的涵義及其他相關(guān)概念5.1.2租賃的分類5.1.3租賃會計的主要內(nèi)容945.1.1租賃的涵義及其他相關(guān)概念租賃,是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)的使用權(quán)讓與承租人以獲取租金的協(xié)議。租賃期租賃開始日租賃期開始日初始直接費用在租賃期內(nèi)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的使用權(quán)而非所有權(quán)，是租賃合同的本質(zhì)。有償轉(zhuǎn)移資產(chǎn)使用權(quán)，是租賃得以實現(xiàn)的條件。理解要點或有租金履約成本資產(chǎn)余值擔保余值未擔保余值最低租賃付款額最低租賃收款額租賃內(nèi)含利率租賃投資總額租賃投資凈額未實現(xiàn)融資收益其他相關(guān)概念租賃的概念95租賃期租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者租賃合同規(guī)定的不可撤銷的租賃期間承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的開始。承租人和出租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的、可直接歸屬于某租賃項目的費用，主要包括手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅、傭金、談判費等。租賃開始日租賃期開始日初始直接費用其他相關(guān)概念或有租金金額不固定、以時間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價指數(shù)等）為依據(jù)計算的租金。履約成本承租人在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員培訓(xùn)費、維修費、保險費等。96資產(chǎn)余值擔保余值未擔保余值就出租人而言就承租人而言租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的公允價值A(chǔ)由承租人或與其有關(guān)的第三方擔保的資產(chǎn)余值B就承租人而言的擔保余值加上獨立于承租人和出租人的第三方擔保的資產(chǎn)余值CDE【例5-1】資產(chǎn)余值、擔保余值、未擔保余值其他相關(guān)概念97其他相關(guān)概念最低租賃付款額承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項就承租人而言的資產(chǎn)擔保余值合同中無優(yōu)惠購買選擇權(quán)合同中有優(yōu)惠購買選擇權(quán)每期支付的租金期滿時未續(xù)租或展期而應(yīng)支付的各種款項每期支付的租金行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)而應(yīng)支付的各種款項其他相關(guān)概念最低租賃付款額承租方應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項就承租方而言的擔保余值獨立于承租方和出租方的第三方對出租人擔保的資產(chǎn)余值最低租賃收款額【例5-1】最低租賃付款額與最低租賃收款額比較99其他相關(guān)概念租賃內(nèi)涵利率在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。最低租賃收款額的現(xiàn)值未擔保余值的現(xiàn)值租賃資產(chǎn)公允價值初始直接費用++=使下面等式成立的利率【例5-3】租賃內(nèi)含利率100其他相關(guān)概念租賃投資總額出租人應(yīng)收的最低租賃收款額與未擔保余值之和。租賃投資總額租賃投資凈額融資收益+=辨析：三者關(guān)系租賃投資凈額租賃投資總額以租賃內(nèi)涵利率折算的現(xiàn)值。未實現(xiàn)融資收益出租人的租賃投資總額與租賃投資凈額兩者之差。1015.1.2租賃的分類分類時點——租賃開始日分類原則——是否實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與租賃資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風險與報酬具體標準（符合任一條為融資租賃）期滿時資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人承租人有購買選擇權(quán)，訂立的購價預(yù)計遠低于行權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而租賃開始日可合理確定承租人將行權(quán)即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用年限大部分（75%）最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值（90%）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如不改制只有承租人可用經(jīng)營租賃與融資租賃1025.1.3租賃會計的主要內(nèi)容

項目承租人出租人經(jīng)營租賃①初始直接費用的處理②履約成本的處理；③租金及或有租金的處理。①初始直接費用的處理②租賃資產(chǎn)的折舊處理；③租金及或有租金的處理。融資租賃①租賃期開始日對租入資產(chǎn)以及相關(guān)負債的處理；②租賃期開始日對初始直接費用的處理；③租賃期內(nèi)未確認融資費用的處理；④租賃期內(nèi)租金及或有租金的處理；⑤租賃期內(nèi)履約成本的處理；⑥租賃期內(nèi)租入資產(chǎn)的折舊處理；⑦租賃期屆滿時的相關(guān)處理。①租賃期開始日對租出資產(chǎn)以及相關(guān)債權(quán)的處理；②租賃期開始日對初始直接費用的處理；③租賃期內(nèi)未實現(xiàn)融資收益的處理；④租賃期內(nèi)租金及或有租金的處理；⑤租賃期內(nèi)未擔保余值的處理；⑥租賃期內(nèi)應(yīng)收債權(quán)資產(chǎn)減值的處理；⑦租賃期屆滿時的相關(guān)處理。

售后租回①銷售資產(chǎn)的損益計入當期損益還是予以遞延；②租回形式為融資租賃的會計處理；③租回形式為經(jīng)營租賃的會計處理。相關(guān)信息的列報與披露1035.2經(jīng)營租賃的會計處理5.2.1承租人的確認與計量5.2.2出租人的確認與計量5.2.3信息披露104原則出租人仍應(yīng)將租出資產(chǎn)作為自有資產(chǎn)核算，從而不涉及租出資產(chǎn)的終止確認問題5.2.1承租人的確認與計量初始直接費用履約成本租金、或有租金激勵措施105原則承租人不必將租入資產(chǎn)作為自有資產(chǎn)入賬，從而不涉及租入資產(chǎn)的相關(guān)確認與計量問題5.2.2出租人的確認與計量初始直接費用租金、或有租金對資產(chǎn)計提折舊激勵措施【例5-4】經(jīng)營租賃舉例106披露下列信息：（1）資產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的不可撤銷的、經(jīng)營租賃的最低租賃付款額；（2）以后年度將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃的最低租賃付款額的總額。承租人出租人5.2.3經(jīng)營租賃的信息披露應(yīng)披露：

經(jīng)營租賃各類出租資產(chǎn)的賬面價值。1075.3融資租賃的會計處理5.3.1承租人的確認與計量5.3.2出租人的確認與計量5.3.3信息披露1085.3.1承租人的確認與計量應(yīng)設(shè)置的會計科目租賃期開始日的相關(guān)確認與計量租賃期內(nèi)的相關(guān)確認與計量租賃期屆滿時的處理109相關(guān)會計科目長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款

未確認融資費用……應(yīng)設(shè)置的會計科目110租賃期開始日的相關(guān)確認與計量借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)D=A*+B未確認融資費用

C=A-A*

貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款[最低租賃付款額]A

銀行存款等[初始直接費]B注釋：A*=租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者租入資產(chǎn)的初始確認111次選合同利率最后選同期銀行貸款利率首選內(nèi)涵利率計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時折現(xiàn)率的選擇注意：選擇的條件112租賃期內(nèi)的相關(guān)確認與計量：分攤未確認融資費用借：財務(wù)費用

貸：未確認融資費用采用實際利率實際利率的選擇租賃內(nèi)含利率合同規(guī)定利率銀行同期貸款利率重新計算的分攤率注意：何時選用？如何計算？關(guān)于分攤率113租賃期內(nèi)的相關(guān)確認與計量：租金及或有租金的支付借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租入款[租金]

財務(wù)費用、銷售費用等[或有租金]

貸：銀行存款等[支付的租金、或有租金]114租賃期內(nèi)的相關(guān)確認與計量：折舊處理、履約成本租入資產(chǎn)的折舊處理履約成本的處理折舊政策折舊期間計入當期損益115租賃期屆滿時的處理返還租賃資產(chǎn)優(yōu)惠續(xù)租留購借：長期應(yīng)付款[相對于承租人而言的擔保余值]

累計折舊[融資租入資產(chǎn)累計已提折舊]

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

借：營業(yè)外支出[若未續(xù)租，支付的違約金]

貸：銀行存款

借：長期應(yīng)付款[應(yīng)付的留購款]

貸：銀行存款

借：固定資產(chǎn)——相關(guān)明細科目

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

1165.3.2出租人的確認與計量應(yīng)設(shè)置的會計科目租賃期開始日的相關(guān)確認與計量租賃期內(nèi)的相關(guān)確認與計量租賃期屆滿時的處理117相關(guān)會計科目融資租賃資產(chǎn)

未實現(xiàn)融資費用未擔保余值應(yīng)設(shè)置的會計科目118租賃期開始日的相關(guān)確認與計量借：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款[按最低租賃收款額]A

未擔保余值[資產(chǎn)余值-擔保余值]B

貸：融資租賃資產(chǎn)[租出資產(chǎn)的賬面價值]C

營業(yè)外收入等*[租出資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓利得]D

銀行存款等[支付的初始直接費用]E

未實現(xiàn)融資收益[差額]F=（A+B）-（C+D+E）注釋：*租出資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓損失借記“營業(yè)外支出”等科目租出資產(chǎn)的終止確認、應(yīng)收債權(quán)的初始確認119租賃期內(nèi)的相關(guān)確認與計量：分配未實現(xiàn)融資收益借：未實現(xiàn)融資收益

貸：租賃收入采用實際利率租賃內(nèi)含利率關(guān)于分配率120租賃期內(nèi)的相關(guān)確認與計量：租金及或有租金的收取借：銀行存款等[收取的租金、或有租金]貸：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款[收到的租金]

租賃收入[收到的或有租金]“長期應(yīng)收款”的壞賬準備注意121租賃期內(nèi)的相關(guān)確認與計量：未擔保余值發(fā)生變動增值：不作處理減值：需要處理確認減值損失確認減值損失對租賃收入的影響重新計算租賃內(nèi)涵利率以后各期則根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)涵利率計算應(yīng)確認的融資收益焦點122租賃期屆滿時的處理收回租賃資產(chǎn)承租人續(xù)租承租人留購借：融資租賃資產(chǎn)

貸：長期應(yīng)收款[若存在擔保余值]

未擔保余值[若存在未擔保余值]借：銀行存款

貸：長期應(yīng)收款[應(yīng)收的留購款]

借：營業(yè)外支出

貸：未擔保余值

若無資產(chǎn)余值，不做賬務(wù)處理123【例5-5】融資租賃舉例1245.3.3列報與披露關(guān)于列報在資產(chǎn)負債表中：——承租人應(yīng)將與融資租賃有關(guān)的長期應(yīng)付款減去未確認融資費用的差額，分別長期負債和一年內(nèi)到期的長期負債列示；——出租人應(yīng)將應(yīng)收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額，作為長期債權(quán)列示，并單項列示未擔保余值。1255.3.3列報與披露關(guān)于披露承租人：——各類租入固定資產(chǎn)的期初和期末原價、累計折舊額；——資產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的最低租賃付款額，以及以后年度將支付的最低租賃付款額總額；——未確認融資費用的余額，以及分攤未確認融資費用所采用的方法。出租人：——資產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的最低租賃收款額，以及以后年度將收到的最低租賃收款額總額；——未實現(xiàn)融資收益的余額，以及分配未實現(xiàn)融資收益所采用的方法。1265.4售后租回的會計處理5.4.1確認與計量的原則5.4.2信息披露127確認與計量的焦點計入當期損益還是予以遞延？銷售損益5.4.1確認與計量的原則128原則：售后租回形成融資租賃的確認與計量予以遞延銷售損益銷售租回調(diào)整折舊費用遞延收益分期攤銷129原則：售后租回形成經(jīng)營租賃的確認與計量當期確認銷售損益銷售租回調(diào)整租金費用遞延收益分期攤銷予以遞延130特別提示BECDA售后租回交易會計處理的核心問題是：售出資產(chǎn)的公允價值與賬面價值之差計入當期損益還是予以遞延。售后租回交易的售出資產(chǎn)損益如果遞延，是通過計入“遞延收益”科目來進行確認和分攤的；以后各期的分攤額調(diào)整折舊費用還是調(diào)整租金費用取決于租回形成融資租賃還是經(jīng)營租賃。租賃業(yè)務(wù)中還涉及兩項遞延收益（或費用）：未確認融資費用、未實現(xiàn)融資收益，但是在會計處理上并未將其計入“遞延收益”科目。無論是否直接計入“遞延收益”科目，遞延收益（或費用）作為將影響以后期間利潤表的項目，在資產(chǎn)負債表中如何列報，應(yīng)予以關(guān)注。確認遞延收益的交易還有售后回購、政府補助（與資產(chǎn)相關(guān)或與以后期間收益相關(guān)的部分）。確認與計量的特別提示131【例5-6】售后租回舉例1325.4.2信息披露關(guān)于披露企業(yè)承租人和出租人應(yīng)當根據(jù)租賃準則的要求，在財務(wù)報表附注中披露各項售后租回交易以及售后租回合同中的重要條款。133第6章所得稅會計6.1所得稅會計概述6.2計稅基礎(chǔ)與暫時性差異6.3所得稅的會計處理1346.1所得稅會計概述6.1.1會計利潤與應(yīng)稅利潤的差異6.1.2所得稅會計處理方法簡介6.1.3資產(chǎn)負債表債務(wù)法的基本程序1356.1.1會計利潤與應(yīng)稅利潤的差異會計利潤、應(yīng)稅利潤基于利潤表的觀察：時間性差異、永久性差異基于資產(chǎn)負債表的觀察：暫時性差異136會計利潤、應(yīng)稅利潤根據(jù)會計準則確定的一定期間內(nèi)扣除所得稅費用前的利潤,即利潤表中的利潤總額。會計利潤應(yīng)稅利潤根據(jù)稅收法規(guī)確定的一定期間內(nèi)據(jù)以交付所得稅的利潤，亦稱為“應(yīng)稅所得。137會計利潤與應(yīng)稅利潤的差異觀察角度基于資產(chǎn)負債表基于利潤表暫時性差異時間性差異永久性差異138如果說：從利潤表出發(fā)關(guān)注的是時間性差異，從資產(chǎn)負債表出發(fā)關(guān)注的是暫時性差異，那么，在任何情況下都要關(guān)注永久性差異，因為它關(guān)系到而且只關(guān)系到產(chǎn)生該差異的當期應(yīng)稅利潤的確定。特別提示會計利潤與應(yīng)稅利潤的差異應(yīng)稅利潤的確定應(yīng)稅利潤=會計利潤

+會計上計入利潤表而稅法不允許稅前扣除的確認為費用或損失-會計上計入利潤表而稅法不計入應(yīng)稅收入的收入或利得+會計上不計入利潤表而稅法計入應(yīng)稅收入的收入或利得-會計上不計入利潤表而稅法允許稅前扣除的費用或損失+會計上本期計入利潤表而稅法允許以后期間稅前扣除的費用或損失-會計上本期計入利潤表而稅法允許以后期計入應(yīng)稅收入的收入或利得+稅法允許本期計入應(yīng)稅收入而會計上將于以后期計入利潤表的收入

或利得-稅法允許本期稅前扣除而會計上將于以后期計入利潤表的費用或損失139永久性差異暫時性差異1406.1.2所得稅會計處理方法簡介所得稅會計方法應(yīng)付稅款法納稅影響會計法遞延法債務(wù)法利潤表債務(wù)法資產(chǎn)負債表債務(wù)法以利潤表為基礎(chǔ)以資產(chǎn)負債表為基礎(chǔ)無論采用哪一種方法，也無論會計準則對會計利潤的確認與計量規(guī)范有何變化，企業(yè)每期都要在會計利潤基礎(chǔ)上根據(jù)稅法規(guī)定調(diào)整并確定應(yīng)稅利潤，以便據(jù)以確定本期應(yīng)交所得稅。特別提示1416.1.3資產(chǎn)負債表債務(wù)法的基本程序概念資產(chǎn)負債表債務(wù)法，是將資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的暫時性差異對未來期間的納稅影響，在資產(chǎn)負債表中予以遞延，并根據(jù)每一會計期間確認的遞延所得稅和應(yīng)交所得稅確認所得稅費用的會計處理方法。在所得稅會計核算方面貫徹了資產(chǎn)、負債的界定，比較完全地體現(xiàn)了資產(chǎn)負債觀的要求。根據(jù)當期所得稅和遞延所得稅確認各期所得稅費用，有助于準確確認凈利潤。資產(chǎn)負債表債務(wù)法既關(guān)注到用時間性差異無法解釋的所有暫時性差異，又確認可抵扣虧損之類的暫時性差異的納稅影響，所以，相對于應(yīng)付稅款法、遞延法和利潤表債務(wù)法而言，能更加全面地反映各類業(yè)務(wù)的納稅影響。合理性核心著眼于資產(chǎn)負債表，關(guān)注資產(chǎn)、負債的暫時性差異對未來的納稅影響。1426.1.3資產(chǎn)負債表債務(wù)法的基本程序根據(jù)當期應(yīng)稅利潤和所得稅率，確定當期應(yīng)交所得稅確定有關(guān)資產(chǎn)、負債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)比較賬面價值與計稅基礎(chǔ)，確定暫時性差異確定暫時性差異對未來的納稅影響，進而確定當期遞延所得稅的發(fā)生額根據(jù)當期應(yīng)交所得稅和遞延所得稅，確定當期所得稅費用

借：所得稅費用[當期所得稅費用]C=A±B借或貸：遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債[遞延所得稅]B貸：應(yīng)交稅金[當期所得稅]A程序確認與計量思路1436.2計稅基礎(chǔ)與暫時性差異6.2.1計稅基礎(chǔ)6.2.2暫時性差異資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)負債的計稅基礎(chǔ)資產(chǎn)、負債的暫時性差異特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異144資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)

資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額。這里的“收回資產(chǎn)賬面價值過程”——從現(xiàn)在到終止確認這一未來期間，以折舊的計提、資產(chǎn)的銷售等收回資產(chǎn)賬面價值這里的“可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額”——未來可稅前抵扣的金額概念145資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)示例計稅基礎(chǔ)等于賬面價值計稅基礎(chǔ)不等于賬面價值資產(chǎn)的后續(xù)計量中涉及計提減值準備、確認公允價值變動損益。某些特殊業(yè)務(wù)因稅法有特別規(guī)定而導(dǎo)致初始確認時就不按取得成本確定計稅基礎(chǔ)。如果在未來計稅期間相關(guān)資產(chǎn)帶來的經(jīng)濟利益需納稅，則該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)就是指在按照稅法規(guī)定未來計稅時可以稅前扣除的金額。如果在未來計稅期間相關(guān)資產(chǎn)帶來的經(jīng)濟利益不需納稅，則該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)等于其賬面價值。146負債的計稅基礎(chǔ)負債的計稅基礎(chǔ)，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)稅利潤時按照稅法規(guī)定可予以抵扣的金額。這里的“未來期間”——負債的償還期間這里的“可予以抵扣金額”——可予以稅前扣除的與負債有關(guān)的費用或損失，而對那些與費用或損失無關(guān)卻與收入有關(guān)的負債而言，“可予以抵扣金額”就應(yīng)解釋為“非應(yīng)稅收入”。概念負債的計稅基礎(chǔ)＝賬面價值－未來可予以稅前扣除的費用（或損失）

或＝賬面價值－未來的非應(yīng)稅收入

147負債的計稅基礎(chǔ)示例計稅基礎(chǔ)等于賬面價值計稅基礎(chǔ)不等于賬面價值如果負債的確認影響到會計利潤，并影響到不同期間的應(yīng)稅利潤，則負債的計稅基礎(chǔ)就不一定等于賬面價值。比如與產(chǎn)品保修費用有關(guān)的預(yù)計負債。如果負債的終止確認與收入有關(guān)，相關(guān)負債的計稅基礎(chǔ)就應(yīng)是該負債的賬面價值減去未來期間非應(yīng)稅收入的金額。比如預(yù)收銷貨款。如果負債的初始確認和終止確認即入賬與償還都不影響會計利潤和應(yīng)稅利潤，則該負債的計稅基礎(chǔ)等于其賬面價值。如果負債的初始確認影響到會計利潤，但負債的償還卻不會產(chǎn)生納稅后果，即未來可予抵扣的金額為0，則其計稅基礎(chǔ)也等于賬面價值。148資產(chǎn)、負債的暫時性差異資產(chǎn)賬面價值小于計稅基礎(chǔ)資產(chǎn)賬面價值大于計稅基礎(chǔ)負債賬面價值大于計稅基礎(chǔ)負債賬面價值小于計稅基礎(chǔ)應(yīng)納稅暫時性差異可抵扣暫時性差異按對未來應(yīng)稅金額的影響不同暫時性差異在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應(yīng)稅利潤時，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時性差異。在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應(yīng)稅利潤時，將導(dǎo)致