第3章國際重復(fù)征稅及其解決辦法

第3章

國際反復(fù)納稅及其處理方法3.1國際反復(fù)納稅問題的產(chǎn)生3.2防止同種稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的國際反復(fù)納稅的方法3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的國際反復(fù)納稅的減除方法3.4所得國際反復(fù)納稅減除方法的經(jīng)濟(jì)分析<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.1國際反復(fù)納稅問題的產(chǎn)生3.1.1什么是國際反復(fù)納稅3.1.2所得國際反復(fù)納稅產(chǎn)生的緣由<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.1國際反復(fù)納稅問題的產(chǎn)生3.1.1什么是國際反復(fù)納稅法律性反復(fù)納稅：兩個或兩個以上擁有稅收管轄權(quán)的納稅主體對同一納稅人的同一課稅對象同時行使納稅權(quán)產(chǎn)生的反復(fù)納稅。經(jīng)濟(jì)性反復(fù)納稅：兩個或兩個以上納稅主體對不同納稅人的同一課稅對象同時行使納稅權(quán)產(chǎn)生的反復(fù)納稅。國際反復(fù)納稅：兩個或兩個以上的國家，在同一時期內(nèi)，對同一納稅人或不同納稅人的同一課稅對意味收一樣或類似的稅收。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.1國際反復(fù)納稅問題的產(chǎn)生3.1.2所得國際反復(fù)納稅產(chǎn)生的緣由1.兩國同種稅收管轄權(quán)交叉重疊2.兩國不同種稅收管轄權(quán)交叉重疊(1)居民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)的重疊(2)公民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)的重疊(3)公民管轄權(quán)與居民管轄權(quán)的重疊

<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.2防止同種稅收管轄權(quán)重疊所呵斥

的國際反復(fù)納稅的方法3.2.1約束居民管轄權(quán)的國際規(guī)范3.2.2約束地域管轄權(quán)的國際規(guī)范<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.2防止同種稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的國際反復(fù)納稅的方法3.2.1約束居民管轄權(quán)的國際規(guī)范1.約束對自然人行使居民管轄權(quán)的國際規(guī)范(1)長期性住所(permanenthome)(2)重要利益中心(centerofvitalinterests)(3)習(xí)慣性住所(habitualabode)(4)國籍(nationality)2.約束對法人行使居民管轄權(quán)的國際規(guī)范<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.2防止同種稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的國際反復(fù)納稅的方法3.2.2約束地域管轄權(quán)的國際規(guī)范運營所得(營業(yè)利潤)勞務(wù)所得投資所得財富所得

<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法3.3.1扣除法3.3.2減免法3.3.3免稅法3.3.4抵免法<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法3.3.1扣除法

一國政府在對本國居民的國外所得納稅時，允許其將該所得負(fù)擔(dān)的外國稅款作為費用從應(yīng)稅國外所得中扣除，只對扣除后的余額納稅的方法叫做扣除法。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法扣除法舉例：

假定甲國一居民公司在某納稅年度獲得總所得100萬元，其中來自于甲國(居住國)的所得70萬元，來自于乙國(非居住國)的所得30萬元；甲國公司所得稅稅率為40%，乙國公司所得稅稅率為30%。如甲國實行扣除法，分析該公司的納稅情況。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法甲國公司交納的乙國稅款(30×30%)9萬元甲國公司來源于乙國的應(yīng)稅所得(30－9)21萬元甲國公司來源于本國的應(yīng)稅所得70萬元甲國公司境內(nèi)境外應(yīng)稅總所得(70十21)91萬元甲國公司在本國應(yīng)納稅款(91×40%)36.4萬元甲國公司實踐共交納稅款(9+36.4)45.4萬元結(jié)論：緩解但不能免除反復(fù)納稅<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法3.3.2減免法又稱低稅法，即一國政府對本國居民的國外所得在規(guī)范稅率的根底上減免一定比例，按較低的稅率納稅；對其國內(nèi)所得那么按正常的規(guī)范稅率納稅。只能減輕而不能免除國際反復(fù)納稅。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法3.3.3免稅法免稅法是指一國政府對本國居民的國外所得全部或部分免予納稅。全部免稅法：一國政府對本國居民的國外所得不予納稅，并且在確定對其國內(nèi)所得納稅的稅率時也不思索這筆免于納稅的國外所得。累進(jìn)免稅法：一國政府對本國居民的國外所得不予納稅，但在確定對其國內(nèi)所得納稅的稅率時，要將這筆免于納稅的國外所得與國內(nèi)所得匯總一并思索。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法免稅法舉例：假定甲國一居民公司在某納稅年度中總所得100萬元，其中來自居住國甲國的所得70萬元，來自來源國乙國的所得為30萬元。為簡化起見，假定甲國實行全額累進(jìn)稅率，其中，應(yīng)稅所得61萬元—80萬元的適用稅率為35%，81萬元—100萬元的適用稅率為40%；來源國乙國實行30%的比例稅率?，F(xiàn)計算該公司應(yīng)向甲國交納多少稅款。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法全部免稅法：甲國對來自乙國的30萬元所得不予納稅，只對國內(nèi)所得70萬元按適用稅率納稅。甲國應(yīng)征所得稅額＝70×35%＝24.5(萬元)累進(jìn)免稅法：甲國根據(jù)該公司的總所得100萬元，找出其適用稅率是40%，然后用40%的稅率乘以國內(nèi)所得70萬元，求得該公司應(yīng)繳居住國稅額。甲國應(yīng)征所得稅額＝70×40%＝28(萬元)<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法3.3.4抵免法

全稱為外國稅收抵免法，即一國政府在對本國居民的國外所得納稅時，允許其用國外已納的稅款沖抵在本國應(yīng)交納的稅款，從而實踐征收的稅款只為該居民應(yīng)納本國稅款與已納外國稅款的差額。抵免法可以有效地免除國際反復(fù)納稅。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法3.3.4抵免法1.抵免限額2.直接抵免與間接抵免3.外國稅收抵免的匯率問題4.費用分?jǐn)?.稅收饒讓抵免<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法1.抵免限額在實際中，各國為了保證本國的稅收利益，都實行限額抵免。即規(guī)定本國應(yīng)納稅款的抵免額不能超越國外所得按照居住國稅率計算的應(yīng)納稅額(抵免限額)。抵免限額是允許納稅人抵免本國稅款的最高數(shù)額，它并不一定等于納稅人的實踐抵免額。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法抵免限額計算公式分國抵免限額=境內(nèi)、境外總所得按居住國稅法計算的應(yīng)納稅總額×來源于某外國的所得額/境內(nèi)、境外所得總額綜合抵免限額=境內(nèi)、境外總所得按居住國稅法計算的應(yīng)納稅總額×來源于境外的所得總額/境內(nèi)、境外所得總額綜合抵免限額〔或分國抵免限額〕=全部境外所得〔或某外國所得〕×居住國稅率<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法抵免限額舉例：在甲國的總公司A和其設(shè)在乙國和丙國的分公司B、C都為盈利，納稅情況如下，用兩種方法計算抵免限額及總公司應(yīng)向甲國交納的稅額：國家企業(yè)應(yīng)稅所得（萬元）所在國稅率（%）已納外國所得稅額（萬元）甲國總公司A100050乙國分公司B1006060丙國分公司C1004040<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法(1)按綜合限額法計算抵免限額綜合抵免限額〔1200×50%〕×〔100+100〕/1200100萬元B公司與C公司已納外國稅額(60十40)100萬元實踐抵免額100萬元A公司抵免后應(yīng)納居住國稅額(600－100)500萬元<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法(2)按分國限額法計算抵免限額乙國抵免限額(1100×50%×100/1100)50萬元丙國抵免限額(1100×50%×100/1100)50萬元允許乙國實踐抵免額50萬元允許丙國實踐抵免額40萬元抵免后A公司應(yīng)納居住國稅額(600－50－40)510萬元<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法上例中，C公司虧損50萬元，其他情況一樣。(1)按綜合限額法計算綜合抵免限額〔525×〔100-50〕/1050〕25萬元實踐抵免額25萬元A公司抵免后應(yīng)納居住國稅額(525—25)500萬元<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法(2)按分國限額法計算。乙國抵免限額(550×100/1100)50萬元由于C公司在丙國的運營虧損，所以不存在抵免問題。A公司抵免后應(yīng)納居住國稅額(525－50)475萬元<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法2.直接抵免與間接抵免直接抵免所謂直接抵免，是指居住國的納稅人用其直接交納的外國稅款沖抵在本國應(yīng)交納的稅額。用直接抵免法計算應(yīng)納居住國稅額的公式為：應(yīng)納居住國稅額＝(居住國所得+來源國所得)×居住國稅率－實踐抵免額＝納稅人全部所得×居住國稅率－實踐抵免額<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法直接抵免法舉例假定甲國一居民公司在某納稅年度獲得總所得10000萬元。其中，來自本國所得8000萬元，來自乙國(來源國)分公司所得2000萬元?，F(xiàn)計算該公司在采用抵免法時應(yīng)向甲國交納多少稅款。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法1〕當(dāng)甲國適用稅率為30%、乙國為30%，兩國稅率相等時，甲國政府允許該公司用已納全部乙國所得稅沖抵甲國總公司的應(yīng)納稅額?？偹冒醇讎惵视嬎愕膽?yīng)納稅額(10000×30%)3000萬元分公司已納乙國稅額(2000×30%)600萬元實踐抵免額600萬元總公司得到抵免后應(yīng)向甲國交納的稅額(3000－600)2400萬元<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法2〕當(dāng)甲國稅率為30%、乙國稅率為20%時，該總公司僅能按實納外國稅款進(jìn)展抵免，在實行稅收抵免后，還要就乙國所得按照兩國稅率差額，向甲國補交其稅收差額?？偹冒醇讎惵视嬎愕膽?yīng)納稅額(10000×30%)3000萬元分公司已納乙國稅額(2000×20%)400萬元乙國稅收抵免限額(2000×30%)600萬元實踐抵免額400萬元總公司抵免后應(yīng)向甲國交納稅額(3000－400)2600萬元<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法3〕當(dāng)甲國稅率為30%、乙國稅率為40%時，該居民公司在乙國已納稅額在甲國得不到全部抵免，其可以用于抵免的數(shù)額僅為其乙國所得按照甲國稅率計算的稅額?？偹冒醇讎惵视嬎愕膽?yīng)納稅額(10000×30%)3000萬元分公司已納乙國稅額(2000×40%)800萬元乙國稅收抵免限額(2000×30%)600萬元實踐抵免額600萬元總公司抵免后應(yīng)向甲國交納稅額(3000－600)2400萬元該居民公司交納的稅收總額(800十2400)3200萬元<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法間接抵免所謂間接抵免，是指居住國的納稅人用其間接交納的國外稅款沖抵在本國應(yīng)交納的稅額。用直接抵免法計算應(yīng)納居住國稅額：第一步：計算母公司間接交納的子公司所在國的稅款。母公司承當(dāng)?shù)耐鈬庸舅枚?外國子公司所得稅×母公司所獲毛股息/外國子公司納公司所得稅后的所得外國子公司所得稅=子公司納稅前全部所得×子公司所在國適用稅率母公司承當(dāng)?shù)耐鈬庸舅枚惣僭O(shè)沒有超越本國的抵免限額，即是母公司可以享用的間接抵免額。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法第二步：計算母公司來自國外子公司的所得額。母公司來自子公司的所得=母公司所獲毛股息+母公司承當(dāng)?shù)耐鈬庸舅枚?母公司所獲毛股息+外國子公司所得稅×母公司所獲毛股息/外國子公司交納公司所得稅后的所得也可采用比較簡便的公式計算：母公司來自子公司的所得=母公司所獲毛股息/〔1-子公司所在國適用稅率〕<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法間接抵免法舉例甲國母公司A擁有設(shè)在乙國子公司B的50%的股份。A公司在某納稅年度在本國獲利100萬元，B公司在同一納稅年度在本國獲利200萬元，交納公司所得稅后，按股權(quán)比例向母公司支付毛股息，并交納預(yù)提所得稅；甲國公司所得稅稅率為40%，乙國公司所得稅稅率為30%，乙國預(yù)提稅稅率為10%。現(xiàn)計算甲國A公司的間接抵免額及向甲國應(yīng)繳稅額。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法B公司交納乙國公司所得稅(200×30%)60萬元B公司納公司所得稅后所得(200－60)140萬元B公司付A公司毛股息(140×50%)70萬元乙國征收預(yù)提所得稅(70×10%)7萬元A公司承當(dāng)?shù)腂公司所得稅(200×30%×70/140)30萬元A公司來自B公司所得(70十30)100萬元抵免限額[(100十100)×40%×100/〔100+100〕]40萬元由于A公司間接和直接交納乙國稅額為37萬元(30十7)，小于抵免限額40萬元，所以實踐抵免額取兩者中較小數(shù)額。實踐抵免額37萬元A公司抵免前應(yīng)向甲國納稅[(100十100)×40%]80萬元A公司抵免后應(yīng)向甲國納稅(80－37)43萬元<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法多層間接抵免法舉例設(shè)甲國A公司為母公司，乙國B公司為子公司，丙國C公司為孫公司。A公司和B公司各擁有下一層附屬公司股票的50%，其在某一納稅年度的根本情況如下表公司所得（萬元）所在國稅率（%）擁有下屬公司的股份（%）甲國A公司2004050乙國B公司2003050丙國C公司10020<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法要求計算：(1)A，B兩公司各自可得到的間接抵免稅額；(2)A公司、B公司和C公司各自向所在居住國交納的稅額。(征收股息預(yù)提稅，忽略不計)。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法分析與解答C公司向丙國納稅：C公司納公司所得稅(100×20%)20萬元C公司稅后所得(100－20)80萬元C公司付給B公司股息(80×50%)40萬元<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法B公司向乙國納稅：B公司承當(dāng)?shù)腃公司稅額(20×40/80)10萬元B公司全部應(yīng)稅所得(200十10十40)250萬元B公司抵免前應(yīng)納乙國所得稅(250×30%)75萬元B公司稅后所得(250－75)175萬元B公司付給A公司股息(175×50%)87.5萬元B公司的抵免限額[(40十10)×30%]15萬元由于B公司承當(dāng)?shù)腃公司稅額10萬元小于抵免限額15萬元，所以B公司的實踐抵免額為10萬元。B公司實踐抵免額10萬元B公司抵免后應(yīng)納乙國所得稅(250×30%－10)65萬元<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法A公司向甲國納稅：A公司所獲股息承當(dāng)?shù)腂公司和C公司稅額[(65+10)×87.5/175]37.5萬元A公司全部應(yīng)稅所得(200十87.5十37.5)325萬元A公司抵免限額[(87.5十37.5)×40%50萬元由于37.5萬元小于抵免限額50萬元，所以A公司實踐抵免額37.5萬元A公司抵免后應(yīng)納甲國所得稅(325×40%－37.5)92.5萬元<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法3.外國稅收抵免的匯率問題從跨國母子公司之間的稅收抵免的情況來看，各國在計算以本國貨幣表示的國外應(yīng)稅股息時普通都運用當(dāng)期匯率，即使用外國子公司向本國母公司分配股息時兩國貨幣之間的匯率。而在計算間接抵免時運用什么匯率各國那么并不一致，有的國家運用外國子公司交納外國稅款時的匯率(即所謂歷史匯率)，有的國家那么仍運用子公司向母公司分配利潤時的當(dāng)期匯率。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的減除方法4.費用分?jǐn)傎M用分?jǐn)偟姆椒ㄓ袃煞N：一是據(jù)實分?jǐn)偡?，即要根?jù)費用與外國所得之間的實踐聯(lián)絡(luò)對費用進(jìn)展分?jǐn)?；二是公式分?jǐn)偡ǎ匆鶕?jù)納稅人在國外資產(chǎn)占其總資產(chǎn)的比重或國外毛收入占全部毛收入的比重來分?jǐn)傎M用。<國際稅收>(第二版〕朱青編著3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所呵斥的所得國際反復(fù)納稅的