對預算會計制度改革的探討

1、對預算會計制度改革的探討    內(nèi)容提要 國家為了從源頭治理腐敗，不斷提高政府資金的使用效益，合理配置政府資源，對預算會計制度進行了一系列的改革，先后推行了部門預算、政府采購、國庫集中收付、收支兩條線等制度的改革和創(chuàng)新。這些制度的實施和整體推進，既增強了政府的宏觀調(diào)控能力，提高了財政資金的使用效益，又較好地治理和防范了腐敗。預算會計制度的改革和創(chuàng)新必須是對會計體系、預算會計制度的改革，并與之形成相配套的制度體系，以推進預算會計制度改革和創(chuàng)新的步伐。 一、預算會計改革的意義及其作用 預算會計制度改革是一種財務會計理論和實踐的創(chuàng)新，評判此項改革工作

2、成敗的關鍵，不該受現(xiàn)有條條框框限制，應看其實際作用和效果。 1.預算會計制度改革是適應“源頭防腐”的需要。在原有會計管理體制和監(jiān)督機制下，會計人員隸屬行政事業(yè)單位，承擔本單位的會計管理工作，服從部門或單位利益，很難代表國家和政府財政獨立地對行政事業(yè)單位的財務收支行為進行有效監(jiān)督。加之部分行政事業(yè)單位規(guī)模較小，會計人員素質(zhì)偏低，使得行政事業(yè)單位預算約束軟化、會計監(jiān)督弱化、會計信息失真、違規(guī)違紀等問題十分突出。為此提出改革會計人員管理體制，進行會計委派制度試點。在會計委派制試點過程中，一些地方通過實踐得出，對行政事業(yè)單位進行會計集中核算制和國庫集中收付制是最好的會計委派形式，可以有效的防范和治理經(jīng)

3、濟領域的腐敗。 2.預算會計改革具有強化監(jiān)管作用。預算會計制度最大的特點是通過對會計人員集中委派、部門預算、政府采購、國庫集中收付制度、收支二條線，徹底割裂了會計人員與單位的隸屬關系，使財政監(jiān)督直接到位，便于控制，最大限度地解決了行政事業(yè)單位預算約束軟化、監(jiān)督弱化等諸多突出問題。雖然推行預算會計制度改革阻力大，矛盾多，但由于其操作方法簡單，效果快捷，因而作為源頭上預防和治理腐敗的重要措施，它一開始就受到各級黨委、政府，尤其是紀委部門的普遍重視。 3.預算會計制度改革具有硬化預算的作用。預算約束軟化，資金隨意占用是行政事業(yè)單位在財務管理上存在的通病。實行預算會計制度改革后，對超預算的支出一律不支

4、付資金、不予報銷，不予入賬。從而有效地控制部門和單位隨意超支掛賬的現(xiàn)象，硬化了預算約束。 4.預算會計制度改革后并不影響單位的合法權益。預算會計改革是在堅持預算體制、理財機制、核算主體、會計責任四不變的前提下實施的。行政事業(yè)單位的資金是國家財政資金，預算會計制度改革后，其監(jiān)督核算的主體財政部門受政府委派進行的監(jiān)管活動實質(zhì)是財政職能的前移。正常情況下，國庫集中收付、政府采購、部門預算等僅僅是一個手續(xù)問題，并不影響單位行使合法的權益。 二、預算會計體系的改革內(nèi)容 現(xiàn)行的預算會計體系包括:部門預算、國庫集中收付、政府采購、預算外資金管理、收支兩條線管理等。 1.編制部門預算。部門預算是推行市場經(jīng)濟的

5、國家普遍采用的預算編制方法，是由政府各部門編制，經(jīng)財政部門審核后報人大審議通過，反映部門所有收入和支出，涵蓋部門所有公共資源的完整預算。其編制基本要求是:將各類不同性質(zhì)的財政資金統(tǒng)一編制到使用這些資金的部門。部門預算的編制采用綜合預算形式，部門所有單位的各項資金，包括財政預算內(nèi)撥款、財政專戶核撥資金和其他收入，統(tǒng)一作為部門和單位的預算收入，統(tǒng)一由財政核定支出需求。按部門編制預算后，可以清晰地反映政府預算在各部門的分布，從而取消財政與部門的中間環(huán)節(jié)，克服單位預算交叉、脫節(jié)和層層代編的現(xiàn)象，并把部門預算作為獨立的政府預算匯編于本級總預算。隨著部門預算的編制，財政總預算會計和行政單位會計的改革將逐漸

6、趨向于以一級政府為中心，核算整個政府的財務狀況，即編制一級政府的收支情況表。因此，客觀上要求將財政總預算會計和行政單位會計逐漸合二為一，成為政府會計。 2.推行國庫集中收付制度。部門預算編制后，如果沒有預算執(zhí)行制度的改革，其作用必然大打折扣。預算執(zhí)行改革最有效的方法是推行國庫集中收付。國庫集中收付制度的基本框架是：按照政府預算級次，由當?shù)刎斦块T在中國人民銀行開設國庫單一賬戶；所有的財政性資金逐步納入各級政府預算統(tǒng)一管理，財政收入直接繳入國庫或財政指定的商業(yè)銀行開設的單一賬戶，取消行政事業(yè)單位或社會團體所有的過渡賬戶；財政性支出均從國庫單一賬戶直接撥付到商品或勞務供應者。推行國庫集中收付制度后

7、，財政部門不再將資金撥到行政單位，只需給各行政單位下達年度預算指標及審批預算單位的月度用款計劃，在預算資金沒有撥付給商品和勞務供應者之前，始終保留在中國人民銀行的國庫單一賬戶上由財政部門直接管理。 三 、 審計風險的降低措施（一）保持自身的獨立性，避免在經(jīng)濟上過分依賴當前，我國證券市場上投資者對上市公司公布的財務信息普遍不信任，投資積極性下降，股票市場低迷。因此確保注冊會計師在對上市公司進行審計的過程中堅守獨立，中立的原則和向市場上提供客觀真實可靠的信息，已成為當前我國注冊會計師行業(yè)治理中的一個重要部分。獨立性原則是注冊會計師的一個重要原則。眾所周知，獨立性被譽為審計的靈魂，西方學者認為獨立性

8、是一種精神狀態(tài)，是客觀、正直的行為能力，同時還需要形式上保持獨立，兩者結合在一起構成獨立性的概念。實踐證明，很多訴訟案件都是由于注冊會計師偏聽客戶的一面之詞和屈從于各種壓力。失去了審計獨立性，就很難做到不偏不倚，也不能進行適當?shù)膶徲嬕?guī)劃，并按規(guī)劃實施審計，也就談不上審計風險的管理。獨立性雖然不是降低審計風險的保證，但可作為審計風險預防性控制的一項重要措施。（二）謹慎選擇客戶選擇客戶是注冊會計師開展審計業(yè)務的起點，也是規(guī)避審計風險的關鍵環(huán)節(jié)之一?？偨Y中外審計失敗的教訓可以得知，注冊會計師如欲避免審計失敗，降低審計風險，必須謹慎地選擇客戶。一是選擇正直的客戶，如果客戶對其顧客、職工、政府部門或其它

9、方面沒有正直的品格，往往也會蒙騙注冊會計師，從而使注冊會計師可能承擔很大的審計風險。二是對陷入財務困境的客戶要尤為注意。中外歷史上很多涉及注冊會計師的訴訟案例，都集中發(fā)生在宣告破產(chǎn)的客戶上。一旦判斷客戶陷入財務困境，最好考慮拒絕接受這類客戶，若無法拒絕，則應提高審計費用，執(zhí)行較為詳細的審計，以轉(zhuǎn)嫁審計風險的損失。三是關注會計師事務所的變更。出現(xiàn)會計師事務所的變更是允許的，但要有道理。但如果被審單位經(jīng)常莫名其妙地更換會計師事務所，后任注冊會計師則面臨較大的審計風險。會計師事務所在接受委托時要充分考慮這一因素并恰當評估可能帶來的風險，從而做出正確的選擇。（三）加強繼續(xù)教育，以堤高注冊會計師的專業(yè)水

10、平和職業(yè)道德水平加強后續(xù)教育，提高注冊會計師的業(yè)務素質(zhì)和職業(yè)道德是防范和規(guī)避審計風險的根本途徑。注冊會計師執(zhí)業(yè)靠的是知識、經(jīng)驗和技能，因此注冊會計師要勝任自己的工作，必須加強學習。不僅要在技術上進行知識的更新，同樣也該在職業(yè)道德方面素質(zhì)得以提高。加強后續(xù)教育應當從兩方面入手，一是職業(yè)道德教育，二是專業(yè)技能培訓，這兩者相輔相成，缺一不可。后續(xù)教育主要有兩個途徑，一是由行業(yè)協(xié)會組織力量，根據(jù)注冊會計師的需要實施分層次培訓；二是注冊會計師的自我教育，利用各種機會掌握新知識、新技能，以跟上社會發(fā)展的步伐。只有真正做到與時俱進，才能使自己在專業(yè)不落后，才能夠使自己執(zhí)業(yè)能力得到提高。（四）提高會計事務所的

11、行業(yè)專長行業(yè)專長是審計專業(yè)技能的重要構成要素之一。國外的大量研究均證實會計師事物所的行業(yè)專長能夠提高審計質(zhì)量。審計質(zhì)量通常受到審計師的獨立性和專業(yè)技能兩方面因素的共同影響。而行業(yè)專長，即在審計師獨立性既定的條件下，審計師掌握客戶所在行業(yè)的經(jīng)營特點，交易流程，特殊會計政策等知識，能夠幫忙其收索審計證據(jù)，提高專業(yè)判斷能力和審計效率，從而更準確地評估客戶財務報告的公允性，提高審計質(zhì)量。在國際的“四大”中，安永在汽車和計算機，畢馬威在銀行和保險業(yè)，普華永道在通訊事業(yè)具有顯著的行業(yè)專長優(yōu)勢。我國目前大部分注冊會計師事務所都沒有形成自己的行業(yè)專長。個人認為只有形成自己的專長并從事自己專長所熟悉的業(yè)務，才能

12、敏銳的洞察可能存在的舞弊之處。這樣注冊會計師才有較高的職業(yè)懷疑，才能夠達到降低審計風險之目的。（五）加強內(nèi)部審計和外部審計的相互協(xié)作從CPA的角度來看，是否利用內(nèi)部審計工作和外部審計方面的主觀條件都沒有多大關系，主要取決于被審計單位的內(nèi)部審計環(huán)境和內(nèi)部審計機構及其人員方面的情況。內(nèi)部審計師方面認為，決定內(nèi)部審計利用外部審計工作的兩個原因主要包括兩個方面：一是外部審計質(zhì)量和獨立性相對比較高，二，是利用外部審計能夠更加引起領導對內(nèi)審工作及其結果的重視。目前在西方，“協(xié)作式審計”，“聯(lián)合審計”已經(jīng)受到廣泛關注。尤其在自世界范圍內(nèi)連接發(fā)生各類財務舞弊案件以來，人們更加深刻認識到內(nèi)部審計和外部審計有效協(xié)

13、作的缺失所帶來的嚴重后果。協(xié)作式審計是由被審計單位認可的，內(nèi)部審計和外部審計師考慮他人的審計工作要求，并同意相互分享審計成果，從而使得審計重復達到最小化的程序。這樣外部審計就有更多的精力和成本深入調(diào)查，從而達到降低審計風險的效果。我國目前沒有這種模式。希望我國注冊會計師能夠意識到內(nèi)外合作能夠達到節(jié)約成本，提高效率之效果，從而達到提高審計之質(zhì)量，降低審計之風險。四 參考文獻 1王俊侏注冊會計師審計風險及其防范，遼寧注冊會計師 2001年2蔡春 鮮文譯 會計師事務所行業(yè)專長與審計質(zhì)量相關性的檢驗 會計研究2007年3喻小明 事務所客戶重要性影響審計質(zhì)量嗎？會計研究2008年4 DeAngelo.L.E