審計 第六章 審計、審閱和其他鑒證

1、第六章 審計、審閱和其他鑒證 業(yè)務(wù)對獨立性的要求本章旨在討論注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時的獨立性要求，以及注冊會計師如何運用職業(yè)道德概念框架，以達到和保持獨立性。本章所稱審計、審計項目組、審計業(yè)務(wù)、審計客戶和審計報告，也包括審閱、審閱項目組、審閱業(yè)務(wù)審閱客戶和審閱報告以及其他鑒證業(yè)務(wù)、項目組、客戶和報告。除非特別說明，本章所稱會計師事務(wù)所包括網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所。對客觀原則的遵循要求審計項目組成員、會計師事務(wù)所、網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所與審計客戶保持獨立。在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，審計項目組成員，會計師事務(wù)所、網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所應(yīng)當維護社會公眾利益，獨立于審計客戶。第一節(jié) 基本要求一、獨立性的概念框架注冊會計師在應(yīng)用獨立性概念框架時應(yīng)當

2、運用職業(yè)判斷。獨立性概念框架要求注冊會計師采取下列措施：（1）識別對獨立性的不利影響；（2）評價以識別不利影響的重要程度；（3）必要時采取防范措施消除不利影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩健Ｈ绻茨懿扇∮行Х婪洞胧┫焕绊懟驅(qū)⑵浣抵量山邮芩?，注冊會計師?yīng)當消除產(chǎn)生不利影響的情形或關(guān)系，或者拒絕接受審計業(yè)務(wù)委托或解除審計業(yè)務(wù)約定。評價對獨立性的不利影響涉及各種不同的情形，因此注冊會計師無法界定對獨立性產(chǎn)生不利影響的所有情形并具體規(guī)定應(yīng)采取的適當措施。會計師事務(wù)所和審計項目組應(yīng)當運用獨立性概念框架方法識別、評價和應(yīng)對這些情形對獨立性的不利影響。獨立性概念框架適用于注冊會計師應(yīng)對不利影響職業(yè)道德基本原則

3、的各種情形，其目的在于防止注冊會計師認為只要職業(yè)道德守則未明確禁止的情形就是允許的。在確定是否接受或保持一項業(yè)務(wù)，或某一特定人員可否作為審計項目組成員時，會計師事務(wù)所應(yīng)當識別和評價各種對獨立性的威脅。如果威脅的重要程度超出可接受水平，在決定是否接受一項業(yè)務(wù)或某一特定人員可否作為審計項目組成員時，會計師事務(wù)所應(yīng)當確定防范措施能否消除這些威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?；在決定是否保持一項業(yè)務(wù)時，會計師事務(wù)所應(yīng)當確定現(xiàn)有的防范措施對于消除這些威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩绞欠袢匀挥行?，或是否需要采取其他防范措施，或終止該項業(yè)務(wù)。 在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中，如果注意到有關(guān)對獨立性產(chǎn)生威脅的新信息，會計師事務(wù)所應(yīng)當運用概念

4、框架評價威脅的重要程度。在評價威脅的重要程度時，注冊會計師應(yīng)當同時考慮性質(zhì)和數(shù)量因素。 由于會計師事務(wù)所規(guī)模、結(jié)構(gòu)和組織形式的不同，其員工對獨立性的具體責任也不同。會計師事務(wù)所應(yīng)當根據(jù)中國注冊會計師質(zhì)量控制準則的要求，制定政策和程序以合理保證按照職業(yè)道德守則的要求保持獨立性。項目合伙人應(yīng)當按照中國注冊會計師審計準則的要求，就執(zhí)行具體業(yè)務(wù)遵循獨立性要求的情況形成結(jié)論。 二、網(wǎng)絡(luò)與網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所 （一）網(wǎng)絡(luò)與網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所的定義 網(wǎng)絡(luò)，是指由多個實體組成的、同時具有下列特征的組織結(jié)構(gòu)： 1以合作為目的； 2明確地旨在共享收益、共擔成本，或共享同一所有權(quán)、控制或管理，或共享同一質(zhì)量控制政策和程序，或共享同一

5、業(yè)務(wù)戰(zhàn)略，或使用同一品牌，或共享重要的專業(yè)資源。 網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所是指屬于某一網(wǎng)絡(luò)的會計師事務(wù)所或?qū)嶓w。除非本章另有說明，如果某一會計師事務(wù)所被視為網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所，該事務(wù)所應(yīng)當與網(wǎng)絡(luò)中其他會計師事務(wù)所的審計客戶保持獨立。有關(guān)網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所的獨立性要求適用于所有符合網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所定義的實體，例如從事咨詢業(yè)務(wù)或?qū)I(yè)法律業(yè)務(wù)的實體。 （二）網(wǎng)絡(luò)的確定 為增強提供專業(yè)服務(wù)的能力，會計師事務(wù)所往往與其他會計師事務(wù)所及實體構(gòu)成組織結(jié)構(gòu)。這些組織結(jié)構(gòu)是否構(gòu)成網(wǎng)絡(luò)取決于具體情況而不取決于事務(wù)所或?qū)嶓w是否屬于法律上獨立的實體。例如，某一組織結(jié)構(gòu)僅僅為了有利于各成員間相互介紹業(yè)務(wù)，該組織結(jié)構(gòu)本身并不符合網(wǎng)絡(luò)的必要標準。在實務(wù)中，事

6、務(wù)所是否構(gòu)成網(wǎng)絡(luò)，應(yīng)當進行如下判斷： 1如果某一組織結(jié)構(gòu)以合作為目的，并且該組織結(jié)構(gòu)中的各會計師事務(wù)所使用同一品牌，共享同一質(zhì)量控制系統(tǒng)或重要的專業(yè)資源，該組織結(jié)構(gòu)應(yīng)被視為一個網(wǎng)絡(luò)。 2在判斷一個組織結(jié)構(gòu)是否構(gòu)成網(wǎng)絡(luò)時，注冊會計師應(yīng)當考慮一個理性且掌握充分信息的第三方在權(quán)衡所有具體事實和情況后，是否可能認為這些實體構(gòu)成網(wǎng)絡(luò)。這種判斷應(yīng)當在整個網(wǎng)絡(luò)范圍內(nèi)得到一致運用。如果一個組織結(jié)構(gòu)以合作為目的，并且明確旨在與結(jié)構(gòu)中的各實體間分享利潤或分擔成本，該結(jié)構(gòu)應(yīng)當被視為網(wǎng)絡(luò)。 3.當存在下列情況時，該結(jié)構(gòu)不應(yīng)被視為網(wǎng)絡(luò)： (l)分擔的成本不重要； (2)分擔的成本僅僅限于與制定審計方法、審計手冊或培訓課

7、程有關(guān)的成本； (3)會計師事務(wù)所與某一不相關(guān)的實體以聯(lián)合方式提供服務(wù)或研發(fā)產(chǎn)品。 4如果一個組織結(jié)構(gòu)以合作為目的，并且結(jié)構(gòu)中的實體擁有共同的所有權(quán)、控制權(quán)或管理權(quán)，該結(jié)構(gòu)應(yīng)被視為一個網(wǎng)絡(luò)。這種網(wǎng)絡(luò)關(guān)系可能是通過合同或其他方式實現(xiàn)的。 5如果一個組織結(jié)構(gòu)以合作為目的，并且結(jié)構(gòu)中的實體擁有共同的質(zhì)量控制政策和程序，應(yīng)被視為一個網(wǎng)絡(luò)?；诤献鞯哪康模|(zhì)量控制政策和程序在整個組織結(jié)構(gòu)中得到統(tǒng)一設(shè)計、實施和監(jiān)控。 6.如果一個組織結(jié)構(gòu)以合作為目的，并且結(jié)構(gòu)中的實體擁有共同的經(jīng)營戰(zhàn)略，應(yīng)被視為一個網(wǎng)絡(luò)。擁有共同的經(jīng)營戰(zhàn)略是指實體之間通過協(xié)議達到共同的戰(zhàn)略目標。如果某一實體與另一實體僅僅因為需要以聯(lián)合方式

8、應(yīng)邀提供專業(yè)服務(wù)，則不構(gòu)成網(wǎng)絡(luò)。 7如果一個組織結(jié)構(gòu)以合作為目的，并且結(jié)構(gòu)中的各實體使用一個共同的品牌，應(yīng)被視為一個網(wǎng)絡(luò)。共同的品牌包括共同的名稱、簡稱、字號、標識等。當會計師事務(wù)所出具審計報告時，如果將共同的品牌作為會計師事務(wù)所名稱的_部分或與會計師事務(wù)所名稱聯(lián)系在一起，則該事務(wù)所應(yīng)被視為使用了共同的品牌。 8如果某一會計師事務(wù)所不屬于某一網(wǎng)絡(luò)，也不使用共同的品牌作為該事務(wù)所名稱的一部分，但該事務(wù)所在其辦公文具或宣傳材料上提及本所是某一會計師事務(wù)所聯(lián)盟的成員，可能給人造成其屬于某一網(wǎng)絡(luò)的印象。為避免被誤認為屬于某一網(wǎng)絡(luò)，會計師事務(wù)所應(yīng)當慎重考慮如何描述這種成員關(guān)系。 9.如果會計師事務(wù)所轉(zhuǎn)讓

9、了其某一組成部分，雖然該組成部分不再與會計師事務(wù)所有關(guān)聯(lián)，但轉(zhuǎn)讓協(xié)議可能規(guī)定，在一定期間內(nèi)該組成部分可以繼續(xù)使用會計師事務(wù)所的名稱或名稱中的某一要素。在這種情況下，盡管兩個實體使用同一名稱執(zhí)業(yè)，但事實上這兩個實體并不屬于一個以合作為目的的組織結(jié)構(gòu)，不構(gòu)成網(wǎng)絡(luò)。這些實體應(yīng)當確定如何向外界披露其并非網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所這一事實。 10如果一個組織結(jié)構(gòu)以合作為目的，并且結(jié)構(gòu)中的實體共享重要的專業(yè)資源，該組織結(jié)構(gòu)應(yīng)被視為一個網(wǎng)絡(luò)。這些專業(yè)資源包括： (1)能夠使會計師事務(wù)所之間交流客戶資料、收費和工作時間記錄等信息的共同系統(tǒng)； (2)合伙人和員工； (3)就鑒證業(yè)務(wù)中技術(shù)或行業(yè)的具體問題、交易或事項提供咨詢的技

10、術(shù)部門；(4)審計方法或?qū)徲嬍謨裕?(5)培訓課程和培訓設(shè)施。 注冊會計師應(yīng)當根據(jù)相關(guān)事實和情況，確定組織結(jié)構(gòu)共享的專業(yè)資源是否重要，并判斷這些會計師事務(wù)所是否為網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所。如果共享的資源僅限于共同的審計手冊或?qū)徲嫹椒ǎ蚕砼嘤栍媱?，并不交流人員、客戶或市場信息，也沒有一個共有的技術(shù)部門，則這種共享的資源通常是不重要的。三、公眾利益實體 在評價對獨立性威脅的重要程度以及為消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩讲扇〉谋匾婪洞胧r，注冊會計師應(yīng)當考慮實體涉及公眾利益的程度。本章對注冊會計師與屬于公眾利益實體的鑒證客戶之間的獨立性做出進一步規(guī)定。 公眾利益實體包括所有上市公司和下列實體： 1法律法規(guī)界定的公

11、眾利益實體； 2根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定，在審計時需要遵守與上市公司審計相同獨立性要求的實體。 如果其他實體擁有大量和廣泛的利益相關(guān)者，注冊會計師也應(yīng)當確定是否將其視為公眾利益實體。需要考慮的因素包括： 1業(yè)務(wù)性質(zhì)，如以受托人身份持有大量利益相關(guān)者的資產(chǎn)。例如，銀行、保險公司和養(yǎng)老基金等金融機構(gòu)； 2規(guī)模； 3雇員的數(shù)量。 四、關(guān)聯(lián)實體 關(guān)聯(lián)實體，是指與客戶存在下列任一關(guān)系的實體： 1能夠?qū)蛻羰┘又苯踊蜷g接控制的實體，且客戶對該實體重要； 2在客戶內(nèi)擁有直接經(jīng)濟利益的實體，且該實體對客戶具有重大影響，在客戶內(nèi)的利益對該實體重要； 3受到客戶直接或間接控制的實體； 4客戶（或受到客戶直接或間接控制的

12、實體）擁有直接經(jīng)濟利益的實體，且對該實體能夠施加重大影響，在實體內(nèi)的經(jīng)濟利益對客戶（或受到客戶直接或間接控制的實體）重要； 5與客戶同處于共同控制下的實體（稱為“姐妹實體”），且該姐妹實體和客戶對其控制方都很重要。 除非另有說明，如果審計客戶是上市公司，本章提及的審計客戶包括該客戶的所有關(guān)聯(lián)實體。對于其他審計客戶，本章提及的審計客戶包括該客戶直接或間接控制的關(guān)聯(lián)實體。如果審計項目組知悉或有理由相信涉及該客戶的另一關(guān)聯(lián)實體的情形和關(guān)系與評價會計師事務(wù)所對該客戶的獨立性相關(guān)，審計項目組在識別、評價獨立性威脅和采取適當防范措施時應(yīng)當將該關(guān)聯(lián)實體一并予以考慮。 五、治理層 治理層，是指對實體的戰(zhàn)略方向

13、以及管理層履行經(jīng)營管理責任負有監(jiān)督責任的人員或組織。治理層的責任包括對財務(wù)報告過程的監(jiān)督。 會計師事務(wù)所應(yīng)當考慮定期就可能對獨立性產(chǎn)生影響的關(guān)系和其他事項與客戶治理層進行溝通。通過溝通，使治理層能夠： 1考慮會計師事務(wù)所在識別和評價獨立性威脅時的判斷；2考慮會計師事務(wù)所為消除威脅或?qū)⑼{降至可接受水平所采取的防范措施的適當性； 3確定是否有必要采取適當措施。對于外在壓力威脅和密切關(guān)系威脅，這種溝通尤其有效。 六、工作記錄 盡管記錄本身并不是確定會計師事務(wù)所是否獨立的一個因素，但注冊會計師應(yīng)當按照中國注冊會計師審計準則的要求記錄有關(guān)遵守獨立性要求的情況，包括記錄形成的結(jié)論，以及為形成結(jié)論而討論的

14、主要內(nèi)容。 如果需要采取防范措施將某種不利影響降低至可接受的水平，注冊會計師應(yīng)當記錄該不利影響的性質(zhì)，以及將其降低至可接受的水平所采取的防范措施。 如果需要對某種不利影響進行大量分析才能確定是否有必要采取防范措施，而注冊會計師認為由于不利影響未超出可接受的水平不需要采取防范措施，注冊會計師應(yīng)當記錄不利影響的性質(zhì)以及得出不需采取防范措施結(jié)論的理由。 七、業(yè)務(wù)期間 注冊會計師應(yīng)當在業(yè)務(wù)期間和財務(wù)報表涵蓋的期間獨立于審計客戶。業(yè)務(wù)期間自審計項目組開始執(zhí)行審計業(yè)務(wù)之日起，至出具審計報告之日止。如果審計業(yè)務(wù)具有連續(xù)性，業(yè)務(wù)期間結(jié)束日應(yīng)以其中一方通知解除業(yè)務(wù)關(guān)系或出具最終審計報告兩者時間孰晚為準。 如果一

15、個實體委托會計師事務(wù)所對其財務(wù)報表發(fā)表意見，并且在該財務(wù)報表涵蓋的期間或之后成為審計客戶，會計師事務(wù)所應(yīng)當確定下列因素是否對獨立性產(chǎn)生不利影響： 1在財務(wù)報表涵蓋的期間或之后、接受審計業(yè)務(wù)委托之前，與審計客戶之間存在的經(jīng)濟利益或商業(yè)關(guān)系； 2以往向?qū)徲嬁蛻籼峁┑姆?wù)。 如果在財務(wù)報表涵蓋的期間或之后，在審計項目組開始執(zhí)行審計業(yè)務(wù)之前，會計師事務(wù)所向?qū)徲嬁蛻籼峁┝朔氰b證服務(wù)，并且該非鑒證服務(wù)在審計期間不允許提供，會計師事務(wù)所應(yīng)當評價提供的非鑒證服務(wù)對獨立性產(chǎn)生的不利影響。如果不利影響超出可接受的水平，會計師事務(wù)所只有在采取防范措施消除不利影響或?qū)⑵浣档椭量山邮艿乃降那闆r下，才能接受審計業(yè)務(wù)。

16、防范措施主要包括： 1不允許提供非鑒證服務(wù)的人員擔任審計項目組成員； 2必要時由其他的注冊會計師復核審計和非鑒證工作； 3由其他會計師事務(wù)所評價非鑒證業(yè)務(wù)的結(jié)果，或由其他會計師事務(wù)所重新執(zhí)行非鑒證業(yè)務(wù)，并且所執(zhí)行工作的范圍能夠使其承擔責任。 八、合并與收購 如果由于合并或收購，某一實體成為審計客戶的關(guān)聯(lián)實體，會計師事務(wù)所應(yīng)當識別和評價其與該關(guān)聯(lián)實體以往和目前存在的利益或關(guān)系，并在考慮可能的防范措施后確定是否影響?yīng)毩⑿?，以及在合并或收購生效日后能否繼續(xù)執(zhí)行審計業(yè)務(wù)。 會計師事務(wù)所應(yīng)當在合并或收購生效日前采取必要措施終止目前存在的利益或關(guān)系。如果在合并或收購生效日前不能終止目前存在的利益或關(guān)系，會

17、計師事務(wù)所應(yīng)當評價產(chǎn)生的不利影響。不利影響的嚴重程度取決于下列因素： 1利益或關(guān)系的性質(zhì)和重要程度；2審計客戶與該關(guān)聯(lián)實體之間關(guān)系的性質(zhì)和重要程度，例如，關(guān)聯(lián)實體是審計客戶的子公司還是母公司； 3合理終止該利益或關(guān)系需要的時間。 會計師事務(wù)所應(yīng)當與治理層討論在合并或收購生效日前不能終止利益或關(guān)系的原因，以及對由此產(chǎn)生不利影響嚴重程度的評價結(jié)果。 如果治理層要求會計師事務(wù)所繼續(xù)執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，會計師事務(wù)所只有在同時滿足下列條件時，才能同意這一要求： 1在合并或收購生效日起的六個月內(nèi)，盡快終止目前存在的利益或關(guān)系； 2存在利益或關(guān)系的人員不得作為審計項目組成員，也不得負責項目質(zhì)量控制復核； 3擬采取

18、適當?shù)倪^渡性措施，并就此與治理層討論。 擬采取的適當過渡性措施主要包括： 1必要時由審計項目組以外的注冊會計師復核審計或非鑒證工作； 2由其他會計師事務(wù)所再次執(zhí)行項目質(zhì)量控制復核； 3由其他會計師事務(wù)所評價非鑒證業(yè)務(wù)的結(jié)果，或由其他會計師事務(wù)所重新執(zhí)行該非鑒證業(yè)務(wù)，并且所執(zhí)行工作的范圍能夠使其承擔責任。 九、其他方面的考慮 注冊會計師可能無意中違反有關(guān)規(guī)定。如果會計師事務(wù)所具有維護獨立性的適當質(zhì)量控制政策和程序，并且能夠立即糾正發(fā)現(xiàn)的違規(guī)情況，并采取必要的措施消除不利影響或?qū)⑵浣档椭量山邮艿乃?，通常不被視為損害獨立性。會計師事務(wù)所應(yīng)當決定是否就該情況與治理層討論。第二節(jié) 經(jīng)濟利益 一、經(jīng)濟利

19、益的種類 經(jīng)濟利益，是指從某一實體的股票、債券及其他證券，貸款及其他債務(wù)工具中獲取的利益，包括取得這種利益及與其直接相關(guān)的衍生工具的權(quán)利和義務(wù)。經(jīng)濟利益包括直接經(jīng)濟利益和間接經(jīng)濟利益。 （一）直接經(jīng)濟利益 直接經(jīng)濟利益，是指下列經(jīng)濟利益：(1)個人或?qū)嶓w直接擁有并控制的經(jīng)濟利益（包括授權(quán)他人管理韻經(jīng)濟利益）；(2)個人或?qū)嶓w通過集合投資工具、房地產(chǎn)、信托或其他中間工具而擁有的經(jīng)濟利益，且能夠?qū)@些工具施加控制或有能力影響投資決策。 （二）間接經(jīng)濟利益 間接經(jīng)濟利益，是指個人或?qū)嶓w通過集合投資工具、房地產(chǎn)、信托或其他中間工具擁有的經(jīng)濟利益，但不能對這些工具施加控制，或沒有能力影響投資決策。 如果

20、注冊會計師在審計客戶中擁有經(jīng)濟利益，可能產(chǎn)生自身利益威脅。威脅存在與否及其重要程度取決于下列事項： 1擁有經(jīng)濟利益人員的角色； 2經(jīng)濟利益是直接還是間接的； 3經(jīng)濟利益的重要性。二、威脅獨立性的情形和防范措施 （一）會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益如果會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益，將產(chǎn)生重大的自身利益威脅，沒有任何防范措施可以將這種威脅降至可接受水平。因此，會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬均不應(yīng)在客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益。 （二）審計項目組某一成員的近親

21、屬在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益 如果審計項目組某一成員的近親屬在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益，將產(chǎn)生自身利益威脅。在評價威脅的重要程度時，應(yīng)當考慮審計項目組成員與其近親屬之間關(guān)系的性質(zhì)以及經(jīng)濟利益對于該近親屬的重要性。必要時，注冊會計師應(yīng)當采取防范措施以消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。防范措施主要包括?1由近親屬盡快處置全部經(jīng)濟利益，或處置足夠數(shù)量的經(jīng)濟利益，以使剩余經(jīng)濟利益不再重大； 2由項目組之外的其他注冊會計師復核審計項目組成員所執(zhí)行的工作； 3將該人員調(diào)離審計項目組。 （三）會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬在可以對審計客戶施加控制的實體中擁有

22、直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益 如果會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬在可以對審計客戶施加控制的實體中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益，并且審計客戶對于該實體重要，將產(chǎn)生重大的自身利益威脅，沒有任何防范措施可以消除這種威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。會計師事?wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬均不應(yīng)擁有此類經(jīng)濟利益。 （四）通過會計師事務(wù)所的退休金計劃在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益 通過會計師事務(wù)所的退休金計劃在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益，將產(chǎn)生自身利益威脅。注冊會計師應(yīng)當評價威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩健?（五）項目合

23、伙人所在分部的其他合伙人或其其他近親屬在該審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益 如果項目合伙人所在分部的其他合伙人或其其他近親屬在該審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益，將產(chǎn)生重大的自身利益威脅，沒有任何防范措施可以消除這種威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。其他合伙人及其其他近親屬均不應(yīng)在該審計客戶中擁有此類經(jīng)濟利益。 （六）項目合伙人和項目組其他成員分屬于不同的分部 項目合伙人執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時所處的分部并不一定是該負責人所屬的分部。當項目合伙人和項目組其他成員分屬于不同的分部時，會計師事務(wù)所應(yīng)當運用職業(yè)判斷以確定項目合伙人執(zhí)行該業(yè)務(wù)時所屬的分部。 （七）為審計客戶提供非審計服務(wù)的其他合

24、伙人、管理人員或其其他近親屬在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益如果為審計客戶提供非審計服務(wù)的其他合伙人、管理人員或其其他近親屬在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益，除非該合伙人或管理人員的參與程度極低，否則將產(chǎn)生重大的自身利益威脅，沒有任何防范措施可以消除這種威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。其他合伙人、管理人員或其其他近親屬均不應(yīng)在該審計客戶中擁有此類經(jīng)濟利益。 （八）所在分部的其他合伙人、或向?qū)徲嬁蛻籼峁┓菍徲嫹?wù)的合伙人或管理人員的其他近親屬在審計客戶中擁有經(jīng)濟利益 如果執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的項目合伙人所在分部的其他合伙人、或向?qū)徲嬁蛻籼峁┓菍徲嫹?wù)的合伙人或管理人員的其他近親屬在

25、審計客戶中擁有經(jīng)濟利益，只要取得該經(jīng)濟利益是該其他近親屬作為審計客戶的雇員所享受的權(quán)利（例如通過退休金或股票期權(quán)計劃），并且在必要時可以采取防范措施消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?，就不?yīng)視為損害了獨立性。然而，如果該其他近親屬擁有或取得了處置該經(jīng)濟利益的權(quán)利，或者在股票期權(quán)中，有權(quán)行使期權(quán)，則應(yīng)當盡快處置或放棄該經(jīng)濟利益。 （九）會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬和審計客戶同時在某一實體擁有經(jīng)濟利益 如果會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬在某一實體擁有經(jīng)濟利益，同時審計客戶也在該實體擁有經(jīng)濟利益，則可能產(chǎn)生自身利益威脅。但如果該利益并不重大，并且審計客戶不能對該實體產(chǎn)生重大影響，

26、則可認為獨立性未受到損害。如果該利益對任何一方是重大的，并且審計客戶可以對該實體產(chǎn)生重大影響，則沒有任何防范措施可以將威脅降至可接受水平，會計師事務(wù)所應(yīng)當處置該利益，或者解除審計業(yè)務(wù)約定或拒絕接受審計業(yè)務(wù)委托。擁有這種重大利益的成員，在成為審計項目組成員之前，應(yīng)當處置全部經(jīng)濟利益，或處置足夠數(shù)量的利益，使剩余利益不再重大。 （十）會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬和審計客戶的利益相關(guān)者同時在某一實體擁有經(jīng)濟利益 如果會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬在某一實體擁有經(jīng)濟利益，并且知悉審計客戶的董事、高級管理人員或具有控制權(quán)的所有者也在該實體擁有經(jīng)濟利益，則應(yīng)當確定是否會產(chǎn)生自身利

27、益、親密關(guān)系或外在壓力威脅。是否產(chǎn)生自身利益威脅主要取決于下列因素： 1該成員在審計項目組中的角色； 2該實體的所有權(quán)是由少數(shù)人持有還是廣泛持有； 3該利益是否使得投資者能夠控制該實體或?qū)ζ涫┘又卮笥绊懀?4經(jīng)濟利益的重要性。 注冊會計師應(yīng)當評價威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。防范措施主要包括?1將擁有經(jīng)濟利益的審計項目組成員調(diào)離審計項目組； 2由項目組之外的其他注冊會計師復核該審計項目組成員執(zhí)行的工作。 （十一）作為信托業(yè)務(wù)的受托人在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益如果會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬作為信托業(yè)務(wù)的受托人在審計客戶中

28、擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益，將產(chǎn)生自身利益威脅。 如果與執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的項目合伙人處于同一分部的其他合伙人、向?qū)徲嬁蛻籼峁┓菍徲嫹?wù)的其他合伙人或管理人員（除非參與程度極低）以及上述人員的其他近親屬，作為信托業(yè)務(wù)的受托人在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益，這種經(jīng)濟利益將產(chǎn)生自身利益威脅。 只有在符合下列條件時，才允許擁有上述利益： 1受托人及其其他近親屬或會計師事務(wù)所均不是信托業(yè)務(wù)的受益人； 2.通過信托而在審計客戶中擁有的經(jīng)濟利益對該信托并不重大； 3該項信托業(yè)務(wù)不對審計客戶產(chǎn)生重大影響； 4受托人及其其他近親屬或會計師事務(wù)所對與審計客戶經(jīng)濟利益有關(guān)的投資決策沒有重大影響。

29、 （十二）其他相關(guān)人員在審計客戶中擁有任何已知的經(jīng)濟乖J益 審計項目組成員應(yīng)當確定下列人員在審計客戶中擁有任何已知的經(jīng)濟利益是否會產(chǎn)生自身利益威脅： 1除前述涉及人員以外的會計師事務(wù)所其他合伙人和專業(yè)人員或其其他近親屬； 2與審計項目組成員關(guān)系密切的人員。 這些利益是否產(chǎn)生自身利益威脅取決于下列因素： l.會計師事務(wù)所組織結(jié)構(gòu)、營運結(jié)構(gòu)和上下級關(guān)系； 2相關(guān)人員與審計項目組成員之間關(guān)系的性質(zhì)。 注冊會計師應(yīng)當評價所有威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。防范措施主要包括?1.將存在這種個人關(guān)系的審計項目組成員調(diào)離項目組: 2不允許該項目組成員參與任何有關(guān)該審計業(yè)

30、務(wù)的重大決策； 3由項目組之外的其他注冊會計師復核該審計項目組成員執(zhí)行的工作。 （十三）從審計客戶處獲得直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益 如果會計師事務(wù)所、合伙人及其其他近親屬、員工及其其他近親屬從審計客戶處獲得直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益（例如，通過繼承、饋贈或合并產(chǎn)生的），而根據(jù)規(guī)定不允許擁有這些利益，則應(yīng)當采取下列措施： 1.如果會計師事務(wù)所獲得經(jīng)濟利益，應(yīng)當立即處置全部直接經(jīng)濟利益，并處置足夠數(shù)量的間接經(jīng)濟利益以使剩余經(jīng)濟利益不再重大，或解除業(yè)務(wù)約定； 2如果審計項目組成員或其其他近親屬獲得經(jīng)濟利益，該人員應(yīng)當立即處置全部直接經(jīng)濟利益，并處置足夠數(shù)量的間接經(jīng)濟利益以使剩余經(jīng)濟利益不再重

31、大，或者將該項目成員調(diào)離項目組；3如果非審計項目組成員或其其他近親屬獲得經(jīng)濟利益，應(yīng)當盡快處置全部直接經(jīng)濟利益，并處置足夠數(shù)量的間接經(jīng)濟利益以使剩余經(jīng)濟利益不再重大，在完成處置該經(jīng)濟利益前，會計師事務(wù)所應(yīng)當確定是否需要采取防范措施。第三節(jié) 貸款和擔保以及商業(yè)關(guān)系、家庭和個人關(guān)系 一、貸款和擔保 （一）從銀行或類似機構(gòu)等審計客戶取得貸款或由其作為擔保人 如果會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬從銀行或類似機構(gòu)等審計客戶取得貸款，或由這些客戶作為貸款擔保人，可能產(chǎn)生獨立性威脅。如果不按照正常的程序、條款和條件提供貸款或擔保，將產(chǎn)生重大的自身利益威脅，沒有任何防范措施可以消除這種威脅或?qū)⑵浣抵?/p>

32、可接受水平。會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬不應(yīng)接受該項貸款或擔保。 如果會計師事務(wù)所按照正常的貸款程序、條款和條件，從銀行或類似機構(gòu)等審計客戶取得貸款，并且該貸款對審計客戶或接受貸款的會計師事務(wù)所是重大的，采取防范措施有可能將所產(chǎn)生的自身利益威脅降至可接受水平。防范措施包括由網(wǎng)絡(luò)中未參與審計業(yè)務(wù)且未接受該貸款的注冊會計師復核所執(zhí)行的工作等。審計項目組成員或其其他近親屬從銀行或類似機構(gòu)等審計客戶取得貸款，或由這些客戶作為貸款擔保人，只要按照正常的程序、條款和條件取得貸款或擔保，就不會對獨立性產(chǎn)生威脅。這類貸款包括房屋抵押貸款、銀行透支、汽車貸款和信用卡透支等。（二）從非銀行或類似機構(gòu)

33、等審計客戶取得貸款或為其提供擔保如果會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬從銀行或類似機構(gòu)等審計客戶取得貸款，或為其提供擔保，除非該項目貸款或擔保對會計師事務(wù)所、審計項目組成員及其其他近親屬以及客戶均不重大，否則將產(chǎn)生重大的自身利益威脅，沒有任何防范措施可以消除這種威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩健＃ㄈ┫驅(qū)徲嬁蛻籼峁┵J款或為其提供擔保如果會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬向?qū)徲嬁蛻籼峁┵J款或為其提供擔保，除非該貸款或擔保對會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬以及客戶均不重大，否則將產(chǎn)生重的自身利益威脅，沒有任何防范措施可以消除這種威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。（四）在審計客戶開立存款或

34、交易賬戶會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬在銀行、經(jīng)紀人或類似金融機構(gòu)等審計客戶開立存款或交易賬戶，只要賬戶是按照正常的商業(yè)條件開立的，就不會對獨立性產(chǎn)生威脅。二、商業(yè)關(guān)系 （一）商業(yè)關(guān)系的種類及防范措施 會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬與審計客戶或其管理層之間存在密切的商業(yè)關(guān)系，可能產(chǎn)生自身利益威脅和外在壓力威脅。這些關(guān)系通常包括： 1在與客戶或其控股股東、董事、管理層或其他為該客戶執(zhí)行高級管理活動的人員合營的企業(yè)中擁有經(jīng)濟利益； 2將會計師事務(wù)所的一種或多種產(chǎn)品或服務(wù)與客戶的一種或多種產(chǎn)品或服務(wù)捆綁銷售，并以雙方名義進行； 3按照協(xié)議，會計師事務(wù)所銷售或配送客戶的產(chǎn)品或服

35、務(wù)，或客戶銷售或配送會計師事務(wù)所的產(chǎn)品或服務(wù)。 對會計師事務(wù)所而言，除非經(jīng)濟利益不重大且商業(yè)關(guān)系不重要，否則會計師事務(wù)所應(yīng)當將商業(yè)關(guān)系降至不重要的程度或終止該商業(yè)關(guān)系，或者拒絕接受或終止審計業(yè)務(wù)。對于審計項目組成員而言，除非此類經(jīng)濟利益不重大且商業(yè)關(guān)系不重要，否則應(yīng)當將該人員調(diào)離審計項目組。 如果審計項目組成員的其他近親屬與審計客戶或其管理層之間存在密切的商業(yè)關(guān)系，注冊會計師應(yīng)當評價威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施以消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩健?（二）與審計客戶或利益相關(guān)者一同在某股東人數(shù)有限的實體中擁有利益 如果會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬在某股東人數(shù)有限的實體中擁有利

36、益，而審計客戶或其董事、管理層也在該實體中擁有利益，在符合下列條件的情況下，這種商業(yè)關(guān)系不會對獨立性產(chǎn)生威脅： 1這種商業(yè)關(guān)系對于會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬以及客戶均不重要； 2擁有的經(jīng)濟利益對投資者并不重大； 3該經(jīng)濟利益沒有使得投資者能夠控制該實體。 （三）從審計客戶購買商品或服務(wù) 會計師事務(wù)所、審計項目組成員或其其他近親屬從審計客戶購買商品或服務(wù)，如果交易過程正常、公平，通常不會對獨立性產(chǎn)生威脅。某些性質(zhì)特殊或金額較大的交易，可能產(chǎn)生自身利益威脅。會計師事務(wù)所應(yīng)當評價威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施以消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。防范措施主要包括?1放棄交易或減少

37、交易的金額； 2將該成員調(diào)離審計項目組。 三、家庭和個人關(guān)系如果審計項目組成員與審計客戶的董事、管理層或某些特定員工之間存在家庭和個人關(guān)系，可能產(chǎn)生自身利益威脅、密切關(guān)系威脅或外在壓力威脅。威脅存在與否及其重要程度如何取決于多種因素，包括該成員在審計項目組內(nèi)的職責、其家庭成員或相關(guān)人員在客戶中的角色以及關(guān)系的密切程度等，注冊會計師應(yīng)當根據(jù)具體情況評估威脅的重要程度。 （一）審計項目組成員的其他近親屬處在重要職位 如果審計項目組成員的其他近親屬是審計客戶的董事或高級管理人員，或是所處職位可以對客戶會計記錄或財務(wù)報表的編制施加重大影響的員工，或其曾在業(yè)務(wù)期間或財務(wù)報表所涵蓋期間內(nèi)處于上述職位，只有

38、通過將該人員調(diào)離審計項目組才能將對獨立性的威脅降至可接受水平。對于這種密切關(guān)系，沒有其他防范措施可以將對獨立性的威脅降至可接受水平。如果不采取上述防范措施，會計師事務(wù)所應(yīng)當解除審計業(yè)務(wù)約定。 （二）審計項目組成員的其他近親屬可以對財務(wù)報表施加重大影響 如果審計項目組成員的其他近親屬在客戶中所處職位可以對客戶的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量施加重大影響，則會對獨立性產(chǎn)生威脅。威脅的重要程度主要取決于下列因素： 1其他近親屬在客戶中的職位； 2該成員在審計項目組中的角色。 會計師事務(wù)所應(yīng)當評價威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩健７婪洞胧┲饕ǎ?1、將該成員調(diào)離審計

39、項目組； 2合理安排審計項目組成員的職責，使該成員不處理其其他近親屬職責范圍內(nèi)的事項。 （三）審計項目組成員的近親屬處在重要職位或可以對財務(wù)報表施加重大影響 如果審計項目組成員的近親屬是審計客戶的董事或高級管理人員，或是所處職位可以對客戶會計記錄或財務(wù)報表的編制施加重大影響的員工，則會對獨立性產(chǎn)生威脅。威脅的重要程度主要取決于下列因素： l審計項目組成員與其近親屬關(guān)系的性質(zhì)； 2該近親屬的職位； 3該成員在審計項目組中的角色。 會計師事務(wù)所應(yīng)當評價威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。防范措施主要包括?1將該成員調(diào)離審計項目組； 2合理安排審計項目組成員的職責，

40、使該成員不處理其近親屬職責范圍內(nèi)的事項。 （四）審計項目組的成員與審計客戶重要職位的人員具有親密關(guān)系如果審計項目組的某個成員與某人具有親密關(guān)系，雖然該人員并非其其他近親屬或近親屬，但該人員是審計客戶的董事、管理層或是所處職位可以對客戶會計記錄或財務(wù)報表的編制施加重大影響的員工，也會產(chǎn)生獨立性威脅。威脅的重要程度主要取決于下列因素： 1該人員與審計項目組成員關(guān)系的性質(zhì)； 2該人員在客戶中的職位； 3該成員在審計項目組中的角色。 會計師事務(wù)所應(yīng)當評價威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩健７婪洞胧┲饕ǎ?1將該成員調(diào)離審計項目組； 2合理安排審計項目組成員的職責，使

41、該成員不處理與其有密切關(guān)系的人員職責范圍內(nèi)的事項。 （五）非審計項目組成員的合伙人或員工與審計客戶重要職位的人員存在家庭或個人關(guān)系 如果會計師事務(wù)所中非審計項目組成員的合伙人或員工，與審計客戶的董事、管理層或所處職位可以對客戶會計記錄或財務(wù)報表的編制施加重大影響的員工之間存在個人或家庭關(guān)系，也可能產(chǎn)生自身利益威脅、密切關(guān)系威脅或外在壓力威脅。知悉此種關(guān)系的會計師事務(wù)所合伙人和員工，有責任按照會計師事務(wù)所的政策和程序進行咨詢。威脅存在與否及其重要程度如何取決于下列因素： 1該合伙人或員工與客戶董事、管理層或其他員工之間關(guān)系的性質(zhì)； 2，該合伙人或員工與審計項目組之間的相互影響； 3該合伙人或員工

42、在會計師事務(wù)所的職位； 4該人員在客戶中的職位。 會計師事務(wù)所應(yīng)當評價威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。防范措施主要包括?1.合理安排該合伙人或員工的職責，以減少對審計項目組可能造成的任何影響； 2由項目組之外的其他注冊會計師復核已執(zhí)行的相關(guān)審計工作。第四節(jié) 與審計客戶發(fā)生雇傭關(guān)系一、一般規(guī)定 如果審計客戶的董事、管理層或是所處職位可以對客戶會計記錄或財務(wù)報表的編制施加重大影響的員工，曾經(jīng)是審計項目組的成員或會計師事務(wù)所的合伙人，可能產(chǎn)生密切關(guān)系威脅或外在壓力威脅。 （一）前任成員擔任審計客戶的重要職位且與事務(wù)所保持重要聯(lián)系如果審計項目組的前任成員或會計師事

43、務(wù)所的前任合伙人加入了審計客戶，擔任董事或高級管理人員，或是所處職位可以對客戶會計記錄或財務(wù)報表的編制施加重大影響的員工，且與會計師事務(wù)所仍然保持著重要聯(lián)系，將產(chǎn)生重大威脅，沒有任何防范措施可以消除這種威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩健?如果審計項目組的前任成員或會計師事務(wù)所的前任合伙人加入了審計客戶，擔任董事或高級管理人員，或是所處職位可以對客戶會計記錄或財務(wù)報表的編制施加重大影響的員工，除非滿足下列條件，否則獨立性將被視為受到損害： 1未賦予前任成員或合伙人從會計師事務(wù)所獲取報酬或福利的權(quán)利。除非按照預先確定的固定金額支付報酬或福利，且未付金額對會計師事務(wù)所不重要。 2前任成員或合伙人未繼續(xù)參與且

44、在他人看來未繼續(xù)參與會計師事務(wù)所的經(jīng)營或?qū)I(yè)活動。 （二）前任成員擔任審計客戶的重要職位但未與事務(wù)所保持重要聯(lián)系 如果審計項目組的前任成員或會計師事務(wù)所的前任合伙人加入了審計客戶，擔任董事或高級管理人員，或是所處職位可以對客戶會計記錄或財務(wù)報表的編制施加重大影響的員工，但該人員與其以前的會計師事務(wù)所已經(jīng)沒有重要聯(lián)系，所產(chǎn)生的密切關(guān)系威脅或外在壓力威脅存在與否及其重要程度如何主要取決于下列因素： 1該人員在客戶中所處的職位； 2該人員與審計項目組的關(guān)聯(lián)程度； 3該人員離開會計師事務(wù)所的時間長短； 4該人員以前在審計項目組或會計師事務(wù)所中的職位，例如，該人員是否負責與客戶管理層或治理層保持定期聯(lián)系

45、。 會計師事務(wù)所應(yīng)當評價威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。防范措施主要包括?1修改審計計劃； 2向?qū)徲嬳椖拷M委派經(jīng)驗更豐富的人員； 3由項目組之外的其他注冊會計師復核前任審計項目組成員已執(zhí)行的工作。 （三）前任成員加入的某一實體成為審計客戶 如果會計師事務(wù)所前任合伙人加入了某一實體，而該實體后來成為會計師事務(wù)所的審計客戶，則會計師事務(wù)所應(yīng)當評價對獨立性威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩健?（四）審計項目組成員擬加入審計客戶 如果審計項目組成員擬加入審計客戶，且仍在參與審計業(yè)務(wù)，將產(chǎn)生自身利益威脅。會計師事務(wù)所的政策和程序應(yīng)當要

46、求審計項目組成員在與客戶進行雇用洽商時向會計師事務(wù)所進行通報。在接到該通報時，會計師事務(wù)所應(yīng)當評價威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。防范措施主要包括?1將該人員調(diào)離審計項目組；2復核該人員在審計項目組時所做的重大判斷。二、屬于公眾利益實體的審計客戶 （一）關(guān)鍵審計合伙人加入審計客戶擔任重要職位 如果某一關(guān)鍵審計合伙人加入了屬于公眾利益實體的審計客戶，擔任董事或高級管理人員，或是所處職位可以對客戶會計記錄或財務(wù)報表的編制施加重大影響的員工，將產(chǎn)生自身利益威脅、密切關(guān)系威脅或外在壓力威脅。除非該合伙人停止作為關(guān)鍵審計合伙人之后，該公眾利益實體發(fā)布的已審計財務(wù)報表

47、涵蓋期間不少于十二個月，并且在財務(wù)報表審計時該合伙人已不再是審計項目組成員，否則沒有防范措施可以將威脅降至可接受水平。 （二）主任會計師加入審計客戶擔任重要職位 如果會計師事務(wù)所的主任會計師（所長、管理合伙人、首席執(zhí)行官或同等職位的人員）加入了屬于公眾利益實體的審計客戶，擔任董事或高級管理人員，或所處職位可以對客戶會計記錄或財務(wù)報表的編制施加重大影響的員工，將產(chǎn)生外在壓力威脅。除非該主任會計師（所長、管理合伙人、首席執(zhí)行官或同等職位的人員）離職已超過十二個月，否則沒有防范措施可以將威脅降至可接受水平。 （三）企業(yè)合并原因?qū)е虑叭纬蓡T加入審計客戶擔任重要職位 如果由于企業(yè)合并的原因，使會計師事務(wù)

48、所的前任主任會計師（所長、管理合伙人、首席執(zhí)行官或同等職位的人員）、關(guān)鍵審計合伙人擔任屬于公眾利益實體的審計客戶的董事或高級管理人員，或是所處職位可以對客戶會計記錄或財務(wù)報表的編制施加重大影響的員工，在符合下列條件的情況下，可認為獨立性未受到損害： 1當接受該職務(wù)時，并未預料到會發(fā)生企業(yè)合并； 2該前任合伙人在會計師事務(wù)所中應(yīng)得的福利或報酬都已得到全額支付，或福利或報酬是按照預先確定的固定金額支付且尚未支付的金額對會計師事務(wù)所并不重要； 3該前任合伙人未繼續(xù)參與且在他人看來未繼續(xù)參與會計師事務(wù)所的經(jīng)營或?qū)I(yè)活動； 4就該前任合伙人在審計客戶中所處的職位與治理層進行討論。 三、臨時借調(diào)員工 如果

49、審計客戶向會計師事務(wù)所借調(diào)員工，可能產(chǎn)生自我評價威脅。會計師事務(wù)所可以提供這樣的幫助，但只能提供短期借調(diào)并且借調(diào)員工不應(yīng)為審計客戶提供不允許提供的非鑒證服務(wù)或承擔審計客戶的管理層職責。審計客戶有責任對借調(diào)員工的活動進行指導和監(jiān)督。 會計師事務(wù)所應(yīng)當評價威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩健７婪洞胧┲饕ǎ?1對借調(diào)員工的工作進行額外復核；2合理安排審計項目組成員的職責，使借調(diào)員工不對其在借調(diào)期間所執(zhí)行的工作進行審計； 3不安排借調(diào)員工成為審計項目組成員。 四、最近曾任審計客戶的董事、高級管理人員或員工 如果審計項目組成員最近曾任審計客戶的董事、高級管理人員或員工

50、，可能產(chǎn)生自身利益威脅、自我評價威脅或密切關(guān)系威脅。如果審計項目組成員在客戶工作期間曾經(jīng)編制會計記錄，現(xiàn)又對據(jù)此形成的財務(wù)報表要素進行評價，則可能產(chǎn)生這種威脅。 （一）在審計報告涵蓋的期間內(nèi) 如果在審計報告涵蓋的期間內(nèi)，審計項目組成員曾經(jīng)是審計客戶的董事或高級管理人員，或是所處職位可以對客戶會計記錄或財務(wù)報表的編制施加重大影響的員工，將產(chǎn)生重大威脅，沒有任何防范措施可以消除這種威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。因此，會計師事?wù)所不應(yīng)安排該人員作為審計項目組成員。 （二）在審計報告涵蓋期間以前 如果在審計報告涵蓋期間以前，審計項目組成Jf曾經(jīng)是審計客戶的董事或高級管理人員，或所處職位可以對客戶會計記錄或

51、財務(wù)報表的編制施加重大影響的員工，則會產(chǎn)生自身利益威脅、自我評價威脅或密切關(guān)系威脅。例如，如果在當期需要評價該人員以前受雇于客戶時所做的決策或工作，將產(chǎn)生這種威脅。威脅存在與否及其重要程度如何取決于下列因素： 1該人員在客戶中曾擔任的職務(wù)；2該人員離開客戶的時間長短；3該人員在審計項目組中的角色。會計師事務(wù)所應(yīng)當評價威脅的重要程度，并在必要時采取防房措施將威脅降至可接受水平。防范措施主要包括對該人員擔任審計項目組成員時所執(zhí)行的工作進行復核。五、兼任審計客戶的董事或高級管理人員如果會計師事務(wù)所的合伙人或員工兼任審計客戶的董事或高級管理人員，將產(chǎn)生重大的自我評價和自身利益威脅，沒有任何防范措施可以

52、消除這種威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。如果合伙人或員工接受此類職位，會計師事務(wù)所應(yīng)當拒絕接受審計業(yè)務(wù)委托或解除審計業(yè)務(wù)約定。公司秘書的職責范圍可能包括人事管理、保存公司記錄和登記簿等行政職責，以及確保公司遵守法規(guī)、就公司治理問題提出建議等。通常，在外界看開，擔任公司秘書意味著與實體存在密切聯(lián)系。如果會計師事務(wù)所的合伙人或員工擔任審計客戶的公司秘書，將產(chǎn)生自我評價威脅和過度推介威脅，通常沒有防范措施可以消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。如果僅承擔日常性和行政事務(wù)性的責任和行動，如編制會議記錄和保存法定申報表，且與此相關(guān)的所有決策由管理層作出，會計師事務(wù)所應(yīng)當評價威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施消除

53、威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩健?會計師事務(wù)所提供日常性和行政事務(wù)性的服務(wù)以支持公司秘書職能，或提供與公司秘書行政事項有關(guān)的建議，只要所有相關(guān)決策均由客戶管理層作出，通常不會損害獨立性。第五節(jié) 高級職員與審計客戶的長期關(guān)聯(lián)一、一般規(guī)定 會計師事務(wù)所多年委派同一名高級職員（項目合伙人和高級經(jīng)理）執(zhí)行某一客戶的審計業(yè)務(wù)可能產(chǎn)生密切關(guān)系威脅和自身利益威脅。威脅的重要程度主要取決于下列因素： 1該職員成為審計項目組成員的時間長短； 2該職員在審計項目組中的角色； 3會計師事務(wù)所的結(jié)構(gòu)； 4審計業(yè)務(wù)的性質(zhì)； 5客戶的管理團隊是否發(fā)生變動； 6客戶的會計和報告事項的性質(zhì)或復雜程度是否發(fā)生變化。 會計師事務(wù)所應(yīng)當

54、評價威脅的重要程度，并在必要時采取防范措施消除威脅或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。防范措施主要包括?1將該高級職員輪換出審計項目組； 2由項目組之外的其他注冊會計師復核該高級職員所執(zhí)行的工作； 3定期對該業(yè)務(wù)進行內(nèi)部或外部獨立的質(zhì)量復核。二、屬于公眾利益實體的審計客戶 （一）關(guān)鍵審計合伙人任職時間 執(zhí)行公眾利益實體審計業(yè)務(wù)的關(guān)鍵審計合伙人，其任職時間不應(yīng)超過五年。在這段時間結(jié)束后的兩年內(nèi)，該人員不應(yīng)再次成為項目組成員或擔任該客戶的關(guān)鍵審計合伙人。該人員不應(yīng)參與對該實體的審計，不應(yīng)為該項審計業(yè)務(wù)實施質(zhì)量控制，也不應(yīng)向項目組或客戶提供技術(shù)或行業(yè)具體問題、交易或事項的咨詢，或者以其他方式直接影響業(yè)務(wù)結(jié)果。 在某些特殊情況下，由于會計師事務(wù)所無法預見和控制的情形導致不能按時輪換審計合伙人，如果關(guān)鍵審計合伙人的連續(xù)性對審計質(zhì)量特別重要，并且對獨立性產(chǎn)生的威脅能夠通過采取防范措施予以消除或降至可接受水平，在法律法規(guī)允許的情況下；該合伙人可以在審計項目組中再延長一年時間。例如，如果由于計劃接任的項目合伙人患有疾病等未預見的原因無法按照要求進行輪換，則關(guān)鍵審計合伙人在審計項目組的時限可以延長一年。 （二）其他合伙人任職時間 其他合伙人與屬于公眾利益實體的審計客戶之間的長期關(guān)聯(lián)可能產(chǎn)生密切關(guān)系威脅或自身利益威脅。威脅的重要程度主要取決于下列因素： 1該合伙人與審計客戶發(fā)生關(guān)聯(lián)的