會(huì)計(jì)干貨之環(huán)開、對(duì)開增值稅專用發(fā)票到底怎么處罰需要鋃鐺入獄頤養(yǎng)天年

【tips】本文由梁志飛老師精心編輯整理，學(xué)知識(shí)，要抓緊！會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)-環(huán)開、對(duì)開增值稅專用發(fā)票到底怎么處罰?需要鋃鐺入獄頤養(yǎng)天年?試摘網(wǎng)上一文探討之：

如果幾個(gè)企業(yè)只是出于虛增銷售額的目的，相互虛開增值稅專用發(fā)票，事實(shí)上并沒有對(duì)國家稅款造成任何損失，對(duì)于這種虛開發(fā)票行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該如何定性與處罰？

2014年初，甲市國稅局稽查局在稅收專項(xiàng)檢查中發(fā)現(xiàn)，A公司為了滿足在銀行開具承兌匯票和做大銷售額的需求，與B公司和C公司商定：三個(gè)公司之間相互空開增值稅專用發(fā)票，即先由B公司開給A公司，然后由A公司開給C公司，再由C公司開給B公司。三方之間事實(shí)上并沒有貨物交易，只是相互開具發(fā)票并將涉及資金走賬?；槿藛T查實(shí)：在2011年5月~2012年6月期間，上述三方之間以這樣的方式共環(huán)開增值稅專用發(fā)票上百份，涉案稅額達(dá)千萬元，有關(guān)銷項(xiàng)稅額均已經(jīng)做申報(bào)處理。他們的基本做法是：A公司從B公司取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，于同日開票給C公司，C公司再立即開具給B公司。有關(guān)收付款項(xiàng)，于當(dāng)天通過銀行轉(zhuǎn)賬實(shí)現(xiàn)。然而，涉及票款一直未結(jié)清。

該局依據(jù)我國現(xiàn)行發(fā)票管理辦法第二十二條第二款、第三十七條第一款，以及發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則（國家稅務(wù)總局令第25號(hào)）第二十六條之規(guī)定，認(rèn)定上述三家公司對(duì)開環(huán)開發(fā)票行為的性質(zhì)是虛開發(fā)票，對(duì)其各處罰款30萬元，不允許涉案企業(yè)對(duì)接受虛開發(fā)票涉及的進(jìn)項(xiàng)稅額做抵扣。

我們來探討一下：

1、2016年?duì)I改增總局對(duì)財(cái)稅（2016）36號(hào)文的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間做視頻講解時(shí)，36號(hào)有這么個(gè)表述：先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天?？偩诸I(lǐng)導(dǎo)當(dāng)時(shí)大致這么說：如果未發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為而先開票不應(yīng)當(dāng)征增值稅。只有發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為但還沒到納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間但先開票了，才需要征收增值稅。

隨后總局貨物與勞務(wù)稅司副司長林楓說：ETC充值卡充值時(shí)并未實(shí)際接受道路通行服務(wù)，其充值取得的發(fā)票，不能按照過路過橋費(fèi)計(jì)算抵扣；

也即是開票方開了票，但不需要交增值稅，所以收票方也不能計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，只有開票方提供了增值稅應(yīng)稅行為，計(jì)提了銷項(xiàng)稅額此時(shí)收票方才能計(jì)算抵扣增值稅。

2、稅款方面違規(guī)了沒有？揆之中華人民共和國稅收征收管理法，不能算偷稅（并未少繳稅款），不能算騙稅（也并未騙取稅款），總之找來找去，沒有相適的法律責(zé)任條款。

上世紀(jì)末有個(gè)案例，1999年12月28日湖北汽車集團(tuán)下屬湖北汽車工業(yè)總公司汽車商場(chǎng)經(jīng)理陳和平(三級(jí)法人)、副經(jīng)理李國平、湖北南方汽車工業(yè)貿(mào)易有限責(zé)任公司經(jīng)理吳獻(xiàn)勇(三級(jí)法人)三人被刑事拘留，2000年2月2日三人被逮捕，同年7月11日被取保候?qū)?，同?2月14日被解除取保候?qū)?，同?2月15日武漢市中級(jí)人民法院根據(jù)《中華人民共和國刑法》第205條，以虛開增值稅發(fā)票罪判決湖北汽車工業(yè)總公司汽車商場(chǎng)經(jīng)理陳和平有期徒刑11年、副經(jīng)理李國平有期徒刑10年、湖北南方汽車工業(yè)貿(mào)易有限責(zé)任公司經(jīng)理吳獻(xiàn)勇有期徒刑10年。一審判決后陳和平、李國平、吳獻(xiàn)勇三人及其家人不服提出上訴和上訪，他們認(rèn)為∶一是虛開增值稅發(fā)票是集團(tuán)下達(dá)不切實(shí)際高銷售指標(biāo)，應(yīng)由湖北汽車集團(tuán)總經(jīng)理法人代表易繼純負(fù)主要責(zé)任；二是虛開增值稅發(fā)票全集團(tuán)共有152人，包括湖北汽車集團(tuán)總經(jīng)理法人代表易繼純，法律面前人人平等，為什么只追究他們?nèi)说姆韶?zé)任。

據(jù)時(shí)任湖北汽車工業(yè)總公司副總經(jīng)理孫偉介紹：在各分公司已形成甲公司向乙公司開，乙公司向丙公司開，丙公司向甲公司開。形成一種循環(huán)鏈，也是公開的，一是為了集團(tuán)公司的股票上市，二是為了完成上級(jí)下達(dá)的經(jīng)營指標(biāo)。

2002年11月5日湖北省高級(jí)人民法院作出判決，認(rèn)為三人雖然實(shí)施虛開增值稅專用發(fā)票的行為，但主觀上不具有偷騙稅款的目的，客觀上亦未實(shí)際造成國家稅收損失，其行為不符合刑法規(guī)定的虛開增值稅專用發(fā)票罪的犯罪構(gòu)成，不構(gòu)成犯罪。

即不適用刑法第二百零五條【虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪；虛開發(fā)票罪】。

那么既然并沒有造成稅款少繳，按照總局領(lǐng)導(dǎo)的解釋，未發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為的不繳增值稅，也不抵增值稅，那么為什么該局在買方進(jìn)項(xiàng)稅額作轉(zhuǎn)出的時(shí)候，對(duì)于計(jì)提的增值稅銷項(xiàng)稅額不聞不問呢？

國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅一般納稅人發(fā)生偷稅行為如何確定偷稅數(shù)額和補(bǔ)稅罰款的通知（國稅發(fā)〔1998〕66號(hào)）納稅人的偷稅手段如屬帳外經(jīng)營，即購銷活動(dòng)均不入帳，其不繳或少繳的應(yīng)納增值稅額即偷稅額為帳外經(jīng)營部分的銷項(xiàng)稅額抵扣帳外經(jīng)營部分中已銷貨物進(jìn)項(xiàng)稅額后的余額。已銷貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額按下列公式計(jì)算：

已銷貨物進(jìn)項(xiàng)稅額＝帳外經(jīng)營部分購貨的進(jìn)項(xiàng)稅額－帳外經(jīng)營部分存貨的進(jìn)項(xiàng)稅額

我們覺著這個(gè)文件挺好，帳外經(jīng)營的銷項(xiàng)稅額需要補(bǔ)提，同樣該給人家抵扣的也讓人家抵扣，講道理，不要不講道理，

對(duì)開、環(huán)開這種本就沒有應(yīng)稅行為，那么進(jìn)項(xiàng)不許抵，銷項(xiàng)同樣應(yīng)當(dāng)不許提嘛。

3、既然稅沒有少繳，那這張票有沒有問題呢？當(dāng)然有，《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第二十二條任何單位和個(gè)人不得有下列虛開發(fā)票行為：

（一）為他人、為自己開具與實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；

（二）讓他人為自己開具與實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；

（三）介紹他人開具與實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票。

第三十七條違反本辦法第二十二條第二款的規(guī)定虛開發(fā)票的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)沒收違法所得；虛開金額在1萬元以下的，可以并處5萬元以下的罰款；虛開金額超過1萬元的，并處5萬元以上50萬元以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。

追究刑事責(zé)任則分兩種，一種造成實(shí)際抵扣或騙稅的按刑法205條處理，否則同樣按205條第二款虛開本法第二百零五條規(guī)定以外的其他發(fā)票，情節(jié)嚴(yán)重的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金;情節(jié)特別嚴(yán)重的，處二年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。

因此我們認(rèn)為不構(gòu)成犯罪的話，只需要按發(fā)票管理辦法予以處罰即可。

4、按照案例該局的處理，三個(gè)企業(yè)既被處以發(fā)票違法罰款，又因進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出而補(bǔ)繳稅款，必定仍有罰款，一項(xiàng)行為兩項(xiàng)罰款，典型的一事再罰。中國行政處罰領(lǐng)域應(yīng)該存在一事不再罰原則，其中，一事指符合一個(gè)行政違法構(gòu)成要件的行為；不再罰指除非法律有特別規(guī)定，行政主體只能給予一個(gè)和一次處罰。復(fù)雜的事數(shù)形態(tài)和法條競(jìng)合領(lǐng)域也應(yīng)貫徹一事不再罰原則。

比如《江蘇省地方稅務(wù)局稅務(wù)行政處罰實(shí)施辦法》（蘇地稅規(guī)〔2014〕5號(hào)）第十條行政相對(duì)人實(shí)施的數(shù)個(gè)稅收違法行為之間存在手段與目的或者原因與結(jié)果的關(guān)系，應(yīng)當(dāng)選擇對(duì)法律責(zé)任較重的違法行為實(shí)施處罰。法律、法規(guī)、規(guī)章另有規(guī)定的除外。

行政相對(duì)人實(shí)施的一個(gè)稅