《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》課件 第四章　無形資產(chǎn)核算

第四章無形資產(chǎn)核算第一節(jié)無形資產(chǎn)的確認(rèn)與初始計(jì)量第二節(jié)內(nèi)部研究開發(fā)支出的確認(rèn)與計(jì)量第三節(jié)無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量第四節(jié)無形資產(chǎn)的處置8283學(xué)習(xí)目標(biāo)與知識(shí)要點(diǎn)學(xué)習(xí)目標(biāo)1.了解無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件。2.掌握無形資產(chǎn)的初始計(jì)量方法。3.熟悉研究與開發(fā)階段支出的確認(rèn)方法。4.掌握使用壽命有限的無形資產(chǎn)的攤銷方法。5.熟悉無形資產(chǎn)處置的核算方法。知識(shí)要點(diǎn)1.研究階段支出和開發(fā)階段支出的會(huì)計(jì)處理方法2.無形資產(chǎn)處置的核算84一、無形資產(chǎn)的定義與特征無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的，沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)，通常包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)、土地使用權(quán)等。無形資產(chǎn)具有以下特征：1.無形資產(chǎn)是由企業(yè)擁有或控制并能為其帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的資源。2.無形資產(chǎn)不具有實(shí)物形態(tài)。3.無形資產(chǎn)具有可辨認(rèn)性。4.無形資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)。需要注意的是，無形資產(chǎn)不包括商譽(yù)。二、無形資產(chǎn)的確認(rèn)無形資產(chǎn)在符合定義的前提下，還應(yīng)同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件，才能予以確認(rèn)：一是與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。二是該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。成本能夠可靠計(jì)量是確認(rèn)資產(chǎn)的一項(xiàng)基本條件。對(duì)于無形資產(chǎn)而言，這個(gè)條件顯得更為重要。85三、無形資產(chǎn)的初始計(jì)量無形資產(chǎn)通常按照實(shí)際成本進(jìn)行初始計(jì)量，即以取得無形資產(chǎn)并使之實(shí)現(xiàn)預(yù)定用途而發(fā)生的全部支出作為無形資產(chǎn)的成本。企業(yè)無形資產(chǎn)的形成方式主要包括外購、接受投資和自行研發(fā)等。1.外購無形資產(chǎn)的成本外購無形資產(chǎn)的成本，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出，但不包括為引入新產(chǎn)品進(jìn)行宣傳發(fā)生的廣告費(fèi)、管理費(fèi)用、其他間接費(fèi)用以及無形資產(chǎn)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)預(yù)定用途以后發(fā)生的費(fèi)用。86購買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的初始成本應(yīng)以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除按照有關(guān)規(guī)定應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。2.投資者投入無形資產(chǎn)的成本投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。873.土地使用權(quán)的處理土地使用權(quán)并不一定是無形資產(chǎn)，應(yīng)區(qū)分以下幾種情況：（1）土地使用權(quán)用于自行建造廠房等地上建筑物時(shí)，土地使用權(quán)仍作為無形資產(chǎn)進(jìn)行核算。土地使用權(quán)與地上建筑物分別進(jìn)行攤銷及計(jì)提折舊。88（2）企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價(jià)款中包括土地使用權(quán)和建筑物的價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)對(duì)實(shí)際支付的價(jià)款采用合理方法在土地使用權(quán)與地上建筑物之間進(jìn)行分配（如按公允價(jià)值相對(duì)比例分配）。如果確實(shí)無法在土地使用權(quán)與地上建筑物之間進(jìn)行合理分配，應(yīng)當(dāng)將其全部作為固定資產(chǎn)，按照固定資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（3）企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，停止自用土地使用權(quán)而將其用于賺取租金或資本增值時(shí)，應(yīng)將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。8990一、研究與開發(fā)階段的區(qū)分對(duì)于企業(yè)自行研究開發(fā)項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段和開發(fā)階段分別進(jìn)行核算。1.研究階段在研究階段，企業(yè)為獲取并理解新的科學(xué)或技術(shù)知識(shí)而進(jìn)行獨(dú)創(chuàng)性的有計(jì)劃調(diào)查。研究階段的特點(diǎn)在于：（1）研究階段建立在有計(jì)劃的調(diào)查基礎(chǔ)上。（2）研究階段基本上是探索性的，為進(jìn)一步的開發(fā)活動(dòng)進(jìn)行資料及相關(guān)方面的準(zhǔn)備，在這一階段不會(huì)形成階段性成果。912.開發(fā)階段在進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，企業(yè)將研究成果或其他知識(shí)應(yīng)用于某項(xiàng)計(jì)劃或設(shè)計(jì)，以生產(chǎn)出新的或具有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等，此階段即為開發(fā)階段。開發(fā)階段的特點(diǎn)是針對(duì)性強(qiáng)，形成成果的可能性較大。相對(duì)于研究階段而言，開發(fā)階段應(yīng)當(dāng)已完成研究階段的工作，在很大程度上具備了形成一款新產(chǎn)品或一項(xiàng)新技術(shù)的基本條件。二、研究與開發(fā)階段支出的確認(rèn)1.研究階段支出由于研究階段的探索性及其成果的不確定性，企業(yè)無法證明其能帶來經(jīng)濟(jì)利益，所以，對(duì)于企業(yè)內(nèi)部研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)全部進(jìn)行費(fèi)用化處理。922.開發(fā)階段支出雖然進(jìn)入開發(fā)階段的研發(fā)項(xiàng)目形成結(jié)果的可能性往往比較大，但是，如果不符合資本化條件，相關(guān)支出仍應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化。只有企業(yè)能夠證明開發(fā)階段的支出符合資本化條件，才應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入無形資產(chǎn)成本。3.無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)進(jìn)行費(fèi)用化處理。93三、內(nèi)部研究開發(fā)支出的計(jì)量?jī)?nèi)部開發(fā)活動(dòng)形成的無形資產(chǎn)，其成本由可直接歸屬于該無形資產(chǎn)的創(chuàng)造、生產(chǎn)并使該無形資產(chǎn)能夠以管理層預(yù)定的方式運(yùn)作的必要支出組成?？芍苯託w屬成本包括開發(fā)該無形資產(chǎn)時(shí)耗費(fèi)的材料、勞務(wù)成本、注冊(cè)費(fèi)，以及在開發(fā)該無形資產(chǎn)過程中使用的其他專利權(quán)和特許權(quán)的攤銷等。除上述成本之外的其他銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用等間接費(fèi)用，不構(gòu)成無形資產(chǎn)的開發(fā)成本。值得注意的是，對(duì)于同一項(xiàng)無形資產(chǎn)在開發(fā)過程中達(dá)到資本化條件之前已經(jīng)費(fèi)用化并計(jì)入當(dāng)期損益的支出，不再進(jìn)行調(diào)整。94企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的研發(fā)支出，不滿足資本化條件的，通過“研發(fā)支出———費(fèi)用化支出”科目核算，并在期末轉(zhuǎn)入“管理費(fèi)用”科目。滿足資本化條件的，通過“研發(fā)支出———資本化支出”科目核算，并在實(shí)現(xiàn)預(yù)定用途、形成無形資產(chǎn)時(shí)轉(zhuǎn)入“無形資產(chǎn)”科目。可參考如下方法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。951.企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的研發(fā)支出借：研發(fā)支出———費(fèi)用化支出（不滿足資本化條件）

———資本化支出（滿足資本化條件）

貸：原材料、銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等期（月）末，應(yīng)將“費(fèi)用化支出”明細(xì)科目歸集的費(fèi)用化支出金額轉(zhuǎn)入“管理費(fèi)用”科目。借：管理費(fèi)用

貸：研發(fā)支出———費(fèi)用化支出（不滿足資本化條件）962.研究開發(fā)項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)預(yù)定目標(biāo)形成無形資產(chǎn)借：無形資產(chǎn)

貸：研發(fā)支出———資本化支出（滿足資本化條件）9798無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量以其使用壽命為基礎(chǔ)，應(yīng)區(qū)分使用壽命有限與使用壽命無限的無形資產(chǎn)。對(duì)于無形資產(chǎn)使用壽命的估計(jì)，通常應(yīng)考慮多種因素。同時(shí)，該使用壽命并非一成不變，企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了對(duì)其復(fù)核。對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)年度末進(jìn)行減值測(cè)試。99一、無形資產(chǎn)使用壽命的確定與復(fù)核企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命。若無形資產(chǎn)的使用壽命有限，應(yīng)當(dāng)估計(jì)該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計(jì)量單位數(shù)量。無法預(yù)見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。1001.無形資產(chǎn)使用壽命的確定（1）依據(jù)合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利取得的無形資產(chǎn)，其使用壽命通常不應(yīng)超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限。需要說明的是，若合同性權(quán)利和其他法定權(quán)利規(guī)定的期限不一致，應(yīng)按照孰短原則確定無形資產(chǎn)使用壽命。（2）沒有明確的合同或法律規(guī)定無形資產(chǎn)的使用壽命的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合各方面因素判斷。（3）經(jīng)過上述努力仍確實(shí)無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的期限的，才能將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。1012.無形資產(chǎn)使用壽命的復(fù)核企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年終了，對(duì)使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命與以前估計(jì)不同，應(yīng)當(dāng)改變其攤銷期限，并按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行處理。102二、使用壽命有限的無形資產(chǎn)的攤銷1.應(yīng)攤銷金額應(yīng)攤銷金額是指無形資產(chǎn)的成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。如果無形資產(chǎn)計(jì)提了減值準(zhǔn)備，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。無形資產(chǎn)的殘值一般為0，但下列情況除外：（1）第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)以一定價(jià)格購買該項(xiàng)無形資產(chǎn)。（2）可以通過活躍市場(chǎng)得到無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)的預(yù)計(jì)殘值信息，并且從目前情況看，在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，該市場(chǎng)還可能存在的情況下，可以預(yù)計(jì)無形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)殘值。1032.攤銷期限和攤銷方法無形資產(chǎn)的攤銷期限自其可供使用（即其實(shí)現(xiàn)預(yù)定用途）時(shí)開始至終止確認(rèn)時(shí)止。一般情況下，當(dāng)月增加的無形資產(chǎn)，當(dāng)月開始攤銷；當(dāng)月減少的無形資產(chǎn)，當(dāng)月不再攤銷。攤銷方法包括直線法、產(chǎn)量法等。對(duì)某項(xiàng)無形資產(chǎn)攤銷所使用的方法應(yīng)依據(jù)從資產(chǎn)中獲取的預(yù)期未來經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期消耗方式進(jìn)行選擇，并一致地運(yùn)用于不同會(huì)計(jì)期間。104企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年終了，對(duì)無形資產(chǎn)的攤銷方法進(jìn)行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法不同于以前的估計(jì)，則對(duì)于使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)改變其攤銷期限及攤銷方法，并按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理。殘值確定以后，在持有無形資產(chǎn)期間，至少應(yīng)于每年年末進(jìn)行復(fù)核。預(yù)計(jì)殘值與原估計(jì)金額不同的，應(yīng)按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行處理。如果無形資產(chǎn)的殘值重新估計(jì)以后高于其賬面價(jià)值，則無形資產(chǎn)不再攤銷，直至殘值降至低于賬面價(jià)值時(shí)再恢復(fù)攤銷。1053.使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的會(huì)計(jì)處理無形資產(chǎn)的攤銷金額一般計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)管理部門所使用的無形資產(chǎn)，其攤銷金額計(jì)入管理費(fèi)用。經(jīng)營租出的固定資產(chǎn)，其攤銷金額應(yīng)計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本。某項(xiàng)無形資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益通過所產(chǎn)生的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)的，其攤銷金額應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本。106三、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間不需要攤銷。期末復(fù)核后使用壽命仍為不確定的，應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間繼續(xù)進(jìn)行減值測(cè)試。需要計(jì)提減值準(zhǔn)備的，相應(yīng)計(jì)提無形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，按無形資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的差額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。無形資產(chǎn)一旦計(jì)提減值準(zhǔn)備，后期不允許轉(zhuǎn)回。107一、無形資產(chǎn)出租企業(yè)讓渡無形資產(chǎn)使用權(quán)形成的租金收入記入“其他業(yè)務(wù)收入”科目，同時(shí)將應(yīng)交的增值稅記入“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目，發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用記入“其他業(yè)務(wù)成本”科目。108二、無形資產(chǎn)出售企業(yè)出售無形資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目；按已計(jì)提的累計(jì)攤銷額，借記“累計(jì)攤銷”科目；原已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，借記“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記“無形資產(chǎn)”“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”等科目；所取得的