2010注冊稅務師資格考試核心復習（下）

su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 第六章 企業(yè)涉稅會計核算 本章屬于 重點 章 ，題目類型靈活，單選題 、多選 題 、簡答 題、綜合題都可能有所涉及。 年份 單選題 多選題 簡答題 綜合題 分值 2009 1 8 9 2008 1 12 13 2007 1 1 本章對涉稅會計核算的主要會計科目和核算程序進行了簡要介紹，是每年考試中必須掌握的內(nèi)容。在解答綜合題時，運用什么科目和準則進行賬務處理或賬務調(diào)整，應當與本章一致。 2010 年度教材su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 按修訂后的流轉(zhuǎn)稅政策對部分例題和內(nèi)容做了修訂，新增一個例題，請考生務必將這些例題看好，學習 解題的思路。 從歷年考題情況分析，本章的分值每年變化不定，最低年度 2007年僅考了 1 分，原因是 2007年綜合題沒有涉及到會計核算問題。最高年度 2006年考了 18 分。分值的高低主要看綜合題是否涉及會計核算或賬務調(diào)整。 2009 年度綜合題第一題由于涉及到會計分錄的編制，因此分值接近 10分。 本章重點在第一節(jié)：（ 1）應交稅費科目及包括的各個二級科目；（ 2）營業(yè)稅金及附加科目；（ 3）所得稅費用科目；（ 4）以前年度損益調(diào)整科目；（ 5）其他應收款 應收出口退稅款 增值稅科目。 第二節(jié)：（ 1）工業(yè)企業(yè)增值稅的核算；（ 2）工 業(yè)企業(yè)消費稅的核算；（ 3）免抵退稅額的會計核算。 第三節(jié)：（ 1） 商品流通企業(yè)增值稅會計核算； (2)商業(yè)企業(yè)銷售金銀首飾消費稅的核算。注意：本章極容易出編制會計分錄題或賬務調(diào)整題。 第一節(jié) 企業(yè)涉稅會計主要會計科目的設置 一、“應交稅費”科目 本科目核算企業(yè)繳納的各種稅費。 企業(yè)繳納的印花稅、耕地占用稅以及其他不需預計應繳數(shù)的稅金， 不在 本科目核算。 企業(yè) (保險 )按規(guī)定應繳納的保險保障基金以及代扣代繳的個人所得稅在本科目核算。 【提示】 教育費附加不再通過“其他應交款”科目核算，而是通過“應交稅費” 科目核算，礦產(chǎn)資源補償費也要通過“應交稅費”科目來核算。 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 該科目應設置下列明細科目： （一）“應交增值稅”明細科目（ 掌握 ） 1、“進項稅額”專欄，記錄企業(yè)購入貨物或接受應稅勞務而支付的，準予從銷項稅額中抵扣的增值稅額。企業(yè)購進貨物或接受應稅勞務支付的進項稅額，用 藍字 登記；退回所購貨物應沖銷的進項稅額，只能在借方用紅字沖減，約定俗成的方法就是將金額用方框框起來，如： 10000 或在數(shù)字后加注（紅字）。 【例題簡答題】甲企業(yè)購進原材料一批，取得專用 發(fā)票注明銷售額 100 萬元，增值稅額 17萬元，已通過開戶銀行 付款。原材料已經(jīng)入庫。 【答案】 借：原材料 1000000 應交稅費 應交增值稅（進項稅額） 170000 貸：銀行存款 1170000 如上例：甲企業(yè)將上述購進的一批原材料辦理退貨處理，該批存貨的不含稅價款為 10000元的貨物。 借 ：銀行存款 11700 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 1700 貸：原材料 10000 或： 借：銀行存款 11700 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 1700（紅字） 貸：原材料 10000 2、“已交稅金”專欄，核算企業(yè)在一個月內(nèi)分次預繳增值稅。（當月繳納當月增值稅，借記“應交稅費 應交增值稅（已交稅金）；如果屬于當月繳納上月增值稅，則借記“應交稅費 未交增值稅”科目）。 【例題簡答題】甲企業(yè)每 10 天預繳一次增值稅， 3 月 11 日預繳增值稅 200000元。 【答案】 借：應交稅費 應交增值稅（已 交稅金） 200000 貸：銀行存款 200000 如果屬于繳納 2 月份的稅金： 借：應交稅費 未交增值稅 200000 貸：銀行存款 200000 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 3、“減免稅款”專欄，反映企業(yè)按規(guī)定減免的增值稅款。企業(yè)按規(guī)定直接減免的增值稅額借記本科目，貸記“營業(yè)外收入 政府補助”科目。 應當注意的問題是，一般納稅人享受直接減免稅的，應當先提取銷項稅額，按實際減免的增值稅作下列分錄： （ 1）提取銷項稅額 借：銀行存款 113000 貸：主營業(yè)務收入 100000 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 13000 （ 2）核算減免稅額 借：應交稅費應交增值稅（減免稅款） 13000 貸：營業(yè)外收入 13000 4、“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額”專欄，反映出口企業(yè)銷售出口貨物后，向稅務機關(guān)辦理免抵退稅申報，按規(guī)定計算的應免抵稅額，借記“應交稅費 應交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額）”科目，貸記“應交稅 費 應交增值稅 (出口退稅 )”科目。 應納增值稅額 =銷項稅額 -進項稅額 =銷售額適用稅率 -進項稅額 =銷售額 0%-進項稅額 =-進項稅額 當應納增值稅額計算的結(jié)果為正數(shù)時，就是應當繳納的增值稅；反之，當應納增值稅額計算的結(jié)果為負數(shù)時，就是應當退還的增值稅。 因此，出口退稅實際上退的是進項稅額，一般可以依據(jù)購進發(fā)票予以退稅。如外貿(mào)企業(yè)可以直接依據(jù)進貨的發(fā)票上的金額和退稅率計算退稅即可。 【案例】某外貿(mào)公司外購一批產(chǎn)品出口，取得增值稅專用 發(fā)票注明的銷售額 100萬元，增值稅 17 萬元。假設該產(chǎn)品的退稅率為 17%。su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 則出口后可以取得的出口退稅額為外購發(fā)票注明的增值稅 17 萬元。 但生產(chǎn)企業(yè)以自產(chǎn)的貨物出口，內(nèi)銷貨物應當計算繳納銷項稅額，可以抵扣進項稅額，出口貨物出口環(huán)節(jié)免征增值稅，并可以退還進項稅額，而內(nèi)銷貨物和出口貨物共同使用的原材料，在實務操作中由于很難區(qū)分，很難憑票退稅，因此，在實行“免、抵、退”稅辦法的條件下，出口貨物的銷項稅免征，應當退還的增值稅（進項稅）先用內(nèi)銷貨物應當繳納的銷項稅抵扣，未抵扣完的部分再申報辦理退稅，這樣就簡化了退稅流程。 所以，出口貨物所享受的實質(zhì)上的退稅款 =“抵減內(nèi)銷貨物銷項稅額的進項稅 +實際收到的退稅款”兩部分組成。 【例題簡答題】某企業(yè)本期發(fā)生進項稅額 34000 元，內(nèi)銷和外銷產(chǎn)品共用原材料。本月內(nèi)銷貨物的銷項稅 13600元，外銷產(chǎn)品離岸價人民幣 200000元，增值稅率 17%，退稅率 13%。 【答案】 免抵退稅不得免征和抵扣的稅額 =200000（ 17%-13%） =8000（元） 應納增值稅額 =13600-（ 34000-8000） =-12400（元） “免、抵、退”稅額 =200000 13%=26000（元） 由于 12400 小于 26000，本著“逢大退小”原則，只退 12400 元 應退稅額與實際退稅額之間的差額 =26000-12400=13600（元）是以內(nèi)銷產(chǎn)品的銷項抵減的，因此， 13600 元就叫做免抵稅額，計入“應交稅費 應交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額）”科目的借方。 借：應交稅費 應交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額） 13600 其他應收款 應收出口退稅款 增值稅 12400 貸：應交稅費 應交增值稅（出口退稅） 26000 【提示】 不能貸記補貼收入。因為出口退稅的優(yōu)惠政策并不是給予出口企業(yè)的優(yōu)惠政策，而是給予 出口企業(yè)以前 各流通環(huán)節(jié)的優(yōu)惠政策 ，也就是說，退還的是進項稅額，出口企業(yè)已經(jīng)負擔的進項稅額又通過退稅的方式獲得了補償（相當于左口袋出右口袋進） 。 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 5、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”專欄，核算企業(yè)月終轉(zhuǎn)出應交未交的增值稅。當月末企業(yè)“應交稅費 應交增值稅”明細賬出現(xiàn)貸方余額時，根據(jù)余額，借記“應交稅費 應交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）”科目，貸記“應交稅費 未交增值稅”科目。 【例題簡答題】某企業(yè)月末“應交稅費 應交增值稅”賬戶貸方的 余額為 24000元。 【答案】會計分錄為： 借：應交稅費 應交增值稅（轉(zhuǎn)出未繳增值稅） 24000 貸：應交稅費 未交增值稅 24000 如為借方余額： （ P75.9） 借：應交稅費 未交增值稅 24000 貸：應交稅費 應交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅） 24000 6、“銷項稅額”專欄。注意退回的已銷貨物應沖銷的銷項稅只能在貸方用紅字沖減。 【例題簡答題】甲企業(yè)上月銷售給乙企業(yè)貨物一批，由于質(zhì)量原因，本月被退回，不含稅價格 10000 元，成本價 8000元，增值稅率 17%。 【答案】會計分錄為 : 借：銀行存款 11700 貸：主營業(yè)務收入 10000 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 1700 借：庫存商品 8000 貸：主營業(yè)務成本 8000 【提示】小規(guī)模納稅人按征收率計算的增值稅額就是應納稅額，而不能叫銷項稅額。按征收率計算的應納增值稅額，不得用于抵扣進項稅額。 【例題簡答題】 2009年 3月，某商業(yè)小規(guī)模納稅人銷售貨物 20000元。 【答案】 應納增值稅額 =20000 1.03 3%= 582.52（元） 借：銀行存款 20000 貸：主營業(yè)務收入 19417.48 應交稅費應交增值稅 582.52 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 借：應交稅費應交增值稅 582.52 貸：銀行存款 582.52 小規(guī)模納稅人設置的是三欄式明細賬，而不是九欄式明細賬，不需要通過“未交增值稅”科目核算。 7、“出口退稅”專欄。 【提示】辦理退稅時，先計算申報，申報以后才能收到退稅款，申報時先通過“其他應收款 -應收出口退稅款（增值稅）”科目核算。 依前例題： 借：其 他應收款 應收出口退稅款（增值稅） 應交稅費 應交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額） 貸：應交稅費 應交增值稅（出口退稅） 收到時： 借：銀行存款 貸：其他應收款 應收出口退稅款（增值稅） 8、“進項稅額轉(zhuǎn)出”專欄，核算企業(yè)已經(jīng)抵扣的進項稅額，后發(fā)生不得抵扣情況下，必須予以轉(zhuǎn)出的進項稅額。 【提示 1】 進項稅額轉(zhuǎn)出與視同銷售的區(qū)別 外購貨物（生產(chǎn)企業(yè)指外購材料、商業(yè)企業(yè)指外購商品）用于集體福利、個人消費以及非增值稅應稅項目的 ，作進項稅額轉(zhuǎn)出。用于 捐贈、抵債、分 配利潤、換取非貨幣資 產(chǎn)、投資等方面的 ， 應當交納銷項稅額 。 自產(chǎn) 貨物或委托加工貨物用于 集體福利、個人消費、非增值稅應稅項目、捐贈、抵債、分配利潤、換取非貨幣資產(chǎn)、投資等方面的 ，都要視同銷售計算銷項稅額 。 【案例】食品廠將外購的鮮肉發(fā) 給職工作為福利的，如果進項稅額已經(jīng)抵扣，應當作進項稅額轉(zhuǎn)出；如果進項稅額尚未抵扣，則不得抵扣進項稅額。但如果將外購的鮮肉捐贈給災區(qū)，則應當視同銷售繳納增值稅銷項稅額。不過，視同銷售計算銷項稅額的計稅依據(jù) 2009年 1 月 1 日起發(fā)生較大的變化，在第七章我將詳細舉例講述。 但如果將生產(chǎn)的火腿腸發(fā)給職工作為 福利或者將外購的鮮肉委托其他單位加工成火腿腸發(fā)給職工作為福利，則必須視同銷售繳納增值稅銷項稅額。 【提示 2】進項稅額轉(zhuǎn)出的情況 外購的貨物改變了用途且不離開本企業(yè)，作進項稅額轉(zhuǎn)出 【例題簡答題】甲企業(yè)將外購已抵扣進項稅額的原材料 10000su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 元用于本企業(yè)的不動產(chǎn)在建工程。增值稅率 17%。 【答案】 借：在建工程 11700 貸：原材料 10000 應交稅費 應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 1700 應當注意的問題是，過去只要外購的貨物用于在建工程，不管用于不動產(chǎn)在建工程還是機器 設備安裝的在建工程，一律不得抵扣進項稅額，已抵扣的要予以轉(zhuǎn)出；但自 2009 年 1 月 1日起，由于外購的機器設備等固定資產(chǎn)準予抵扣進項稅額，因此，外購的用于機器設備安裝（會計上，需要安裝的機器設備也作為在建工程核算）的配件的進項稅額可以抵扣。 出口貨物計算的不得免征和抵扣稅額應當予以轉(zhuǎn)出：轉(zhuǎn)出時應計入“主營業(yè)務成本” 借：主營業(yè)務成本 貸：應交稅費 應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 外購貨物、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品發(fā)生非正常損失，也要作進項稅額轉(zhuǎn)出。 借：待處理財產(chǎn)損溢 -待處理流動資產(chǎn)損溢 貸：原材料 、生產(chǎn)成本、庫存商品等 應交稅費應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 9、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”專欄（已講）。 【提示】只對當月多預繳的增值稅予以轉(zhuǎn)出。 【例題簡答題】稅務機關(guān)對某企業(yè)核定的納稅期為 5 天，當月已預繳稅款 20 萬元，月末，借方進項 10 萬元，貸方銷項 25 萬元，應納增值稅 15萬元。 【答案】 借：應交稅費 未交增值稅 5（留抵） 貸：應交稅費 應交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅） 5 （二）“未交增值稅”明細科目（掌握） P76 （三）“增值稅檢查調(diào)整”專門賬戶（掌握） 【提示】只有稅 務機關(guān)查補的增值稅才能用“應交稅費 增值稅檢查調(diào)整”科目進行賬務調(diào)整，納稅人自查或稅務師事務所查補的增值稅不需要用本科目，而是錯什么科目用什么科目進行賬務調(diào)整。因此，提醒各位考生務必看好題目的要求。 【例題綜合題】 2003年的綜合題（一）第 8筆業(yè)務： su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 5 月 21 日，經(jīng)主管國稅局檢查，發(fā)現(xiàn)上月購進的甲材料用于單位基建工程，企業(yè)以賬面金額 10000 元（不含稅價格）結(jié)轉(zhuǎn)至“在建工程”科目核算。另有 5000元的乙材料購入業(yè)務取得的增值稅專用發(fā)票不符合規(guī)定，相應稅金 850 元已于上月抵扣。稅務機關(guān)要求該外商投資企業(yè)在 本月調(diào)賬，并于 5月 31 日前補交稅款入庫（不考慮滯納金和罰款）。 【答案】 該筆業(yè)務明確是國稅局查補的增值稅，所以調(diào)賬時應當用“增值稅檢查調(diào)整”科目。 借：在建工程 1700 貸：應交稅費增值稅檢查調(diào)整【自查或事務所查補，應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）】 1700 對于不符合抵扣條條件的增值稅： 借：原材料 850 貸：應交稅費增值稅檢查調(diào)整 850 借：應交稅費增值稅檢查調(diào)整 2550 貸：應交稅費未交增值稅 2550 （四）應交消費稅、營業(yè)稅、資源稅和城市維 護建設稅（掌握）P77 （五）應交所得稅（掌握） （六）應交土地增值稅（掌握） 【提示】不同企業(yè)土地增值稅核算方法不同 （ 1）房地產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)： su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 借：營業(yè)稅金及附加 貸：應交稅費應交土地增值稅 （ 2）一般企業(yè)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)： 借：固定資產(chǎn)清理 貸：應交稅費應交土地增值稅 （七）應交房產(chǎn)稅、土地使用稅和車船稅（了解） 1、企業(yè)按規(guī)定計算應交的房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船稅，借記“管理費用”科目，貸記本科目 (應交房產(chǎn)稅、應交土地使用稅、應交車船稅 ) 【提示】車船稅直接計入“ 管理費用”科目，而車輛購置稅則應當計入所購車輛的成本。 2、交納的房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船稅，借記本科目 (應交房產(chǎn)稅、應交土地使用稅、應交車船稅 )，貸記“銀行存款”等科目。 （八）應交個人所得稅（了解） 1、企業(yè)按規(guī)定計算的應代扣代交的職工個人所得稅，借記“應付職工薪酬”科目，貸記本科目 (應交個人所得稅 )。 2、交納的個人所得稅，借記本科目 (應交個人所得稅 )，貸記“銀行存款”等科目。 二、營業(yè)稅金及附加 （ P77 ） 核算營業(yè)稅、消費稅、城市維護建設稅、資源稅和教育費附加、土地增值稅等相關(guān)稅費。 房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅在“管理費用”等科目核算，不在本科目核算。 三、所得稅費用 （掌握）（ P78 ） 四、遞延所得稅資產(chǎn)（熟悉）（ P78） 【提示】 2009年度原計劃考核一個選擇題，但實際出題時放棄，2010 年度應當注意關(guān)注： 1.彌補虧損少繳的所得稅應當通過“遞延所得稅資產(chǎn)”科目核算。 2.遞延所得稅資產(chǎn)科目借貸方的核算內(nèi)容及余額反映的內(nèi)容。 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 【例題簡答題】 某企業(yè) 2008年發(fā)生虧損 100 萬元，假設在未來的 3 年內(nèi)預計會有盈利可以彌補此項虧損，具體彌補金額如下表所示，企業(yè)所得稅適用稅率 25%。 年 度 2008 2009 2010 2011 應稅收益 -100 40 20 50 【答案】 1.2008年，對于當期產(chǎn)生的虧損以后年度彌補虧損少繳的所得稅確認為遞延所得稅資產(chǎn)： 因虧損導致以后年度少繳的所得稅 =100 25%=25（萬元 ） 借：遞延所得稅資產(chǎn) 25 貸：所得稅費用 25 2.2009年已實現(xiàn)的抵減所得稅的利益在當年應作為遞延所得稅資產(chǎn)的轉(zhuǎn)回： 抵減所得稅的回轉(zhuǎn)金額 =40 25%=10（萬元） 借：所得稅費用 10 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 10 3.2010年同樣道理： 借：所得稅費用 5（彌補 20 25%） 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 5 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 4.2011年，既要對已實現(xiàn)的抵減所得稅的利益沖減遞延所得稅資產(chǎn)，又要確認當期應納的所得額 =50-（ 100-40-20） =10（萬元） 應交所得稅 =10 25%=2.5（萬元） 抵減所得稅的回轉(zhuǎn)金額 =40 25%=10（萬元） 借：所得稅費用 12.5 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 10 應交稅費 應交所得稅 2.5 遞延所得稅資產(chǎn) 年度 借方發(fā)生額 貸方發(fā)生額 余額 2008 25 25 2009 10 15 2010 5 10 2011 10 0 五、遞延所得稅負債（掌握 ） 【提示】會計處理與稅務處理在固定資產(chǎn)折舊方法方面的差異應當通過“遞延所得稅負債”科目進行核算和調(diào)整。 【例題簡答題】 2007 年 12 月 31 日，購入價值 50 萬元的設備，預計使用年限 5年，假設無殘值。會計上采取直線法提取折舊，稅法允許采取采取雙倍余額遞減法提取折舊（已經(jīng)按照國稅發(fā)【 2008】 81號文件報稅務機關(guān)備案）。未扣除此項折舊費用前的利潤總額假定每年均為 1000 萬元，適用稅率 15%。除該設備折舊外，不存在其 他納稅調(diào)整事項。 【答案】 根據(jù)資產(chǎn)負債表債務法，企業(yè)應當采取如下步驟確認遞延所得稅資產(chǎn)或負債。 根據(jù)會計與稅法規(guī)定，均從 2008年 1月 1 日起提取折舊。 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 以 2008年度為例： 會計折舊 =50 5=10（萬元） 稅收折舊 =50 2/5=20（萬元） 暫時性差異 =10-20=-10（萬元） 所得稅費用 =（ 1000-10） 15%=148.5（萬元） 應納所得稅額 =（ 1000-20） 15%=147（萬元） 遞延所得稅負債 =148.5-147=1.5（萬元） 會計處理： 借：所得稅費用 148.5 貸 ：應交稅費 應交所得稅 147 遞延所得稅負債 1.5 其他年度的納稅調(diào)整詳見下表： 各年度的暫時性差異及對納稅的影響金額（債務法） 項目 2008 年 2009年 2010年 2011年 2012年 會計折舊 50 5=10 10 10 10 10 稅法折舊 5 2/5=20 （ 50-20） 2/5=12 （ 50-32） 2/5=7.2 （ 50-20-12-7.2 ）/2=5.4 （ 50-20-12-7.2 ）/2=5.4 暫時性差異 10 2 -2.8 -4.6 -4.6 稅率 15% 15% 15% 15% 15% 遞延所得稅負債 10 15% =1.5 2 15%=0.3 -2.8 15% =-0.42 -0.69 -0.69 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 會計分錄 借：所得稅費用148.5【（ 1000-10）15%】 貸：應交稅費 應交所得稅 147【（ 1000-20）15%】 遞延所得稅負債 1.5 借：所得稅費用148.5 貸：應交稅費 應交所得稅148.2【（ 1000-12 ）15%】 遞延所得稅負債0.3 借：所得稅費用 148.5 遞延所得稅負債0.42 貸：應交稅費 應交所得稅148.92【（ 1000-7.2 ）15%】 借：所得稅費用 148.5 遞延所得稅負債 0.69 貸：應交稅費 應交所得稅149.19 借：所得稅費用 148.5 遞延所得稅負債 0.69 貸：應交稅費 應交所得稅149.19 六、以前年度損益調(diào)整（掌握） P79 【提示】只有以前年度損益類科目存在問題時，才需要用“以前年度損益調(diào)整“科目調(diào)賬，按會計準則的要求本科目的余額轉(zhuǎn)入 “ 利潤分配未分配利潤 ” 科目，與 “ 本年利潤 ” 科目無關(guān)，與所得稅申報表的要求一致?！耙郧澳甓葥p益調(diào)整”科目結(jié)轉(zhuǎn)后應當沒有余額。 企業(yè)在資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報告日之間發(fā)生的 需要調(diào)整報告年度損益的事項，也在本科目核算。 但對于資產(chǎn)類、負債類科目，錯什么科目調(diào)整什么科目，不能用“以前年度損益調(diào)整”科目。具體運用將在第十章詳細講解。 【例題簡答題】 2005簡答題 :某企業(yè) 2004年 5月將 23.4萬元材料收入，計入“其他應付款”賬戶， 2005年稅務機關(guān)檢查時發(fā)現(xiàn)了這一問題，請調(diào)賬。 【答案】調(diào)賬分錄如下： 借：其他應付款 23.4 萬元 貸：以前年度損益調(diào)整 20 萬元 應交稅費 增值稅檢查調(diào)整 3.4 萬元 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 補提城建稅及教育費附加： 借：以前 年度損益調(diào)整 0.34 萬元 貸：應交稅費 應交城建稅 0.238萬元 應交稅費 應交教育費附加 0.102 萬元 應補所得稅 =（ 20-0.238-0.102） 33 6.4878（萬元） 借：以前年度損益調(diào)整 6.4878萬元 貸：應交稅費應交所得稅 6.4878萬元 借：以前年度損益調(diào)整 13.1722萬元 貸：利潤分配未分配利潤 13.1722萬元 【例題簡答題】若稅務檢查中發(fā)現(xiàn)企業(yè)因發(fā)出材料成本計算錯誤，上年 12 月多轉(zhuǎn)材料成本 30000元，該材料尚在車間加工。 【答案】 賬務處理： 借：生產(chǎn)成本 30000 貸：原材料 30000 【提示】以前年度價內(nèi)各流轉(zhuǎn)稅（包括增值稅）的錯賬的調(diào)整（補稅或退稅），必須通過“以前年度損益調(diào)整”科目進行賬務調(diào)整。 【例題簡答題】某工業(yè)企業(yè)（適用所得稅稅率 25%）內(nèi)部車隊取得運輸收入 10000 元，誤計入“營業(yè)外收入”賬戶，次年發(fā)現(xiàn)時，補提有關(guān)流轉(zhuǎn)稅及附加的賬務處理如下： 【答案】 借：以前年度損益調(diào)整 330 貸：應交稅費應交營業(yè)稅 300 應交城市維護建設稅 21 應交教育費附加 9 借：應交稅費應交所得稅 82.5330 25% 貸：以前年度損益調(diào)整 82.5 借：利潤分配未分配利潤 247.5 貸：以前年度損益調(diào)整 247.5 七、營業(yè)外收入（掌握） P79 【提示】會計準則指南規(guī)定本科目的核算內(nèi)容主要包括非流動資產(chǎn)處置利得、非貨幣性資產(chǎn)交換利得、債務重組利得、政府補助 、盤su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 盈利得、捐贈利得等。 即征即退增值稅的賬務處理： 借：銀行存款 貸：營業(yè)外收入 政府補助 借：營業(yè)外收入 政府補助 貸：本年利潤 八、“其他應收款 應收出口退稅款”科目（掌握） P79 已經(jīng)講過，學會使用即可。 第二節(jié) 工業(yè)企業(yè)涉稅會計核算 一、工業(yè)企業(yè)增值稅的核算 （一）供應階段（ P80） 1、按價稅合一記賬的情況 (修訂 ) 根據(jù)增值稅稅法有關(guān)規(guī)定，下列情況的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：應當結(jié)合稅法一 P114記住不得抵扣進項稅額額幾種情況： （ 1）一般納稅人 未按照規(guī)定取得并保存增值稅扣稅憑證 （ 2）外購的應征消費稅的摩托車、汽車、游艇 （ 3）外購貨物用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或個人消費 注意： 第一，購進的既可以用于增值稅應稅項目（不包括免征增值稅項目），又用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利、個人消費的固定資產(chǎn)的進項稅額可以抵扣。我們可以稱為“通用設備進項稅額可以抵扣”。 只有專門用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利、個人消費的固定資產(chǎn)的進項稅額。我們可以稱為“符合條件的專用設備的進項稅額不得抵扣”。 第二，固定資產(chǎn)的 含義： 使用期限超過 12 個月的機器、機械、運輸工具及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設備、工具、器具等。 第三，外購的專門用于交際應酬的固定資產(chǎn)進項稅額不得抵扣。 第四，外購的專門用于營業(yè)稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)及不動產(chǎn)在建工程的貨物的進項稅額不得抵扣。包括外購的用于房屋建筑物的新建、擴建、改建、修繕、裝飾等的外購貨物的進項稅額不得抵扣。 （ 4）非正常損失的外購貨物及其相關(guān)的應稅勞務。 增值稅條例第 10條： su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 A、非正常損失是指： 非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質(zhì)的損失。 增值稅細則第 24條 ： B、自 2009 年 1月 1 日起，除因管理不善造成存貨的非正常損失以外，其他存貨的損失，包括自然災害發(fā)生的損失、因市場因素發(fā)生的價值損失等都不需要再做進項稅額轉(zhuǎn)出。 C、企業(yè)發(fā)生注銷時，存貨的進項稅額不需要予以轉(zhuǎn)出。 （ 5）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物或應稅勞務 在產(chǎn)品和產(chǎn)成品的實際成本 =直接材料 +直接人工 +間接費用 在產(chǎn)品、產(chǎn)成品發(fā)生非正常損失的，按下列規(guī)定計算應當轉(zhuǎn)出的進項稅額： 1）如果能夠準確地核算在產(chǎn)品、產(chǎn)成品的具體成本構(gòu)成比例： 應當轉(zhuǎn)出進項稅額 =損失在產(chǎn)品或產(chǎn)成品的成本物耗率適用 稅率 +損失的在產(chǎn)品或產(chǎn)成品的成本費用率 /（ 1-抵扣率）抵扣率 【例題簡答題】甲企業(yè) 2009年 3 月份，因管理不善，一批產(chǎn)品被盜，成本價 100 萬元，其中，鋼材成本占 40%，運費成本占 10%，人工費成本占 20%，其他間接費用占 20%。 【答案】 應當轉(zhuǎn)出進項稅額 =100 40% 17%+100 10%/（ 1-7%）7%=6.8+0.75=7.55（萬元） 借：待處理財產(chǎn)損益 107.55 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 貸：庫存商品 100 應交稅費 應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 7.55 2）如果會計上無法提供不同成本費用項目的比例： 應當轉(zhuǎn)出進項稅額 =非正常損失的在產(chǎn)品或產(chǎn)成品的實際成本 *損失貨物的適用稅率 增值稅細則第 27 條： 無法確定該項進項稅額的，按當期實際成本計算應扣減的進項稅額。 （ 6）小規(guī)模納稅人外購貨物或應稅勞務所支付的增值稅不得抵扣 注意： A小規(guī)模納稅人申請認定為一般納稅人的，其在小規(guī)模納稅人期間取得的進項稅額不得抵扣； B一般納稅人在被停止抵扣進項稅額期間購進貨物的進項稅額，在恢復抵扣資格后仍舊不得抵扣。 （ 7）外購的不得抵扣進項稅額的貨物負擔的運輸費用的 進項稅額也不得抵扣。 【例題簡答題】 2009 年 10 月 5 日，甲企業(yè)外購一批貨物，其中 A 材料（ 20 噸）直接用于生產(chǎn)經(jīng)營， B 材料（ 80 噸）直接用于本企業(yè)不動產(chǎn)在建工程。取得專用發(fā)票注明： A 材料 20 噸，單價 200元，金額 4000 元，進項稅額 680 元； B 材料 80 噸，單價 1000 元，金額 80000 元，進項稅額 13600 元。取得運費發(fā)票一張，注明運費su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 3000 元。 【答案】 則：不得抵扣的運費的進項稅額 =3000 7% 80/（ 20+80）=168（元） 借：原材料 4558 工程物資 96000 應交稅費 應交增值稅（進項稅額） 722 貸：銀行存款 101280 （ 8）增值稅一般納稅人采取郵寄方式銷售、購買貨物所支付的郵寄費，不允許計算進項稅額抵扣。 （ 9）一般納稅人兼營免稅貨物或非增值稅應稅勞務而 無法劃分 不得抵扣的進項稅額的，應當按下列公式計算不得抵扣的進項稅額： 不得抵扣的進項稅額 =當月無法劃分的全部進項稅額（當月免稅貨物銷售額與非增值稅應稅勞務營業(yè)額合計 /全部銷售額與營業(yè)額合計） 【例題簡答題】甲企業(yè) 2009 年 10 月份，生 產(chǎn)銷售 A 產(chǎn)品和 B產(chǎn)品。 A 產(chǎn)品應當繳納增值稅，銷售額 1000 萬元，而 B 產(chǎn)品屬于免稅項目，銷售額 200 萬元。進項稅額總計 50 萬元，其中 20 萬元無法劃分。 【答案】 （ 1）按原規(guī)定： 不得抵扣進項稅額 =50 200/（ 1000+200） =8.33（萬元） 應納增值稅 =1000 17%-（ 50-8.33） =170-41.67=128.33（萬元） （ 2）按新規(guī)定： 不得抵扣進項稅額 =20 200/（ 1000+200） =3.33（萬元） 應納增值稅 =1000 17%-（ 50-3.33） =123.33（萬元） su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 少繳增值 稅 =128.33-123.33=5萬元。 2、按價稅分別記賬（ P80） （ 1）國內(nèi)外購貨物進項稅額的賬務處理； 【注意】進項稅額的抵扣應當關(guān)注幾個條件： 第一，是否取得合法有效的抵扣憑證。 第二，取得抵扣憑證注明的適用稅率是否符合規(guī)定，如果不符合規(guī)定，則不得抵扣。 【案例】 2009 年 10 月份，甲企業(yè)購進一批煤炭，其中專用發(fā)票注明的銷售額為 10萬元，增值稅稅額為 1.3萬元。 由于 2009年 1 月 1日起，煤炭的適用稅率由 13%恢復到 17%，上述專用發(fā)票仍舊按 13%計算銷項稅額，因此不屬于合法有效的抵扣憑證， 不得抵扣進項稅額。 第三，注意抵扣憑證認證的時間變化： 2009 年底前，認證期限一般為 90 日內(nèi)；而 2010 年 1月 1 日后，延長到 180日內(nèi)。 （ 2）企業(yè)接受投資轉(zhuǎn)入的貨物進項稅額的賬務處理。（ P81） （ 3）企業(yè)接受捐贈轉(zhuǎn)入的貨物進項稅額的賬務處理。 （ 4）企業(yè)接受應稅勞務進項稅額的賬務處理。 【注意】繳納增值稅的勞務包括：加工勞務、修理修配勞務。 （ 5）企業(yè)進口貨物進項稅額的賬務處理。（ P82） 【提示】進口環(huán)節(jié)應當注意幾個問題： su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 第一，進口環(huán)節(jié)繳納的增值稅不屬于企業(yè)的應納增值稅額，而是企業(yè)的進項稅額； 第二，進口環(huán)節(jié)的增值稅不存在附征城建稅和教育費附加問題； 第三，進口環(huán)節(jié)提到的“到岸價”實際上就是“關(guān)稅完稅價格”。 【例題簡答題】某企業(yè) 2009年 9 月進口轎車 100 輛，每輛轎車的到岸價折合人民幣 10 萬元，當月銷售 80 輛，取得不含稅收入 1500萬元。計算當月應當繳納的增值稅和城建稅、教育費附加。（關(guān)稅稅率假設為 10%，消費稅率 12%，城建稅稅率為 7%） 【答案】 關(guān)稅 =10 100 10%=100（萬元） 進口環(huán)節(jié)的消費稅 =（ 10 100+100） /（ 1-12%） 12%=150（萬元） 組 成 計 稅 價格 = 關(guān) 稅 完 稅 價 格 + 關(guān)稅 + 消 費 稅=1000+100+150=1250（萬元） 進口環(huán)節(jié)增值稅 =1250 17%=212.5（萬元） 借：庫存商品 1250 應交稅費 應交增值稅（進項稅額） 212.5 貸：銀行存款（ 100 10+100+150+212.5） 1462.5 銷項稅額 =1500 17%=255（萬元） 借：銀行存款 1755 貸：主營業(yè)務收入 1500 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 應交稅費 應交增值稅（銷項稅額） 255 借：主營業(yè)務成本（ 1250 80%） 1000 貸：庫存商品 1000 應納增值稅 =255-212.5=42.5（萬元） 【注意】進項稅額只要符合抵扣條件，可以全額抵扣，與是否銷售或是否投入生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)。 借：應交稅費 應交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅） 42.5 貸：應交稅費 未交增值稅 42.5 應納城建稅 =42.5 7%=2.975（萬元） 應納教育費附加 =42.5 3%=1.275（萬元） 借：營業(yè)稅金及附加 4.25 貸：應交稅費 應交城建稅 2.975 應交教育費附加 1.275 （ 6）企業(yè)購進免稅農(nóng)產(chǎn)品進項稅額的賬務處理（ P82） 【注意】 原來的“四小票”（即：免稅農(nóng)產(chǎn)品收購單、運輸費用發(fā)票、廢舊物資專用發(fā)票、海關(guān)完稅憑證），除免稅農(nóng)產(chǎn)品收購單仍舊沒有納入認證管理外，其他的抵扣憑證已經(jīng)全部納入認證管理。 計算進項稅額時按實際買價（含稅價）直接乘以抵扣率。但當外購的免稅農(nóng)產(chǎn)品發(fā)生損失需要做進項稅額轉(zhuǎn)出時，必須還原為含稅價格。 【例題簡答題】某生產(chǎn)企業(yè)屬于增值稅一般納稅人，向農(nóng)業(yè)生su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 產(chǎn)者購買 100萬元免稅農(nóng)產(chǎn)品 一批，用現(xiàn)金支付。 【答案】 進項稅額 =100 13%=13（萬元） 借：原材料 870000 應交稅費 應交增值稅（進項稅額） 130000 貸：現(xiàn)金 1000000 如果某月該批農(nóng)產(chǎn)品損失是 10%，如果直接按下列公式計算應當轉(zhuǎn)出的進項稅額是 不對 的： 進項稅額轉(zhuǎn)出 =870000 10% 13%=11310（元）（購進時只抵扣了13000 元，現(xiàn)在只轉(zhuǎn)出 11310元，企業(yè) 少繳 增值稅 =13000-11310=1690（元） 正確的計算方法： 應當轉(zhuǎn)出的進項稅額 =損失的農(nóng)產(chǎn)品成本（ 1-13%） 13%=8.7萬 10% 0.87 13%=1300（元） （ 7）對運輸費用允許抵扣進項稅額的賬務處理（ P82） 關(guān)于貨運發(fā)票扣稅應當注意如下問題： 貨運發(fā)票上注明的運費、建設基金依 7%計算進項稅額準予扣除。 從 2003 年 12 月 1 日起國稅局對增值稅一般納稅人申請抵扣的所有運輸發(fā)票與營業(yè)稅納稅人開具的貨物運輸業(yè)發(fā)票進行比對，凡比對不符的一律不予抵扣。 2003 年起鐵路小件快運的運費也可以抵扣進項稅。 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 增值稅一般納稅人支付的國際貨物運輸代理費用，不得作為運輸費用抵扣進項稅額。國際貨代費用是貨運代理企業(yè)收取的中介費用，而非運 費。 增值稅一般納稅人購進或銷售貨物所支付的運輸費用（包括未列明的新增鐵路臨管線及鐵路專線運輸費用）準予抵扣。 貨運發(fā)票上籠統(tǒng)注明“運雜費”的不能抵扣進項稅額。 只有從專業(yè)從事運輸業(yè)務的企業(yè)取得運費發(fā)票方可計算扣除進項稅額。 以郵寄方式購進和銷售貨物發(fā)生的郵寄費，不允許抵扣。 定額運費發(fā)票不得抵扣進項稅額。 自 2010年 1 月 1日起，運輸費用發(fā)票的入賬時間由 90 日延長到 180 日 。 （ 8）外購貨物發(fā)生非正常損失的賬務處理。 （二）生產(chǎn)階段（ P83 ） 生產(chǎn)階段涉及到的增值稅的賬務處理具體包括： 1、用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或個人消費的購進貨物或應稅勞務。 【例題簡答題】 2009 年 10 月份，甲企業(yè)將本企業(yè)生產(chǎn)用原材料（進項稅額已經(jīng)抵扣）一批發(fā)給職工作為福利，其中，生產(chǎn)人員占職工人數(shù)的 80%，其余為管理人員。原材料的賬面成本為 10 萬元，增值稅率為 17%。 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 【答案】 （ 1）先預提： 借：生產(chǎn)成本（ 11.7 80%） 9.36 管理費用（ 11.7 20%） 2.34 貸：應付職工薪酬 職工福利 11.7 （ 2）發(fā)放時： 借：應付職工薪酬 職工 福利 11.7 貸：原材料 10 應交稅費 應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 1.7 2、非正常損失的在產(chǎn)品，產(chǎn)成品所用購進貨物或應稅勞務。（ P83） （三）銷售階段（ P83 ） 銷售階段涉及到的增值稅的賬務處理具體包括： 1、一般納稅人銷售貨物或提供應稅勞務的賬務處理 （ 1）結(jié)合教材例題，學習代墊運費的會計處理。 【例題簡答題】甲企業(yè)銷售給乙企業(yè)產(chǎn)品一批，合同約定的銷售價格 117 萬元，由甲企業(yè)代墊運費 20 萬元。甲企業(yè)的賬務處理為： 借：應收賬款 137 貸：主營業(yè)務收入 100 應交稅費 應交增值稅（銷項稅額） 17 銀行存款 20 附件：銷售發(fā)票的記賬聯(lián)；購銷合同；銀行付款的回執(zhí)。 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 上述處理是否存在問題？ 【答案】增值稅細則第 12 條， 同時符合以下條件的代墊運輸費用： 1） 承運部門的運輸費用發(fā)票開具給購買方的； 2） 納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購買方的。 （ 2）掌握 P84【例 6-13】 2、出口貨物的賬務處理（了解）（ P84） 3、視同銷售行為的有關(guān)賬務處理（掌握）（ P84） （ 1）企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨 物用于非應稅項目，應視同銷售貨物計算應繳增值稅，借記“在建工程”等科目，貸記“應交稅費 應交增值稅（銷項稅額）”科目。 【解釋】 第一， 非應稅項目，是指提供 營業(yè)稅勞務 、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)和 不動產(chǎn)在建工程 等。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾建筑物，無論會計制度規(guī)定如何核算，均屬于前款所稱 不動產(chǎn) 在建工程。 第二，會計準則規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)的貨物用于不動產(chǎn)在建工程、捐贈、廣告、樣品、贊助、管理部門等，會計上仍舊不反映收入，而是直接將貨物的成本計入上述科目。但與以前年度區(qū)別較大的是，將自產(chǎn)貨物用于抵債、 投資、非貨幣性交易、集體福利和個人消費的，原規(guī)定也不反映收入，但新準則則要求，除合并構(gòu)成的投資外，應當反映收入。 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 【案例】某水泥廠將自產(chǎn)水泥用于在建工程，成本價 8000 元，不含稅售價 10000元，賬務處理如下： 借：在建工程 9700 貸：庫存商品 8000 應交稅費 應交增值稅（銷項稅額） 1700 【注意】上述業(yè)務應當視同銷售繳納增值稅，但不需要繳納企業(yè)所得稅。因為水泥的所有權(quán)沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移。 【例題簡答題】 2009 年 1 月 1 日， A公司銷售一批材料給 B 公司，含稅價為 120 元。 2009年 7月 1 日， B 公司發(fā)生財務困難，無法按合同規(guī)定償還債務。經(jīng)雙方協(xié)議， A 公司同意 B公司用產(chǎn)品抵償該應收賬款。該產(chǎn)品市價為 100 萬元，增值稅稅率為 17%，產(chǎn)品成本為80 萬元。假定不考慮其他稅費。 【答案】 B 公司（債務人）賬務處理： 借：應付賬款 A公司 120 貸：主營業(yè)務收入 100 應 交 稅 費 應 交 增 值 稅 （ 銷 項 稅額） 17 營業(yè)外收入 債務重組利得 3 借：主營業(yè)務成本 80 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 貸：庫存商品 80 （ 2）企業(yè)將自產(chǎn)委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者，應視同銷售貨物計算應繳增值稅；借記“長期股權(quán)投資”科目，貸記“應交稅費 應交增值稅（銷項稅額）”科目。（ P84） 【注意】 非同一控制下的存貨投資，會計上應當確認主營業(yè)務收入的實現(xiàn)并按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務成本。 非同一控制下的無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)投資，比照處置無形資產(chǎn)或固定資產(chǎn)進行會計處理。 無形資產(chǎn)處置 ： 借：長期股權(quán)投資 累計攤銷 貸：無形資產(chǎn) 應交稅費 應交營業(yè)稅等 營業(yè)外收入 出售無形資產(chǎn)收益 固定資產(chǎn)處置： 1）轉(zhuǎn)入清理 借：固定資產(chǎn)清理 累計折舊 貸：固定資產(chǎn) su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 2）按投資協(xié)議核算投資成本 借：長期股權(quán)投資 貸：固定資產(chǎn)清理 3）核算相關(guān)稅費 借：固定資產(chǎn)清理 貸：銀行存款等 4）結(jié)轉(zhuǎn)損益（假設為收益） 借：固定資產(chǎn)清理 貸：營業(yè)外收入 處置固定資產(chǎn)凈收益 （ 3）企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于集體福利、 個人消費等，應視同銷售貨物計算應繳增值稅。借記“應付職工薪酬”等科目，貸記“應交稅費 應交增值稅（銷項稅額）”科目。（ P84） 【注意】不包括外購，外購貨物用于集體福利或個人消費的，不屬于增值稅視同銷售行為，不需要繳納增值稅，但進項稅額不得抵扣，且必須視同銷售繳納企業(yè)所得稅，因為所有權(quán)轉(zhuǎn)移給職工個人。 【例題簡答題】 2009 年 10 月份，甲企業(yè)外購一批電視機發(fā)給生產(chǎn)工人作為福利，取得專用發(fā)票注明價款 50 萬元，增值稅 8.5 萬元。 【答案】 借：生產(chǎn)成本 58.5 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 貸：應付職工薪酬 職工福利 58.5 借：應付職工薪酬 職工福利 58.5 貸：銀行存款 58.5 申報繳納企業(yè)所得稅時： 附表一第 15行、第 2 行、第 1 行（作為廣告宣傳費、業(yè)務招待費扣除限額的計算基數(shù)）分別填報： 58.5萬元 附表二第 14 行、第 2行： 58.5萬元 主表第 14 行： 58.5萬元 主表第 15 行： 58.5萬元 解釋：上述申報本質(zhì)上并沒有繳納企業(yè)所得稅，但卻使得廣告宣傳費和業(yè)務招待費扣除限額的計算基數(shù)增加了 58.5萬元。 （ 4）企業(yè)將自產(chǎn)委托加工或購買的貨物無償贈送他人，應視同銷售貨物計算 應交增值稅；借記“營業(yè)外支出”等科目，貸記“應交稅費 應交增值稅（銷項稅額）”科目。（ P84） 【例題簡答題】甲企業(yè) 2009 年 10 月份外購空調(diào) 100 臺贈送給災區(qū)，取得專用發(fā)票證明價款 100萬元，增值稅 17 萬元。 借：庫存商品 100 應交稅費 應交增值稅（進項稅額） 17 貸：銀行存款 117 贈送時： 借：營業(yè)外支出 貸：庫存商品 100 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 應交稅費 應交增值稅（銷項稅額） =？ 【答案】 1）按原規(guī)定： 由于沒有同類貨物的售價，所以應當按組成計稅價格計算銷項稅額。 銷項稅額 =100（ 1+10%） 17%=18.7（萬元） 不合理。 2）新規(guī)定：（詳見稅法 P109） 增值稅細則第 16條： 銷售價格明顯偏低且無正當理由的或發(fā)生視同銷售行為的，按下列 順序 確定銷售額繳納增值稅： 按納稅人最近時期同類貨物的平均價格確定 按“ 其他納稅人 ”最近時期同類貨物的平均銷售價格確定（新增） 因此，上述捐贈的空調(diào)的銷項稅額 =100 17%=17（萬元） 實際繳納增值稅 =17萬元銷項稅額 -已經(jīng)抵扣的 17萬元進項稅額=0 同時，上述業(yè)務根據(jù)國稅函【 2008】 828 號文件關(guān)于企業(yè)所得稅視同銷售行為 收入的確認原則，結(jié)合本題，視同銷售繳納企業(yè)所得稅的收入按外購貨物的買價 100萬元，視同銷售成本是 100萬元，繳納企業(yè)所得稅為 0，只不過使得廣告宣傳費和業(yè)務招待費扣除限額的計算基數(shù)增加了 100萬元而已。 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 總結(jié)：外購貨物用于捐贈、對外投資、股息分配等，屬于增值稅和企業(yè)所得稅的視同銷售行為，應當按規(guī)定計算繳納增值稅和企業(yè)所得稅，但應當按外購貨物的買價確認視同銷售收入，按外購貨物的買價確認視同銷售成本，實際上并沒有繳納增值稅和企業(yè)所得稅。 按組成計稅價格確定： 第一，一般組成計稅價格的計算公式 組成計稅價格 =成本 （ 1+成本利潤率） 國稅發(fā) 1993154號 ：成本利潤率 10% 第二， 屬于應征消費稅的貨物 組成計稅價格的計算公式 組成計稅價格 =成本（ 1+成本利潤率） /（ 1-消費稅率） 注意，按組成計稅價格確定視同銷售價格必須同時符合下列條件： 第一，納稅人自己近期沒有銷售過同類貨物； 第二，其他納稅人最近時期也沒有同類貨物銷售。 只有滿足上述兩個條件的情況下，才能按組成價格確定計稅價格并繳納增值稅。具體業(yè)務處理過程中應包括以下項目視同銷售內(nèi)容： 僅限于將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目、集體福利 或個人消費、對外投資、分配給投資者、無償贈送。 4、帶包裝銷售貨物的賬務處理（ P85） 【注意】 （ 1）單獨計價的包裝物，實際上相當于銷售包裝物，應當將其計su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 入“其他業(yè)務收入”科目的同時按所包裝貨物的適用稅率繳納增值稅。 【案例】 A 企業(yè)本月銷售產(chǎn)品一批，不含稅售價為 50000 元，隨同產(chǎn)品出售但單獨計價的包裝物 1000 個，普通發(fā)票上注明單價為每個 10 元，款尚未收到。則正確的會計處理為： 借：應收賬款 68500 貸：主營業(yè)務收入 50000 其他業(yè)務收入 8547 應交稅費 應交增值稅（銷項稅額） 9953 （ 2）逾期包裝物押金的賬務處理，要根據(jù)不同的情況分別計入“其他業(yè)務收入”或“營業(yè)外收入”科目。 包裝物已作價隨同貨物銷售但另外收取的押金，逾期未予退還的： 借：其他應付款 貸：應交稅費 應交增值稅（銷項稅額） 應交稅費 應交消費稅 營業(yè)外收入 包裝物不作價隨同貨物銷售，而是單獨收取的包裝物押金，逾期未予退還的： 借：其他應付款 貸：其他業(yè)務收入 應交稅 費 應交增值稅（銷項稅額） su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 （ 3）關(guān)于包裝物押金還應當注意如下問題：（國稅函【 2004】 827號） 銷售貨物的同時向購貨方收取的包裝物押金超過 1 年沒有退還的，不管會計上如何核算，應當繳納增值稅 . 5、小規(guī)模納稅人銷售貨物或提供應稅勞務的賬務處理。（ P86） 注意變化： 2009 年 1 月 1 日起，小規(guī)模納稅人，不管是生產(chǎn)企業(yè)還是商業(yè)企業(yè)的征收率由原規(guī)定的 6%或 4%降低到 3%。 （四）一般納稅企業(yè)應繳增值稅的賬務處理 借：應交稅費 應交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅） 貸：應交稅費 未交增值稅 借： 應交稅費 未交增值稅 貸：銀行存款 二、工業(yè)企業(yè)消費稅的核算 （ P87） （一）生產(chǎn)銷售應稅消費品的賬務處理（熟悉） 注意掌握如下幾點： 1、企業(yè)以應稅消費品換取生產(chǎn)資料和消費資料、抵償債務、支付代購手續(xù)費等按銷售行為進行賬務處理； 【解釋】 （ 1）銷售價格明顯偏低而無正當理由，由主管稅務機關(guān)分別按照平均價格（包括當月和最近時期的平均價格）和組成計稅價格確定計su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 稅依據(jù)。 （ 2）將應稅消費品用于換取生產(chǎn)資料和消費資料、抵償債務以及對外投資的，應按同類應稅消費品的最高銷售價格確定計稅依據(jù)。但在計算 增值稅時必須用最近時期同類貨物的平均售價或其他企業(yè)的同類產(chǎn)品的平均價格或組成計稅價格，不存在最高售價的問題。 【例題簡答題】某酒廠（一般納稅人） 2009 年 10 月發(fā)生下述業(yè)務，計算分別應當繳納多少增值稅和消費稅： （ 1）將自產(chǎn)的糧食白酒 1000 公斤銷售給甲，不含稅銷售額 50000元；銷售給乙 100 公斤，不含稅銷售額 6000 元。共收取包裝物押金468 元，月末返還 400元，其余的 68 元沒收。 【答案】銷售白酒收取的包裝物押金，不管以后年度是否退還，一律在收取的當期繳納增值稅和消費稅。 1）銷售額 =50000+6000+468/1.17=56400（元） 2）銷項稅額 =56400 17%=9588（元） 3）消費稅 =56400 20%+（ 1000+100） 2 0.5=11280+1100=12380（元） （）用上述糧食白酒 200公斤用于換取舊汽車一部自用。 【答案】換取轎車增值稅按同類貨物的平均價格確定銷售額繳納增值稅；但必須按最高售價繳納消費稅。 1）銷項稅額 =（ 50000+6000） /（ 1000+100） 200 17%=1730.91（元） su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 2）消費稅 =6000/100 200 20%+200 2 0.5=2400+200=2600（元）（按最高售價） （ 3）通過自設的非獨立核算門市部銷售的自產(chǎn)應稅消費品，應當按門市部對外銷售價格或銷售數(shù)量繳納消費稅。 （ 4）自 2009 年 8 月 1 日起，白酒生產(chǎn)企業(yè)銷售給銷售公司的白酒，生產(chǎn)企業(yè)消費稅的計稅價格低于銷售單位對外銷售價格 70%以下的，稅務機關(guān)應當核定消費稅的最低計稅價格。 2、企業(yè)以應稅消費品用于對外投資，按稅法規(guī)定視同銷售繳納消費稅。根據(jù)新會計準則的規(guī)定，在會計上也應確認收入，按照銷售處理。 （二）自產(chǎn)自用應稅消費品的賬務處理（ P87） 1、用于連續(xù)生產(chǎn)應 稅消費品的，不納稅； 2、用于其他方面的，于移送使用環(huán)節(jié)繳納消費稅。 2009 年 1月 1日起，消費稅計稅依據(jù)確定的變化： 新條例第七條規(guī)定：納稅人自產(chǎn)自用的應稅消費品，按照納稅人生產(chǎn)的同類消費品的銷售價格計算納稅；沒有同類消費品銷售價格的，按照組成計稅價格計算納稅。（與增值稅不同，消費稅 不得參考其他納稅人的平均價格確定銷售額繳納消費稅。） （ 1）實行從價定率辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式： 組成計稅價格（成本利潤）（比例稅率） （ 2）實行復合計稅辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式： su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 組成 計稅價格（成本利潤自產(chǎn)自用數(shù)量定額稅率）（比例稅率） 應納消費稅 =組成計稅價格比例稅率 +自產(chǎn)自用數(shù)量定額稅率 【例題簡答題】 2009 年某酒廠以試產(chǎn)的糧食白酒 2噸發(fā)給本企業(yè)職工作為福利，沒有同類貨物的售價。成本 500000 元，消費稅稅率 20%，定額稅率 0.5元 /斤，成本利潤率 10%。 【答案】 組成計稅價格 =500000（ 1+10%） +2 2000 0.5/（ 1-20%）=690000（元） 增值稅銷項稅額 =690000 17%=117300（元） 消費稅 =690000 20%+2 2000 0.5=140000（元） 賬務處理如下： 借：應付職工薪酬 職工福利 757300 貸：主營業(yè)務收入 500000 應交稅費 應交增值稅（銷項稅額） 117300 應交消費稅 140000 借：主營業(yè)務成本 500000 貸：庫存商品 500000 （三）包裝物繳納消費稅的賬務處理（ P87） 除啤酒、黃酒外的其他酒類產(chǎn)品的包裝物押金，一旦收取就要繳su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 納消費稅和增值稅，而無論以后是否退還。 【例題簡答題】 2009年 9 月，某企業(yè)銷 售白酒 500 公斤，不含稅價 10000元，另收取包裝物押金 1000元，消費稅適用稅率 20%。 【答案】 應納消費稅 =10000 20%+500 2 0.5+1000/（ 1+17%）20%=2500+170.94= 2670.94（元） 應納增值稅 =10000+1000/（ 1+17%） 17%=1845.30（元） 第七章 流轉(zhuǎn)稅納稅申報代理實務 入門 本章屬于重中之重章節(jié) ,題目類型以 綜合題為主，兼顧單選 題 、多選 題和 簡答 題。 年份 單選題 多選題 簡答題 綜合題 分值 2009 1 2 5 7 15 200 1 19 4 24 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 8 2007 1 2 5 8 本章對三大流轉(zhuǎn)稅種的納稅申報操作規(guī)范做了簡要的概述，是歷年考核的重點內(nèi)容。但教材中三大稅種的稅收制度涉及較少，很多考點及綜合題都需要稅法（）的內(nèi)容予以支持，建議考生結(jié)合學習稅法（）去深刻理解和掌握，這也是稅務代理實務一科與其他幾科在考試內(nèi)容來源方面的重要不同點。 在學習中，應當注意根據(jù)稅種占的分值比例，確定復習的程度和深度，增值稅和營業(yè)稅是綜合題涉及分值較高的稅種，而由于消費稅納稅人相對較少，因此，消費稅在考題中所占分值歷年 都很少，一般在 5 分以下。 從歷年考題情況分析，本章的分值每年變化不大，在 9-18 分之間。 2009 年 為 15 分 。 由于 2010 年度的教材按修訂后的流轉(zhuǎn)稅條例和細則進行了大量的修改，因此， 2010 年度本章分值不會低于 20 分。 本章重點在： 第一節(jié)：（ 1）增值稅應納稅額的計算（特別是銷項稅額和進項稅額的確定）；（ 2）免抵退稅額的計算與會計核算及納稅申報程序、資料及要求（結(jié)合第六章學習）；（ 3）增值稅納稅申報表。 第二節(jié)：（ 1）消費稅的計算公式（包括從價定率、從量定額和復合計稅）；（ 2）消費稅的抵扣政策及應當注意的 問題；（ 3）自產(chǎn)自用和委托加工應稅消費品的消費稅的問題。 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 第三節(jié)：（ 1） 營業(yè)稅的計稅依據(jù) ；(2)關(guān)注建筑安裝業(yè)和金融保險業(yè)營業(yè)稅稅目；（ 3）金融保險業(yè)納稅義務的發(fā)生時間。 其中增值稅是每年綜合題必考的稅種。 教材主要變化：（ 1） P110 倒數(shù)第 2 行（ 2）下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣部分按修訂后的內(nèi)容進行改寫；（ 2） P111【例7-1】按修訂后的增值稅條例和細則新增例題，注意看好。 (3) P112【例 7-2】新增例題，該題目就是 2009年度考題的綜合題第一題。（ 4）P133【例 7-3】新增例題。（ 5） P144去掉外匯轉(zhuǎn)貸業(yè)務按差額繳納營業(yè)稅的規(guī)定。 詳述 第一節(jié) 增值稅納稅申報代理實務 P110 增值稅申報是歷年必考的綜合題之一，涉及的分值高，考生應當充分認識其重要程度，一定要結(jié)合稅法（）認真學習所有的政策，包括增值稅的納稅人、稅率（特別是要記住低稅率貨物的范圍、適用簡易辦法征稅的情況等）、銷項稅額和進項稅額的計算、減免稅、出口退稅、納稅義務的發(fā)生時間、納稅地點等。考生在增值稅政策上多花些精力是不會白費的?？梢钥隙ǖ氖?， 2010 年度增值稅業(yè)務將會是最重要的考核點，必須認真掌握。 一、應納稅額的計算 （一）一般納稅人應納稅額的計算（掌握） P111 應納稅額 =當期銷項稅額 當期進項稅額 上期留抵稅額 如應納稅額大于零，則為當期應繳納的增值稅；如應納稅額小于su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 零，則為本期留抵稅額，轉(zhuǎn)入下一期抵扣。 1銷項稅額的計算 P111 銷項稅額 =銷售額稅率 上面所述銷售額，是指納稅人銷售貨物或者應稅勞務向購買方收取的全部價款和價外費用，但是不包括收取的銷項稅額。 【提示】 （ 1）銷售額是指不含增值稅的銷售額，在考題中，判斷給出的銷售額是否含稅很重要。 含稅銷售額與不含稅銷售額的判斷 方法 ： 下列說法一般屬于含稅銷售額： 普通發(fā)票上開具的金額 。 銷售給消費者或最終使用者 。 銷售貨物收取現(xiàn)金多少 銷售給小規(guī)模納稅人等。 （ 2） 價外費用： 價外費用與返利的區(qū)別： 一是 收取的環(huán)節(jié)不同：價外費用是從購貨方取得；而返利是從銷售方取得 。 二是 增值稅處理方式不同： 價外費用：按下列公式計算的結(jié)果計算銷項稅額。 價外費用應繳納增值稅銷項稅額 =收取的價外費用 /(1+銷售貨物的適用稅率 ) 銷售貨物的適用稅率 返利：按下列公式計算的結(jié)果沖減進項稅額。 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 應沖減的進項稅額 =返利金額 /(1+所購貨物的適用稅率 ) 所購貨物 的適用稅率（ 教材公式見 P261） 增值稅和消費稅價外費用必須建立在交易實現(xiàn)的基礎上，如果交易沒有實現(xiàn)，則不能叫增值稅或消費稅的價外費用，不必繳納增值稅或消費稅。 【例題簡答題】甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂購銷合同，合同約定，于合同簽訂之日，乙企業(yè)向甲企業(yè)支付訂金 10000 元，如果到期后乙企業(yè)違約，甲企業(yè)有權(quán)沒收定金。 甲企業(yè)的賬務處理： 收取訂金時： 借：銀行存款 10000 貸：其他應付款 10000 到期后，乙企業(yè)違約，不要這批貨了，按合同約定，甲企業(yè)沒收10000元訂金，此時的訂金性質(zhì)變?yōu)檫`約金： 借：其他 應付款 10000 貸：營業(yè)外收入 違約金收入 10000 但這 10000 元違約金收入不屬于銷售貨物帶來的價外費用，因為雙方的交易沒有實現(xiàn)，因此，不需要作為甲企業(yè)的增值稅價外費用繳納增值稅，但必須并入當期所得繳納企業(yè)所得稅。 增值稅價外費用繳納增值稅時必須換算為不含稅價格，換算的適用稅率與銷售貨物的適用稅率一致。 【例題簡答題】甲企業(yè)銷售給乙企業(yè)產(chǎn)品一批，不含稅收入su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 100 萬元，另外收取優(yōu)質(zhì)費 2.34萬元。適用稅率 17%。 應納增值稅銷項稅額 =（ 100+2.34/1.17） 17%=17.34（萬元） 價 外費用包括銷售貨物的同時從購貨方取得的優(yōu)質(zhì)費、違約金、逾期付款的利息、代墊款項、代收款項等，但不包括向購貨方收取的銷項稅額、代收代繳的消費稅和同時符合兩個條件的代墊運費： 第一，承運部門的運費發(fā)票直接開具給購貨方 第二，由納稅人轉(zhuǎn)交給購貨方。 第六章已講舉過類似的例題。 納稅人代有關(guān)行政管理部門收取的費用，凡同時符合以下條件的，不屬于價外費用，不征收增值稅： 第一，經(jīng)國務院、國務院有關(guān)部門或省級人民政府批準； 第二，開具省級財政部門監(jiān)制的財政票據(jù)； 第三，所收款項全部上繳財政。（修訂后增值稅細 則第 12 條） 納稅人銷售貨物的同時代辦保險而向購買方收取的保險費，以及向購買方收取的代購買方繳納的車輛購置稅、牌照費，不作為價外費用征收增值稅。（修訂后增值稅細則第 12條） 2進項稅額的確認 P110 抵扣憑證包括： （ 1）增值稅專用發(fā)票 （ 2）海關(guān)完稅憑證（海關(guān)繳款書） （ 3）農(nóng)產(chǎn)品收購單 進項稅額 =買價 13% su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 如果購進煙葉，買價中應當包括繳納的煙葉稅。 （ 4）貨運發(fā)票 進項稅額 =（運費 +基金） 7% 3不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額 P110 （ 2）下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣（掌 握）： 用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務； 非正常損失的購進貨物及相關(guān)的應稅勞務； 非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務； 國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的納稅人自用消費品； 本條第項至第項規(guī)定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用。 4進項稅額抵扣的相關(guān)規(guī)定 P111 【提示】 （ 1）專用發(fā)票、運輸發(fā)票存在 90 天的認證期，超過認證期限沒有認證的，不得抵扣。 注意：專用發(fā)票、運輸發(fā)票、機動車統(tǒng)一銷售發(fā)票自 2010 年度改為在 180 日內(nèi)認證，但教材沒有修訂，因此，考核時不會涉及到認證時間問題，應當會直接告訴你是否按規(guī)定的時間獲得認證。只要告訴你認證通過，且符合抵扣范圍，就可以抵扣，否則不得抵扣。 （ 2）通過認證的專用發(fā)票必須在認證的當月抵扣，逾期不得抵su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 扣。（自 2010年 1 月 1日起，必須在認證通過的次月申報期限內(nèi)申報抵扣。國稅函 2009617號） 5進項稅額的扣減 P111 （ 1）因進貨退出或折讓而收回的增值稅額，應從發(fā)生進貨退出或折讓當期的進項稅額中扣減。 【例題簡答題】甲企業(yè) 2009 年 9月份將 7 月份購 進的一批原材料，以質(zhì)量不合要求的理由予以退回，該批原材料的價值 100 萬元，已經(jīng)抵扣進項稅額 17 萬元。取得銷售方開具的紅字專用發(fā)票及主管稅務機關(guān)出具的開具紅字專用發(fā)票通知單。款項已收到存入銀行。 借：銀行存款 117 應交稅費 應交增值稅（進項稅額） -17 貸：原材料等 100 （ 2）已抵扣進項稅額的購進貨物或應稅勞務發(fā)生進項稅額不得從銷項稅額中抵扣情況的，應將該項購進貨物或應稅勞務的進項稅額從當期的進項稅額中扣減。 【例題簡答題】甲企業(yè) 2009 年 6月 ，將已抵扣進項稅額的一批鋼材用于本企業(yè)職工食堂使用，成本價 50000元。 借：管理費用 職工福利 58500 貸：應付職工薪酬 應付福利費 58500 借：應付職工薪酬 應付福利費 58500 貸：原材料 50000 應交稅費 應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 8500 su.15 更多內(nèi)容盡在 /susuh15 6進項稅額不足抵扣的處理 P111 因當期銷項稅額小于當期進項稅額不足抵扣時，其不足部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。 【提示】綜合題 進項稅額審查應當注意的問題： （ 1） 抵扣憑證是否合法有效 （ 2） 是否在規(guī)定時間內(nèi)認證 （ 3） 是否在通 過認證的當月申報抵扣 （ 4） 抵扣的計稅依據(jù)是否準確，如運費，只有 “ 運費 +基金 ” 金額可以作為計算依據(jù)，裝卸費、包裝費、保險費等不得 作為 計算進項稅額抵扣的依據(jù)；籠統(tǒng)注明 “ 運雜費 ” 的發(fā)票，不得扣稅；定額運費發(fā)票不得抵扣進項稅額。只有從專業(yè)運輸單位取得的運費發(fā)票才可以抵扣進項稅額。 （ 5） 無論是增值稅納稅人還是營業(yè)稅納稅人，購置稅控設備負擔的增值稅都可以從當期應納增值稅或營業(yè)稅中予以扣除。 可抵免稅額 =含稅價款（ 1+17%） 17% 當期應納稅額不足抵免的未抵免部分可在下期繼續(xù)抵免。達不到固定資產(chǎn)標