新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號-收入》的學(xué)習(xí)與分享課件

2018年11月企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入

學(xué)習(xí)與應(yīng)用新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享01.準(zhǔn)則修訂的背景02.修訂的主要內(nèi)容03.新準(zhǔn)則執(zhí)行時(shí)間04.收入確認(rèn)的五步法05.五步法的具體應(yīng)用06.五步法回顧目錄Contents新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享o1準(zhǔn)則修訂的背景新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享01準(zhǔn)則修訂的背景

我國與收入確認(rèn)相關(guān)的會計(jì)準(zhǔn)則是在2006年發(fā)布的，與當(dāng)時(shí)的國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則保持了一致，而當(dāng)時(shí)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中收入確認(rèn)的基本原則是上世紀(jì)80年代確立的模式，其規(guī)定也非常原則化。隨著產(chǎn)業(yè)升級和業(yè)務(wù)模式創(chuàng)新，新興行業(yè)和創(chuàng)新業(yè)務(wù)模式下的收入確認(rèn)已經(jīng)成為一個越來越復(fù)雜的問題，現(xiàn)行的收入準(zhǔn)則已經(jīng)不能滿足需要，準(zhǔn)則修訂的呼聲也越來越大。新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享01準(zhǔn)則修訂的背景

2017年7月，財(cái)政部發(fā)布了財(cái)會【2017】22號文，對《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》進(jìn)行了修訂，修訂后的準(zhǔn)則保持了與國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會2014年新發(fā)布的收入準(zhǔn)則持續(xù)趨同。新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享o2修訂的主要內(nèi)容新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享02修訂的主要內(nèi)容一、將現(xiàn)行收入和建造合同兩項(xiàng)準(zhǔn)則納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型二、以控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)三、對于包含多重交易安排的合同的會計(jì)處理提供更明確的指引四、對于某些特定交易（或事項(xiàng)）的收入確認(rèn)和計(jì)量給出了明確規(guī)定新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享02一、將現(xiàn)行收入和建造合同兩項(xiàng)準(zhǔn)則納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型現(xiàn)行準(zhǔn)則區(qū)分銷售商品、提供勞務(wù)、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)和建造合同，分別采用不同的收入確認(rèn)模式。新準(zhǔn)則不再區(qū)分業(yè)務(wù)類型，采用統(tǒng)一的收入確認(rèn)模式，并且就“在某一時(shí)段內(nèi)”還是“在某一時(shí)點(diǎn)”確認(rèn)收入提供具體指引，有助于更好地解決目前收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的問題，提高會計(jì)信息可比性。新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享02二、以控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)現(xiàn)行收入準(zhǔn)則要求區(qū)分銷售商品收入和提供勞務(wù)收入，并且強(qiáng)調(diào)在將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購買方時(shí)確認(rèn)銷售商品收入，實(shí)務(wù)中有時(shí)難以判斷。新收入準(zhǔn)則打破商品和勞務(wù)的界限，要求企業(yè)在履行合同中的履約義務(wù)，即客戶取得相關(guān)商品（或服務(wù)）控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入，能夠更加科學(xué)合理地反映企業(yè)的收入確認(rèn)過程。新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享02三、規(guī)范了包含多重交易安排的合同的會計(jì)處理例如:入網(wǎng)送手機(jī)、賣材料送設(shè)備、消費(fèi)送優(yōu)惠券等新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享02四、對于某些特定交易（或事項(xiàng)）的收入確認(rèn)和計(jì)量給出了明確規(guī)定例如，附有銷售退回條款的銷售、附有質(zhì)量保證條款的銷售、主要責(zé)任人和代理人、附有客戶額外購買選擇權(quán)的銷售、向客戶授予知識產(chǎn)權(quán)許可、售后回購、客戶未行使的權(quán)利、無需退還的初始費(fèi)等，這些規(guī)定將有助于更好的指導(dǎo)實(shí)務(wù)操作，從而提高會計(jì)信息的可比性。新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享o3新準(zhǔn)則的執(zhí)行時(shí)間新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享03新準(zhǔn)則的執(zhí)行時(shí)間新準(zhǔn)則自2018年1月1日起施行,執(zhí)行本準(zhǔn)則的，不再執(zhí)行2006年版《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第15號——建造合同》及對應(yīng)的應(yīng)用指南。2017年2018年2019年2020年2021年事項(xiàng)7月發(fā)布境內(nèi)外同時(shí)上市的企業(yè)；在境外上市并采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告的企業(yè)其他境內(nèi)上市的企業(yè)執(zhí)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的非上市公司新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享o4收入確認(rèn)的五步法新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享04“五步法”模型簡介新收入準(zhǔn)則下，收入確認(rèn)的核心原則:在客戶取得相關(guān)商品或服務(wù)的控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入。新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享o5五步法的具體應(yīng)用新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第一步：識別與客戶訂立的合同合同各方已簽字蓋章明確合同各方的權(quán)利義務(wù)合同有明確的付款條款合同具有商業(yè)實(shí)質(zhì)合同對價(jià)很可能收回同時(shí)滿足上述五個條件，在取得商品控制權(quán)時(shí)，確認(rèn)收入合同可以是書面、口頭、商業(yè)慣例新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第一步：識別與客戶訂立的合同1、與客戶之間的合同的存在是收入確認(rèn)的前提，不存在與客戶合同的情況下，生產(chǎn)或提供服務(wù)僅是生產(chǎn)過程。2、對于不符合本準(zhǔn)則第五條規(guī)定的合同，企業(yè)只有在不再負(fù)有向客戶轉(zhuǎn)讓商品的剩余義務(wù)，且已向客戶收取的對價(jià)無需退回時(shí)，才能將已收取的對價(jià)確認(rèn)為收入；否則，應(yīng)當(dāng)將已收取的對價(jià)作為負(fù)債進(jìn)行會計(jì)處理。3、沒有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換，不確認(rèn)收入。不是銷售行為重點(diǎn)提示石油換石油新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第一步：識別與客戶訂立的合同（1）形成新的單獨(dú)合同（代表一個單獨(dú)合同）：增加“可明確區(qū)分”的商品或服務(wù)；并且新增合同價(jià)款反映了其單獨(dú)售價(jià)；（2）原合同的變更（不代表一個單獨(dú)合同）①未履約部分可區(qū)分：原合同終止，未履約部分與合同變更合并為新合同進(jìn)行會計(jì)處理（未來適用法）②未履約部分不可區(qū)分：將該合同變更作為原合同的組成部分進(jìn)行會計(jì)處理，由此產(chǎn)生的對已確認(rèn)收入的影響，應(yīng)當(dāng)在合同變更日調(diào)整當(dāng)期收入（累計(jì)追補(bǔ)調(diào)整法）合同變更新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第一步：識別與客戶訂立的合同

甲公司與客戶乙公司簽訂銷售合同，向客戶出售120件產(chǎn)品，每件合同價(jià)格產(chǎn)品100元，共計(jì)12000（120件×100元）元，這些產(chǎn)品在6個月內(nèi)移交。在企業(yè)將60件產(chǎn)品移交之后，合同進(jìn)行了修訂，要求企業(yè)額外向客戶再支付30件產(chǎn)品，額外30件產(chǎn)品按照每件90元價(jià)格，共計(jì)2700（30件×90元）元，該價(jià)格反映了這些產(chǎn)品當(dāng)時(shí)的市場價(jià)格并且可以與原產(chǎn)品區(qū)別開來。如何確認(rèn)收入？

『正確答案』本例中，該30件額外產(chǎn)品進(jìn)行的合同修訂，事實(shí)上構(gòu)成了一項(xiàng)關(guān)于未來產(chǎn)品的單獨(dú)的合同，且該合同并不影響對現(xiàn)有合同的會計(jì)處理。企業(yè)應(yīng)對原合同中的120件產(chǎn)品，每件確認(rèn)100元的銷售收入；對新合同中的30件產(chǎn)品，每件確認(rèn)90元的收入。案例1-1新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第一步：識別與客戶訂立的合同A公司與客戶簽訂合同，每周為客戶的辦公樓提供保潔服務(wù)，合同期為三年，客戶每年向A公司支付服務(wù)費(fèi)10萬元（假定該價(jià)格反映了合同開始日該項(xiàng)服務(wù)的單獨(dú)售價(jià)）。在第二年末，合同雙方對合同進(jìn)行了變更，將第三年的服務(wù)費(fèi)調(diào)整為8萬元（假定該價(jià)格反映了合同變更日該項(xiàng)服務(wù)的單獨(dú)售價(jià)），同時(shí)以20萬元的價(jià)格將合同期限延長三年（假定該價(jià)格不反映合同變更日該三年服務(wù)的單獨(dú)售價(jià)），即每年的服務(wù)費(fèi)為6.67萬元（20/3年），于每年年初支付。上述價(jià)格均不包含增值稅。

案例1-2新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第一步：識別與客戶訂立的合同【分析】本例中，在合同開始日，A公司認(rèn)為其每周為客戶提供的保潔服務(wù)是可明確區(qū)分的，但由于A公司向客戶轉(zhuǎn)讓的是一系列實(shí)質(zhì)相同且轉(zhuǎn)讓模式相同的、可明確區(qū)分的服務(wù)，因此將其作為單項(xiàng)履約義務(wù)。在合同開始的前兩年，即合同變更之前，A公司每年確認(rèn)收入10萬元。在合同變更日，由于新增的三年保潔服務(wù)的價(jià)格不能反映該項(xiàng)服務(wù)在合同變更時(shí)的單獨(dú)售價(jià)，因此，該合同變更不能作為單獨(dú)的合同進(jìn)行會計(jì)處理，由于在剩余合同期間需提供的服務(wù)與已提供的服務(wù)是可明確區(qū)分的，A公司應(yīng)當(dāng)將該合同變更作為原合同終止，同時(shí)，將原合同中未履約的部分與合同變更合并為一份新合同進(jìn)行會計(jì)處理。該新合同的合同期限為四年，對價(jià)為28萬元，即原合同下尚未確認(rèn)收入的對價(jià)8萬元與新增的三年服務(wù)相應(yīng)的對價(jià)20萬元之和，新合同中A公司每年確認(rèn)的收入為7萬元（28萬元/4年）。新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第一步：識別與客戶訂立的合同

2017年1月15日，乙建筑公司和客戶簽訂了一項(xiàng)總金額為1000萬元固定造價(jià)合同，在客戶自有土地上建造一幢辦公樓，預(yù)計(jì)合同總成本為700萬元。假定該建造服務(wù)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，并根據(jù)累計(jì)發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)成本的比例確定履約進(jìn)度。截至20×7年末，乙公司累計(jì)已發(fā)生成本420萬元，履約進(jìn)度為60%（420萬元/700萬元）。因此，乙公司在20×7年確認(rèn)收入600萬元（1000萬元×60%）。20×8年初，合同雙方同意更改該辦公樓屋頂?shù)脑O(shè)計(jì)，合同價(jià)格和預(yù)計(jì)總成本因此而分別增加200萬元和120萬元。

案例1-3新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第一步：識別與客戶訂立的合同【分析】在本例中，由于合同變更后擬提供的剩余服務(wù)與在合同交更日或之前已提供的服務(wù)不可明確區(qū)分（即該合同仍為單項(xiàng)履約義務(wù)），因此，乙公司應(yīng)當(dāng)將合同變更作為原合同的組成部分進(jìn)行會計(jì)處理。合同變更后的交易價(jià)格為1200萬元（1000萬元＋200萬元），乙公司重新估計(jì)的履約進(jìn)度為51.2%[420萬元/（700萬元＋120萬元）]，乙公司在合同變更日應(yīng)額外確認(rèn)收入14.4萬元（51.2%×1200萬元－600萬元）。案例1-3新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第二步：識別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)合同開始日，評估合同條款，識別履約義務(wù)實(shí)質(zhì)相同、轉(zhuǎn)讓模式相同、可明確區(qū)分的商品承諾，作為單項(xiàng)履約義務(wù)履約義務(wù)：讓你做什么？新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第二步：識別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)某汽車制造商與客戶簽訂一項(xiàng)汽車銷售合同價(jià)款50萬元，假定國家對于同類型車提供1年質(zhì)保，但是該企業(yè)承諾提供3年質(zhì)保，延長2年質(zhì)保服務(wù)，其價(jià)格為1萬元一次性收取。有多少個履約義務(wù)？

『正確答案』2項(xiàng)履約義務(wù)。銷售汽車確認(rèn)收入50萬元，一次性收取1萬元分期確認(rèn)收入。案例2-1新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第二步：識別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)甲物業(yè)管理公司，為客戶提供保潔服務(wù)的長期勞務(wù)合同等，滿足企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓一系列實(shí)質(zhì)相同且轉(zhuǎn)讓模式相同的、可明確區(qū)分商品的承諾。2018年甲物業(yè)管理公司與客戶簽訂一個服務(wù)合同，合同期限為一年，打包價(jià)格為120萬元，合同內(nèi)容包括保潔服務(wù)，保安服務(wù)和設(shè)備維修服務(wù)。幾項(xiàng)履約義務(wù)？

『正確答案』一項(xiàng)履約義務(wù)。每一個都可以作為一項(xiàng)單獨(dú)履約義務(wù)，因?yàn)槊恳豁?xiàng)屬于明確區(qū)分的商品均滿足某一時(shí)段內(nèi)履行履約條件，采用相同的方法確定履約進(jìn)度，所以在這種情況下應(yīng)當(dāng)合并為一項(xiàng)義務(wù)。案例2-2新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第三步：確定交易價(jià)格1、交易價(jià)格的定義2、可變對價(jià)的估計(jì)和處理3、重大融資成分的處理4、非現(xiàn)金對價(jià)的處理5、應(yīng)付客戶對價(jià)的處理新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第三步：確定交易價(jià)格1、交易價(jià)格的定義交易價(jià)格是指企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對價(jià)金額。企業(yè)代第三方收取的款項(xiàng)以及企業(yè)預(yù)期將退還給客戶的款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債進(jìn)行會計(jì)處理，不計(jì)入交易價(jià)格。如質(zhì)保金款新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第三步：確定交易價(jià)格（1）可變對價(jià)（例如獎勵、折扣、返利、退款、價(jià)格折讓、價(jià)格折讓、績效激勵）可能導(dǎo)致交易價(jià)格有所不同；（2）企業(yè)在估計(jì)可變對價(jià)時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對價(jià)的最佳估計(jì)數(shù)。2、可變對價(jià)的估計(jì)和處理新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第三步：確定交易價(jià)格案例3-1

甲公司與乙公司于2018年1月1日簽訂了產(chǎn)品生產(chǎn)合同，生產(chǎn)產(chǎn)品數(shù)量為50000件，完成日為2018年6月30日，價(jià)格為10萬元，如果6月30日前完工，每提前一天承諾對價(jià)將增加1萬元。如何計(jì)算交易價(jià)格？可能的結(jié)果金額概率期望值提前10天10000015%15000提前8天8000030%24000提前6天6000030%18000提前4天4000010%4000按時(shí)——15%——

61000新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第三步：確定交易價(jià)格案例3-2

某承包商按1000萬元的價(jià)格簽訂了一份建造資產(chǎn)的合同,如果按期完工時(shí)間可以獲得50萬元的履約獎金。該合同將在目標(biāo)日期順利完工的概率是95%交易價(jià)格應(yīng)當(dāng)是最可能的金額,因此本合同的交易價(jià)格是1050萬元。50%<極可能<95%滿足限制條件：應(yīng)當(dāng)不超過在相關(guān)不確定性消除時(shí)，累計(jì)已確認(rèn)的收入極可能不會發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的金額新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第三步：確定交易價(jià)格

（1）合同中存在重大融資成分的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照假定客戶在取得商品（或服務(wù)）控制權(quán)時(shí)即以現(xiàn)金支付而需支付的金額確定交易價(jià)格。該交易價(jià)格與合同對價(jià)之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同期間內(nèi)采用實(shí)際利率法攤銷3、重大融資成分的處理（2）簡化操作方法

合同開始日，企業(yè)預(yù)計(jì)客戶取得商品（或服務(wù)）控制權(quán)與客戶支付價(jià)款間隔不超過一年的，可以不考慮合同中存在的重大融資成分。新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第三步：確定交易價(jià)格2x11年1月1日，A公司與B公司簽訂一項(xiàng)購貨合同，B公司向A公司銷售其生產(chǎn)的一臺大型設(shè)備。合同約定，B公司采用分期收款方式銷售商品。該設(shè)備合同價(jià)款共計(jì)4000000元，A公司在2x11年至2x15年的5年內(nèi)每年支付800000元，每年的付款日期分別為當(dāng)年12月31日。2x11年1月1日，商品已經(jīng)發(fā)出，該大型設(shè)備的成本為1656789元。在現(xiàn)銷方式下，該大型設(shè)備的銷售價(jià)格為3032632元。假定A公司與B公司均為增值稅一般納稅人，該設(shè)備適用的增值稅稅率為16%。假定收到貨款時(shí)開出增值稅專用發(fā)票。案例3-3新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第三步：確定交易價(jià)格根據(jù)本例的資料，B公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的銷售商品收入金額為3032632元。未來五年收款額的現(xiàn)值＝現(xiàn)銷方式下應(yīng)收款項(xiàng)金額800000×（P/A，r，5）＝3032632可在多次測試的基礎(chǔ)上，用插值法計(jì)算出折現(xiàn)率：r＝10%B公司部分相關(guān)會計(jì)處理如下：（1）2×11年1月1日銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)：借：長期應(yīng)收款4640000貸：主營業(yè)務(wù)收入3032632未實(shí)現(xiàn)融資收益967368應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額640000借：主營業(yè)務(wù)成本1656789貸：庫存商品1656789案例3-3新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第三步：確定交易價(jià)格非現(xiàn)金對價(jià)包括實(shí)物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、客戶提供的廣告服務(wù)等。客戶支付非現(xiàn)金對價(jià)的，通常情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照非現(xiàn)金對價(jià)在合同開始日的公允價(jià)值確定交易價(jià)格。非現(xiàn)金對價(jià)公允價(jià)值不能合理估計(jì)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)參照其承諾向客戶轉(zhuǎn)讓商品的單獨(dú)售價(jià)間接確定交易價(jià)格。4、非現(xiàn)金對價(jià)的處理（原非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的部分內(nèi)容）新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第三步：確定交易價(jià)格企業(yè)應(yīng)付客戶對價(jià)的，應(yīng)當(dāng)將該應(yīng)付對價(jià)沖減交易價(jià)格，并在確認(rèn)相關(guān)收入與支付（或承諾支付）客戶對價(jià)二者孰晚的時(shí)點(diǎn)沖減當(dāng)期收入，但應(yīng)付客戶對價(jià)是為了向客戶取得其他可明確區(qū)分商品的除外（單獨(dú)作為采購處理）。應(yīng)付客戶對價(jià)常見例子：如貨位費(fèi)（交易價(jià)格減少）

5、應(yīng)付客戶對價(jià)的處理新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第三步：確定交易價(jià)格某消費(fèi)品制造企業(yè)與大型連鎖超市簽訂一年期合同，約定超市在年內(nèi)至少購買價(jià)值1500萬元的產(chǎn)品。合同規(guī)定：企業(yè)需要在合同開始日向超市支付150萬元的不可返還款項(xiàng)，以補(bǔ)償超市為了擺放商品更改貨架發(fā)生的支出。分析：（1）企業(yè)支付給超市的150萬元并未取得可明確區(qū)分的商品或服務(wù)，因此為交易價(jià)格的抵減。（2）企業(yè)應(yīng)在確認(rèn)商品銷售收入的同時(shí)，按比例抵銷售收入10%（150/1500）。例如：企業(yè)在某月實(shí)現(xiàn)了發(fā)票金額為200萬元的銷售，則應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入準(zhǔn)則減去給超市的對價(jià)20從而確認(rèn)收入為180萬元。案例3-3**以前:支付的費(fèi)用作為銷售費(fèi)用,毛利會提高*新準(zhǔn)則:沖減收入,還原毛利新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第四步：交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)1、分?jǐn)偟目傮w原則2、單獨(dú)售價(jià)的確定3、合同折扣的處理4、交易價(jià)格后續(xù)變動新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第四步：交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)第二十條合同中包含兩項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同開始日，按照各單項(xiàng)履約義務(wù)所承諾商品的單獨(dú)售價(jià)的相對比例，將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)。1、分?jǐn)偟目傮w原則公允價(jià)值的意思新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第四步：交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)

案例4-1新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第四步：交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)2、單獨(dú)售價(jià)的確定

（1）必須在合同開始時(shí)估計(jì)單獨(dú)售價(jià)；（2）最佳證據(jù)為單獨(dú)銷售時(shí)的可觀察價(jià)格；（3）單獨(dú)銷售無法直接觀察：①市場調(diào)整法；②成本加成法；③余值法。新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第四步：交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)2、單獨(dú)售價(jià)的確定經(jīng)過調(diào)整的市場評估法估計(jì)市場內(nèi)客戶愿意就這些商品或勞務(wù)支付的價(jià)格?競爭對手類似商品或勞務(wù)的價(jià)格?對這些價(jià)格做出調(diào)整，以反映企業(yè)的成本和利潤預(yù)期成本加成法預(yù)計(jì)履行履約義務(wù)的預(yù)期成本為該商品或勞務(wù)增加適當(dāng)?shù)睦麧櫽嘀捣▋H適用于商品近期售價(jià)波動幅度巨大，或者因未曾單獨(dú)銷售情況下新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第四步：交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)

3、合同折扣的處理企業(yè)應(yīng)按相對單獨(dú)售價(jià)比例分?jǐn)傉劭壑粮鲉为?dú)履行義務(wù)，下列情形除外：（1）有確鑿證據(jù)表明合同折扣僅與合同中一項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)相關(guān)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該合同折扣分?jǐn)傊料嚓P(guān)一項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)。（2）合同折扣僅與合同中一項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)相關(guān)，且企業(yè)采用余值法估計(jì)單獨(dú)售價(jià)的，應(yīng)當(dāng)首先按照前款規(guī)定在該一項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)之間分?jǐn)偤贤劭?，然后采用余值法估?jì)單獨(dú)售價(jià)。新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第四步：交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)

某公司與客戶簽訂合同，向其銷售A、B、C三種產(chǎn)品，合同總價(jià)款為100萬元，這三種產(chǎn)品構(gòu)成3個單項(xiàng)履約義務(wù)。企業(yè)經(jīng)常單獨(dú)出售A產(chǎn)品，其可直接觀察的單獨(dú)售價(jià)為50萬元；B產(chǎn)品和C產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)不可直接觀察，企業(yè)采用市場調(diào)整法估計(jì)B產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)為25萬元，采用成本加成法估計(jì)C產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)為75萬元。本例中，由于單獨(dú)售價(jià)之和150萬元（50+25+75）超過所承諾對價(jià)100萬元，因此客戶實(shí)際上是因購買一攬子商品的而獲得的折扣。某公司將折扣在A、B、C三種產(chǎn)品之間按照單獨(dú)售價(jià)比例進(jìn)行分?jǐn)?。因此，各產(chǎn)品分?jǐn)偟慕灰變r(jià)格分別為：A產(chǎn)品=100×50/（50+25+75）=33.33（萬元）B產(chǎn)品=100×25/（50+25+75）=16.67（萬元）C產(chǎn)品=100×75/（50+25+75）=50（萬元）合計(jì)=33.33+16.67+50=100（萬元）案例4-2新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第四步：交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)（1）應(yīng)當(dāng)以合同開始日確定的單獨(dú)售價(jià)為基礎(chǔ)分?jǐn)傊料嚓P(guān)履約義務(wù)(單獨(dú)售價(jià)的最初比例分?jǐn)?。（2）企業(yè)不得因合同開始日之后的單獨(dú)售價(jià)的變動而重新分?jǐn)偨灰變r(jià)格。（3）對于已履行的履行義務(wù)，其分?jǐn)偟目勺儗r(jià)后續(xù)變動額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整變動當(dāng)期收入，不得追溯調(diào)整。4、交易價(jià)格后續(xù)變動新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第四步：交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)

（一）合同變更作為一份單獨(dú)合同的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)判斷可變對價(jià)后續(xù)變動與哪一項(xiàng)合同相關(guān)，并按照本準(zhǔn)則第24條規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。（二）合同變更時(shí)將原合同的未履約部分與合同變更合并為新合同，且可變對價(jià)后續(xù)變動與合同變更前已承諾可變對價(jià)相關(guān)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先將該可變對價(jià)后續(xù)變動額以原合同開始日確定的基礎(chǔ)進(jìn)行分?jǐn)?，然后再將分?jǐn)傊梁贤兏丈形绰男新募s義務(wù)的該可變對價(jià)后續(xù)變動額以新合同開始日確定的基礎(chǔ)進(jìn)行二次分?jǐn)偂＃ㄈ┏艘酝?，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該可變對價(jià)后續(xù)變動額分?jǐn)傊梁贤兏丈形绰男械穆募s義務(wù)（未來適用法）合同變更后可變對價(jià)及其變動的會計(jì)處理：新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第四步：交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)20×8年9月1日，甲公司與乙公司簽訂合同，向其銷售A產(chǎn)品和B產(chǎn)品。A產(chǎn)品和B產(chǎn)品均為可明確區(qū)分商品，其單獨(dú)售價(jià)相同，且均屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)。合同約定，A產(chǎn)品和B產(chǎn)品分別于20×8年11月1日和20×9年3月31日交付給乙公司。合同約定的對價(jià)包括1000元的固定對價(jià)和估計(jì)金額為200元的可變對價(jià)。假定甲公司將200元的可變對價(jià)計(jì)入交易價(jià)格，滿足有關(guān)將可變對價(jià)金額計(jì)入交易價(jià)格的限制條件。因此，該合同的交易價(jià)格為1200元。假定上述價(jià)格均不包含增值稅。20×8年12月1日，雙方對合同范圍進(jìn)行了變更，乙公司向甲公司額外采購C產(chǎn)品，合同價(jià)格增加300元，C產(chǎn)品與A、B兩種產(chǎn)品可明確區(qū)分，但該增加的價(jià)格不反映C產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)。C產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)與A產(chǎn)品和B產(chǎn)品相同。C產(chǎn)品將于20×9年6月30日交付給乙公司。20×8年12月31日，企業(yè)預(yù)計(jì)有權(quán)收取的可變對價(jià)的估計(jì)金額由200元變更為240元，該金額符合計(jì)入交易價(jià)格的條件。因此，合同的交易價(jià)格增加了40元，且甲公司認(rèn)為該增加額與合同變更前已承諾的可變對價(jià)相關(guān)。假定上述三種產(chǎn)品的控制權(quán)均隨產(chǎn)品交付而轉(zhuǎn)移給乙公司。案例4-3新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第四步：交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)本例中，在合同開始日，該合同包含兩個單項(xiàng)履約義務(wù)，甲公司應(yīng)當(dāng)將估計(jì)的交易價(jià)格分?jǐn)傊吝@兩項(xiàng)履約義務(wù)。由于兩種產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)相同，且可變對價(jià)不符合分?jǐn)傊疗渲幸豁?xiàng)履約義務(wù)的條件，因此，甲公司將交易價(jià)格1200元平均分?jǐn)傊罙產(chǎn)品和B產(chǎn)品，即A產(chǎn)品和B產(chǎn)品各自分?jǐn)偟慕灰變r(jià)格均為600元。20×8年11月1日，當(dāng)A產(chǎn)品交付給客戶時(shí)，甲公司相應(yīng)確認(rèn)收入600元。20×8年12月1日，雙方進(jìn)行了合同變更。該合同變更屬于合同變更的第（2）種情形，因此該合同變更應(yīng)當(dāng)作為原合同終止，并將原合同的未履約部分與合同變更部分合并為新合同進(jìn)行會計(jì)處理。在該新合同下，合同的交易價(jià)格為900元（600元+300元），由于B產(chǎn)品和C產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)相同，分?jǐn)傊罛產(chǎn)品和C產(chǎn)品的交易價(jià)格的金額均為450元。

新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第四步：交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)20×8年12月31日，甲公司重新估計(jì)可變對價(jià)，增加了交易價(jià)格40元。由于該增加額與合同變更前已承諾的可變對價(jià)相關(guān)，因此應(yīng)首先將該增加額分?jǐn)偨oA產(chǎn)品和B產(chǎn)品，之后再將分?jǐn)偨oB產(chǎn)品的部分在B產(chǎn)品和C產(chǎn)品形成的新合同中進(jìn)行二次分?jǐn)?。在本例中，由于A、B和C產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)相同，在將40元的可變對價(jià)后續(xù)變動分?jǐn)傊罙產(chǎn)品和B產(chǎn)品時(shí)，各自分?jǐn)偟慕痤~為20元。由于甲公司已經(jīng)轉(zhuǎn)讓了A產(chǎn)品，在交易價(jià)格發(fā)生變動的當(dāng)期即應(yīng)將分?jǐn)傊罙產(chǎn)品的20元確認(rèn)為收入。之后，甲公司將分?jǐn)傊罛產(chǎn)品的20元平均分?jǐn)傊罛產(chǎn)品和C產(chǎn)品，即各自分?jǐn)偟慕痤~為10元，經(jīng)過上述分?jǐn)偤?，B產(chǎn)品和C產(chǎn)品的交易價(jià)格金額均為460元（450+10）。因此，甲公司分別在B產(chǎn)品和C產(chǎn)品控制權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)確認(rèn)收入460元。新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第五步：根據(jù)各單項(xiàng)履約義務(wù)的履行確認(rèn)收入1、收入確認(rèn)的總原則2、履約義務(wù)實(shí)現(xiàn)方式3、某一時(shí)間段內(nèi)履行履約義務(wù)的收入確認(rèn)4、某一時(shí)點(diǎn)履行履約義務(wù)的收入確認(rèn)新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第五步：根據(jù)各單項(xiàng)履約義務(wù)的履行確認(rèn)收入

1、收入確認(rèn)的總原則在客戶取得相關(guān)商品（或服務(wù)）控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入。新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第五步：根據(jù)各單項(xiàng)履約義務(wù)的履行確認(rèn)收入

2、履約義務(wù)實(shí)現(xiàn)方式如提供勞務(wù)、建造合同如銷售電腦新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第五步：根據(jù)各單項(xiàng)履約義務(wù)的履行確認(rèn)收入（1）以控制權(quán)為基礎(chǔ)的模型：如果符合標(biāo)準(zhǔn)之一，在某一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入；如果均不符合標(biāo)準(zhǔn)，在某個時(shí)點(diǎn)上確認(rèn)收入。3、某一時(shí)間段內(nèi)履行履約義務(wù)的收入確認(rèn)序號標(biāo)準(zhǔn)舉例1客戶在企業(yè)履約行為的同時(shí)取得并消耗企業(yè)履約所提供的利益保潔、保安2客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品在客戶場地上建造資產(chǎn)3企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品不具有可替代用途，且該企業(yè)在整個合同期間內(nèi)有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)（合格收款權(quán)）。建造只有客戶能夠使用的專項(xiàng)資產(chǎn)，或按照客戶的指示建造資產(chǎn)新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第五步：根據(jù)各單項(xiàng)履約義務(wù)的履行確認(rèn)收入案例5-1

甲咨詢公司與客戶簽訂一個提供咨詢服務(wù)的合同，從而使企業(yè)為客戶提供專業(yè)意見（專業(yè)報(bào)告），專業(yè)意見針對客戶事實(shí)情況有關(guān)。如果客戶終止咨詢合同，假定甲咨詢公司完全遵守合同義務(wù)，合同要求客戶賠償企業(yè)發(fā)生的成本，另加15%的毛利率，15%的毛利率接近企業(yè)類似合同取得的利潤率。判斷履約義務(wù)是時(shí)段內(nèi)義務(wù)還是時(shí)點(diǎn)義務(wù)？【分析】履約義務(wù)是時(shí)段內(nèi)義務(wù)。第1條件不滿足，確定客戶是否同時(shí)取得及消耗企業(yè)履約所提供的利益，如果企業(yè)未能履行其義務(wù)，企業(yè)已完成的工作無法給客戶帶來的經(jīng)濟(jì)利益，因?yàn)榭蛻糁挥性谑盏搅藢I(yè)意見后才能取得企業(yè)履約，因此得出結(jié)論認(rèn)為該合同并沒有滿足第一條的標(biāo)準(zhǔn)。但是第3條件滿足，企業(yè)有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取能夠補(bǔ)償其已發(fā)生成本和合理利潤的款項(xiàng)，并且該權(quán)利具有法律約束力。

新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第五步：根據(jù)各單項(xiàng)履約義務(wù)的履行確認(rèn)收入（2）對于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在該段時(shí)間內(nèi)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入，但是，履約進(jìn)度不能合理確定的除外。企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮商品的性質(zhì)，采用產(chǎn)出法或投入法確定恰當(dāng)?shù)穆募s進(jìn)度。（3）當(dāng)履約進(jìn)度不能合理確定時(shí)，企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)按照已經(jīng)發(fā)生的成本金額確認(rèn)收入，直到履約進(jìn)度能夠合理確定為止(成本回收法)。新收入準(zhǔn)則《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》的學(xué)習(xí)與分享05第五步：根據(jù)各單項(xiàng)履約義務(wù)的履行確認(rèn)收入案例5-2

甲公司與客戶簽訂合同，為該客戶擁有的一條鐵路更換100根鐵軌，合同價(jià)格為10萬元（不含稅價(jià)）。截至20×7年12月31日，甲公司共更換鐵軌60根，剩余部分預(yù)計(jì)在20×8年3月31日之前完成。該合同僅包含一項(xiàng)履約義務(wù)，且該履約義務(wù)滿足在某一時(shí)段內(nèi)履行的條件。假定不考慮其他情況?！痉治觥勘纠?，甲公司提供的更換鐵軌的服務(wù)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的