上市公司內(nèi)控評(píng)價(jià)與內(nèi)部審計(jì)融合發(fā)展思考

一、緒論（一）研究背景新時(shí)期，上市公司不僅面臨來自國內(nèi)市場的競爭，還面臨國際市場的多元化競爭，市場的復(fù)雜性和多變性正在改變著上市公司的生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境，由此為提升上市公司管理水平，推動(dòng)內(nèi)控設(shè)計(jì)和運(yùn)行，應(yīng)重視搭建具備自我約束、自我監(jiān)督的內(nèi)控體系，內(nèi)部審計(jì)是推動(dòng)公司內(nèi)部控制有效落實(shí)的重要輔助，要促使評(píng)價(jià)職能和監(jiān)督職能的有效發(fā)揮，為強(qiáng)化上市公司治理水平助力，推動(dòng)二者的融合發(fā)展勢在必行。與此同時(shí)，國家相關(guān)部門為推動(dòng)公司健全內(nèi)控評(píng)價(jià)和監(jiān)督體系，相繼推出了政策文件，在2010年由財(cái)政部牽頭發(fā)布了《公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》，明確提出內(nèi)控評(píng)價(jià)為內(nèi)控有效性服務(wù)，而內(nèi)審也以內(nèi)部控制的適當(dāng)性和有效性為目標(biāo)，由此為推動(dòng)內(nèi)控評(píng)價(jià)和內(nèi)審指明了方向，提供了政策依據(jù)。（二）研究意義內(nèi)控評(píng)價(jià)和內(nèi)部審計(jì)的融合發(fā)展對(duì)于公司的穩(wěn)定、持續(xù)經(jīng)營發(fā)展至關(guān)重要，直接影響治理體系是否科學(xué)、風(fēng)險(xiǎn)防范是否及時(shí)，為提升公司治理效率，降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，需要重視推動(dòng)二者的融合發(fā)展。自2008年大規(guī)模金融危機(jī)爆發(fā)以來，越來越多的經(jīng)營者逐漸認(rèn)識(shí)到在公司內(nèi)部管理過程中，僅將視角局限于財(cái)務(wù)報(bào)告是否真實(shí)、公允，已經(jīng)無法滿足管理目標(biāo)要求，而要增強(qiáng)公司的治理能力、管理水平，激發(fā)公司增值效應(yīng)，必須更多地關(guān)注公司的經(jīng)營規(guī)范性、資產(chǎn)完整性、會(huì)計(jì)信息真實(shí)性等內(nèi)容，在此形勢下，傳統(tǒng)的單一模式財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)已經(jīng)無法滿足經(jīng)營管理者的需求，推動(dòng)內(nèi)控評(píng)價(jià)和內(nèi)部審計(jì)的融合發(fā)展對(duì)于上市公司的長遠(yuǎn)發(fā)展意義深遠(yuǎn)。二、上市公司內(nèi)控評(píng)價(jià)和內(nèi)控審計(jì)的聯(lián)系（一）目標(biāo)一致性目標(biāo)一致性體現(xiàn)在二者都是一種自我監(jiān)督檢查活動(dòng)，都是為經(jīng)營目標(biāo)實(shí)現(xiàn)服務(wù)，通過評(píng)價(jià)、監(jiān)督等活動(dòng)，及時(shí)識(shí)別經(jīng)營管理中的短板和漏洞，并提出針對(duì)性解決方案，及時(shí)督促整改落實(shí)，可以促使企業(yè)經(jīng)營合法合規(guī)，達(dá)到提升管理水平的效果。從二者定義角度來看，《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》明確闡述了內(nèi)控所要達(dá)到的目標(biāo)，即：1.確保經(jīng)營管理規(guī)范；2.保障資產(chǎn)安全完整：3.保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)有效；4.提升企業(yè)經(jīng)營效率；5.促使發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)達(dá)成。而在《現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)》中也對(duì)審計(jì)目標(biāo)做出了說明，即：1.保證財(cái)務(wù)信息和經(jīng)營信息準(zhǔn)確、客觀；2.確保風(fēng)險(xiǎn)可控；3.確保規(guī)章制度和經(jīng)營政策貫徹執(zhí)行；4.達(dá)到運(yùn)營標(biāo)準(zhǔn)；5.資源最大化利用；6.達(dá)成經(jīng)營目標(biāo)。由二者的定義來看，內(nèi)控評(píng)價(jià)和內(nèi)部審計(jì)在目標(biāo)上趨于一致。（二）工作特點(diǎn)一致性不管是內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)，還是內(nèi)部審計(jì)，二者在職能上都具有監(jiān)督和管理屬性[1]。就內(nèi)部控制來看，內(nèi)控評(píng)價(jià)是內(nèi)部控制的“五要素”之一，主要體現(xiàn)在內(nèi)部監(jiān)督要素方面，其中明確闡述了要對(duì)內(nèi)控體系的設(shè)計(jì)和運(yùn)行進(jìn)行檢查和監(jiān)督，及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)控短板和薄弱環(huán)節(jié)，以及時(shí)整改；同時(shí)，內(nèi)部控制五要素中所體現(xiàn)的內(nèi)控評(píng)價(jià)，更加側(cè)重于對(duì)企業(yè)負(fù)面影響和未來風(fēng)險(xiǎn)的管控，如企業(yè)形象、聲譽(yù)是否受損，是否損失浪費(fèi)，相較而言，內(nèi)部控制中的監(jiān)督職能不僅僅注重發(fā)現(xiàn)問題，更加注重問題整改和錯(cuò)誤糾偏，以降低損失和風(fēng)險(xiǎn)；而就內(nèi)部審計(jì)來看，監(jiān)督是內(nèi)部審計(jì)的基本職能，內(nèi)審主要以經(jīng)濟(jì)活動(dòng)為基礎(chǔ)，通過一系列監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，審核各項(xiàng)工作是否按照計(jì)劃執(zhí)行，是否和下達(dá)指標(biāo)一致，是否和既定原則相符，從而實(shí)現(xiàn)改善風(fēng)險(xiǎn)管理。（三）內(nèi)容和范圍一致性就內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的職能范圍和內(nèi)容來看，二者都將重點(diǎn)放在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)上，側(cè)重業(yè)務(wù)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)[2]。評(píng)價(jià)的范圍和審計(jì)監(jiān)督的范圍一致，經(jīng)營活動(dòng)的邊界既是評(píng)價(jià)監(jiān)督的邊界，業(yè)務(wù)發(fā)展的方向既是監(jiān)督的方向；從深度來看，不管是內(nèi)審，還是內(nèi)控評(píng)價(jià)，都涵蓋決策環(huán)節(jié)、執(zhí)行環(huán)節(jié)、執(zhí)行結(jié)果、執(zhí)行行為等多個(gè)階段，都具有全方位、全員性、全過程的特點(diǎn)。三、上市公司內(nèi)控評(píng)價(jià)和內(nèi)部審計(jì)融合發(fā)展的有效對(duì)策（一）統(tǒng)籌互補(bǔ)內(nèi)評(píng)和內(nèi)審內(nèi)評(píng)和內(nèi)審既有區(qū)別，又有聯(lián)系，內(nèi)評(píng)更具全面性特點(diǎn)，在評(píng)價(jià)過程中注重全覆蓋，而內(nèi)審更強(qiáng)調(diào)針對(duì)性，在審計(jì)過程中側(cè)重性更強(qiáng)，是“初勘”和“詳勘”的區(qū)別。上市公司要促使內(nèi)評(píng)和內(nèi)審協(xié)調(diào)發(fā)展，既要兼顧內(nèi)評(píng)的全面性原則，又要考量內(nèi)審重要性原則，實(shí)現(xiàn)二者的有效兼顧與結(jié)合，在界定評(píng)價(jià)范圍方面，上市公司要涵蓋全部所屬公司，包括總部和分子公司，確保無死角、無遺漏，對(duì)于各企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中凈利潤指標(biāo)、主營收入指標(biāo)、凈資產(chǎn)指標(biāo)、資產(chǎn)總額指標(biāo)等數(shù)據(jù)超過合并財(cái)務(wù)報(bào)告相應(yīng)項(xiàng)目一定比例的企業(yè)，要將其列入重點(diǎn)評(píng)價(jià)對(duì)象范疇，并且做到每年度審查一次，對(duì)于非重點(diǎn)評(píng)價(jià)企業(yè)可以考慮三年輪流檢查。在界定上市公司評(píng)價(jià)內(nèi)容方面，要求將公司及其下屬公司的所有業(yè)務(wù)事項(xiàng)均納入內(nèi)部評(píng)價(jià)對(duì)象中，包含決策、執(zhí)行、監(jiān)督全過程，同時(shí)，對(duì)于影響控制目標(biāo)達(dá)成的內(nèi)控五要素要做到全面內(nèi)評(píng)。上市公司在開展內(nèi)控評(píng)價(jià)過程中，對(duì)于問題頻發(fā)業(yè)務(wù)、重點(diǎn)業(yè)務(wù)要開展專項(xiàng)審計(jì)，要延伸審計(jì)范圍、拓展審計(jì)期間、豐富審計(jì)內(nèi)容，直至將重點(diǎn)事項(xiàng)和存在的問題查清為止。通過實(shí)施專項(xiàng)審計(jì)，可以為上市公司及時(shí)整改，防范風(fēng)險(xiǎn)爭取時(shí)間，避免損失擴(kuò)大化[3]。如此，既擴(kuò)大了監(jiān)督范圍，又確保了監(jiān)督深度。（二）實(shí)現(xiàn)內(nèi)評(píng)和內(nèi)審信息的互通共享上市公司要實(shí)現(xiàn)內(nèi)評(píng)和內(nèi)審的深度融合發(fā)展，應(yīng)重視二者信息的互通共享。1.在內(nèi)審中運(yùn)用內(nèi)評(píng)信息上市公司通過內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)反映了不同部門、不同業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)（業(yè)務(wù)流程）尚未有效控制的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，通過將這些信息共享，可以為內(nèi)審人員制定針對(duì)性強(qiáng)的審計(jì)計(jì)劃，可以為審計(jì)方案的編制提供參考依據(jù)，明確風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)環(huán)節(jié)，從而可以做到基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向來開展內(nèi)審工作，可以大大減少審計(jì)工作開展之前的工作量，提升審計(jì)效率和效果。2.在內(nèi)評(píng)中運(yùn)用內(nèi)審信息內(nèi)部審計(jì)具有較強(qiáng)的指向性，上市公司通過在內(nèi)控評(píng)價(jià)中充分利用審計(jì)信息和相關(guān)成果，可以使得評(píng)價(jià)工作的開展更具有效性和側(cè)重性，通過對(duì)公司的項(xiàng)目開展內(nèi)部審計(jì)，在發(fā)現(xiàn)問題后及時(shí)進(jìn)行整改，雖然可以消除風(fēng)險(xiǎn)，但是這種消除是短期性，對(duì)于產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的深層次原因則需要在內(nèi)控評(píng)價(jià)中長期關(guān)注和分析，以免再次誘發(fā)風(fēng)險(xiǎn)。以項(xiàng)目審計(jì)為例，審計(jì)工作的開展較難一次性解決管理中的缺陷，對(duì)于制衡體系不健全、復(fù)核機(jī)制不完善、審批流程不規(guī)范、責(zé)任制度落實(shí)不到位等問題，很難一次性改進(jìn)，因此需要借助內(nèi)部控制評(píng)價(jià)動(dòng)態(tài)關(guān)注和分析風(fēng)險(xiǎn)誘因，以實(shí)現(xiàn)從源頭管控風(fēng)險(xiǎn)。3.重視開展常規(guī)性審計(jì)上市公司可以不定期組織開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)等活動(dòng)，在內(nèi)審過程中不僅僅僅關(guān)注審計(jì)結(jié)果，還要評(píng)價(jià)內(nèi)審業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的內(nèi)控有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，內(nèi)審?fù)瓿珊缶幹茖徲?jì)報(bào)告時(shí)，還要做好內(nèi)評(píng)底稿的編制，以公司年度內(nèi)控提供依據(jù)。如此，可以有效降低工作中的交叉或者重復(fù)，減少內(nèi)評(píng)工作量。（三）實(shí)現(xiàn)內(nèi)評(píng)和內(nèi)審標(biāo)準(zhǔn)共享、規(guī)范共享在我國，內(nèi)審經(jīng)過多年的發(fā)展，已經(jīng)具備相對(duì)完善的操作標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范，如《內(nèi)審準(zhǔn)則》《內(nèi)審指南》等，鑒于此，上市公司在進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)過程中，可以充分利用內(nèi)審標(biāo)準(zhǔn)的成果，如內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量規(guī)范、內(nèi)部審計(jì)取證方法等成熟經(jīng)驗(yàn)，為內(nèi)評(píng)工作開展提供指導(dǎo)，提升內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作開展效率和有效性。如上市公司在進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)過程中，可以以審計(jì)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)，以審計(jì)證據(jù)為支撐，基于合理的評(píng)價(jià)規(guī)范，對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)事項(xiàng)進(jìn)行評(píng)價(jià)定性，以提升內(nèi)評(píng)質(zhì)量。此外，就內(nèi)控發(fā)展情況來看，其經(jīng)過長期的發(fā)展和完善，也逐漸形成了《內(nèi)部控制基本規(guī)范》《內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》等標(biāo)準(zhǔn)，在上市公司開展內(nèi)部審計(jì)過程中，也可以以內(nèi)評(píng)標(biāo)準(zhǔn)或規(guī)范為指導(dǎo)，為審計(jì)方案的制定提供依據(jù)。內(nèi)評(píng)和內(nèi)審工作在本質(zhì)上具有統(tǒng)一性，因此公司在開展內(nèi)審和內(nèi)評(píng)工作中可以相互共享標(biāo)準(zhǔn)、規(guī)范，取長補(bǔ)短，以實(shí)現(xiàn)二者的融合發(fā)展[4]。（四）統(tǒng)一內(nèi)評(píng)缺陷和內(nèi)審問題改進(jìn)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)于上市公司而言，內(nèi)審和內(nèi)評(píng)的應(yīng)用目的不是為了發(fā)現(xiàn)問題或短板，而是為了改進(jìn)、解決問題，提升管理質(zhì)量。公司在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)過程中，可以按照“以風(fēng)險(xiǎn)辨識(shí)為導(dǎo)向，以問題尋找為要求，以問題分析為抓手，以問題整改為核心”的內(nèi)評(píng)思路，對(duì)原有的內(nèi)控評(píng)價(jià)流程進(jìn)行梳理和優(yōu)化，形成風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)查找、風(fēng)險(xiǎn)分析、風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)定、改進(jìn)建議、督促落實(shí)的新內(nèi)評(píng)流程。結(jié)合內(nèi)控評(píng)價(jià)流程來看，風(fēng)險(xiǎn)查找主要目的是為了發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)源（風(fēng)險(xiǎn)苗頭），結(jié)合評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)估測風(fēng)險(xiǎn)偏差，然風(fēng)險(xiǎn)查找往往只能識(shí)別表面風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于潛在風(fēng)險(xiǎn)則無法識(shí)別，需要通過深度的風(fēng)險(xiǎn)分析才能發(fā)現(xiàn)，如風(fēng)險(xiǎn)行為分析、風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的后果分析、風(fēng)險(xiǎn)成因分析等，通過多角度的風(fēng)險(xiǎn)分析，可以幫助上市公司識(shí)別和認(rèn)定主要風(fēng)險(xiǎn)或者短板，進(jìn)而為科學(xué)整改提供支持。為保障整改質(zhì)量，上市公司應(yīng)重視內(nèi)審和內(nèi)控二者整改標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一，對(duì)于預(yù)測將要發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)要做好防范，對(duì)于已經(jīng)發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)要做好補(bǔ)救，以盡可能降低風(fēng)險(xiǎn)對(duì)公司的影響和損失。四、結(jié)束語