企業(yè)破產(chǎn)清算中應(yīng)關(guān)注的稅收問題

1、精品資料歡迎閱讀企業(yè)稅收企業(yè)破產(chǎn)清算中應(yīng)關(guān)注的稅收 問題卜精品文檔【小雅為你整理的精品文檔，希望對你有所幫助，歡迎你的閱讀下 載?！績?nèi)容如下-企業(yè)稅收企業(yè)破產(chǎn)清算中應(yīng)關(guān)注的稅收問題【納稅與籌劃】企業(yè)破產(chǎn)清算中應(yīng)關(guān)注的稅收問題 財政部國家 稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知（財稅200960號）規(guī)定，企業(yè)應(yīng)進行清算所得稅處理的主要包括以下兩 種情況：（一）按公司法、企業(yè)破產(chǎn)法等規(guī)定需要進行清算的 企業(yè)；（二）企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)。在各種類型的企業(yè) 清算中，企業(yè)破產(chǎn)清算涉及的稅收問題往往更加復(fù)雜。因此，本文將 企業(yè)清算中的破產(chǎn)清算單獨列出來，探討這一過程中應(yīng)關(guān)注的稅收問

2、 題。一、企業(yè)破產(chǎn)清算中的所得稅處理 1.企業(yè)投資者層面的所得稅 清算。根據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法的相關(guān)規(guī)定，破產(chǎn)清算中的一個核心要件 是資產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)或者明顯缺乏清償能力。我們知道，在企業(yè)資產(chǎn)的清償順序中，債權(quán)人是優(yōu)先于企業(yè)投資者受償?shù)摹?既然破產(chǎn) 企業(yè)的全部資產(chǎn)已經(jīng)不足以清償債權(quán)人了， 這就意味著企業(yè)投資者已 經(jīng)無法得到任何清償了，因此對于企業(yè)投資者而言，其該項投資已經(jīng) 全部發(fā)生了損失。根據(jù)國家稅務(wù)總局印發(fā)的 企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除 管理辦法（國稅發(fā)200988號）第三十七條的規(guī)定，企業(yè)符合條件 的股權(quán)（權(quán)益）性投資損失，應(yīng)依據(jù)相關(guān)證據(jù)認定損失，其中第二種ii精品資料歡迎閱讀情況就是有關(guān)被投資方

3、的破產(chǎn)公告、破產(chǎn)清償文件。這就是說，在企 業(yè)出現(xiàn)破產(chǎn)清算的情況下，企業(yè)投資者無需等到破產(chǎn)企業(yè)進行完企業(yè) 層面的所得稅清算業(yè)務(wù)后再進行投資者層面的所得稅清算，只需要根據(jù)國稅發(fā)200988號文的規(guī)定，向稅務(wù)機關(guān)提供被投資方的破產(chǎn)公 告即可履行該項投資資產(chǎn)損失的報批手續(xù)，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)確認，資產(chǎn)損失可在當年企業(yè)所得稅匯算清繳時扣除。對于個人投資者，該項投資無所得，也就不涉及任何所得稅處理。2.企業(yè)層面的所得稅處理。根據(jù)財稅200960號文的規(guī)定：清 算所得=企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價值或交易價格-資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)- 清算費用相關(guān)稅費+債務(wù)清償損益-彌補以前年度虧損。從這個公 式可以看出，在企業(yè)破產(chǎn)清算環(huán)節(jié)，清

4、算所得主要是來源于清算環(huán)節(jié) 資產(chǎn)變價中的增值收益和債務(wù)的清償損益。由于破產(chǎn)清算中企業(yè)的資產(chǎn)不足以清償全部負債，最終大部分的債務(wù)都是按比例部分清償?shù)模?因此，在破產(chǎn)清算中，債務(wù)清償損益是清算所得的一個非常重要的來 源。所以，如果嚴格套用財稅200960號文的這個公式，幾乎在所 有的企業(yè)破產(chǎn)清算中，在企業(yè)層面都可以計算出清算所得，即破產(chǎn)清 算的企業(yè)需要在清算環(huán)節(jié)就清算所得繳納企業(yè)所得稅。但這里我們需要關(guān)注一個現(xiàn)實的程序問題。從上面公式可以看 出，破產(chǎn)企業(yè)的清算所得只有在企業(yè)對所有的債務(wù)人都清償完畢后才 能計算出來。根據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法的相關(guān)規(guī)定：債權(quán)人應(yīng)當在人民法 院確定的債權(quán)申報期限內(nèi)向管理人申報債權(quán)

5、。 人民法院受理破產(chǎn)申請 后，應(yīng)當確定債權(quán)人申報債權(quán)的期限。 債權(quán)申報期限自人民法院發(fā)布 受理破產(chǎn)申請公告之日起計算，最短不得少于三十日，最長不得超過 三個月。未到期的債權(quán)，在破產(chǎn)申請受理時視為到期。債權(quán)人未依照 本法規(guī)定申報債權(quán)的，不得依照本法規(guī)定的程序行使權(quán)利。在新的企業(yè)破產(chǎn)法中，只有債務(wù)人所欠職工的工資和醫(yī)療、 傷殘補助、撫恤費用，所欠的應(yīng)當劃入職工個人賬戶的基本養(yǎng)老保險、 基本醫(yī)療保險費用，以及法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當支付給職工的補償 金無須進行債權(quán)申報。因此，稅收債權(quán)只有進行申報才能得到清償。 同時，在破產(chǎn)債權(quán)申報環(huán)節(jié)，符合申報條件的債權(quán)必須是確定的債權(quán)， 未到期的債權(quán)在破產(chǎn)申請受理時

6、視為到期。 但是，在破產(chǎn)債權(quán)申報環(huán) 節(jié)，破產(chǎn)企業(yè)的資產(chǎn)還未變賣，清算費用和相關(guān)稅費還基本未發(fā)生。 同時，由于尚處于破產(chǎn)債權(quán)申報環(huán)節(jié)，破產(chǎn)企業(yè)相關(guān)債務(wù)最終的清償 比例還未確定，因此，債務(wù)清償損益也無法確定。這就意味著，在破 產(chǎn)企業(yè)的破產(chǎn)債權(quán)申報環(huán)節(jié)，破產(chǎn)企業(yè)的清算所得還無法準確確定。 既然清算所得無法準確確定，則破產(chǎn)清算所得的所得稅債權(quán)就屬于一 項未確定的債權(quán)，而非未到期債權(quán)。更準確地講，在破產(chǎn)債權(quán)申報環(huán) 節(jié)，清算所得的企業(yè)所得稅債權(quán)還屬于納稅義務(wù)未發(fā)生的債權(quán)，根本無法在法院確定的破產(chǎn)債權(quán)申報環(huán)節(jié)進行申報， 在破產(chǎn)清算中也無法 得到清償。再退一步講，雖然該債權(quán)未在破產(chǎn)債權(quán)申報環(huán)節(jié)進行申報， 根據(jù)

7、企業(yè)破產(chǎn)法第五十六條的規(guī)定：在人民法院確定的債權(quán)申報 期限內(nèi)，債權(quán)人未申報債權(quán)的，可以在破產(chǎn)財產(chǎn)最后分配前補充申報； 此前已進行的分配，不再對其補充分配。但是，破產(chǎn)企業(yè)清算所得只 有在所有債務(wù)人都清償完畢后才能準確計算出來。即使此時稅務(wù)機關(guān)就計算出來破產(chǎn)清算所得的所得稅債權(quán)向法院申報，破產(chǎn)企業(yè)已無任何財產(chǎn)進行清償，這樣的申報也就無任何實際意義了。通過上面的分析可以看出，在企業(yè)所有需要進行清算處理的業(yè)務(wù) 中破產(chǎn)清算的情況比較特殊。在該情形下，破產(chǎn)企業(yè)實際上無需進行 企業(yè)層面的企業(yè)所得稅清算。而投資者層面，破產(chǎn)企業(yè)的企業(yè)投資者 只需要直接根據(jù)破產(chǎn)公告進行投資資產(chǎn)的損失報批就可以了。二、破產(chǎn)企業(yè)欠稅

8、的債權(quán)申報和清償 1.稅收債權(quán)的申報。前面 已經(jīng)分析過，在新企業(yè)破產(chǎn)法下，破產(chǎn)企業(yè)欠稅而形成的稅收債 權(quán)，稅務(wù)機關(guān)需要在破產(chǎn)債權(quán)申報期內(nèi)向法院進行申報。2 .稅收債權(quán)的清償順序。根據(jù)稅收征收管理法，稅務(wù)機關(guān)征 收稅款，稅收優(yōu)先于無擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳 的稅款發(fā)生在納稅人以其財產(chǎn)設(shè)定抵押、 質(zhì)押或者納稅人的財產(chǎn)被留 置之前的，稅收應(yīng)當先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。納稅人欠繳稅 款，同時又被行政機關(guān)決定處以罰款、沒收違法所得的，稅收優(yōu)先于 罰款、沒收違法所得。同時，根據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法規(guī)定：破產(chǎn)財產(chǎn)在 優(yōu)先清償破產(chǎn)費用和共益?zhèn)鶆?wù)后，依照下列順序清償：（1）破產(chǎn)人所 欠職工的工資和醫(yī)療

9、、傷殘補助、撫恤費用，所欠的應(yīng)當劃入職工個 人賬戶的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險費用，以及法律、行政法規(guī)規(guī) 定應(yīng)當支付給職工的補償金；（2）破產(chǎn)人欠繳的除前項規(guī)定以外的社 會保險費用和破產(chǎn)人所欠稅款；（3）普通破產(chǎn)債權(quán)。破產(chǎn)財產(chǎn)不足以 清償同一順序的清償要求的，按照比例分配。因此，國家稅款在企業(yè) 破產(chǎn)中是作為第二清償順序優(yōu)先受償?shù)摹? .滯納金和罰款的申報和清償問題。 根據(jù)最高人民法院關(guān)于審 理企業(yè)破產(chǎn)案件若干問題的規(guī)定第六十一條的規(guī)定：行政、司法機 關(guān)對破產(chǎn)企業(yè)的罰款、罰金以及其他有關(guān)費用和人民法院受理破產(chǎn)案 件后債務(wù)人未支付應(yīng)付款項的滯納金不屬于破產(chǎn)債權(quán)。同時，根據(jù)«國家稅務(wù)總局關(guān)

10、于稅收優(yōu)先權(quán)包括滯納金問題的批復(fù)（國稅函20081084號）的規(guī)定：稅收征收管理法第四十五條規(guī)定的稅收 優(yōu)先權(quán)執(zhí)行時包括稅款及其滯納金。因此，作為破產(chǎn)債權(quán)申報的滯納 金只應(yīng)計算到法院受理破產(chǎn)案件前，破產(chǎn)案件受理后則不宜再計算稅 收滯納金。法院受理破產(chǎn)案件前，破產(chǎn)企業(yè)欠稅以及由此產(chǎn)生的滯納 金應(yīng)一并作為破產(chǎn)債權(quán)申報，且滯納金和稅款一樣享受稅收優(yōu)先權(quán)。 而稅務(wù)機關(guān)對于破產(chǎn)企業(yè)作出的罰款在我國破產(chǎn)法中是作為除斥債 權(quán)被排除在破產(chǎn)債權(quán)之外的。4 .破產(chǎn)對稅收保全措施的限制。根據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法第十九條規(guī) 定：人民法院受理破產(chǎn)申請后，有關(guān)債務(wù)人財產(chǎn)的保全措施應(yīng)當解除， 執(zhí)行程序應(yīng)當中止。因此，一旦進入破產(chǎn)程序

11、，稅務(wù)機關(guān)對于尚未解 除稅收保全及強制執(zhí)行措施的稅收債權(quán)而言優(yōu)先性將喪失。三、破產(chǎn)企業(yè)財產(chǎn)變賣環(huán)節(jié)的稅收債權(quán)的申報與清償在破產(chǎn)清算 環(huán)節(jié)，管理人應(yīng)當及時擬訂破產(chǎn)財產(chǎn)變價方案， 通過變賣破產(chǎn)企業(yè)的 財產(chǎn)來清償破產(chǎn)企業(yè)所欠債權(quán)人的債務(wù)。 破產(chǎn)企業(yè)的財產(chǎn)在變賣環(huán)節(jié) 會涉及一系列的稅收問題。比如，存貨、不動產(chǎn)在變賣環(huán)節(jié)會涉及到 增值稅、消費稅、營業(yè)稅、土地增值稅、印花稅、城市維護建設(shè)稅； 資產(chǎn)有增值的還涉及到企業(yè)所得稅。根據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法的規(guī)定：管 理、變價和分配債務(wù)人財產(chǎn)的費用屬于破產(chǎn)費用，而破產(chǎn)費用是不需 要進行債權(quán)申報的，且債務(wù)人財產(chǎn)不足以清償所有破產(chǎn)費用和共益?zhèn)?務(wù)的，先行清償破產(chǎn)費用?？梢?，破產(chǎn)

12、費用在破產(chǎn)財產(chǎn)清償順序中是 屬于第一位的。所以，在企業(yè)破產(chǎn)環(huán)節(jié)，管理人變賣破產(chǎn)企業(yè)財產(chǎn)所 產(chǎn)生的增值稅、消費稅、營業(yè)稅、土地增值稅、印花稅、城市維護建 設(shè)稅屬于破產(chǎn)費用，應(yīng)優(yōu)先受償。破產(chǎn)財產(chǎn)的變價收入扣除上述作為 破產(chǎn)費用的稅金后的余額才能用于其他破產(chǎn)債權(quán)的清償。但是這里要注意，即使破產(chǎn)企業(yè)的財產(chǎn)在變賣環(huán)節(jié)有增值收益， 對應(yīng)這些資產(chǎn)增值收益的企業(yè)所得稅也是不能作為破產(chǎn)費用優(yōu)先受 償?shù)?。因為，破產(chǎn)環(huán)節(jié)的企業(yè)所得稅債權(quán)不是按單項資產(chǎn)增值收益分 別計算的，其最終應(yīng)作為清算所得產(chǎn)生的企業(yè)所得稅債權(quán)一并計算。四、破產(chǎn)企業(yè)共益?zhèn)鶆?wù)的申報和清償問題在企業(yè)申報破產(chǎn)后，企業(yè)可能還有尚未履行完的產(chǎn)品銷售合同或房屋

13、租賃合同等其他經(jīng)濟 合同。根據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法第十八條規(guī)定：人民法院受理破產(chǎn)申請后， 管理人對破產(chǎn)申請受理前成立而債務(wù)人和對方當事人均未履行完畢 的合同有權(quán)決定解除或者繼續(xù)履行， 并通知對方當事人。假設(shè)管理人 認為繼續(xù)履行合同對破產(chǎn)企業(yè)有利而選擇繼續(xù)履行，則繼續(xù)履行合同 會產(chǎn)生相應(yīng)的流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅問題。根據(jù)企業(yè)破產(chǎn)法第四十二條的規(guī)定，因管理人或者債務(wù)人請 求對方當事人履行雙方均未履行完畢的合同所產(chǎn)生的債務(wù)為共益?zhèn)?務(wù)。根據(jù)第四十三條的規(guī)定，破產(chǎn)費用和共益?zhèn)鶆?wù)由債務(wù)人財產(chǎn)隨時 清償。債務(wù)人財產(chǎn)不足以清償所有破產(chǎn)費用和共益?zhèn)鶆?wù)的， 先行清償破產(chǎn)費用。債務(wù)人財產(chǎn)不足以清償所有破產(chǎn)費用或者共益?zhèn)鶆?wù)的，按

14、照比例清償。因此，共益?zhèn)鶆?wù)在破產(chǎn)清償中是排在破產(chǎn)費用之后的。此時，管理人在人民法院受理破產(chǎn)申請后選擇繼續(xù)履行合同所產(chǎn)生的 稅收債務(wù)包括因履行合同而產(chǎn)生的企業(yè)所得稅等都屬于共益?zhèn)鶆?wù)，既不需要申報，也可以享受在破產(chǎn)費用之后優(yōu)先受償?shù)拇觥＝庾x企業(yè)破產(chǎn)清算中應(yīng)該關(guān)注的稅收問題在 財政部、國家稅務(wù) 總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知財稅 （2009-60號文）中提到，企業(yè)應(yīng)進行清算所得稅處理主要包括以下兩 種情況：（一）按公司法、企業(yè)破產(chǎn)法等規(guī)定需要進行清算的 企業(yè)；（二）企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)。而各種類型的企業(yè) 清算中，企業(yè)破產(chǎn)清算中涉及的稅收問題往往更加復(fù)雜。企業(yè)破產(chǎn)清算中的

15、所得稅處理我們先來探討的第一個問題是企 業(yè)破產(chǎn)清算中的所得稅處理問題。財稅200960號提到企業(yè)清算需 要進行所得稅處理的情況包括按照企業(yè)破產(chǎn)法規(guī)定需要進行清算 的企業(yè)。但是，這里，我們提出的問題是，企業(yè)破產(chǎn)清算需要在被清 算的企業(yè)層面和投資者層面進行企業(yè)所得稅的清算嗎？根據(jù) 企業(yè)破 產(chǎn)法的相關(guān)規(guī)定，破產(chǎn)清算是出現(xiàn)在企業(yè)法人不能清償?shù)狡趥鶆?wù)， 并且資產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)或者明顯缺乏清償能力。這里需要引起大家注意的是，破產(chǎn)清算中的一個核心要件是資產(chǎn) 不足以清償全部債務(wù)或者明顯缺乏清償能力。我們知道，在企業(yè)資產(chǎn)的清償順序中，債權(quán)人是優(yōu)先于企業(yè)投資者受償?shù)摹?在企業(yè)破產(chǎn)清算 中，企業(yè)的全部資產(chǎn)已經(jīng)不足以清償債權(quán)人了， 這就意味著企業(yè)的投資者已經(jīng)無法得到任何清償了。因此，對于企業(yè)的投資者而言，其該 項投資已經(jīng)全部發(fā)生了損失。此時，根據(jù)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)企業(yè) 資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法的通知國稅發(fā) 200988號）第三十七 條的規(guī)定：企業(yè)符合條件的股權(quán)（權(quán)益）性投資損失，應(yīng)依據(jù)下列相 關(guān)證據(jù)認定損失，其中第二種情況就是有關(guān)被投資方破產(chǎn)公告、破產(chǎn)清償文件。這就是說，在企業(yè)出現(xiàn)破產(chǎn)清算的情況下，企業(yè)的投資者 無需等到破產(chǎn)企業(yè)進行完企業(yè)層面的所得稅清算業(yè)務(wù)后再進行投資 者層面的所得稅清算。因此，在企業(yè)破產(chǎn)清算中，投資者層面的所得稅處理非常簡單。企業(yè)投資者只需要根據(jù)國