財(cái)務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論與概念框架

1、財(cái)務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論與概念框架摘要：財(cái)務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論與概念框架是財(cái)務(wù)會計(jì)的核心內(nèi)容，許多西方國家和國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會都非常重視對財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的研究，并紛紛建立各自的概念框架體系，同樣我國也在財(cái)務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論與概念框架方面也已經(jīng)取得了相應(yīng)的研究成果，本文主要從財(cái)務(wù)會計(jì)理論的含義與來源、財(cái)務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論的概念與內(nèi)容以及財(cái)務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論體系財(cái)務(wù)概念框架三個方面進(jìn)行分析和研究。關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論、概念框架會計(jì)理論來源于實(shí)踐，財(cái)務(wù)會計(jì)理論只是會計(jì)理論的基本內(nèi)容之一。目前對財(cái)務(wù)會計(jì)理論結(jié)構(gòu)研究中，沒有人給財(cái)務(wù)會計(jì)理論結(jié)構(gòu)一個明確的定義，給出的解釋也是借助于財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的概念來說明的，所以對財(cái)務(wù)會

2、計(jì)理論的研究核心還是對財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的研究。財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的定義最早出現(xiàn)于美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(FASB)1976年的文獻(xiàn)中。1980 年，在FASB 在發(fā)表的第2 號財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告前言部分，正式給出了概念框架的定義：“概念框架是由目標(biāo)和相互關(guān)聯(lián)的基本概念組成的連貫的理論體系。這些目標(biāo)和基本概念導(dǎo)致前后一貫的準(zhǔn)則。通過制定財(cái)務(wù)會計(jì)和報(bào)告結(jié)構(gòu)與方向，促進(jìn)公正的財(cái)務(wù)會計(jì)信息和有關(guān)信息的提供，以便有助于協(xié)助資本市場和其他市場的有效運(yùn)行”。所以財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架是有一定的邏輯關(guān)系，有機(jī)結(jié)合的，一個完整、多層次的理論框架系統(tǒng)。下面我們將從幾個方面依次展開分析。財(cái)務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論1.理論基礎(chǔ)財(cái)務(wù)會計(jì)理

3、論的理論基礎(chǔ), 是構(gòu)建財(cái)務(wù)會計(jì)理論框架的方法論系統(tǒng), 是這門理論得以構(gòu)建和支撐的基石。這可從西方會計(jì)理論的發(fā)展中找到證據(jù)。葛家澎教授說, 西方國家之所以存在不同種類或?qū)W派的會計(jì)理論, 跟構(gòu)建會計(jì)理論的方法論有關(guān)。比如, 運(yùn)用社會學(xué)法構(gòu)建會計(jì)理論, 建立了社會經(jīng)濟(jì)會計(jì), 運(yùn)用社會經(jīng)濟(jì)福利法構(gòu)建了社會經(jīng)濟(jì)效果會計(jì)理論, 用實(shí)證法構(gòu)建了實(shí)證會計(jì)理論, 等等。財(cái)務(wù)會計(jì)理論基礎(chǔ)的方法論系統(tǒng), 包含哲學(xué)方法論、一般科學(xué)方法論和具體方法。哲學(xué)方法論與政治經(jīng)濟(jì)學(xué)為會計(jì)基本理論提供方法論, 指導(dǎo)整個會計(jì)的運(yùn)作。一般科學(xué)方法論, 主要有系統(tǒng)理論、數(shù)學(xué)方法、邏輯方法、科學(xué)抽象法等。它們指導(dǎo)著會計(jì)核心理論及會計(jì)應(yīng)用理

4、論的建立和完善, 尤其是為會計(jì)計(jì)量理論及會計(jì)程序、方法理論提供手段。具體方法有實(shí)證法和實(shí)驗(yàn)法, 指導(dǎo)會計(jì)準(zhǔn)則的制定和修證,提出具體會計(jì)理論及驗(yàn)證。理論基礎(chǔ)的這3 個層次相互交叉, 綜合發(fā)揮方法論的指導(dǎo)作用。2.基本理論財(cái)務(wù)會計(jì)基本理論, 受方法論系統(tǒng)指導(dǎo), 對財(cái)務(wù)會計(jì)核心理論作出質(zhì)和量的規(guī)定。主要包括: 會計(jì)的發(fā)展史; 會計(jì)的屬性; 會計(jì)的定義; 會計(jì)的職能; 會計(jì)的對象; 會計(jì)與鄰近學(xué)科的關(guān)系。3 核心理論財(cái)務(wù)會計(jì)核心理論與財(cái)務(wù)會計(jì)應(yīng)用理論關(guān)系緊密。它主要包括會計(jì)假設(shè)理論、會計(jì)目標(biāo)理論、會計(jì)要素理論、會計(jì)確認(rèn)和計(jì)量理論及會計(jì)報(bào)告理論。會計(jì)假設(shè)理論, 是會計(jì)實(shí)踐體面對變化不定的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境,

5、也是進(jìn)行會計(jì)工作要解決的前提條件。目前公認(rèn)的會計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營、會計(jì)分期、貨幣計(jì)量, 是進(jìn)行會計(jì)工作的基本前提條件。會計(jì)目標(biāo)理論, 即反映特定主體范圍內(nèi)的與資金運(yùn)動有關(guān)的信息, 包括3 個方面的理論問題：會計(jì)信息的用途; 向哪些人提供公甘信息: 什么是有用的會計(jì)信息。會計(jì)信急的質(zhì)枯特征是評定會計(jì)信息有用程度的基本標(biāo)準(zhǔn), 如可靠性、相關(guān)性、可比性、重要性等內(nèi)容會汁確認(rèn)和;說認(rèn)是計(jì)量的前提。會計(jì)計(jì)量是運(yùn)用一定的計(jì)續(xù)尺度, 會計(jì)計(jì)量是運(yùn)用一定的計(jì)續(xù)尺度,選擇被計(jì)量對象的合理計(jì)量屬性, 確定應(yīng)予記錄的會計(jì)事項(xiàng)及其數(shù)量的會計(jì)處理過程。會計(jì)計(jì)量著重探討資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式和收益決定模式。會計(jì)確認(rèn)和計(jì)量是會計(jì)的核心

6、。會計(jì)本身就是一個計(jì)量過程。會計(jì)確認(rèn)和計(jì)量理淪的著眼點(diǎn)是會計(jì)要素, 而會計(jì)準(zhǔn)則的重要內(nèi)容之一是確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則。會計(jì)報(bào)告理論, 主要研究會計(jì)報(bào)告的涵義、作用、信息披露方式、編制要求、報(bào)告規(guī)范體系、報(bào)告審核與報(bào)送, 并探索報(bào)告編制的基本原理。會計(jì)報(bào)告理論涉及會計(jì)要素, 關(guān)聯(lián)會計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則。會計(jì)要素理論, 主要研究會計(jì)要素的涵義、作用、內(nèi)容及劃分依據(jù)、報(bào)表要素與會計(jì)要素的區(qū)別和聯(lián)系等內(nèi)容。對會計(jì)要素的研究, 要聯(lián)系到會計(jì)對象和會計(jì)準(zhǔn)則的形成。財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架理論概述1. 財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的涵義與性質(zhì)根據(jù) FASB 關(guān)于概念框架的定義，會計(jì)準(zhǔn)則的制定必須保持前后一致。沿著目標(biāo)指定的方向，概念框架應(yīng)作為理

7、論工具，而并非直接解決財(cái)務(wù)會計(jì)和報(bào)告中的各項(xiàng)問題。美國的概念框架不屬于通用會計(jì)準(zhǔn)則（GAAP）范圍。首先，美國注冊會計(jì)師委員會（AICPA），把美國通用會計(jì)準(zhǔn)則劃分了四個層次，其中并不包括概念框架，而是將其列在準(zhǔn)則外的第五個層次，其地位更像一部專業(yè)參考文獻(xiàn)。其次，F(xiàn)ASB 在2005 年發(fā)布的一份征求意見稿公認(rèn)會計(jì)原則的層次中明確將概念框架排除在GAAP 外?？梢哉J(rèn)為，通用會計(jì)準(zhǔn)則的目標(biāo)是解決會計(jì)實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的問題，相對應(yīng)的概念框架應(yīng)服務(wù)于評估、發(fā)展會計(jì)準(zhǔn)則，只有在缺乏會計(jì)準(zhǔn)則的情況下，才可以將概念框架中的理論用于實(shí)際問題。由此可見，不應(yīng)該將兩者劃成等號，更不應(yīng)該把概念框架凌駕于準(zhǔn)則之上，而更應(yīng)

8、發(fā)揮其權(quán)威性，起到指導(dǎo)準(zhǔn)則的作用。2. 財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架產(chǎn)生的背景財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架體系是不斷演變的產(chǎn)物，在不同的環(huán)境背景下，其可能呈現(xiàn)出不同的特征。因此，對財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的研究是一個繼承與發(fā)展的過程，應(yīng)通過對概念框架產(chǎn)生的特殊背景來理解該會計(jì)理論體系產(chǎn)生的原因：（1）.股份企業(yè)中存在“兩權(quán)分離”的現(xiàn)象使信息不對稱性加劇在美國 20 世紀(jì)30 年代，隨著生產(chǎn)力水平的提高，許多公司實(shí)現(xiàn)了向現(xiàn)代股份公司制度的轉(zhuǎn)換。著名的經(jīng)濟(jì)學(xué)家錢德勒認(rèn)為，股權(quán)分散的加劇和管理的專業(yè)化，使擁有專門管理知識并壟斷專門經(jīng)營信息的經(jīng)理人實(shí)際上掌握了對企業(yè)的控制大權(quán)，而導(dǎo)致“兩權(quán)分離”。財(cái)務(wù)會計(jì)信息對資源配置起到重要的導(dǎo)向

9、作用，投資者往往只能依靠財(cái)務(wù)會計(jì)信息去了解一家企業(yè)，再做出理智的投資決策。但在信息提供者與信息使用者的信息存在不對稱性的情況下，很難保障財(cái)務(wù)會計(jì)信息的質(zhì)量，而且財(cái)務(wù)報(bào)告作為財(cái)務(wù)信息的主要載體，容易具有誤導(dǎo)性。由此可見，企業(yè)按照公開，公平、公證的原則，提供真實(shí)、公允和透明的信息是建立和完善資本市場的客觀要求。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，公認(rèn)會計(jì)原則（GAAP）誕生了，其目的是規(guī)范財(cái)務(wù)會計(jì)信息。同時(shí)，也對會計(jì)概念、會計(jì)理論等提出新的要求，人們在探索發(fā)展理想的GAAP 過程中尋求理論上的支持，這樣，以概念框架為代表的規(guī)范會計(jì)理論應(yīng)運(yùn)而生。（2）.客觀經(jīng)濟(jì)形勢的發(fā)展要求更新傳統(tǒng)的會計(jì)理論在美國、英國等發(fā)達(dá)國家

10、，企業(yè)活動不再只限于簡單的買賣活動，企業(yè)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)趨于多元化發(fā)展。例如：金融投資、企業(yè)兼并、融資租賃等等。這意味著會計(jì)活動也由傳統(tǒng)的借貸轉(zhuǎn)向更加復(fù)雜的財(cái)務(wù)會計(jì)實(shí)務(wù)處理。即使提出了會計(jì)準(zhǔn)則，但在解決實(shí)務(wù)問題中，因?yàn)槿狈?nèi)在一致的會計(jì)概念，仍然會出現(xiàn)許多矛盾與不一致性。同樣，一些與會計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)的會計(jì)文獻(xiàn)經(jīng)常出現(xiàn)觀點(diǎn)不一、相互抵觸等情況。這樣，會計(jì)實(shí)務(wù)出現(xiàn)混亂，不同準(zhǔn)則之間發(fā)生沖突，使會計(jì)信息使用者無法做出合理的投資決策。為了防止這樣情況的惡化，準(zhǔn)則制定者不惜花費(fèi)高昂的準(zhǔn)則制定成本，盡可能對財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行規(guī)范?？梢?，對規(guī)范會計(jì)準(zhǔn)則的呼吁聲此起彼伏，不僅來自企業(yè)管理者、證券發(fā)行機(jī)構(gòu)和投資者，也同樣來自于

11、準(zhǔn)則制定者本身。尋求探索一套能被普遍接受的會計(jì)理論以指導(dǎo)準(zhǔn)則和會計(jì)實(shí)務(wù)，已成為現(xiàn)時(shí)的、客觀的經(jīng)濟(jì)需求。（3）.會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)抵御政府與其他利益集團(tuán)的干預(yù)在概念框架成立初期，美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會（FASB），只是美國注冊會計(jì)師協(xié)會專門設(shè)置的一個職業(yè)團(tuán)體。隨著后來的發(fā)展， FASB 才逐步成為美國證券交易委員會和會計(jì)職業(yè)界所承認(rèn)的一個專業(yè)組織。作為一個民間機(jī)構(gòu)，會計(jì)準(zhǔn)則委員會必然受到政府的管制與其他利益集團(tuán)的干預(yù)，這樣嚴(yán)重降低了其在社會中的地位與作用。在人們初步摸索建立框架理論之際，會計(jì)程序委員會正在努力為擺脫困境，為更好的樹立其權(quán)威并獲得獨(dú)立的準(zhǔn)則制定權(quán)尋找合理的途徑。財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的作用

12、以上對概念框架形成的背景進(jìn)行了分析，可以將其作用分為以下幾點(diǎn)：1.為分析、評估和指導(dǎo)會計(jì)準(zhǔn)則提供一個“規(guī)范的”理論基礎(chǔ)FASB 在發(fā)布的公告中對其概念框架應(yīng)起的作用提出以下兩點(diǎn)意見：第一、財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架是會計(jì)準(zhǔn)則制定和評估的理論指南。它保證了會計(jì)準(zhǔn)則的一貫性和系統(tǒng)性，在缺乏權(quán)威文件的情況下，為人們分析新的或即將出現(xiàn)的財(cái)務(wù)會計(jì)和報(bào)告問題提供參考依據(jù)。第二，概念框架的最終目的是促進(jìn)會計(jì)實(shí)務(wù)的可操作性與合理性，通過提高財(cái)務(wù)報(bào)表之間的可比性，來促進(jìn)使用者對財(cái)務(wù)報(bào)表的了解并增強(qiáng)使用者的信心。2.節(jié)省準(zhǔn)則制定的成本經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度過快，可能導(dǎo)致會計(jì)準(zhǔn)則無法及時(shí)適應(yīng)會計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展的需要。而使用一套內(nèi)容全面、結(jié)構(gòu)

13、嚴(yán)密的概念框架可以在環(huán)境迅速產(chǎn)生變化時(shí)，有效地解決實(shí)務(wù)中可能出現(xiàn)的問題，這樣不僅減少了需要發(fā)布的公告數(shù)量與制定人員，同時(shí)也節(jié)省了為制定準(zhǔn)則所需花費(fèi)的時(shí)間與費(fèi)用。3.削弱外部利益集團(tuán)對準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)施加的壓力并改善 FASB 的處境在上述背景中已討論到，F(xiàn)ASB 在準(zhǔn)則制定過程中經(jīng)常遭到各界的干擾，各利益集團(tuán)均希望委員會能夠制定有利于己的會計(jì)準(zhǔn)則。在概念框架不完善的體系下，外界很容易利用FASB 作為民間職業(yè)團(tuán)體沒有實(shí)權(quán)的弱勢，向FASB 施加壓力。這樣，F(xiàn)ASB 如果能夠建立一套為各方利益集團(tuán)所普遍接受、認(rèn)可的概念框架便可宣稱其所制定的準(zhǔn)則是以概念框架為依據(jù)，具有科學(xué)性理論基礎(chǔ)，是最佳的會計(jì)準(zhǔn)則

14、。FASB 就可以有效地反駁其他利益集團(tuán)對其工作的批評，同時(shí)，增加所制定的準(zhǔn)則獲得通過與認(rèn)可的可能性，進(jìn)而成功地將準(zhǔn)則制定權(quán)握在自己的手中。根據(jù)“經(jīng)濟(jì)后果學(xué)說”，美國會計(jì)準(zhǔn)則委員會的準(zhǔn)則制定過程逐步演變成一個“政治過程”，為了獲得民眾與社會的認(rèn)可，F(xiàn)ASB 必須對其準(zhǔn)則制定的技術(shù)性進(jìn)行宣傳。因此，以目標(biāo)、信息質(zhì)量特征、要素、確認(rèn)與計(jì)量為核心形成的概念框架理論體系，可以充分證明其不可替代的作用，從而繼續(xù)保證其制定準(zhǔn)則的權(quán)威性。上述關(guān)于財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的主要作用可以概括為評估、發(fā)展與指導(dǎo)會計(jì)準(zhǔn)則。它不僅促進(jìn)了整個會計(jì)理論界的發(fā)展，也強(qiáng)化了準(zhǔn)則制定者的職業(yè)影響，而且削弱了外部利益集團(tuán)對準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)施

15、加的壓力。概念框架的使用者可以更好地了解財(cái)務(wù)報(bào)告的一些基本概念和原理，并理解財(cái)務(wù)報(bào)表或會計(jì)信息的內(nèi)涵、作用及局限性。自財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架制定以來，美國會計(jì)程序委員會和會計(jì)原則委員獲得了外界的廣泛關(guān)注與信任，使過去的成果和未來的研究都得到了各方面的肯定。財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架的發(fā)展趨勢國際趨同“會計(jì)趨同”這一概念，首先由國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會（IASB）提出。IASB聲明，趨同并非要求每一個會計(jì)范疇完全相同，它更是一個漸進(jìn)的過程。趨同的目標(biāo)是尋找恰當(dāng)?shù)姆椒ǎ餐瑯?gòu)建全球高質(zhì)量會計(jì)與審計(jì)準(zhǔn)則體系?？梢姡瑫?jì)發(fā)展必須同步于經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，只有趨同的會計(jì)準(zhǔn)則才能踢開實(shí)現(xiàn)全球經(jīng)濟(jì)一體化目標(biāo)的絆腳石。為了保證新開發(fā)

16、的國際會計(jì)準(zhǔn)則具有趨同性，并且可以被大多數(shù)國家所接受，需要構(gòu)造一套通用、內(nèi)在一致的概念框架理論體系。各國會計(jì)界普遍認(rèn)同該觀點(diǎn)。許多國家紛紛表示，愿意由“初步協(xié)調(diào)”走向“國際趨同”，建立通用的國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。趨同的概念框架也逐漸被委員會提至議事日程中。目前，世界各國發(fā)布的概念框架大體相似，其中，美國的財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架研究歷時(shí)最久，涵蓋范圍最為全面，所以其影響也最為廣泛而深遠(yuǎn)。為了適應(yīng)國際趨同的發(fā)展需要，我國在2006 年頒布了企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則，此后，會計(jì)職業(yè)界也一直在研究解決如何快速與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則接軌的問題。我國財(cái)務(wù)會計(jì)理論框架構(gòu)建的分析一、財(cái)務(wù)會計(jì)理論框架的基本要素財(cái)務(wù)會計(jì)理論框架是

17、構(gòu)建會計(jì)理論要素和邏輯關(guān)系的構(gòu)造體系, 它是由財(cái)務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論、財(cái)務(wù)會計(jì)應(yīng)用理論和財(cái)務(wù)會計(jì)環(huán)境理論相互結(jié)合、有機(jī)構(gòu)成的一個理論系統(tǒng)。財(cái)務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論是構(gòu)成財(cái)務(wù)會計(jì)理論的基本要素, 包括會計(jì)目標(biāo)理論、會計(jì)假設(shè)理論、會計(jì)原則理論、會計(jì)要素理論、會計(jì)方法理論、會計(jì)檢驗(yàn)理論等; 財(cái)務(wù)會計(jì)應(yīng)用理論是將財(cái)務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論應(yīng)用于會計(jì)實(shí)踐、指導(dǎo)會計(jì)實(shí)踐的理論, 包括財(cái)務(wù)會計(jì)管理體制理論, 如會計(jì)機(jī)構(gòu)、會計(jì)人員和會計(jì)法規(guī)等方面的理論、會計(jì)基本準(zhǔn)則理論、會計(jì)政策理論等; 財(cái)務(wù)會計(jì)環(huán)境理論是對財(cái)務(wù)會計(jì)基礎(chǔ)理論和財(cái)務(wù)會計(jì)應(yīng)用理論產(chǎn)生影響作用的外部條件, 包括企業(yè)內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境。企業(yè)內(nèi)部環(huán)境因素, 包括企業(yè)內(nèi)部管理體

18、制、企業(yè)治理結(jié)構(gòu)、企業(yè)經(jīng)營活動及規(guī)模、企業(yè)管理狀況、經(jīng)理素質(zhì)才能、企業(yè)文化等; 企業(yè)外部環(huán)境, 包括社會發(fā)展與進(jìn)步、經(jīng)濟(jì)體制與經(jīng)濟(jì)發(fā)展、財(cái)政稅收與財(cái)務(wù)、法律法規(guī)、科學(xué)技術(shù)發(fā)展水平、科學(xué)哲學(xué)與經(jīng)濟(jì)學(xué)研究的方法論等。二、財(cái)務(wù)會計(jì)理論框架分析財(cái)務(wù)會計(jì)理論框架是一個結(jié)構(gòu)嚴(yán)密和層次遞進(jìn)的邏輯體系。它全面反映了財(cái)務(wù)會計(jì)理論系統(tǒng)的基本構(gòu)成因素及其相互關(guān)系。( 一) 會計(jì)目標(biāo)會計(jì)理論是以會計(jì)為研究對象, 因此, 研究會計(jì), 首先就應(yīng)確定會計(jì)研究要達(dá)到的目標(biāo)。理所當(dāng)然, 會計(jì)的目標(biāo)構(gòu)成會計(jì)理論框架的起點(diǎn)。財(cái)務(wù)會計(jì)的目標(biāo)是提供有關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營活動方面的財(cái)務(wù)會計(jì)信息, 以供信息使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策。( 二) 會計(jì)假設(shè)假設(shè)

19、是科學(xué)研究中的一種邏輯思維方式。通過建立會計(jì)假設(shè), 確定財(cái)務(wù)會計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的前提條件, 也就是構(gòu)造一個理想客體, 以便舍棄其客觀原形的原始形態(tài), 撇開與當(dāng)前研究無關(guān)的內(nèi)容、次要過程和干擾因素, 使其以理想化的純粹單一的形式, 呈現(xiàn)在研究者的面前,使我們有可能對其進(jìn)行深入細(xì)致的研究, 找出其存在和運(yùn)動的規(guī)律, 達(dá)到對其本質(zhì)的科學(xué)認(rèn)識。會計(jì)既然是提供有關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營活動方面的財(cái)務(wù)會計(jì)信息, 就應(yīng)進(jìn)一步確定會計(jì)所提供信息的空間范圍和時(shí)間界限, 并指定計(jì)量的方法, 即我們在什么范圍內(nèi)、以什么方式來核算和披露會計(jì)信息。由于現(xiàn)實(shí)社會中企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動存在的復(fù)雜性、相關(guān)性等不確定性因素, 所以, 對企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)

20、信息核算和披露的對象, 必須加以理想化、純粹化, 以便達(dá)到對會計(jì)對象本質(zhì)的科學(xué)認(rèn)識?，F(xiàn)實(shí)中企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動具有不確定性。首先, 在企業(yè)所處的各種內(nèi)外部環(huán)境中, 會計(jì)核算的內(nèi)容上具有不確定性。企業(yè)與投資者存在投資關(guān)系、與債權(quán)人存在借貸關(guān)系、與客戶存在交易關(guān)系、與政府部門存在監(jiān)管關(guān)系、與內(nèi)部職工存在勞資關(guān)系等。上述關(guān)系的存在, 影響企業(yè)經(jīng)營活動, 使其復(fù)雜化, 由于主觀或客觀原因, 可能混淆企業(yè)自身的經(jīng)營活動與相關(guān)者自身事項(xiàng)的邊界, 因而, 將本不屬于企業(yè)的交易或事項(xiàng)納入企業(yè)的財(cái)務(wù)會計(jì)信息系統(tǒng), 以致影響企業(yè)正常經(jīng)營活動的成果, 影響企業(yè)損益的計(jì)算和財(cái)務(wù)會計(jì)信息的披露。不但造成財(cái)務(wù)會計(jì)信息失真,

21、 更重要的是損害投資者、債權(quán)人、經(jīng)營者和職工的利益。因此, 會計(jì)提供的信息只能以企業(yè)其自身的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為前提, 這就是會計(jì)主體假設(shè)。它界定了會計(jì)核算的理想的、純粹的空間范圍。企業(yè)主體假設(shè)主要目的在于維護(hù)企業(yè)投資者和經(jīng)營者的權(quán)益。其次, 市場經(jīng)濟(jì)存在經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn), 企業(yè)存在信用風(fēng)險(xiǎn), 資本也在集中和積聚。因此, 企業(yè)可能隨時(shí)面臨破產(chǎn)倒閉、兼并收購等而使企業(yè)經(jīng)營終結(jié), 如果企業(yè)存續(xù)期限不夠確定, 就難以對企業(yè)的交易及事項(xiàng)進(jìn)行正常而恰當(dāng)?shù)拇_認(rèn)和計(jì)量。例如, 固定資產(chǎn)的折舊、低值易耗品的攤銷、債權(quán)債務(wù)的結(jié)算、留存收益的處置等,如果會計(jì)存續(xù)期間不確定, 就難以按照其技術(shù)或經(jīng)濟(jì)上的常規(guī)狀態(tài)進(jìn)行會計(jì)核算。因此,

22、就必須以不變應(yīng)萬變, 即假定企業(yè)的存續(xù)期限是處于一個理想的狀態(tài), 除非有相反的證據(jù)證明, 否則就認(rèn)為企業(yè)會無限期地繼續(xù)經(jīng)營下去, 而不停止和清算。這就是持續(xù)經(jīng)營假設(shè)。它給定了企業(yè)預(yù)期可持續(xù)經(jīng)營的理想期限, 所以資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用成本和利潤等可按照正常的狀態(tài)進(jìn)行會計(jì)核算處理。再次, 企業(yè)處于持續(xù)經(jīng)營狀態(tài), 但總不能直到企業(yè)終止才提供財(cái)務(wù)會計(jì)信息。因此, 會計(jì)應(yīng)定期提供財(cái)務(wù)會計(jì)信息, 即使企業(yè)的經(jīng)營活動具有跨月、季、年的連續(xù)性, 也必須將持續(xù)不斷的經(jīng)營業(yè)務(wù)活動劃分為等長的會計(jì)期間, 作為披露財(cái)務(wù)會計(jì)信息的時(shí)限。最后, 企業(yè)會計(jì)是以什么計(jì)量方式和尺度來核算和披露財(cái)務(wù)會計(jì)信息呢? 企業(yè)

23、的交易和事項(xiàng)復(fù)雜繁多,必須采用一套能夠?qū)ζ髽I(yè)所有交易和事項(xiàng)進(jìn)行核算和披露的計(jì)量尺度, 現(xiàn)階段貨幣職能的不可替代性, 當(dāng)然也只有貨幣量度能夠擔(dān)此重任。因此, 選擇了貨幣作為統(tǒng)一計(jì)量單位, 這就是貨幣計(jì)量假設(shè)?？傊? 以會計(jì)主體假設(shè)界定會計(jì)核算和披露的企業(yè)經(jīng)營活動的空間范圍, 以持續(xù)經(jīng)營假設(shè)給定企業(yè)經(jīng)營活動無限期的可持續(xù)性, 以會計(jì)分期假設(shè)規(guī)定財(cái)務(wù)會計(jì)信息核算和披露的期間, 以貨幣計(jì)量假設(shè)設(shè)定財(cái)務(wù)會計(jì)信息核算和披露的量度。這樣, 會計(jì)就是以貨幣為統(tǒng)一計(jì)量單位, 對一個持續(xù)經(jīng)營的特定會計(jì)主體某一會計(jì)期間的交易和事項(xiàng)進(jìn)行核算和披露。( 三) 會計(jì)原則財(cái)務(wù)會計(jì)要按照會計(jì)假設(shè)奠定的基礎(chǔ)核算和披露信息, 那

24、么, 作為公共產(chǎn)品的財(cái)務(wù)會計(jì)信息必須科學(xué)、規(guī)范, 確定其應(yīng)具備的質(zhì)量特征、確認(rèn)和計(jì)量方式以及對其進(jìn)行必要修正的彈性規(guī)定。這就是要制定會計(jì)原則, 規(guī)定財(cái)務(wù)會計(jì)信息應(yīng)達(dá)到的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn), 使財(cái)務(wù)會計(jì)信息具有客觀性、相關(guān)性、可比性、一貫性、及時(shí)性、明晰性; 規(guī)定財(cái)務(wù)會計(jì)信息確認(rèn)和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn),按照權(quán)責(zé)發(fā)生制、收入與費(fèi)用成本配比、歷史成本、劃分收益性支出與資本性支出的準(zhǔn)則來進(jìn)行企業(yè)交易和事項(xiàng)的會計(jì)處理; 同時(shí)還規(guī)定財(cái)務(wù)會計(jì)進(jìn)行會計(jì)核算和披露時(shí), 可以依照謹(jǐn)慎性、重要性和實(shí)質(zhì)重于形式等原則, 對前述會計(jì)原則進(jìn)行修正。( 四) 會計(jì)要素會計(jì)要素是指會計(jì)主體擁有資金在靜態(tài)下( 某一時(shí)點(diǎn)) 的存量( 財(cái)務(wù)狀況) 和動

25、態(tài)下( 某一時(shí)期) 的流量( 經(jīng)營成果) 類別和規(guī)模, 包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用成本、利潤等六大會計(jì)核算和披露的內(nèi)容。它是在會計(jì)假設(shè)前提下, 按照會計(jì)原則要求, 為實(shí)現(xiàn)會計(jì)目的而提供的可用于決策的財(cái)務(wù)會計(jì)信息。( 五) 會計(jì)方法會計(jì)方法是對會計(jì)要素進(jìn)行核算和披露的方法和程序。會計(jì)是一門實(shí)踐性很強(qiáng)的應(yīng)用性管理科學(xué)。如何對會計(jì)對象進(jìn)行核算和監(jiān)督, 即采用什么方法對會計(jì)核算和披露的內(nèi)容進(jìn)行數(shù)據(jù)采集、計(jì)算、歸集、分類、再分類、匯總、披露, 就需要根據(jù)假設(shè)和會計(jì)原則, 對會計(jì)要素內(nèi)容進(jìn)行核算, 實(shí)行監(jiān)督, 從而需要研究會計(jì)的方法和程序, 以提供會計(jì)主體的符合質(zhì)量要求的財(cái)務(wù)會計(jì)信息。( 六)

26、 會計(jì)實(shí)踐會計(jì)實(shí)踐是將會計(jì)基礎(chǔ)理論與會計(jì)具體實(shí)務(wù)相結(jié)合的過程。會計(jì)實(shí)踐既是一個實(shí)務(wù)問題, 又是一個理論問題。作為前者, 就是建立和完善財(cái)務(wù)會計(jì)管理體制, 包括組建會計(jì)機(jī)構(gòu)、配備會計(jì)人員、制定會計(jì)法規(guī)、會計(jì)制度和會計(jì)政策, 以便進(jìn)行會計(jì)核算, 實(shí)行會計(jì)監(jiān)督, 完成會計(jì)任務(wù), 實(shí)現(xiàn)會計(jì)目的; 作為后者, 就是研究財(cái)務(wù)會計(jì)管理體制的性質(zhì)、特點(diǎn)和規(guī)律, 探討會計(jì)制度的創(chuàng)新和會計(jì)政策的安排, 例如, 如何設(shè)計(jì)、執(zhí)行、測試和完善內(nèi)部控制制度, 如何組建會計(jì)機(jī)構(gòu), 如何配備會計(jì)人員, 如何規(guī)范會計(jì)人員的職業(yè)道德, 如何對會計(jì)人員進(jìn)行專業(yè)教育、素質(zhì)培訓(xùn), 如何設(shè)計(jì)、安排、執(zhí)行、監(jiān)督會計(jì)制度, 如何根據(jù)會計(jì)主體

27、生產(chǎn)經(jīng)營的特點(diǎn)制定相應(yīng)的會計(jì)政策等, 都是需要進(jìn)行探討的應(yīng)用理論研究問題。( 七) 會計(jì)檢驗(yàn)會計(jì)檢驗(yàn)是對財(cái)務(wù)會計(jì)理論體系進(jìn)行測試、評價(jià)、反饋和改進(jìn)的過程。在一定的環(huán)境條件下, 財(cái)務(wù)會計(jì)理論與會計(jì)實(shí)踐相結(jié)合, 使得會計(jì)管理體制進(jìn)入運(yùn)行狀態(tài)。財(cái)務(wù)會計(jì)能否在會計(jì)假設(shè)的前提下, 按照會計(jì)原則, 運(yùn)用會計(jì)方法對會計(jì)要素進(jìn)行反映和控制, 能否提供符合會計(jì)目標(biāo)的財(cái)務(wù)會計(jì)信息, 取決于會計(jì)理論體系中每一個構(gòu)成因素自身的完善性和各個構(gòu)成因素之間的相適性。經(jīng)過會計(jì)檢驗(yàn), 如果一定環(huán)境條件下, 會計(jì)理論與會計(jì)實(shí)踐有機(jī)結(jié)合, 通過會計(jì)管理體制的運(yùn)行, 能夠提供財(cái)務(wù)會計(jì)信息, 也就實(shí)現(xiàn)了財(cái)務(wù)會計(jì)的目的; 如果運(yùn)行的結(jié)果

28、不能提供財(cái)務(wù)會計(jì)信息、或提供的財(cái)務(wù)會計(jì)信息失真、失誤, 則沒有能夠?qū)崿F(xiàn)財(cái)務(wù)會計(jì)的目的。在這種情況下, 就應(yīng)通過反饋程序, 查找會計(jì)理論框架體系各個因素方面可能存在的完善性和相適性問題及原因, 并加以改進(jìn)或修正, 以便使財(cái)務(wù)會計(jì)理論體系經(jīng)得起會計(jì)檢驗(yàn), 保證財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。( 八) 會計(jì)環(huán)境會計(jì)環(huán)境是影響會計(jì)理論和會計(jì)實(shí)踐的各種內(nèi)外部條件或因素, 包括社會、經(jīng)濟(jì)、法律、科技等外部環(huán)境, 以及企業(yè)管理體制、企業(yè)文化等內(nèi)部環(huán)境。會計(jì)環(huán)境對會計(jì)既可能產(chǎn)生正面的、積極的影響, 從而促進(jìn)會計(jì)的發(fā)展, 也可能產(chǎn)生負(fù)面的、消極的影響, 從而制約會計(jì)的發(fā)展。會計(jì)環(huán)境對會計(jì)的影響是全方位的,它既影響會計(jì)目的、

29、會計(jì)假設(shè)、會計(jì)原則、會計(jì)要素、會計(jì)方法和會計(jì)檢驗(yàn), 又影響會計(jì)實(shí)踐及會計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn), 還會通過科學(xué)哲學(xué)和經(jīng)學(xué)研究的方法論影響會計(jì)理論研究本身。會計(jì)環(huán)境對會計(jì)的影響還是雙向的、相互的, 也就是會計(jì)的發(fā)展也會在一定程度上影響會計(jì)環(huán)境。案例：昆明百貨投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量對企業(yè)財(cái)務(wù)的影響一、公司情況簡介公司名稱：昆明百貨大樓（集團(tuán)）股份有限公經(jīng)營范圍：房地產(chǎn)綜合建設(shè)與經(jīng)營；國內(nèi)貿(mào)易、物資供銷、進(jìn)出口貿(mào)易；停車服務(wù)；以下經(jīng)營范圍限子公司、分公司經(jīng)營；文化娛樂業(yè)、酒店業(yè)；飲食服務(wù)；物業(yè)管理；制藥主營業(yè)務(wù)：商業(yè)、房地產(chǎn)昆明百貨主營業(yè)務(wù)構(gòu)成圖：二、公司財(cái)務(wù)信息1.營業(yè)收入、營業(yè)成本及毛利率增長反映出的問題

30、2012年度昆明百貨房地產(chǎn)營業(yè)收入與營業(yè)成本都是負(fù)增長，但毛利率卻為正增長，且差距很大。2.資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)反映出的問題2008年第一季度末的資產(chǎn)總額：2,044,824,382.35負(fù)債總額：1,852,087,714.97資產(chǎn)負(fù)債率：90.57%短期借款：271,880,000 一年內(nèi)到期的長期負(fù)債：141,619,530.71 長期借款：91,130,469.29股東權(quán)益合計(jì)：192,736,667.38未分配利潤：-54,108,409.42歸屬于母公司所有者權(quán)益合計(jì)：92,520,943.62資產(chǎn)負(fù)債額與所有者權(quán)益的對比，突顯了昆百大A財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)高、資本結(jié)構(gòu)失衡以及分配能力低下等問題。3

31、.會計(jì)政策變更 （1）具體變更情況 2006年末，開始投資房地產(chǎn)，采用成本計(jì)量模式。 2008年06月06日，對投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量由成本計(jì)量模式改為公允價(jià)值計(jì)量模式。  （2）相關(guān)知識點(diǎn) 投資性房地產(chǎn)：賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量時(shí)有成本模式和公允價(jià)值模式可供選擇。 成本模式：資產(chǎn)負(fù)債表日需要對投資性房地產(chǎn)  計(jì)提折舊（或攤  銷），如果發(fā)生了減值，需要計(jì)提減值準(zhǔn)備。 公允模式：不對投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊（或攤銷），也不需 &

32、#160;要計(jì)提減值準(zhǔn)備。與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益，以此調(diào)整企業(yè)當(dāng)年利潤。 注：企業(yè)不得對一部分采用成本模式進(jìn)行計(jì)量，另一部分采用公允價(jià)值 公允價(jià)值計(jì)量模式需滿足的條件： 1.投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場 2.企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對其公允價(jià)值做出合理的估計(jì)  4.會計(jì)政策變更的影響 （1）官方公告是否令人信服 昆明百貨關(guān)于改變計(jì)量方法的公告 ：由于公司所持投資性房地產(chǎn)主要為成熟商業(yè)區(qū)的商業(yè)物業(yè)，物業(yè)價(jià)值增值較快，升值潛力較

33、大且預(yù)計(jì)將會持續(xù)，因此在成本計(jì)價(jià)模式下，賬面凈值隨折舊和攤銷而不斷減少，無法體現(xiàn)投資性房地產(chǎn)的增值部分，低估了公司價(jià)值，不利于投資者了解公司的真實(shí)情況。同時(shí)，新頒布的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第3號投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)許企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量模式可以選擇采用成本模式，也可以選擇采用公允價(jià)值模式。由成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的，作為會計(jì)政策變更處理。        采用公允價(jià)值模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)，有利于增強(qiáng)公司財(cái)務(wù)信息的真     實(shí)性和可靠性，能夠及時(shí)反映公司的變化，便于公司管理層及投資者

34、及時(shí)了解公司真實(shí)財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營成果，為其決策提供更有用的信息，符合全體股東的利益。  （2）運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量后，對公司的財(cái)務(wù)的具體影響 “提升”業(yè)績     變化前：采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)。按年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)使用年限為35年、預(yù)計(jì)凈殘值率為5%;      變化后：采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。不對其計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，并以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng) 期損益。 這種折舊

35、與攤銷費(fèi)用的減少直接增加了企業(yè)的利潤，加之房地產(chǎn)行業(yè)公允價(jià)值變動幅度很大 企業(yè)這部分利潤的增值更加被擴(kuò)大。且如果昆百大A的投資性房地產(chǎn)繼續(xù)升值的話，其也 將不斷受益于“公允價(jià)值變動收益 增重潛在稅負(fù)      營業(yè)收入成本=利潤 ，通俗來講，即“所有收益所有成本、費(fèi)用、支出=利潤” 會計(jì)上采用的是權(quán)責(zé)發(fā)生制，其公允價(jià)值增值部分計(jì)入利潤 稅法上采用的是收付實(shí)現(xiàn)制，其公允價(jià)值增值部分與減值準(zhǔn)備部分不允許計(jì)入利潤，但折舊部分要記入。 由于會計(jì)與稅法的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)不同會產(chǎn)生所得

36、稅費(fèi)用的差異。 當(dāng)資產(chǎn)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)入應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債，增加企業(yè)的賬面“所得稅費(fèi)用”。5.對所有者權(quán)益的直觀影響成本計(jì)量 公允價(jià)值計(jì)量成本計(jì)量模式計(jì)量轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式計(jì)量： 公允價(jià)值（670,578,000）賬面價(jià)值（168,334,900）=差額（502,243,100）。按公允價(jià)值計(jì)量后，2008年一季度末 財(cái)務(wù)會計(jì)案例分析比賬面凈值增加5.02億元，在剔除遞延所得稅負(fù)債1.26億元后，昆百大A未分配利潤將增加3.17億元，從而將一改其未分配利潤為負(fù)的局面。使未來的利潤分配成為可能。一方面，此部分未分配利潤僅來自會計(jì)計(jì)量模式轉(zhuǎn)換帶來，未有真正的資金流入，

37、所以短期內(nèi)實(shí)質(zhì)上并未改善公司財(cái)務(wù)狀況，即公司分配利潤的能力實(shí)質(zhì)上并未得到提高。 另一方面，這種未分配利潤形成的實(shí)質(zhì)類似于“公允價(jià)值變動收益”，而在相關(guān)法律法規(guī)有明確規(guī)定前，上述計(jì)入其他資本公積的公允價(jià)值變動部分，暫不得用于轉(zhuǎn)增股份;以公允價(jià)值計(jì)量的相關(guān)資產(chǎn)，其公允價(jià)值變動形成的收益，暫不得用于利潤分配。所以，這部分未分配利潤實(shí)際上不可分配。6.改變政策前資產(chǎn)負(fù)債狀況及產(chǎn)生原因及采取的措施近年來昆百大資產(chǎn)負(fù)債率居高不下有兩個原因：A、近年來補(bǔ)充很多帶息負(fù)債，同時(shí)又要消化歷史 形成的巨額負(fù)數(shù)未分配利潤，所以資金緊張問題嚴(yán)重。 B、涉足房地產(chǎn)行業(yè)（高負(fù)債率、高資金投入）應(yīng)對措施：A、采取回籠資金的緊急運(yùn)作。08年4月份時(shí)，公司通過關(guān)于處置B座新紀(jì)元酒店1827樓資產(chǎn)的議案-昆百大A擬對其新紀(jì)元酒店18-27樓資產(chǎn)以售后返租方式進(jìn)行處置。具體而言，將該樓宇資產(chǎn)分割為若干銷售單位，出售給投資者，再由公司按一定的租金水平返租經(jīng)營，并由新紀(jì)元酒店統(tǒng)一經(jīng)營管理而該部分資產(chǎn)處置預(yù)計(jì)可以回籠資金1.8億元，便是迅速回籠資金的緊急運(yùn)作。 B、采取后續(xù)計(jì)量模式的轉(zhuǎn)變 同年6月份該公司將投資性房地產(chǎn)由成本模式改為公允價(jià)