房地產(chǎn)企業(yè)所得稅處理

1、房地產(chǎn)企業(yè)所得稅處理房地產(chǎn)企業(yè)所得稅處理 2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳培訓(xùn)材料之三前言11.課件以企業(yè)所得稅為主線，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所涉及的土地增值稅、營業(yè)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅等相關(guān)稅收規(guī)定，進(jìn)行了歸納與對比分析。2. 企業(yè)所得稅規(guī)定以國稅發(fā)【2009】31號(hào)為主，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所涉及的其他所得稅規(guī)定，請見09年度企業(yè)所得稅匯繳培訓(xùn)資料之一企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額解析。3.對于國稅發(fā)【2009】31號(hào)的解讀，汲取了張偉老師的諸多觀點(diǎn)；課件還取材于在視野論壇下載的諸多老師的資料，房地產(chǎn)業(yè)務(wù)探討版張春版主對課件的修改，提出了許多寶貴的意見，在此一并表示深深感謝！4.由于本人水平有限，對于

2、課件中存在不足和錯(cuò)誤之處，請多加批評指正！并請與本人及時(shí)聯(lián)系，以便自己能及時(shí)糾正錯(cuò)誤和對課件進(jìn)行進(jìn)一步完善。講解提綱一、出臺(tái)背景及相關(guān)文件二、概述三、計(jì)算公式四、收入的稅務(wù)處理五、成本、費(fèi)用扣除的 稅務(wù)處理六、特定事項(xiàng)的稅務(wù)處理出臺(tái)背景及相關(guān)文件一、出臺(tái)背景由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的經(jīng)營特點(diǎn)具有復(fù)雜性、多樣性和滾動(dòng)開發(fā)性以及生產(chǎn)周期長、投資數(shù)額大、往來對象多、市場風(fēng)險(xiǎn)不確定等特點(diǎn)。因此，其開發(fā)經(jīng)營活動(dòng)不同于一般的建設(shè)單位或施工企業(yè)，也不同于一般的工商企業(yè)。而我國先后出臺(tái)的企業(yè)所得稅管理辦法，都是依據(jù)工商企業(yè)的特點(diǎn)和實(shí)際情況制定的，未能很好地兼顧房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的行業(yè)特點(diǎn)，因而在稅收征管中存在一些規(guī)定不

3、明確的問題，難以保證稅基的完整。加上企業(yè)所得稅法的出臺(tái)，因此，有必要出臺(tái)和修訂專門的房地產(chǎn)企業(yè)所得稅管理辦法。出臺(tái)背景及相關(guān)文件二、相關(guān)文件1.關(guān)于外商投資房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營企業(yè)所得稅管理問題的通知（國稅發(fā)【2001】142號(hào)） 2.關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)有關(guān)企業(yè)所得稅問題的通知（國稅發(fā)【2003】83號(hào)）3.關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知（國稅發(fā)【2006】31號(hào) ）4.關(guān)于印發(fā)<房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法>的通知（國稅發(fā)【2009】31號(hào)、蘇地稅發(fā)【2009】53號(hào)） 概述一、適用企業(yè)：中國境內(nèi)從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)的企業(yè)。二、適用范圍： 企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)包括土

4、地的開發(fā)，建造、銷售住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品。（辦法第3條）三、適用時(shí)間：自2008年1月1日起執(zhí)行。 四、關(guān)于核定征收企業(yè)出現(xiàn)稅收征管法第35條規(guī)定的情形，稅務(wù)機(jī)關(guān)可對其以往應(yīng)繳的企業(yè)所得稅按核定征收方式進(jìn)行征收管理,概述并逐步規(guī)范,同時(shí)按稅收征管法等稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行處理，但不得事先確定企業(yè)的所得稅按核定征收方式進(jìn)行征收、管理。（辦法第4條）國稅發(fā)【2008】30號(hào)文件規(guī)定：嚴(yán)禁按照行業(yè)或者企業(yè)規(guī)模大小，“一刀切”地搞企業(yè)所得稅核定征收。 計(jì)算公式企業(yè)所得稅：應(yīng)納稅額應(yīng)納稅所得額適用稅率減免稅額抵免稅額 （條例第76條）應(yīng)納稅所得額收入總額不征稅收

5、入免稅收入各項(xiàng)扣除彌補(bǔ)以前年度虧損（稅法第5條）應(yīng)納稅所得額利潤總額納稅調(diào)整增加額納稅調(diào)整減少額境外應(yīng)稅所得彌補(bǔ)境內(nèi)虧損彌補(bǔ)以前年度虧損（國稅發(fā)【2008】101號(hào)、國稅函【2008】1081號(hào)）應(yīng)納稅所得額=利潤總額+（期末預(yù)收賬款-期初預(yù)收賬款）計(jì)稅毛利率+其他納稅調(diào)整境外應(yīng)稅所得彌補(bǔ)境內(nèi)虧損彌補(bǔ)以前年度虧損土地增值稅：計(jì)算公式應(yīng)納稅額增值額適用稅率扣除項(xiàng)目金額速算扣除系數(shù)增值額轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入扣除項(xiàng)目金額關(guān)于土地增值稅稅率和速算扣除系數(shù)03050%35%60% 200%15%50%100%, 200%5%40%50%,100%速算扣除系數(shù)稅率增值額與扣除項(xiàng)目金額收入的稅務(wù)處理一、收入的范圍

6、二、收入條件的確認(rèn)三、關(guān)于銷售未完工產(chǎn)品應(yīng)納稅所得額的計(jì)算方法1.關(guān)于完工產(chǎn)品的確認(rèn)2.關(guān)于完工產(chǎn)品和未完工產(chǎn)品應(yīng)納稅所得額的計(jì)算3.關(guān)于預(yù)繳申報(bào)表和年度納稅申報(bào)表的填報(bào)4.關(guān)于定金和訂金的稅收處理5.土地增值稅相關(guān)規(guī)定四、不同銷售方式銷售額及銷售時(shí)間的確認(rèn)五、特殊銷售方式收入的確認(rèn)六、其他收入收入的稅務(wù)處理一、收入的范圍：開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價(jià)款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價(jià)物及其他經(jīng)濟(jì)利益。（辦法第5條）主要包括普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、普通住宅、別墅、高檔公寓、辦公樓、商業(yè)用房、地下室及地下車庫、租賃收入、固定資產(chǎn)出售、價(jià)外收入等。關(guān)于代收費(fèi)：企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各

7、種基金、費(fèi)用和附加等：凡納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷售收入；收入的稅務(wù)處理未納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項(xiàng)進(jìn)行管理。（辦法第5條）所得稅基本規(guī)定：企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：銷售貨物收入；提供勞務(wù)收入；轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；股息、紅利等權(quán)益性投資收益；利息收入；租金收入；特許權(quán)使用費(fèi)收入；接受捐贈(zèng)收入和其他收入。 （稅法第6條）稅法的收入總額是基于資產(chǎn)負(fù)債觀的收入總額。收入或所得是一定納稅期間經(jīng)濟(jì)利益的流入，即凈資產(chǎn)的增加。因此，無論是將代收款項(xiàng)納入價(jià)內(nèi)，還是不納入價(jià)內(nèi)，其實(shí)收入的稅務(wù)處理

8、都不影響企業(yè)所得稅，影響的是所得稅款的利息。營業(yè)稅相關(guān)規(guī)定：納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。（營業(yè)稅條例第5條）價(jià)外費(fèi)用：包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、罰息及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)，但不包括同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：1.由國務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的收入的稅務(wù)處理行政事業(yè)性收費(fèi)；2.收取時(shí)開具省級以上財(cái)政部門印制的財(cái)政票據(jù)；3.所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。（營業(yè)稅細(xì)則

9、第13條）注：住房專項(xiàng)維修基金是屬全體業(yè)主共同所有的一項(xiàng)代管基金，專項(xiàng)用于物業(yè)保修期滿后物業(yè)共用部位、共用設(shè)施設(shè)備的維修和更新、改造。鑒于住房專項(xiàng)維修基金資金所有權(quán)及使用的特殊性，對房地產(chǎn)主管部門或其指定機(jī)構(gòu)、公積金管理中心、開發(fā)企業(yè)以及物業(yè)管理單位代收的住房專項(xiàng)維修基金，不計(jì)征營業(yè)稅。（國稅發(fā)【2004】69號(hào)）土地增值稅相關(guān)規(guī)定：納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入。（土地增值稅條例第5條） 收入的稅務(wù)處理對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用：如果代收費(fèi)用是計(jì)入房價(jià)中向購買方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計(jì)稅；如果代收費(fèi)用未

10、計(jì)入房價(jià)中，而是在房價(jià)之外單獨(dú)收取的，可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。對于代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓收入計(jì)稅的，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，可予以扣除，但不允許作為加計(jì)20扣除的基數(shù)；對于代收費(fèi)用未作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計(jì)稅的，在計(jì)算增值額時(shí)不允許扣除代收費(fèi)用。 （財(cái)稅【1995】48號(hào)）二、收入條件的確認(rèn)：企業(yè)通過正式簽訂房地產(chǎn)銷售合同或房地產(chǎn)預(yù)售收入的稅務(wù)處理合同所取得的收入，應(yīng)確認(rèn)為銷售收入的實(shí)現(xiàn) （辦法第6條）1.與所得稅基本規(guī)定的差異：（國稅函【2008】875號(hào)）除企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例另有規(guī)定外，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。并同時(shí)滿足以下4個(gè)條件，確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)：（1）商品銷售合同已經(jīng)簽訂

11、，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；（2）企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實(shí)施有效控制；（3）收入的金額能夠可靠地計(jì)量；（4）已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。收入的稅務(wù)處理2.與會(huì)計(jì)核算的差異：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，銷售商品收入的確認(rèn)與計(jì)量除包括以上4個(gè)條件外，還包括相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。對于采取預(yù)售方式，按照合同規(guī)定預(yù)收購房單位或個(gè)人的購房定金，會(huì)計(jì)上一般通過預(yù)收賬款科目進(jìn)行核算。 3.收入條件確認(rèn)的原因：房地產(chǎn)開發(fā)具有項(xiàng)目開發(fā)建設(shè)周期較長，一般會(huì)跨越多個(gè)會(huì)計(jì)年度；往往采取預(yù)售方式，由此形成商品房交付與收款存在較大時(shí)間差異；產(chǎn)

12、品成本計(jì)量相對滯后等特征。使大量的銷售收入懸在預(yù)售收入中，得不到調(diào)整。使預(yù)售收入和銷售收入成為可選擇的稅收處理。因此，從稅收角度有必要針對房地產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)，對收入的收入的稅務(wù)處理確認(rèn)作出明確規(guī)定。從企業(yè)所得稅的角度，不存在預(yù)收帳款的概念（新文件摒棄了原來的預(yù)售收入的概念），只要簽訂了銷售合同、預(yù)售合同并收取款項(xiàng)，應(yīng)全部確認(rèn)為收入(與會(huì)計(jì)上的收入存在區(qū)別)。但，這樣會(huì)造成“會(huì)計(jì)未確認(rèn)收益，而企業(yè)需繳納所得稅；或會(huì)計(jì)已確認(rèn)收益，但企業(yè)無需繳納所得稅”的時(shí)間性差異現(xiàn)象。三、關(guān)于銷售未完工產(chǎn)品應(yīng)納稅所得額的計(jì)算方法：由于未完工成品的成本無法準(zhǔn)確計(jì)量，不能確認(rèn)實(shí)際利潤因此需按規(guī)定的計(jì)稅毛利率計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利

13、額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。收入的稅務(wù)處理（一）關(guān)于完工產(chǎn)品的確認(rèn)：除土地開發(fā)之外，其他開發(fā)產(chǎn)品符合下列條件之一的，應(yīng)視為已經(jīng)完工：1.開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報(bào)房地產(chǎn)管理部門備案；2.開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用； 3.開發(fā)產(chǎn)品已取得了初始產(chǎn)權(quán)證明。（辦法第3條）關(guān)于開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料：房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目竣工后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需提出竣工驗(yàn)收申請，并經(jīng)有關(guān)部門驗(yàn)收合格?？⒐ぷC明材料通常是指取得竣工驗(yàn)收報(bào)告，向房管部門報(bào)送竣工驗(yàn)收備案表。實(shí)際工作中，由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)未進(jìn)行最后結(jié)算，有些建安發(fā)票尚未取得，會(huì)形成已經(jīng)實(shí)際發(fā)生的成本由于在收入的稅務(wù)處理完工年度未取得發(fā)票，無法扣除的問題。關(guān)于開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用

14、：開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開始辦理開發(fā)產(chǎn)品交付手續(xù)（包括入住手續(xù)）或已開始實(shí)際投入使用。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造、開發(fā)的開發(fā)產(chǎn)品無論工程質(zhì)量是否通過驗(yàn)收合格，或是否辦理完工（竣工）備案手續(xù)以及會(huì)計(jì)決算手續(xù)，當(dāng)其開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用時(shí)均應(yīng)視為已經(jīng)完工。（國稅函【2009】342號(hào)）按正常操作程序應(yīng)是首先拿大證，其次是投入使用，最后分割拿小證。但由于部分開發(fā)商往往違規(guī)操作（不通過驗(yàn)收合格或辦理備案手續(xù)等），因此投入使用時(shí)視為已完工。關(guān)于初始產(chǎn)權(quán)證明：收入的稅務(wù)處理通常是指取得大產(chǎn)權(quán)證。所謂大產(chǎn)權(quán)證，即新建商品房房地產(chǎn)權(quán)證。是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在新建商品房竣工驗(yàn)收后，交付給買受人之前，持有關(guān)文

15、件和商品房屋建設(shè)項(xiàng)目批準(zhǔn)文件辦理新建商品房初始登記后，取得的新建商品房房地產(chǎn)權(quán)證。這是買受人辦理小產(chǎn)權(quán)證的前提。需要注意的是：1.成本對象的完工標(biāo)準(zhǔn),而非整個(gè)項(xiàng)目的完工標(biāo)準(zhǔn)，也就是說只要項(xiàng)目中的某個(gè)成本對象符合完工標(biāo)準(zhǔn)，該成本對象就應(yīng)該視作完工產(chǎn)品。例如：某棟樓的其中一棟房子已經(jīng)開始投入使用,就應(yīng)該將整棟樓視作完工產(chǎn)品。2.完工產(chǎn)品的三個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，只要滿足條件之一，就要確認(rèn)完工,不需要全部得到確認(rèn)。收入的稅務(wù)處理3.完工條件的確認(rèn)是采用竣工、使用、產(chǎn)權(quán)孰早的原則。注：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，可以作為計(jì)提業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的基數(shù)，但開發(fā)產(chǎn)品完工會(huì)計(jì)核算轉(zhuǎn)銷售收入時(shí)，已

16、作為計(jì)提基數(shù)的未完工開發(fā)產(chǎn)品的銷售收入不得重復(fù)計(jì)提業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)。 （蘇地稅發(fā)【2009】53號(hào)） 關(guān)于土地開發(fā)完工條件的確認(rèn)：以出讓方式取得土地使用權(quán)的，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)符合下列條件：（1）按照出讓合同約定已經(jīng)支付全部土地使用權(quán)出讓金，并取得土地使用權(quán)證書；（2）按照出讓合同約定進(jìn)行投資開發(fā)，屬于房屋建設(shè)收入的稅務(wù)處理工程的，應(yīng)完成開發(fā)投資總額的25%以上；屬于成片開發(fā)土地的，依照規(guī)劃對土地進(jìn)行開發(fā)建設(shè)，完成供排水、供電、供熱、道路交通、通信等市政基礎(chǔ)設(shè)施、公用設(shè)施的建設(shè)，達(dá)到場地平整，形成工業(yè)用地或者其他建設(shè)用地條件。 （城市房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓管理規(guī)定）土地轉(zhuǎn)讓包括生地和熟地的轉(zhuǎn)

17、讓。生地是指完成土地征用，未經(jīng)開發(fā)、不可直接作為建筑用地的農(nóng)用地或荒地等土地。熟地是指經(jīng)過土地開發(fā)，具備基本建設(shè)條件的土地。注：土地使用者轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地，無論其是否取得了該土地的使用權(quán)屬證書，無論其在轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地過程中是否與對方當(dāng)事人辦理了土地使用權(quán)屬證書變更登記手續(xù)，只要土地使用者享有占有、使用、收益或處分收入的稅務(wù)處理該土地的權(quán)利，且有合同等證據(jù)表明其實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)讓、抵押或置換了土地并取得了相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益，土地使用者及其對方當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)依照稅法規(guī)定繳納營業(yè)稅、土地增值稅和契稅等相關(guān)稅收。（國稅函【2007】645號(hào) ）關(guān)于城鎮(zhèn)土地使用稅的規(guī)定：城鎮(zhèn)土地使用稅以納稅人實(shí)際占用的土地面積

18、為計(jì)稅依據(jù)，依照規(guī)定稅額計(jì)算征收。由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的商品房占地是隨著銷售而逐漸減少的，因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對商品銷售期間，應(yīng)按建筑面積區(qū)分已售部分和未售部分，應(yīng)由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)和購買者分別按出售與未出售房產(chǎn)的建筑面積比例分?jǐn)傆?jì)算繳納土地使用稅。（按月計(jì)算）計(jì)算公式：收入的稅務(wù)處理應(yīng)納城鎮(zhèn)土地使用稅開發(fā)初期應(yīng)稅土地總面積城鎮(zhèn)土地使用稅單位稅額標(biāo)準(zhǔn)（1累計(jì)售出房屋建筑面積/房屋建筑總面積）繳納期限免稅規(guī)定：（1）市政街道、廣場、綠化地帶等公共用地，免征土地使用稅。（城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例第6條）注：對于小區(qū)內(nèi)的公用道路及綠化用地應(yīng)按規(guī)定繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。（各省規(guī)定不一）（2）開發(fā)商在經(jīng)濟(jì)適用住

19、房、商品住房項(xiàng)目中配套建造廉租住房，在商品住房項(xiàng)目中配套建造經(jīng)濟(jì)適用住房，如能提供政府部門出具的相關(guān)材料，可按廉租住房、經(jīng)濟(jì)適用住房建筑面積占總建筑面積的比例免征開發(fā)商應(yīng)繳納的收入的稅務(wù)處理城鎮(zhèn)土地使用稅。（財(cái)稅【2008】24號(hào) ）繳納期限：自2007年1月1日起，以出讓或轉(zhuǎn)讓方式有償取得土地使用權(quán)的，應(yīng)由受讓方從合同約定交付土地時(shí)間的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；合同未約定交付土地時(shí)間的，由受讓方從合同簽訂的次月起繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。 （財(cái)稅【2006】186號(hào)）自2009年1月1日起，納稅人因房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化而依法終止房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)的，其應(yīng)納稅款的計(jì)算應(yīng)截止

20、到房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化的當(dāng)月末。（財(cái)稅【2008】152號(hào)）例1：某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)2008年12月份通過出讓方式取得收入的稅務(wù)處理土地10000平方米，2009年2月份取得土地使用證，2009年度共建造12幢商品房，建筑面積共15000平方米，2009年12月份，銷售9000平方米，試問該企業(yè)2009年度應(yīng)繳納城鎮(zhèn)土地使用稅多少元（該地區(qū)城鎮(zhèn)土地使用稅單位稅額為4元/平方米）分析：2009年1-11月份應(yīng)納稅=10000411/12=36666.67元2009年12月份應(yīng)納稅額=100004（19000/15000）/12=1333.33元2009年度應(yīng)納稅額=36666.67+

21、1333.33=38000元關(guān)于地下建筑用地的城鎮(zhèn)土地使用稅問題對在城鎮(zhèn)土地使用稅征稅范圍內(nèi)單獨(dú)建造的地下建筑用收入的稅務(wù)處理地，按規(guī)定征收城鎮(zhèn)土地使用稅。其中，已取得地下土地使用權(quán)證的，按土地使用權(quán)證確認(rèn)的土地面積計(jì)算應(yīng)征稅款；未取得地下土地使用權(quán)證或地下土地使用權(quán)證上未標(biāo)明土地面積的，按地下建筑垂直投影面積計(jì)算應(yīng)征稅款。對上述地下建筑用地暫按應(yīng)征稅款的50%征收城鎮(zhèn)土地使用稅。（財(cái)稅【2009】128號(hào)）（二）關(guān)于完工產(chǎn)品和未完工產(chǎn)品應(yīng)納稅所得額的計(jì)算：只要符合產(chǎn)品完工的三個(gè)條件之一，不論會(huì)計(jì)上是否符合收入實(shí)現(xiàn)條件，是否計(jì)算出實(shí)際利潤，計(jì)算所得稅時(shí)就應(yīng)該按照實(shí)際利潤計(jì)算應(yīng)納稅所得額。 未完

22、工產(chǎn)品按計(jì)稅毛利率繳納，完工產(chǎn)品按實(shí)際毛利率繳納。開發(fā)產(chǎn)品完工后，要將其實(shí)際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計(jì)收入的稅務(wù)處理毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。關(guān)于計(jì)稅毛利率：企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅毛利率由各省、自治、直轄市國家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局按下列規(guī)定進(jìn)行確定：1.開發(fā)項(xiàng)目位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于15。2.開發(fā)項(xiàng)目位于地及地級市城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于10%。3.開發(fā)項(xiàng)目位于其他地區(qū)的，不得低于5。（我市為8%）4.屬于經(jīng)濟(jì)適用房、限價(jià)房和危改房的，不得低于3%。關(guān)于經(jīng)濟(jì)適用房、限價(jià)房和危改房：（1）經(jīng)濟(jì)適用房是指政府提供政策優(yōu)惠，限定套型面積和

23、銷售價(jià)格，按照合理標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)，面向城市低收入住房收入的稅務(wù)處理困難家庭供應(yīng)，具有保障性質(zhì)的政策性住房。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的經(jīng)濟(jì)適用房、按規(guī)定的計(jì)稅毛利率申報(bào)納稅時(shí)，需向主管地稅機(jī)關(guān)報(bào)送以下資料：a.立項(xiàng)批準(zhǔn)機(jī)關(guān)對經(jīng)濟(jì)適用房立項(xiàng)的批準(zhǔn)文件；b.土地管理部門劃撥土地的批準(zhǔn)文件；c.物價(jià)部門核定的有關(guān)經(jīng)濟(jì)適用房銷售價(jià)格的批件；d.住房保障主管部門為低收入住房困難家庭出具的購房資格證明；e.列明該項(xiàng)目的政府經(jīng)濟(jì)適用房建設(shè)投資計(jì)劃；7f.經(jīng)濟(jì)適用房銷售清冊（包括購房人姓名和身份證號(hào)碼、準(zhǔn)購面積、合同號(hào)、訂立合同日期、樓棟號(hào)、實(shí)際購買面積、單價(jià)、銷售金額）；收入的稅務(wù)處理g.主管地稅機(jī)關(guān)要求提供的其他資料。

24、（2）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的限價(jià)房和危改房按規(guī)定的預(yù)計(jì)毛利率申報(bào)納稅，需符合政府有關(guān)部門的規(guī)定和要求。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)，需向主管地稅機(jī)關(guān)報(bào)送以下資料：a.國有建設(shè)用地使用權(quán)出讓合同和政府主管部門出具的其他能證明限價(jià)房和危改房的證明文件；b.限價(jià)房和危改房銷售清冊（包括購房人姓名和身份證號(hào)碼、準(zhǔn)購面積、合同號(hào)、訂立合同日期、樓棟號(hào)、實(shí)際購買面積、單價(jià)、銷售金額）；c.主管地稅機(jī)關(guān)要求提供的其他資料。（3）對商品住房小區(qū)配套建設(shè)經(jīng)濟(jì)適用房、限價(jià)房和收入的稅務(wù)處理危改房的，應(yīng)分別核算銷售收入，并按照對應(yīng)的計(jì)稅毛利率計(jì)算預(yù)計(jì)利潤；不能分別核算的，一律從高適用計(jì)稅毛利率。注：對經(jīng)濟(jì)適用

25、房、限價(jià)房和危改房項(xiàng)目中配套建設(shè)的商鋪、車庫、車位等未完工產(chǎn)品取得的收入，不得按照經(jīng)濟(jì)適用房、限價(jià)房和危改房的計(jì)稅毛利率執(zhí)行。 （蘇地稅發(fā)【2009】53號(hào)）相關(guān)營業(yè)稅政策銜接：對政府或經(jīng)批準(zhǔn)的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售經(jīng)濟(jì)適用住房暫免征收營業(yè)稅。（蘇地稅函【2008】380號(hào)）經(jīng)濟(jì)適用住房是指同時(shí)符合以下條件的具有保障性質(zhì)的政策性住房：收入的稅務(wù)處理1.納入全省經(jīng)濟(jì)適用住房建設(shè)投資計(jì)劃；2.土地采取劃撥的方式供應(yīng)；注：對于2003年10月1日至2008年5月1日之間取得土地使用權(quán)的經(jīng)濟(jì)適用住房項(xiàng)目，若土地供應(yīng)方式不符合行政劃撥的條件，可在滿足其他免稅條件的基礎(chǔ)上，提供與國土部門在此期間簽訂的土地使用

26、權(quán)出讓協(xié)議和國有土地使用權(quán)證辦理免稅手續(xù)。 （蘇地稅函【2009】137號(hào)）3.銷售價(jià)格經(jīng)價(jià)格主管部門按相關(guān)規(guī)定確定；4.向符合市、縣人民政府認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的城市低收入住房困難家庭供應(yīng)；對未能同時(shí)符合上述條件，被冠以經(jīng)濟(jì)適用住房名稱的其他性質(zhì)住房，不得享受該項(xiàng)政策。收入的稅務(wù)處理關(guān)于計(jì)稅毛利率變化的實(shí)質(zhì)：國稅發(fā)【2006】31號(hào)文件用“計(jì)稅毛利率”的提法，而國稅函【2008】299號(hào)文件又改為“利潤率”，新文件再次改回計(jì)稅毛利率。實(shí)際上到底用利潤率還是計(jì)稅毛利率，其關(guān)鍵點(diǎn)在于期間費(fèi)用及營業(yè)稅金及附加是否可以在預(yù)售收入中扣減。應(yīng)納稅所得額的計(jì)算方法：企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入,應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利

27、率分季(或月)計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)本項(xiàng)目與其收入的稅務(wù)處理他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。（辦法第9條）例2：我市某房地產(chǎn)公司2008年度開發(fā)a項(xiàng)目，預(yù)售房款7800萬元，當(dāng)年開發(fā)產(chǎn)品未完工。當(dāng)年繳納營業(yè)稅金及附加432.9萬元，期間費(fèi)用150萬元。2009年度a項(xiàng)目全部完工，實(shí)現(xiàn)收入12000萬元，開發(fā)成本6000萬元，該項(xiàng)目2009年度繳納營業(yè)稅金及附加233.1萬元。2009年度又開發(fā)了b項(xiàng)目，截止到年底項(xiàng)目也完工，共實(shí)現(xiàn)收入4500萬

28、元，開發(fā)成本2700萬元，繳納營業(yè)稅金及附加249.75萬元。該企業(yè)2009年度期間費(fèi)用共發(fā)生890萬元。試計(jì)算該企業(yè)2008、2009兩年應(yīng)繳納企業(yè)所得稅（假設(shè)不需進(jìn)行其他納稅調(diào)整）分析： 收入的稅務(wù)處理2008年：企業(yè)的利潤總額0150萬元-150萬元應(yīng)納稅所得額78008%432.915041.1萬元應(yīng)納稅額=41.125%=10.275萬元2009年： 利潤總額=（12000+4500）-（6000+2700）-（432.9+233.1+249.75）-8905994.25元應(yīng)納稅所得額5994.25432.96245803.15萬元需要注意的是：本期扣除的前期營業(yè)稅金及附加432.9

29、萬元需作納稅調(diào)增，上期按預(yù)計(jì)毛利率計(jì)算的預(yù)計(jì)毛利624萬元（ 78008%）應(yīng)予以調(diào)減。 應(yīng)納稅額5803.1525%1450.7875萬元收入的稅務(wù)處理注：a項(xiàng)目實(shí)際毛利額78006000/120003600萬元；實(shí)際毛利額與預(yù)計(jì)毛利額的差額36006242976萬元特別提醒：在年度納稅申報(bào)時(shí)，企業(yè)須出具對該項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際毛利額與預(yù)計(jì)毛利額之間差異調(diào)整情況的報(bào)告以及稅務(wù)機(jī)關(guān)需要的其他相關(guān)資料。（辦法第9條）差異調(diào)整報(bào)告應(yīng)包括以下內(nèi)容：1.開發(fā)企業(yè)基本情況，包括企業(yè)資質(zhì)等級、資質(zhì)有效期、從業(yè)人數(shù)、法人代表、出資方、關(guān)聯(lián)方有關(guān)情況等；2.開發(fā)項(xiàng)目基本情況，包括開發(fā)項(xiàng)目名稱、地理位置及概況、占地面

30、積、容積率、綠化率、開發(fā)用途、初始開發(fā)時(shí)間、完工時(shí)間、銷售情況、銷售方式、銷售費(fèi)用（含傭金或手續(xù)費(fèi)，尤其是委托境外機(jī)構(gòu)銷售費(fèi)用結(jié)算情況）、收入的稅務(wù)處理配套設(shè)施的歸屬及核算、停車場所的核算、企業(yè)的融資情況利息核算和支付情況等；3.房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目完工對象會(huì)計(jì)成本、計(jì)稅成本調(diào)整計(jì)算明細(xì)表；4.非貨幣性交易、關(guān)聯(lián)方交易、其他涉及納稅調(diào)整的事項(xiàng)，納稅調(diào)整金額。（蘇地稅發(fā)【2009】53號(hào)）（三）關(guān)于預(yù)繳申報(bào)表和年度納稅申報(bào)表的填報(bào)：1.如果預(yù)售合同的收入未達(dá)到完工標(biāo)準(zhǔn)：（1）預(yù)繳申報(bào)表：按規(guī)定的計(jì)稅毛利率計(jì)算出的預(yù)計(jì)毛利額，季度預(yù)繳申報(bào)時(shí)填報(bào)在企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報(bào)表（a類）第4行“利潤總額

31、”。收入的稅務(wù)處理（2）年度申報(bào)表：附表三的第52行“房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計(jì)算的預(yù)計(jì)利潤”的第3列“調(diào)增金額”填寫按規(guī)定計(jì)算出的預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利額，而附表一的收入、附表二的成本、主表第三行的稅金及附加，是不會(huì)有數(shù)據(jù)的。當(dāng)年的稅金及附加由于未計(jì)入“營業(yè)稅金及附加”科目，應(yīng)在附表三第40行“其他”第4列“調(diào)減金額”中填列。2.如果該預(yù)售合同達(dá)到完工標(biāo)準(zhǔn)：（1）預(yù)繳申報(bào)表：季度預(yù)繳申報(bào)時(shí)在企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報(bào)表（a類）第4行“利潤總額”將按規(guī)定計(jì)算出的預(yù)計(jì)毛利額減除。收入的稅務(wù)處理（2）年度申報(bào)表：附表三第52行將以前年度確認(rèn)的預(yù)售收入轉(zhuǎn)回，填報(bào)第4列“調(diào)減金額”。而主表第三行的稅金及附加不能

32、重復(fù)扣除，應(yīng)該在附表三第40行“其他”進(jìn)行納稅調(diào)增。收入的稅務(wù)處理（四）定金和訂金稅收的處理：所謂定金，是指合同當(dāng)事人為了確保合同的履行，依據(jù)法律規(guī)定或者當(dāng)事人雙方的約定，由當(dāng)事人一方在合同訂立時(shí)或者訂立后履行前，按照合同標(biāo)的額的一定比例（不超過20），預(yù)先給付對方當(dāng)事人的金錢或其替代物。定金屬于一種法律上的擔(dān)保方式，主要是為了擔(dān)保主合同的成立和生效，根據(jù)擔(dān)保法規(guī)定，給付定金的一方不履行債務(wù)的，無權(quán)要求返還定金；接受定金的一方不履行債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)雙倍返還定金。債務(wù)人履行債務(wù)后，依照約定，定金應(yīng)抵作價(jià)款或者收回。而訂金在法律上是不明確的，也是不規(guī)范的（未簽訂合同），不受法律保護(hù)。在審判實(shí)踐中一般被

33、視為預(yù)付款，訂金只是單方行為，不具有明顯的擔(dān)保性質(zhì)。收入的稅務(wù)處理所得稅規(guī)定：企業(yè)通過正式簽訂房地產(chǎn)銷售合同或房地產(chǎn)預(yù)售合同所取得的收入，應(yīng)確認(rèn)為銷售收入的實(shí)現(xiàn)。因此，具有預(yù)收款性質(zhì)的訂金、保證金、誠意金、內(nèi)部認(rèn)購會(huì)員卡或會(huì)員費(fèi)也同預(yù)收的定金一樣處理，暫時(shí)不用繳納企業(yè)所得稅，等簽訂銷售（預(yù)售）合同后才予以納稅。營業(yè)稅規(guī)定：營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。（營業(yè)稅條例第12條）取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款收入的稅務(wù)處理日期的，為應(yīng)稅行

34、為完成的當(dāng)天。（營業(yè)稅細(xì)則第24條）納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。（營業(yè)稅細(xì)則第25條）預(yù)收款，包括預(yù)收定金。預(yù)收定金的營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收定金的當(dāng)天。（國稅函【1995】156號(hào)）因此，對于收取的定金應(yīng)繳納營業(yè)稅。關(guān)于訂金：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，預(yù)收賬款科目是指核算企業(yè)按照合同規(guī)定向購貨單位預(yù)收的款項(xiàng)，即預(yù)收賬款是建立在購貨合同基礎(chǔ)上的。而訂金、誠意金等均不屬于建立在購房合同上的預(yù)收款收入的稅務(wù)處理性質(zhì)，因此，不應(yīng)作為預(yù)收賬款征收銷售不動(dòng)產(chǎn)營業(yè)稅。關(guān)于退款的處理納稅人的營業(yè)額計(jì)算繳納營業(yè)稅后因發(fā)生退款減除營業(yè)額的，應(yīng)當(dāng)退還已

35、繳納營業(yè)稅稅款或者從納稅人以后的應(yīng)繳納營業(yè)稅稅額中減除。（營業(yè)稅細(xì)則第14條）注：房地產(chǎn)公司收取的定金違約金。房地產(chǎn)公司雖然收取但沒有發(fā)生銷售不動(dòng)產(chǎn)行為，因此這部分定金是不需要營業(yè)稅（沒有提供應(yīng)稅勞務(wù)），如果已經(jīng)征收營業(yè)稅，可以在當(dāng)期沖減銷售房屋的營業(yè)額或退稅處理。（五）土地增值稅相關(guān)規(guī)定：1.關(guān)于土地增值稅的預(yù)征：除普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不實(shí)行預(yù)征外，對其他各類商品房，均應(yīng)收入的稅務(wù)處理按規(guī)定實(shí)行預(yù)征。（蘇地稅發(fā)【2004】58號(hào)）納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的 ，免征土地增值稅。（土地增值稅條例第8條）關(guān)于普通標(biāo)準(zhǔn)住宅：普通標(biāo)準(zhǔn)住宅是指由政府指定的房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)、按

36、照當(dāng)?shù)卣块T規(guī)定的建筑標(biāo)準(zhǔn)建造、建成后的商品房實(shí)行國家定價(jià)或限價(jià)、為解決住房困難戶住房困難、由政府指定銷售對象的住宅。普通標(biāo)準(zhǔn)住宅須由房地產(chǎn)開發(fā)公司憑有關(guān)文件，經(jīng)當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)部門審核后確認(rèn)。 （蘇地稅發(fā)【2004】58號(hào)）“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”的認(rèn)定，可在各省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)國辦發(fā)【2005】26號(hào)制定的“普通住房標(biāo)準(zhǔn)”的收入的稅務(wù)處理范圍內(nèi)從嚴(yán)掌握。（財(cái)稅【2006】141號(hào)）關(guān)于普通住宅的認(rèn)定：條例第8條中“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”和財(cái)稅【1999】210號(hào)中“普通住宅”的認(rèn)定，一律按 “中小套型、中低價(jià)位普通住房”的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。（財(cái)稅【2006】21號(hào)）關(guān)于“中小套型、中低價(jià)位普通住房”的標(biāo)

37、準(zhǔn)享受優(yōu)惠政策的住房原則上應(yīng)同時(shí)滿足以下條件：住宅小區(qū)建筑容積率在.0以上、單套建筑面積在120平方米以下、實(shí)際成交價(jià)格低于同級別土地上住房平均交易價(jià)格1.2倍以下。各省、自治區(qū)、直轄市要根據(jù)實(shí)際情況，制定本地區(qū)享受優(yōu)惠政策普通住房的具體標(biāo)準(zhǔn)。允許單套建筑面積和價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)適當(dāng)浮動(dòng)，但向上浮動(dòng)的比例收入的稅務(wù)處理不得超過上述標(biāo)準(zhǔn)的20。（國辦發(fā)【2005】26號(hào)）注：納稅人既建造普通住宅，又建造其他商品房的，應(yīng)分別核算土地增值額。不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用條例第8條第1項(xiàng)的免稅規(guī)定。 （財(cái)稅【2006】21號(hào)）開發(fā)項(xiàng)目中同時(shí)包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分

38、別計(jì)算增值額。（國稅發(fā)【2006】187號(hào)）土地增值稅預(yù)征的計(jì)稅依據(jù)：土地增值稅預(yù)征的計(jì)稅依據(jù)為納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入。采用預(yù)收價(jià)款方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，以收到的預(yù)收價(jià)款作為土地增值稅預(yù)征的計(jì)稅依據(jù)。 （應(yīng)和營業(yè)稅申報(bào)計(jì)稅依據(jù)一致）收入的稅務(wù)處理土地增值稅的預(yù)征率：（1）普通住宅，按1%的預(yù)征率實(shí)行預(yù)征；（2）營業(yè)房、寫字樓、高級公寓、度假村、別墅等，按2%預(yù)征率實(shí)行預(yù)征；（3）對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)既建造普通住宅，又開發(fā)其他類型商品房，其銷售收入未分別核算的，按2%預(yù)征率實(shí)行預(yù)征。（揚(yáng)地稅發(fā)【2004】96號(hào)） 2.關(guān)于土地增值稅清算：土地增值稅清算，是指納稅人在符合土地增值稅清算條件后，依照稅收

39、法律、法規(guī)及土地增值稅有關(guān)政策規(guī)定，計(jì)算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目應(yīng)繳納的土地增值稅稅額，并填寫土地增值稅清算申報(bào)表，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)資料，收入的稅務(wù)處理辦理土地增值稅清算手續(xù)，結(jié)清該房地產(chǎn)項(xiàng)目應(yīng)繳納土地增值稅稅款的行為。 （國稅發(fā)【2009】91號(hào)）土地增值稅清算的條件：應(yīng)進(jìn)行土地增值稅清算的條件（符合之一）：（1）房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售的；（2）整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的；（3）直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。注：納稅人應(yīng)當(dāng)在滿足條件之日起90日內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理清算手續(xù)。 稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算的情形：（1）已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建收入的稅務(wù)處理筑

40、面積占整個(gè)項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；即，（已轉(zhuǎn)讓可售建筑面積+出租或自用可售建筑面積）總可售建筑面積85%。 （2）取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；（3）納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；（應(yīng)在辦理注銷登記前進(jìn)行土地增值稅清算）（4）?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市）稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。注：納稅人符合以上條件之一的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定是否進(jìn)行清算；對于確定需要進(jìn)行清算的項(xiàng)目，由主管稅務(wù)收入的稅務(wù)處理機(jī)關(guān)下達(dá)清算通知，納稅人應(yīng)當(dāng)在收到清算通知之日起90日內(nèi)辦理清算手續(xù)。相關(guān)法律責(zé)任：應(yīng)進(jìn)行土地

41、增值稅清算的納稅人或經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定需要進(jìn)行清算的納稅人，在規(guī)定的期限內(nèi)拒不清算或不提供清算資料的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可依據(jù)中華人民共和國稅收征收管理法有關(guān)規(guī)定處理。四、不同銷售方式銷售額及銷售時(shí)間的確認(rèn)（辦法第6條）：按上述1-3項(xiàng)的規(guī)定確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)包銷期內(nèi)完成銷售的包銷方式實(shí)際收訖價(jià)款或取得索取價(jià)款憑據(jù)(權(quán)利)之日合同（協(xié)議）約定的價(jià)款采取一次性全額收款方式付款日合同（協(xié)議）約定的價(jià)款付款方按期付款采取分期收款方式 在實(shí)際付款日確認(rèn)付款方提前付款首付款于實(shí)際收到日確認(rèn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認(rèn)合同（協(xié)議）約定的價(jià)款采取銀行按揭方式銷售 銷售確認(rèn)時(shí)間收入額的確定具體情形銷售方式按合同

42、（協(xié)議）約定的價(jià)款和付款方式確認(rèn)收入包銷期內(nèi)尚未出售的基價(jià)分成額受托方與購買方簽訂合同合同價(jià)高于基價(jià)，按合同價(jià)（支付的分成額不得減除） ；合同價(jià)低于基價(jià)，按基價(jià)企業(yè)與購買方簽訂合同；企業(yè)、受托方、購買方三方共同簽訂合同基價(jià)(保底價(jià))并實(shí)行超基價(jià)雙方分成方式按買斷價(jià)合同價(jià)低于買斷價(jià)；受托方與購買方簽訂合同合同價(jià)高于基價(jià)，按合同價(jià)；合同價(jià)低于基價(jià)，按基價(jià)企業(yè)與購買方簽訂合同；企業(yè)、受托方、購買方三方共同簽訂合同視同買斷方式 于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認(rèn)合同（協(xié)議）約定的價(jià)款支付手續(xù)費(fèi)方式 采取委托方式銷售收入的稅務(wù)處理幾點(diǎn)說明：1.關(guān)于分期付款：需按合同約定的價(jià)款和付款日確認(rèn)收入，即企業(yè)無

43、論是否實(shí)際收到價(jià)款，都要按照合同約定條款納稅。對于付款方提前付款的，企業(yè)要在實(shí)際付款日確認(rèn)收入。2.關(guān)于銀行按揭銷售：銀行按揭銷售方式實(shí)際是相當(dāng)于有擔(dān)保的分期收款方式，首付款和銀行按揭分期相當(dāng)于分期。其收入的實(shí)現(xiàn)實(shí)際是參照了分期付款的原則。 3.關(guān)于委托銷售：（1）“收支兩條線的原則”，企業(yè)不能在收取的價(jià)款中坐扣將來支付給受托方得價(jià)款。 收入的稅務(wù)處理（2）企業(yè)即使沒有收到價(jià)款，也要按照委托協(xié)議確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。（3）對于視同買斷方式收入的確認(rèn)，按合同協(xié)議價(jià)與實(shí)際收到價(jià)款采取孰高原則計(jì)稅。（4） “超基價(jià)分成方式” 同“視同買斷方式”的原則相同，只是“超基價(jià)分成方式”的買斷價(jià)格是基價(jià)加分成而已。

44、（5）已銷開發(fā)產(chǎn)品清單應(yīng)載明售出開發(fā)產(chǎn)品的名稱、地理位置、編號(hào)、數(shù)量、單價(jià)、金額、手續(xù)費(fèi)等項(xiàng)內(nèi)容，應(yīng)以月或季為結(jié)算期，定期進(jìn)行結(jié)算。 相關(guān)營業(yè)稅政策銜接：關(guān)于包銷商：在合同期內(nèi)房產(chǎn)企業(yè)將房產(chǎn)交給包銷商承銷，包銷商是收入的稅務(wù)處理代理房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行銷售，所取得的手續(xù)費(fèi)收入或者價(jià)差應(yīng)按“服務(wù)業(yè)代理業(yè)”征收營業(yè)稅；在合同期滿后，房屋未售出，由包銷商進(jìn)行收購，其實(shí)質(zhì)是房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將房屋銷售給包銷商，對房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”征收營業(yè)稅；包銷商將房產(chǎn)再次銷售，對包銷商也應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”征收營業(yè)稅。（國稅函【1996】684號(hào) ）五、特殊銷售方式收入的確認(rèn)（一）售后回購：是指企業(yè)在銷售資產(chǎn)的同時(shí)

45、又以合同的形式約定日后按一定價(jià)格重新購回該資產(chǎn)。銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，如以銷售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購價(jià)格收入的稅務(wù)處理大于原售價(jià)的，差額應(yīng)在回購期間確認(rèn)為利息費(fèi)用。（國稅函【2008】875號(hào) ）與會(huì)計(jì)處理的差異：對于售后回購，會(huì)計(jì)一般不作為銷售處理；如果有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，企業(yè)所得稅與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理一致。例3：某房地產(chǎn)企業(yè)于2009年月份將一幢已開發(fā)完成的房產(chǎn)銷售給乙企業(yè)，售價(jià)為900萬元。合同規(guī)定，年后企業(yè)將這幢房產(chǎn)重新購回，回購價(jià)為1000萬元。試析會(huì)計(jì)處理與稅收的差異。分析：由于回

46、購價(jià)已在合同中訂明，表明商品價(jià)格變動(dòng)產(chǎn)生的收入的稅務(wù)處理風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬均歸賣方所有，與買方無關(guān)，且賣方仍對售出的商品實(shí)施控制。因此這種銷售回購本質(zhì)上不是一種銷售，而是一項(xiàng)融資協(xié)議，整個(gè)交易不確認(rèn)收入。這種交易實(shí)際上是房地產(chǎn)企業(yè)將房產(chǎn)作抵押，向乙企業(yè)借款900萬元，借款期為年，應(yīng)支付利息（1000900100萬元）。稅務(wù)處理：1.年度匯算清繳時(shí)，所得稅不需要調(diào)增應(yīng)納稅所得額50萬元，但如果財(cái)務(wù)費(fèi)用超過同期銀行利率要調(diào)增。2. 2009年度1月份和回購年度2011年1月份必須繳納營業(yè)稅。繳兩次稅。（二）售后回租：收入的稅務(wù)處理雖然稅收沒有明確規(guī)定售后回租的處理，但是如果售后回租形成融資租賃的情形，認(rèn)為

47、企業(yè)對已售出的商品保留了通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，并實(shí)施了有效控制。因此不符合所得稅收入確認(rèn)條件，可以按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行稅務(wù)處理，不確認(rèn)收入。相關(guān)營業(yè)稅政策銜接：房地產(chǎn)開發(fā)公司采用“購房回租”等形式，進(jìn)行促銷經(jīng)營活動(dòng)（即與購房者簽訂“商品房買賣合同書”，將商品房賣給購房者；同時(shí)，根據(jù)合同約定的期限，在一定時(shí)期后，又將該商品房購回），對房地產(chǎn)開發(fā)公司和購房者均應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。（國稅函【1999】144號(hào)）（三）還本銷售收入的稅務(wù)處理以還本方式銷售建筑物，是指商品房經(jīng)營者在銷售建筑物時(shí)許諾若干年后可將房屋價(jià)款歸還購房者，這是經(jīng)營者為了加快資金周轉(zhuǎn)而采取的一種促銷手段。由于稅法

48、規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。因此，在確認(rèn)收入額時(shí)，不得扣除還本支出。相關(guān)營業(yè)稅政策銜接：對以還本方式銷售建筑物的行為，應(yīng)按向購買者收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用征收營業(yè)稅，不得減除所謂還本支出。 （國稅函【1995】156號(hào)）（四）商業(yè)折扣：企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品價(jià)格上給予的價(jià)格扣除。商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的收入的稅務(wù)處理金額確定銷售商品收入金額。 營業(yè)稅規(guī)定：納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，如果將價(jià)款與折扣額在同一張發(fā)票上注明的，以折扣后的價(jià)款為營業(yè)額；如果將折扣額另開發(fā)票的，不論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從營業(yè)額中扣除。（營業(yè)稅實(shí)施細(xì)則第15

49、條）注：盡管企業(yè)所得稅不再強(qiáng)調(diào)將折扣額開在同一發(fā)票上，但是，收入與折扣必須在同一張發(fā)票注明，不然計(jì)算營業(yè)稅時(shí)不予扣除。（五）現(xiàn)金折扣現(xiàn)金折扣是指債權(quán)人為鼓勵(lì)債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除。 收入的稅務(wù)處理實(shí)際工作中涉及的折扣的處理，主要是現(xiàn)金折扣。商業(yè)折扣因?yàn)槭鞘矍靶袨?，一般可以直接按折扣后的金額簽訂合同，開具發(fā)票。關(guān)于扣除憑據(jù)的問題：現(xiàn)金折扣是沒有專用發(fā)票的，并且也不能開出收據(jù)（因?yàn)闆]有收到錢），所以只能根據(jù)當(dāng)時(shí)簽署的合同、具體收款的時(shí)間、以及企業(yè)內(nèi)部自制的審批單據(jù)作為依據(jù)了。（真實(shí)性原則）（六）買一贈(zèng)一企業(yè)以買一贈(zèng)一等方式組合銷售本企業(yè)商品，不屬于捐贈(zèng)，應(yīng)將總的銷售金額按

50、各項(xiàng)商品的公允價(jià)值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入。（國稅函【2008】875號(hào)）與會(huì)計(jì)處理的差異： 對于將外購的商品用于贈(zèng)送，會(huì)計(jì)按購入成本作為銷售費(fèi)收入的稅務(wù)處理用或成本處理，不作收入。稅收按公允價(jià)值比例分?jǐn)偞_認(rèn)銷售收入。關(guān)于銷售房屋贈(zèng)送家電等貨物流轉(zhuǎn)稅的處理：此項(xiàng)業(yè)務(wù)中，因?yàn)椴⒉簧婕盃I業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)，因此不能按混合銷售處理（一項(xiàng)銷售行為如果既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物，為混合銷售行為），而應(yīng)該將有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)與贈(zèng)送實(shí)物作為兩項(xiàng)單獨(dú)的業(yè)務(wù)，按兼營處理：納稅人兼營應(yīng)稅行為和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅行為的營業(yè)額和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，其應(yīng)稅行為營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物

51、或者非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額不繳納營業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅行為營業(yè)額。 （營業(yè)稅細(xì)則第8條）收入的稅務(wù)處理相關(guān)個(gè)人所得稅政策銜接：個(gè)人因參加企業(yè)的有獎(jiǎng)銷售活動(dòng)而取得的贈(zèng)品所得，應(yīng)按“偶然所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。贈(zèng)品所得為實(shí)物的，應(yīng)以實(shí)施條例規(guī)定的方法確定應(yīng)納稅所得額，計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。（國稅函【2002】629號(hào)）六、其他收入（一）租金收入：是指企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入。企業(yè)新建的開發(fā)產(chǎn)品在尚未完工或辦理房地產(chǎn)初始登記、取得產(chǎn)權(quán)證前，與承租人簽訂租賃預(yù)約協(xié)議的，自開發(fā)產(chǎn)品交付承租人使用之日起，出租方取得的預(yù)租價(jià)款按租金收入的稅務(wù)處理確認(rèn)收入的

52、實(shí)現(xiàn)。（辦法第10條）所得稅基本規(guī)定：租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。 （條例第19條）關(guān)于提前支付租金的處理：根據(jù)實(shí)施條例第19條的規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。其中，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)實(shí)施條例第9條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。（國稅函【2010】79號(hào)）收入的稅務(wù)處理注：原先按照稅法規(guī)定，即使企業(yè)提前收到租金收入的，只要合同或協(xié)議規(guī)定的應(yīng)付租金日期未到

53、，也不確認(rèn)收到當(dāng)期的收入。而根據(jù)上述規(guī)定，提前一次性收到租賃期跨年度的租金收入，既可以以按照合同或協(xié)議規(guī)定的應(yīng)付租金日期確認(rèn)收入，也可以在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。相關(guān)營業(yè)稅政策銜接：納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。（營業(yè)稅細(xì)則第25條）關(guān)于所得稅和營業(yè)稅規(guī)定的差異：所得稅改為權(quán)責(zé)發(fā)生制，而營業(yè)稅改為了收付實(shí)現(xiàn)制。收入的稅務(wù)處理（1）營業(yè)稅：2009年要確認(rèn)收入，企業(yè)所得稅：雖然開具了發(fā)票，仍然不需要確認(rèn)全部收入。（2）對于承租方，雖然第一年取得了全額發(fā)票，但是不能一次性扣除費(fèi)用，而是按照實(shí)施條例第49條的規(guī)定，分期攤銷。（3）

54、如果是第三年收取租金，雖然第一年沒有收到發(fā)票仍然可以稅前扣除。這也是權(quán)責(zé)發(fā)生制的體現(xiàn)。與會(huì)計(jì)處理的差異：會(huì)計(jì)上，出租人一般采用直線法將收到的租金在租賃期內(nèi)確認(rèn)為收益。房產(chǎn)稅相關(guān)規(guī)定：鑒于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的商品房在出售前，對房地產(chǎn)收入的稅務(wù)處理開發(fā)企業(yè)而言是一種產(chǎn)品，因此，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造的商品房，在售出前，不征收房產(chǎn)稅；但對售出前房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)已使用或出租、出借的商品房應(yīng)按規(guī)定征收房產(chǎn)稅。計(jì)稅依據(jù)：房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)原值一次減除10至30后的余值計(jì)算繳納。具體減除幅度，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定房產(chǎn)出租的，以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)。（房產(chǎn)稅暫行條例第3條）關(guān)于房產(chǎn)原值的確定：對

55、依照房產(chǎn)原值計(jì)稅的房產(chǎn)，不論是否記載在會(huì)計(jì)賬簿固定資產(chǎn)科目中，均應(yīng)按照房屋原價(jià)計(jì)算繳納房產(chǎn)稅。收入的稅務(wù)處理房屋原價(jià)應(yīng)根據(jù)國家有關(guān)會(huì)計(jì)制度規(guī)定進(jìn)行核算。對納稅人未按國家會(huì)計(jì)制度規(guī)定核算并記載的，應(yīng)按規(guī)定予以調(diào)整或重新評估。 （財(cái)稅【2008】152號(hào)）關(guān)于房屋附屬設(shè)備和配套設(shè)施 ：凡以房屋為載體，不可隨意移動(dòng)的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，如給排水、采暖、消防、中央空調(diào)、電氣及智能化樓宇設(shè)備等，無論在會(huì)計(jì)核算中是否單獨(dú)記賬與核算，都應(yīng)計(jì)入房產(chǎn)原值，計(jì)征房產(chǎn)稅。 對于更換房屋附屬設(shè)備和配套設(shè)施的，在將其價(jià)值計(jì)入房產(chǎn)原值時(shí)，可扣減原來相應(yīng)設(shè)備和設(shè)施的價(jià)值；對附屬設(shè)備和配套設(shè)施中易損壞、需要經(jīng)常更換的零配件，更新后不再計(jì)入房產(chǎn)原值。（國稅發(fā)【2005】173號(hào) ）收入的稅務(wù)處理稅率：房產(chǎn)稅的稅率，依照房產(chǎn)余值計(jì)算繳納的，稅率為 1.2；依照房產(chǎn)租金收入計(jì)算繳納的，稅率為12。（房產(chǎn)稅暫行條例第4條）繳納期限：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自用、出租、出借本企業(yè)建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起計(jì)征房產(chǎn)稅。 （國稅發(fā)【2003】89號(hào) ）自2009 年1 月1 日起，納稅人因房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化而依法終止房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務(wù)的，其應(yīng)納稅款的計(jì)算應(yīng)截止到房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化的當(dāng)月末。 （財(cái)稅【2008】152號(hào)）收入的稅務(wù)處理關(guān)于具備房屋功能的地下建筑征