論經濟法公平價值在個人所得稅法中的弱化及其矯正

1、論經濟法公平價值在個人所得稅法中的弱化及其矯正         內容提要: 公平價值是經濟法根本的價值取向，是經濟法所調整的社會關系所應遵循的方向，我國個人所得稅法是經濟法整個大系統中的子系統，應服從經濟法公平價值的目標。盡管我國現行個人所得稅法中的很多制度設計都體現出對稅收公平的考慮，但由于我國的個人所得稅實行分類征收模式以及存在征管漏洞等的缺憾，致使經濟法公平價值在個人所得稅法的靜態(tài)和動態(tài)層面都被弱化了。本文主要是從經濟法大系統的視角出發(fā)，分析了個人所得稅法中公平價值被弱化的原因，進一步闡述了個人所得稅法屬經濟

2、法之域的應尊從性，提出一些矯正經濟法公平價值被弱化的建議。       個人所得稅法是經濟法的子部門法，其價值追求應符合經濟法根本的公平價值取向。然而，由于我國個人所得稅法本身制度的設計存在一些弊端，導致公平價值在這部法的實施過程中沒有得以真正地實現。本文擬對經濟法公平價值的內容以及現行個人所得稅法中公平價值的應然目標和實然狀況進行研究，從而提出一些矯正之見。     一、經濟法公平價值之解讀     我國法學界對經濟法的價值問題一直存在著爭論，學界的論述概括起來有一元價值說

3、、二元價值說、多元價值說，這些觀點各有其理，對我國經濟法價值的確立都產生了一定的影響。綜觀這些論述，多數學者都認為公平價值是經濟法的價值取向（或是其中之一）。以下僅從眾多闡述中分別就一元說、二元說、多元說代表性地列出，旨為筆者好在后文加以分析?！肮秸f”認為公平是經濟法的真正價值所在，效益是經濟法追求公平價值的客觀結果。 1 1 “經濟效率和經濟公平說”認為經濟法是法體系中的一個部門法，同一般法的價值一樣，也具有秩序、效率、公平、正義等價值，它固有的基本價值取向是社會本位，經濟法的中心價值環(huán)節(jié)應是社會總體經濟效率和社會總體的實質經濟公平。 “社會公平與經濟民主說”的學者認為社會公平包括競爭公平

4、、分配公平和正當的差別待遇。 “社會整體效益與公平說”認為經濟法作為政府直接作用于市場經濟的法律，從法律角度而言，是以公平為宗旨，兼顧社會整體效益和公平，實現兩者的統一?，F代經濟法賦予了公平以更加豐富的含義，其內容包括了現代意義上的機會公平與結果公平等內容。 另有學者認為：經濟法的基本價值為發(fā)展、公平、安全三位一體。     從上面的各學說的觀點中，盡管我們沒有看到對經濟法的基本價值取向究竟是什么或是包含些什么持一致的認識，但是，都基本將公平作為價值取向（或之一）。從經濟法在我國產生和發(fā)展的背景以及實際的地位來看，公平價值應該是經濟法的基本價值取向。經濟法是在公法

5、對私法的介入、以國家之手對市場失靈的干預中產生的，以社會為本位，在其產生之前的自由資本主義時期，以孟德斯鳩、霍布斯為代表的自然法學派從天賦*的哲學思想出發(fā)，認為法律是自然的理性表現，是客觀存在的普遍規(guī)律；在經濟學上，以亞當·斯密為代表的古典自由主義學派認為，人是自身利益最大限度的追求者，是理性人，在追求自己利益的同時受“一只看不見的手”的引導從而可實現社會公共利益，所以認為人為干預市場調節(jié)的行為越少越好，即政府只充當“守夜人”的角色，為此，那個時期里民法得到長足的發(fā)展和重視。而社會發(fā)展的現實證明，市場調節(jié)根本不能解決一系列突出的矛盾，必須借助于國家之手的調節(jié)才能使社會經濟得到很好的發(fā)

6、展，經濟法便應運而生。    在民法那里，是以抽象的人格平等和個人自由為條件，將作為民事主體的個人看成是完全相同的理性人，而忽視客觀存在的環(huán)境以及個人本身特質的差異，法律給予同等的保護，可以說，民法上的公平是一種形式意義的公平。實質中，恰好是形式的公平帶來的卻是結果的不公平，經濟法恰恰重視個體的差異，將市場主體按不同的標準劃分為不同的類別，同種類別給予同等對待，以實質公平為更高的價值目標。由于形式公平只能保證每個主體在法律地位上的平等性，有均等的機會進行生產、經營和交易活動；而實質公平所指向的是結果公平，社會生活中因為個體的地位、經濟實力和稟賦能力存在諸多差異，導

7、致每個主體實際上處于潛在的不平等地位上，為此，國家干預經濟之正當形式經濟法可以使最終結果趨于公平，從而也體現整個社會的公平。尤其在我國，人民是國家的主人，經濟的發(fā)展要體現最廣大人民的利益，就要在全社會范圍內實現實質性的公平。而傳統民法強調經濟自由、機會公平，追求個體利益的最大化，著眼于效率，可見，要增進社會的整體經濟效益，實現社會效益的最大化，最終達致結果的公平，任務當然就降至經濟法之上。當然，經濟法并非否定形式公平，而是既追求形式公平又追求實質公平，二者是統一的，因為沒有實質公平的形式公平，形式公平的目標最終也不能實現。概言之，公平價值特別是實質公平價值是作為新興法域之經濟法的根本價值目標。

8、    二、經濟法公平價值在個人所得稅法中之應然目標    經濟法價值是經濟法法律秩序的目標，它是經濟法所調整的社會關系所應遵循的方向。在經濟法的整個大系統中，作為子系統的各部門法都必然統一于經濟法的價值目標之下，這也是建構現代經濟法體系的內在要求。簡言之，只有追尋和服從共同的經濟法價值目標，才能使經濟法體系中的各部門法可以在價值目標同一的基礎上相互配合和作用，不致因價值的紊亂而互相沖突，近而有助于我國現代經濟法的理性運作。 個人所得稅法作為經濟法的部門法，其法律價值的確定，應受制于經濟法公平價值之下，其具體的制度設計和動態(tài)層面的實施

9、均不能弱化公平價值。    英國古典政治經濟學創(chuàng)始人威廉·配第在他的賦稅論中，比較深入地研究了稅收問題，第一次提出了稅收標準理論，即圍繞公平負擔賦稅觀點來論述。他認為，“公平”就是要對任何人、任何團體“無所偏袒”，稅負不能過重。英國古典學派代表人物亞當·斯密在其國富論一書中系統地提出：“每一個國家的臣民應當他們各自的能力盡可能地為維持政府作出自己的貢獻，也就是應該根據他們在國家的保護下所享受的收入按比例作出貢獻?！?p.529 p.529 即衡量一種稅是否公平的重要標志是納稅人稅負的輕重是否同其享受公共利益的數量相適應。當代著名的經濟學家馬斯格

10、雷夫在對亞當·斯密以來經濟學家的稅收原則理論進行了理論總結歸納后，認為：“每個納稅者應對政府費用承擔他合理的份額?！?p.230 p.230 盡管確定“合理的份額”可能有很多標準系數，但可以清楚看出馬斯格雷夫對稅收分配的主張是應該以“公平”為價值取向。    政府的使命是履行公共職責，向社會成員提供公共產品，而社會的每個成員又必然受益于公共產品，甚至為了更好地、安全地享受自己的既得或是期待利益，他們強烈呼吁政府提供更完善的公共產品，這必然要求每一個社會成員都應該盡公民的義務，向政府繳納稅收，承擔公共產品的成本，以維護政府的有效運行。在現實中，那些收入高、

11、來源多的人在社會中無形受益會更多（盡管公共產品具有“非排他性”和“非競爭性”的特點），他們理應較多地分擔公共產品的成本，近而才能體現實質上的公平。另外，任何法律都有她生存、運行的環(huán)境，當前我國的貧富差距已經到了威脅社會和諧的警戒線，作為秩序維護手段的法律當然應該發(fā)揮其價值，個人所得稅法通過對個人社會收入的分配調節(jié)，以盡力縮小貧富差距，維系社會安定和諧，實現社會公平正義。具細之，就要求公民賦稅上的公平，每個公民（除那些殘疾人等外，應對他們給予不征或少征的關照）都應納稅，同時，國家通過法律的形式對不平等的收入實行干預，如規(guī)定累進制稅率等，使收入越高的人納稅的比率越高，收入低于法定納稅水平的公民則不

12、納稅，即采取“劫富濟貧”來實現結果公平。這種貌似不公平的設計恰好是個人所得稅法應追求的實質公平價值目標，毫無疑問也是個人所得稅法身為經濟法之子部門法所必須遵從的價值要求。    三、經濟法公平價值在個人所得稅法中之實然弱化    我國于1980年個人所得稅法實施以來，經歷了五次修正，不管是扣除標準的改革，還是超額累進稅率制度的設計等，都體現出了對稅收公平的考慮，在中國特色的市場經濟的環(huán)境中發(fā)揮了積極的作用。然而，由于我國的個人所得稅實行分類征收模式以及存在征管漏洞等的缺憾，工薪階層成為了個稅的主要來源，那些收入渠道多且高的人很多都沒有

13、足額納稅，在納稅個體之間形成一道隱形的不公平屏障，使調節(jié)收入分配的作用也遠未得到發(fā)揮，經濟法基本的價值取向公平價值在個人所得稅法的靜態(tài)和動態(tài)層面都被弱化了。主要表現在于：    1、扣除不合理?，F行個人所得稅采用定額、定率和簡單綜合扣除的方法，忽略了我國家庭復雜的人口結構與支出結構等重要因素，由于我國領土面廣、經濟發(fā)展不平衡，在廣大中西部地區(qū)特別是小城鎮(zhèn)、農村地區(qū)，很多家庭只是一個人有固定的經濟來源，其他成員均靠唯一的收入來生活，即使是在城市雙收入家庭，很多是來源于農村，面臨的是要贍養(yǎng)雙方沒有收入的老人。所以，這種不區(qū)分納稅主體的差異，實質上是加重了一些納稅人（有

14、同樣的收入但實際必要的支出過多的人）的負擔。以工薪所得項目費用扣除為例，即便是現在將扣除額提高到 2000 元，但由于住房、醫(yī)療等市場化項目的支出急劇升高，而且正如前面所說，很多納稅人要用工薪所得的較大一部分來贍養(yǎng)老人和撫育子女，甚至一些家庭就靠一個人的薪金來維持生活，這種整齊劃一的2000元扣除標準很難保障開支需要，進而造成潛在的不合理、不公平。            2、分類征收模式難以實現公平。我國個人所得稅采用分類所得稅制模式，將應稅項目劃分為11大項，對不同性質的所得項目采用了不同的稅

15、率和費用扣除標準，同時又采用源泉一次課征的辦法。正如此，在兩個收入總額相同的納稅人之間，一個是收入項目較多，每項收入都未達到或微超扣除額，其在分類征收的弊端下或惡意利用該弊端，在分類扣除制度下多次正?？鄢驉阂鈱⒁豁椄呤杖敕纸鉃槎鄠€項目的收入，就不需要繳納個人所得稅或逃避納稅；而另一個收入項目單一、薪水固定的納稅人，只要收入超過了扣除額就要納稅，這就致使收入相同的人卻繳納不同的稅，產生不公平。另外，不同項目所得的計征時間規(guī)定又有所不同：有的按月征收，有的按月預繳、年終匯算清繳，有的則按次征收，不能反映納稅人的真實所得，很難按個人收入總額確定總的稅負水平。這種稅制模式會造成所得來源多、綜合收入高

16、的納稅人少交稅甚至不交稅，而所得來源少、收入相對比較集中的人卻要多交稅的現象，導致實質不公平。    3、征管存在漏洞。如前所述，對于所得來源單一、收入固定的納稅人而言，從源泉上即可扣繳，必然是足額納稅；而對收入來源渠道多、甚至包括以實物形式表現的福利和職務消費等實質性收入名目多的納稅人，其個人收入隱性化、多元化，加上在個人匯總申報納稅時，出于各種原因通常是申報不實或隱瞞不報、漏報，又不具有一個有效完整的個人收入監(jiān)控體系，因而征稅不足。這就導致了所得來源少只有固定所得的納稅人稅負重于所得多或來源多的納稅人。    我國現行個人所得稅法

17、中的上述設計缺陷，使作為“經濟人”的納稅個體有了可乘之機，利用這些制度設計上的不足或良性或惡性地少繳或不繳應該承擔的稅，不能體現“多得多征，公平稅負”，顯然弱化了經濟法所追求的公平價值取向。    四、矯正個人所得稅法中經濟法公平價值弱化之路徑    兼具公、私法性質的經濟法，是既能滿足公權調整需要又能滿足私權調整需要、能對市場運行和國家干預進行控制的法律。 p.227 p.227在個人所得稅法中，各項制度的設計都要在提供公共產品的政府與享受該產品的個體（即納稅人）之間做利益權衡，旨在實現社會的整體利益，最終體現結果之公平，進而使經濟

18、法公平價值在個人所得稅法中得以具體化。前文中對公平價值被弱化的情形也做了分析，既然個人所得稅法是經濟法大系統中的子部門法，其實然之價值已漸趨偏離經濟法基本的公平價值追求，那么就有必要對其中的缺陷制度加以改進，從而使應然之公平價值真正得到實現。針對上述對個人所得稅法中存在的缺陷之剖析，未來個人所得稅法的修改可以通過如下的設計或改進來矯正經濟法公平價值被弱化的狀況。    1、完善費用扣除方法。我國現行個人所得稅，對工薪收入者和承包經營者實行單一標準的定額生計費扣除辦法，未綜合考慮納稅人的自然狀況。這種辦法雖簡便易行，但很不合理。為了克服這一弊端，可以考慮確定一個基本

19、扣除額，以工薪為例，考慮到現在各類物價都已經漲到很高的水平，確定2000元的標準顯然不符合當前的經濟發(fā)展狀況，可提高到3000元。并結合各地收入及消費水平再確定一個浮動幅度，如在上海、北京及沿海發(fā)達地區(qū)與中西部地區(qū)實行不同的幅度。另外加上必要的撫養(yǎng)、贍養(yǎng)、住房、教育、醫(yī)療等特別費用支出，經過這樣調整后的扣除額作為扣除的依據。這種個稅變“家稅”的辦法既考慮到不同納稅人所負擔的家庭人口的多少，又考慮到住房、醫(yī)療制度改革等對個人收入的影響。實際上，就是把對個人表面收入分配的調節(jié)體現在對凈余收入的調節(jié)上，做到真正意義上的公平。    2、將現行的分類征收模式改為混合征收模

20、式。各國個人所得稅有三種模式：一是分類所得稅制，該稅制指對同一納稅人在同一時期的各種所得，按其不同來源，將他們分為不同類別的所得，如工資、薪金所得、稿酬所得、特許權使用費所得等等，并對每一項所得按單獨的稅率計算其所得稅的制度。二是綜合所得稅制，是指歸屬于同一納稅人的各項所得，無論其來源如何，都作為一個所得總體來對待，并按一個稅率計算納稅的稅制模式。三是綜合與分類相結合所得稅制（即：混合征收模式）。根據我國個人所得稅法的規(guī)定，我國是采用分類所得稅制對個人所得課征個人所得稅的。實行分類稅制，課稅簡便，能夠進行源泉控制，能防止偷漏稅，但不能體現量能負擔的原則，難以實現公平稅負，所得來源多、分項收入少

21、、綜合收入高的納稅人反而不繳或少繳稅。為了更好地發(fā)揮個人所得稅在縮小收入分配差距中的作用，并充分結合我國征收管理還比較低的情形，可考慮將我國的個人所得稅征收模式改為混合征收模式，即對個人經常性的、同屬于勤勞所得的項目如工薪所得、個體戶生產經營所得、承包承租經營所得、勞務報酬所得，實行綜合征收；而對非經常性的、較難控制的其他所得項目，實行分類征收。這樣可以較好地解決當前加強收入分配與征管水平之間的矛盾，待條件成熟，再過渡到美、英、法等發(fā)達國家實行的綜合所得稅制模式。    3、調整稅率設計。稅率是稅法構成要素的核心之一， 科學、合理的稅率設計直接影響到稅收負擔和征管

22、的難易程度。我國個人所得稅法在稅率結構上，既有比例稅率，又有超額累進稅率，同時還有減征、加成征收的設計，種類過多且比較復雜。尤其是對工資、薪金的九級超額累進稅率致使那些收入越多的人稅負越重，誘發(fā)納稅人的逃稅欲望；同時，工資、薪金的勤勞所得與股息、紅利、財產租賃所得等非勤勞所得相比，勤勞所得征稅偏高，引起稅負不公，也有違稅法的公平價值。為了簡明、合理、實用，可設計兩種稅率。一是對稿酬所得、勞務報酬所得實行20%的比例稅率，對于其中一次性收入畸高的，可以實行加成征收。這考慮到既要讓每個納稅人負擔一定的稅額，又要兼顧我國現在正建設創(chuàng)新型國家的需要，激發(fā)公民全身心盡力獻出自己的智慧和力量。二是對除稿酬所得