01資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)處理

1、資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)處理上海立信資產(chǎn)評(píng)估公司董事長(zhǎng) 張美靈內(nèi)容摘要：按照我國(guó)現(xiàn)行稅法和會(huì)計(jì)制度的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)根據(jù)不同評(píng)估目的，在上述各類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為實(shí)現(xiàn)時(shí)，根據(jù)評(píng)估結(jié)果核準(zhǔn)后的價(jià)值調(diào)整資產(chǎn)的賬面價(jià)值，或以評(píng)估結(jié)果核準(zhǔn)后的價(jià)值為參考，確定成交底價(jià)。本文從資產(chǎn)評(píng)估會(huì)計(jì)處理的程序、要求和方法做切入口，試著對(duì)企業(yè)兼并、對(duì)外投資、股份制改組、企業(yè)改制等不同評(píng)估目的的評(píng)估結(jié)果會(huì)計(jì)處理做一個(gè)探討，希望能更好的對(duì)評(píng)估結(jié)果核準(zhǔn)后的價(jià)值調(diào)整資產(chǎn)賬面價(jià)值的情形作一番實(shí)務(wù)操作，從而對(duì)企業(yè)整個(gè)經(jīng)濟(jì)行為的實(shí)現(xiàn)有個(gè)完整的結(jié)局起到積極的作用。關(guān)鍵字：資產(chǎn)評(píng)估、會(huì)計(jì)、會(huì)計(jì)處理第一部分 資產(chǎn)評(píng)估會(huì)計(jì)處理的程序及要求一、 對(duì)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果

2、進(jìn)行會(huì)計(jì)處理應(yīng)履行的程序評(píng)估機(jī)構(gòu)在完成所承擔(dān)的資產(chǎn)評(píng)估任務(wù)后，應(yīng)向資產(chǎn)占有單位提出資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告。實(shí)行核準(zhǔn)制的資產(chǎn)占有單位在收到評(píng)估報(bào)告后，應(yīng)及時(shí)將資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告和有關(guān)材料逐級(jí)上報(bào)其集團(tuán)公司或有關(guān)部門(mén)初審，經(jīng)初審?fù)夂?，向主管?cái)政部門(mén)提出核準(zhǔn)申請(qǐng)。主管財(cái)政部門(mén)收到核準(zhǔn)申請(qǐng)后，對(duì)評(píng)估報(bào)告審核，下達(dá)核準(zhǔn)文件；不符合要求的，予以退回。實(shí)行備案制的資產(chǎn)占有單位，應(yīng)將備案材料報(bào)送財(cái)政部或集團(tuán)公司或有關(guān)部門(mén)備案。資產(chǎn)占有單位實(shí)施核準(zhǔn)或備案后，需對(duì)評(píng)估結(jié)果進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。二、 資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果會(huì)計(jì)處理的基本要求資產(chǎn)評(píng)估的會(huì)計(jì)處理是一項(xiàng)政策性、技術(shù)性很強(qiáng)的工作，因此應(yīng)遵循下列基本要求：1、根據(jù)資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

3、核準(zhǔn)或備案后的資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告是對(duì)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的原始憑證，企業(yè)應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告對(duì)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2、按現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度中對(duì)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理作了一些規(guī)定，這是企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的依據(jù)。但規(guī)定不可能涵容各種資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理，如沒(méi)有明確規(guī)定的，應(yīng)按照國(guó)際慣例進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。3、應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)評(píng)估的不同目的和類(lèi)型，采用不同的會(huì)計(jì)處理方法資產(chǎn)評(píng)估不同的目的和類(lèi)型，要求采用不同的會(huì)計(jì)處理方法，資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果會(huì)計(jì)處理的方法有賬項(xiàng)調(diào)整法、附注說(shuō)明法、報(bào)表說(shuō)明法等。如股份制改組的資產(chǎn)評(píng)估對(duì)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，要求將資產(chǎn)

4、評(píng)估結(jié)果重新過(guò)入新的賬簿中，采用的是賬項(xiàng)調(diào)整法；如果為抵押而進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估時(shí)，只需將評(píng)估結(jié)果在會(huì)計(jì)報(bào)告中進(jìn)行附注說(shuō)明，即采用附注說(shuō)明法。第二部分 資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果會(huì)計(jì)處理的基本方法一、 賬項(xiàng)調(diào)整法賬項(xiàng)調(diào)整法是根據(jù)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果，調(diào)整相應(yīng)的賬簿記錄和報(bào)表的方法。當(dāng)企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估的目的是根據(jù)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果確定所有者的權(quán)益，確定利潤(rùn)分配的比例，評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)、確定承包基數(shù)時(shí)，要根據(jù)評(píng)估結(jié)果調(diào)整賬面，以便根據(jù)調(diào)整后的賬面會(huì)計(jì)信息作為界定所有者權(quán)益的基礎(chǔ)，作為利潤(rùn)分配的前提條例。資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果大于原資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，是屬于未實(shí)現(xiàn)的收益，而資產(chǎn)評(píng)估的增值也不可能產(chǎn)生現(xiàn)實(shí)收益，因此現(xiàn)行有關(guān)規(guī)定把資產(chǎn)評(píng)估增值作為

5、資本公積處理；資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果小于原資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，雖然也是未實(shí)現(xiàn)的，按照謹(jǐn)慎性原則，將評(píng)估減值作為當(dāng)期損益處理。評(píng)估結(jié)果與原賬面價(jià)值的差額，無(wú)論是作為資本公積處理（增值），還是作為當(dāng)期損益處理（減值），一般是將當(dāng)期確認(rèn)的總差額一并進(jìn)行調(diào)整，此后該項(xiàng)資產(chǎn)在使用過(guò)程中發(fā)生折舊、攤銷(xiāo)時(shí)，如果企業(yè)按評(píng)估前的原賬面價(jià)值計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)費(fèi)用，按有關(guān)規(guī)定應(yīng)將評(píng)估前資產(chǎn)賬面價(jià)值與評(píng)估后資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額作為資本公積處理；如果企業(yè)按照評(píng)估增值后的賬面價(jià)值計(jì)提折舊、攤銷(xiāo)費(fèi)用，應(yīng)解決因增加費(fèi)用而減少納稅所得額后應(yīng)繳納的所得稅問(wèn)題?，F(xiàn)行稅法規(guī)定在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，可按兩種方法調(diào)整。一是據(jù)實(shí)逐年調(diào)整企業(yè)因進(jìn)行股份

6、制改組發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，每一納稅年度通過(guò)折舊、攤銷(xiāo)等方式實(shí)際計(jì)入當(dāng)期成本、費(fèi)用的數(shù)額，在年度納稅申報(bào)的成本、費(fèi)用項(xiàng)目中進(jìn)行調(diào)整，相應(yīng)調(diào)整應(yīng)納稅所得額，借記“遞延稅款”科目，貸記“應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅”科目。二是綜合調(diào)整對(duì)資產(chǎn)評(píng)估增值額不分資產(chǎn)項(xiàng)目，均額在以后年度納稅申報(bào)的成本、費(fèi)用項(xiàng)目中予以調(diào)整，相應(yīng)調(diào)整增加每一納稅年度的應(yīng)納稅所得額，調(diào)整期限最長(zhǎng)不超過(guò)10年，其應(yīng)交的所得額，借記“遞延稅款”科目，貸記“應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅”科目。調(diào)整方法的選用，由企業(yè)申請(qǐng)，報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)。調(diào)整方法一經(jīng)批準(zhǔn)確定后，不得更改。二、 附注說(shuō)明法附注說(shuō)明法是將資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行說(shuō)明的方法，當(dāng)企業(yè)進(jìn)行

7、資產(chǎn)評(píng)估的目的只是為了確定企業(yè)所擁有資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，以便根據(jù)資產(chǎn)價(jià)值確定交易基數(shù)、確定承包基數(shù)，確定抵押借款金額，確定公司上市的折價(jià)股數(shù)時(shí)，資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值只是有助于會(huì)計(jì)信息使用者作出正確決策，因此只需在會(huì)計(jì)報(bào)表附注或其他有關(guān)資料中進(jìn)行說(shuō)明，不需要調(diào)整評(píng)估資產(chǎn)的賬簿記錄。在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中，應(yīng)說(shuō)明評(píng)估資產(chǎn)的項(xiàng)目、評(píng)估目的、評(píng)估價(jià)值、評(píng)估價(jià)值與賬面價(jià)值的差額等內(nèi)容。三、 報(bào)表說(shuō)明法報(bào)表說(shuō)明法是指將資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果只在母公司會(huì)計(jì)報(bào)表中說(shuō)明的方法。當(dāng)子公司進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估時(shí)，若發(fā)生增值或減值，子公司可以根據(jù)需要調(diào)整賬簿資料，而母公司不需要在賬簿資料中調(diào)整，只需在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中反映評(píng)估的結(jié)果。第三部分 適用不同評(píng)估

8、目的評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理一、 對(duì)外投資評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理對(duì)外投資是指企業(yè)除經(jīng)營(yíng)自身的主營(yíng)業(yè)務(wù)外，以其資金投放到其他企業(yè)的行為。對(duì)外投資按持有目的可分為短期投資和長(zhǎng)期投資，按其出資形式又可分為貨幣性資產(chǎn)投資和非貨幣性資產(chǎn)投資。這里的貨幣性資產(chǎn)是指現(xiàn)金及將以固定或確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)，包括貨幣資金、應(yīng)收票據(jù)和應(yīng)收賬款以及準(zhǔn)備持有到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資以及不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。而非貨幣性資產(chǎn)由于在未來(lái)能為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益是不固定的或不可確定的，因而在對(duì)外投資時(shí)需要進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估。按照有關(guān)規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資進(jìn)行資

9、產(chǎn)評(píng)估后，應(yīng)按照評(píng)估確認(rèn)價(jià)值來(lái)調(diào)整投資企業(yè)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，然后再按照調(diào)整后的賬面價(jià)值作對(duì)外投資的會(huì)計(jì)處理。現(xiàn)舉例說(shuō)明如下：（一） 以固定資產(chǎn)對(duì)外投資（例）經(jīng)上級(jí)主管部門(mén)批準(zhǔn)，某企業(yè)準(zhǔn)備與外商合資，將其擁有的廠房及機(jī)器設(shè)備對(duì)外投資，廠房及機(jī)器設(shè)備的賬面原值為100萬(wàn)元，已提折舊40萬(wàn)元。評(píng)估后確認(rèn)的重置完全價(jià)值為120萬(wàn)元，按成新率確定的凈值為66萬(wàn)元。則企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理： （1）根據(jù)評(píng)估后的價(jià)值調(diào)賬 借：固定資產(chǎn)（120-100） 200,000 貸：資本公積（66-60） 60,000 累計(jì)折舊 140,000 （2）固定資產(chǎn)對(duì)外投資時(shí) 借：長(zhǎng)期投資 660,000 累計(jì)折舊 540

10、,000 貸：固定資產(chǎn) 1,200,000在實(shí)際工作中，也可將上述兩筆會(huì)計(jì)分錄合并為一筆會(huì)計(jì)分錄： 借：長(zhǎng)期投資 660,000 累計(jì)折舊 400,000 貸：固定資產(chǎn) 1,000,000 資本公積 60,000（二） 流動(dòng)資產(chǎn)對(duì)外投資（例）某企業(yè)與其他企業(yè)聯(lián)營(yíng)，以流動(dòng)資產(chǎn)作價(jià)投資。該企業(yè)原材料賬面價(jià)值90,000元，評(píng)估確認(rèn)價(jià)值為110,000元；庫(kù)存商品賬面價(jià)值160,000元，評(píng)估確認(rèn)價(jià)值150,000元，根據(jù)評(píng)估確認(rèn)價(jià)值調(diào)賬。企業(yè)適用增值稅率17。 (1)根據(jù)評(píng)估后的價(jià)值調(diào)賬 借：原材料 20,000 貸：資本公積 10,000 庫(kù)存商品 10,000 (2)流動(dòng)資產(chǎn)對(duì)外投資時(shí) 借：長(zhǎng)

11、期投資 304,200貸：原材料 110,000 庫(kù)存商品 150,000 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅）44,200（三） 無(wú)形資產(chǎn)對(duì)外投資由于企業(yè)擁有的無(wú)形資產(chǎn)，有些是已入賬核算；有些尚未入賬核算，沒(méi)有賬面價(jià)值，因此當(dāng)企業(yè)以專(zhuān)利權(quán)、商標(biāo)權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)對(duì)外投資時(shí)，其評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值應(yīng)區(qū)別不同情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。（1）企業(yè)以已入賬的無(wú)形資產(chǎn)對(duì)外投資，當(dāng)確認(rèn)的評(píng)估價(jià)值大于賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)按確認(rèn)的評(píng)估價(jià)值，借記“長(zhǎng)期投資”賬戶，按原賬面價(jià)值，貸記“無(wú)形資產(chǎn)”賬戶，按確認(rèn)的評(píng)估價(jià)值大于原賬面價(jià)值的差額，貸記“資本公積”賬戶。（例）某企業(yè)與外單位聯(lián)營(yíng)，將無(wú)形資產(chǎn)作價(jià)投資，原賬面價(jià)值為600萬(wàn)元，評(píng)估確認(rèn)價(jià)值為7

12、00萬(wàn)元，其會(huì)計(jì)處理如下： 借：長(zhǎng)期投資 7,000,000 貸：無(wú)形資產(chǎn) 6,000,000 資本公積 1,000,000 （2）企業(yè)以已入賬的無(wú)形資產(chǎn)對(duì)外投資，當(dāng)確認(rèn)的評(píng)估價(jià)值小于賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)按確認(rèn)的評(píng)估價(jià)值借記“長(zhǎng)期投資”賬戶，按確認(rèn)的評(píng)估價(jià)值小于原賬面價(jià)值的差額，借記“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶；按原賬面價(jià)值，貸記“無(wú)形資產(chǎn)”賬戶。（例）某企業(yè)與外單位聯(lián)營(yíng)，以無(wú)形資產(chǎn)作價(jià)投資，原賬面價(jià)值為600萬(wàn)元，評(píng)估確認(rèn)價(jià)值為500萬(wàn)元，其會(huì)計(jì)處理如下： 借：長(zhǎng)期投資 5,000,000 營(yíng)業(yè)外支出 1,000,000 貸：無(wú)形資產(chǎn) 6,000,000（3）企業(yè)以尚未入賬的無(wú)形資產(chǎn)對(duì)外投資，通過(guò)資產(chǎn)評(píng)估后

13、，應(yīng)按評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值，借記“長(zhǎng)期投資”賬戶，貸記“資本公積”賬戶。（例）某企業(yè)以土地使用權(quán)作價(jià)向中外合資企業(yè)投資，該土地使用權(quán)原來(lái)由國(guó)家無(wú)償提供企業(yè)使用，經(jīng)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估后，土地使用權(quán)的評(píng)估價(jià)值為200萬(wàn)元，其會(huì)計(jì)處理如下： 借：長(zhǎng)期投資 2,000,000 貸：資本公積 2,000,000二、 企業(yè)兼并資產(chǎn)評(píng)估的會(huì)計(jì)處理我國(guó)的企業(yè)兼并，是我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的產(chǎn)物，隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，健全統(tǒng)一、開(kāi)放、競(jìng)爭(zhēng)、有序的現(xiàn)代市場(chǎng)體系的形成，以資本為紐帶，通過(guò)產(chǎn)權(quán)、土地、勞動(dòng)力和技術(shù)等市場(chǎng)，企業(yè)兼并出現(xiàn)了豐富多樣的形式：有同行業(yè)和跨行業(yè)的兼并，有同地區(qū)和跨地區(qū)的兼并，也有同種所有制和不同種所有制

14、企業(yè)的兼并，還有國(guó)際間的企業(yè)兼并等等。（一） 企業(yè)兼并的概念企業(yè)兼并從廣義上說(shuō)，是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)，通過(guò)產(chǎn)權(quán)交易組成新的企業(yè)集團(tuán)，而不論這個(gè)新的集團(tuán)是否只存在單一的經(jīng)濟(jì)主體和法律主體，它包括三種形式：吸收兼并、創(chuàng)立兼并和控股兼并。從狹義上說(shuō)，企業(yè)兼并是指企業(yè)產(chǎn)權(quán)交易后只存在單一的經(jīng)濟(jì)主體和法律主體，它包括吸收兼并和創(chuàng)立兼并兩種形式。我國(guó)1989年頒布的關(guān)于企業(yè)兼并的暫行辦法中指出：“企業(yè)兼并是指一個(gè)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)其他企業(yè)的產(chǎn)權(quán)，使其他企業(yè)失去法人資格或改變法人實(shí)體的一種行為?！保ǘ?企業(yè)兼并的形式根據(jù)國(guó)家體改委、國(guó)家計(jì)委、財(cái)政部、國(guó)家國(guó)有資產(chǎn)管理局于1989年聯(lián)合頒布的關(guān)于企業(yè)兼并的暫行辦法

15、的規(guī)定，企業(yè)兼并主要有以下幾種形式：（1）承擔(dān)債務(wù)式，即在資產(chǎn)與債務(wù)等價(jià)的情況下，兼并企業(yè)以承擔(dān)被兼并企業(yè)債務(wù)為條件接收其資產(chǎn)。（2）購(gòu)買(mǎi)式，即兼并企業(yè)出資購(gòu)買(mǎi)被兼并企業(yè)的資產(chǎn)，這種形式一般是以現(xiàn)金作為購(gòu)買(mǎi)條件，將被兼并企業(yè)的整體產(chǎn)權(quán)全部買(mǎi)下。（3）吸收股份式，即被兼并企業(yè)的所有者將被兼并企業(yè)的凈資產(chǎn)作為股份投入兼并方，成為兼并企業(yè)的一個(gè)股東。（4）控股式，即一個(gè)企業(yè)通過(guò)購(gòu)買(mǎi)其他企業(yè)的股權(quán)，達(dá)到控股，實(shí)現(xiàn)兼并。承擔(dān)債務(wù)式兼并、吸收股份式兼并、控股式兼并的會(huì)計(jì)處理與對(duì)外投資會(huì)計(jì)處理基本相同，因此本文僅就購(gòu)買(mǎi)式兼并資產(chǎn)評(píng)估的會(huì)計(jì)處理詳細(xì)說(shuō)明。（三） 企業(yè)兼并的基本程序?qū)嵭衅髽I(yè)兼并一般須經(jīng)過(guò)以下程序

16、：（1）企業(yè)兼并其他企業(yè)或被其他企業(yè)兼并前，應(yīng)按規(guī)定向政府主管部門(mén)提出書(shū)面報(bào)告，并報(bào)主管財(cái)政機(jī)關(guān)備案，其中涉及有關(guān)財(cái)務(wù)事項(xiàng)的，需報(bào)主管財(cái)政機(jī)關(guān)審批。（2）兼并報(bào)告經(jīng)批準(zhǔn)后，通過(guò)產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)或直接談判，尋找潛在的合作伙伴，商談兼并的有關(guān)事宜。（3）經(jīng)批準(zhǔn)被兼并的企業(yè)，應(yīng)對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行全面清查登記，對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)損失以及債權(quán)債務(wù)進(jìn)行全面核對(duì)查實(shí)。在此基礎(chǔ)上，被兼并企業(yè)應(yīng)編制資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表和利潤(rùn)分配表，連同財(cái)產(chǎn)清冊(cè)報(bào)主管財(cái)政機(jī)關(guān)審批。（4）被兼并企業(yè)應(yīng)在財(cái)產(chǎn)清查的基礎(chǔ)上，按國(guó)家有關(guān)規(guī)定，由資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)其資產(chǎn)評(píng)估作價(jià)，報(bào)國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)核準(zhǔn)備案。（5）被兼并企業(yè)以評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)為依據(jù)，綜合考慮企

17、業(yè)職工、資產(chǎn)及債權(quán)債務(wù)狀況等因素，合理核定企業(yè)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓底價(jià)。（6）被兼并企業(yè)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓成交價(jià)，由主管財(cái)政機(jī)關(guān)會(huì)同國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)確認(rèn)，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓的成交價(jià)低于底價(jià)的，必須報(bào)主管財(cái)政機(jī)關(guān)和國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)審核批準(zhǔn)。（7）兼并成交后，兼并企業(yè)和被兼并企業(yè)的所有者代表，簽署產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓的協(xié)議，包括價(jià)款的支付方式、付款的日期等。（8）辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓的清算及法律手續(xù)：被兼并企業(yè)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓成交后，應(yīng)編制兼并成交日的會(huì)計(jì)報(bào)告，報(bào)送主管財(cái)政機(jī)關(guān)備案。兼并企業(yè)接收被兼并企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)和債權(quán)債務(wù)后，應(yīng)及時(shí)組織入賬，并編制兼并成交日的會(huì)計(jì)報(bào)告，報(bào)送主管財(cái)政相關(guān)審批。（四） 企業(yè)兼并的會(huì)計(jì)處理1、 被兼并企業(yè)的會(huì)計(jì)處理（1）

18、財(cái)產(chǎn)清查的處理經(jīng)批準(zhǔn)被兼并的企業(yè)，應(yīng)對(duì)流動(dòng)資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)以及其他資產(chǎn)進(jìn)行全面清查登記，編造財(cái)產(chǎn)清冊(cè)，同時(shí)對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)損失以及債權(quán)債務(wù)進(jìn)行全面核對(duì)查實(shí)，對(duì)財(cái)產(chǎn)清查過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的資產(chǎn)盤(pán)盈、盤(pán)虧、毀損、報(bào)廢等，應(yīng)當(dāng)分別進(jìn)行處理。A、盤(pán)虧、毀損的各種材料物資，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”賬戶，貸記“原材料”、“庫(kù)存商品”、“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”等賬戶。盤(pán)盈的各種材料物資，借記“原材料”等賬戶，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”賬戶。原材料等采用計(jì)劃成本核算的企業(yè)，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異。B、盤(pán)虧的固定資產(chǎn)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢待處固定資產(chǎn)損溢”、“累

19、計(jì)折舊”賬戶，貸記“固定資產(chǎn)”賬戶。報(bào)廢和毀損的固定資產(chǎn)應(yīng)轉(zhuǎn)入清理，按固定資產(chǎn)凈值，借記“固定資產(chǎn)清理”賬戶，按已提折舊，借記“累計(jì)折舊”賬戶，按固定資產(chǎn)原價(jià)，貸記“固定資產(chǎn)”賬戶。清理過(guò)程中發(fā)生的清理費(fèi)用，借記“固定資產(chǎn)清理”賬戶，貸記“銀行存款”等賬戶。發(fā)生的清理收入和殘料價(jià)值，借記“銀行存款”、“原材料”等賬戶，貸記“固定資產(chǎn)清理”賬戶。固定資產(chǎn)清理后的凈收益，借記“固定資產(chǎn)清理”賬戶，貸記“營(yíng)業(yè)外收入處置固定資產(chǎn)凈收益”賬戶。固定資產(chǎn)清理后的凈損失區(qū)別情況處理：屬于自然災(zāi)害等非正常原因造成的損失，借記“營(yíng)業(yè)外支出非常損失”賬戶，貸記“固定資產(chǎn)清理”賬戶；屬于正常的處理?yè)p失，借記“營(yíng)業(yè)外

20、支出處置固定資產(chǎn)凈損失”賬戶，貸記“固定資產(chǎn)清理”賬戶。盤(pán)盈的固定資產(chǎn)，按重置完全價(jià)值，借記“固定資產(chǎn)”賬戶，按新舊程度估計(jì)的折舊額，貸記“累計(jì)折舊”賬戶，按重置完全價(jià)值減去估計(jì)折舊額后的凈額，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢待處理固定資產(chǎn)損溢”賬戶。C、按規(guī)定轉(zhuǎn)銷(xiāo)盤(pán)虧、毀損的各種材料物資時(shí)，按收回的殘料價(jià)值，借記“現(xiàn)金”賬戶，按可以收回的保險(xiǎn)賠償和過(guò)失人賠償?shù)臄?shù)額，借記“其他應(yīng)收款”賬戶，凈損失部分，如屬自然災(zāi)害等非常損失，借記“營(yíng)業(yè)外支出非常損失”賬戶；如屬一般經(jīng)營(yíng)損失，借記“管理費(fèi)用”賬戶，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”賬戶。按規(guī)定轉(zhuǎn)銷(xiāo)盤(pán)盈的各種材料物資時(shí)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢待處理流動(dòng)資

21、產(chǎn)損溢”賬戶，貸記“管理費(fèi)用”賬戶。D、按規(guī)定轉(zhuǎn)銷(xiāo)盤(pán)虧的固定資產(chǎn)時(shí)，借記“營(yíng)業(yè)外支出固定資產(chǎn)盤(pán)虧”賬戶，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢待處理固定資產(chǎn)損溢”賬戶。按規(guī)定轉(zhuǎn)銷(xiāo)盤(pán)盈的固定資產(chǎn)時(shí)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢待處理固定資產(chǎn)損溢”賬戶，貸記“營(yíng)業(yè)外收入固定資產(chǎn)盤(pán)盈”賬戶。E、對(duì)于按規(guī)定確實(shí)無(wú)法收回的賬款等，經(jīng)批準(zhǔn)轉(zhuǎn)銷(xiāo)時(shí)，采用直接轉(zhuǎn)銷(xiāo)法的，借記“管理費(fèi)用”賬戶，貸記“應(yīng)收賬款”等賬戶；采用備抵法的，借記“壞賬準(zhǔn)備”賬戶，貸記“應(yīng)收賬款”等賬戶，壞賬準(zhǔn)備不足核銷(xiāo)的部分，還應(yīng)借記“管理費(fèi)用”賬戶，貸記“應(yīng)收賬款”賬戶。然后按照清查結(jié)束日的應(yīng)收賬款余額和規(guī)定的壞賬準(zhǔn)備比例，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，借記“管理費(fèi)用”賬戶，貸記

22、“壞賬準(zhǔn)備”賬戶。對(duì)于確實(shí)無(wú)法支付或無(wú)需支付的應(yīng)付款項(xiàng)，按規(guī)定轉(zhuǎn)銷(xiāo)時(shí)，借記“應(yīng)付賬款”等賬戶，貸記“資本公積其他資本公積”賬戶。F、對(duì)于尚未處理的潛虧和虧損掛賬，經(jīng)主管財(cái)政機(jī)關(guān)審批后，依次沖減盈余公積和資本公積，不足部分沖銷(xiāo)資本，借記“盈余公積”、“資本公積”、“實(shí)收資本（或股本）”賬戶，貸記“利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)”賬戶。清理財(cái)產(chǎn)工作完畢后，被兼并企業(yè)應(yīng)向上級(jí)資產(chǎn)管理部門(mén)移交資產(chǎn)負(fù)債清冊(cè)，并按照有關(guān)規(guī)定編制資產(chǎn)負(fù)債表，同時(shí)要做好財(cái)產(chǎn)的保管工作，防止國(guó)有資產(chǎn)的流失。（2）資產(chǎn)評(píng)估的處理經(jīng)批準(zhǔn)被兼并的企業(yè)，按照規(guī)定應(yīng)由資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)其財(cái)產(chǎn)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估，評(píng)估資產(chǎn)價(jià)值報(bào)有關(guān)部門(mén)核準(zhǔn)或備案后，進(jìn)行如下處理

23、。（1）企業(yè)應(yīng)按批準(zhǔn)評(píng)估的資產(chǎn)價(jià)值調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。流動(dòng)資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資和無(wú)形資產(chǎn)等，應(yīng)按照評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，借記有關(guān)賬戶，貸記“資本公積”賬戶；或借記“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶，貸記有關(guān)賬戶。（2）固定資產(chǎn)應(yīng)按評(píng)估的固定資產(chǎn)原值與原賬面原值之間的差額，借記或貸記“固定資產(chǎn)”賬戶，按評(píng)估的固定資產(chǎn)凈值與固定資產(chǎn)原賬面凈值之間的差額，貸記“資本公積”賬戶或借記“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶，按兩者之間的差額，貸記或借記“累計(jì)折舊”賬戶。如果評(píng)估資產(chǎn)增值部分應(yīng)交所得稅的，還應(yīng)將預(yù)計(jì)未來(lái)應(yīng)交的所得稅記入“遞延稅款”賬戶。（3）結(jié)束舊賬被兼并企業(yè)在產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓成交后，應(yīng)及時(shí)辦理結(jié)束手續(xù)，結(jié)束兼并前企業(yè)的

24、賬簿。（1）喪失法人資格的企業(yè)結(jié)束舊賬時(shí)，借記所有負(fù)債和所有者權(quán)益賬戶的余額，貸記所有資產(chǎn)的余額。（2）保留法人資格的企業(yè)，仍可繼續(xù)沿用原企業(yè)賬冊(cè)，也可以結(jié)束舊賬，另立新賬。企業(yè)無(wú)論是繼續(xù)沿用原企業(yè)賬冊(cè)，還是另立新賬，均應(yīng)將被兼并企業(yè)的凈資產(chǎn)全部轉(zhuǎn)入“實(shí)收資本”賬戶。2、 兼并企業(yè)的會(huì)計(jì)處理企業(yè)兼并其他企業(yè)，應(yīng)根據(jù)被兼并企業(yè)是否喪失法人資格來(lái)確定其會(huì)計(jì)處理方法。（1）被兼并企業(yè)喪失法人資格情況下的會(huì)計(jì)處理兼并企業(yè)應(yīng)將其轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)、負(fù)債等納入本企業(yè)賬內(nèi)，統(tǒng)一進(jìn)行核算。A、采取有償兼并方式的，按照各項(xiàng)資產(chǎn)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值，借記所有資產(chǎn)賬戶，按照成交價(jià)高于評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)的差額，借記“無(wú)形資產(chǎn)商譽(yù)”賬

25、戶，按照各項(xiàng)負(fù)債確認(rèn)的數(shù)額，貸記所有負(fù)債賬戶，按照確定的成交價(jià)，貸記“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款應(yīng)付兼并企業(yè)”賬戶。企業(yè)支付價(jià)款時(shí)，借記“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款應(yīng)付兼并企業(yè)款”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶。如果兼并企業(yè)支付的產(chǎn)權(quán)成交價(jià)低于被兼并企業(yè)評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)差額，就是負(fù)商譽(yù)。兼并企業(yè)應(yīng)增設(shè)“遞延貸項(xiàng)”賬戶，將這部分差額記入“遞延貸項(xiàng)”賬戶的貸方，并按不短于五年的期限攤銷(xiāo)沖減管理費(fèi)用?！斑f延貸項(xiàng)”賬戶余額在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，并入“其他長(zhǎng)期負(fù)債”項(xiàng)目。B、采取無(wú)償兼并方式的，應(yīng)按各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值，借記所有資產(chǎn)賬戶，貸記所有負(fù)債賬戶，兩者之間的差額貸記“實(shí)收資本”賬戶。（2）被兼并企業(yè)仍保留法人資格情況下的會(huì)計(jì)

26、處理A、企業(yè)有償兼并其他企業(yè)作投資處理，按支付的價(jià)款，借記“長(zhǎng)期投資”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶。B、企業(yè)無(wú)償兼并其他企業(yè)，按劃轉(zhuǎn)的資產(chǎn)，借記“長(zhǎng)期投資”賬戶，貸記“實(shí)收資本”賬戶。3、 會(huì)計(jì)報(bào)表（1）被兼并企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表被兼并企業(yè)在辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)期間，應(yīng)按以下規(guī)定編報(bào)會(huì)計(jì)報(bào)表，并分別報(bào)送主管部門(mén)、財(cái)政部門(mén)和國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)。A、開(kāi)始清理財(cái)產(chǎn)時(shí)，應(yīng)編制資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表和利潤(rùn)分配表。B、清理財(cái)產(chǎn)工作完畢時(shí)，應(yīng)向國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)移交資產(chǎn)負(fù)債清冊(cè)，并按照有關(guān)規(guī)定，編制資產(chǎn)負(fù)債表。C、評(píng)估結(jié)束并按評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整賬面價(jià)值后，編制資產(chǎn)負(fù)債表。D、在產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓成交后，應(yīng)編制兼并成交日的資產(chǎn)負(fù)債表。E、

27、保留法人資格并持續(xù)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，除上述規(guī)定外，在辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移過(guò)程中，仍應(yīng)按現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制會(huì)計(jì)報(bào)表。（2）兼并方企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表A、兼并方企業(yè)接受被兼并方企業(yè)，在被兼并方企業(yè)喪失法人資格情況下，應(yīng)按現(xiàn)行制度規(guī)定編制兼并成交日的資產(chǎn)負(fù)債表，報(bào)送主管部門(mén)、財(cái)政部門(mén)和國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)等。B、兼并方企業(yè)接受被兼并企業(yè)，在被兼并企業(yè)保留法人資格的情況下，應(yīng)編制兼并日合并會(huì)計(jì)報(bào)表。4、 會(huì)計(jì)檔案的移交企業(yè)辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)后，喪失法人資格的被兼并企業(yè)應(yīng)辦理會(huì)計(jì)檔案移交手續(xù)。被兼并企業(yè)的會(huì)計(jì)檔案經(jīng)被兼并企業(yè)原主管部門(mén)同意或經(jīng)雙方協(xié)調(diào)后，可由兼并企業(yè)保管，也可收被兼并企業(yè)的原主管部門(mén)或原主管部門(mén)指定的單位保管

28、。保留法人資格的，可不辦理會(huì)計(jì)檔案移交手續(xù)。會(huì)計(jì)檔案保管要求和保管期限應(yīng)當(dāng)符合會(huì)計(jì)檔案管理辦法的規(guī)定。為了說(shuō)明企業(yè)兼并的會(huì)計(jì)處理，現(xiàn)舉例說(shuō)明如下：（案例）200x年甲企業(yè)被乙企業(yè)兼并，喪失法人資格。甲企業(yè)和乙企業(yè)均適用33%所得稅率。兼并前甲企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表如下： 資產(chǎn)負(fù)債表 編制單位：甲企業(yè) 200x年x月x日 單位：千元資產(chǎn)金額負(fù)債及所有者權(quán)益金額貨幣資金應(yīng)收賬款（凈額）存貨長(zhǎng)期投資固定資產(chǎn) 減：累計(jì)折舊固定資產(chǎn)凈值無(wú)形資產(chǎn)2408001,8401606,4001,6004800160短期借款應(yīng)付票據(jù)應(yīng)付賬款長(zhǎng)期借款實(shí)收資本資本公積盈余公積未分配利潤(rùn)1,600804601,3603,600

29、48040020資產(chǎn)總計(jì)8,000負(fù)債及所有者權(quán)益總計(jì)8,000甲公司委托資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)其財(cái)產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，并報(bào)國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)審核確認(rèn)，各項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值如下： 資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果匯總表 金額單位：千元科目名稱(chēng)賬面價(jià)值評(píng)估價(jià)值增減額貨幣資金應(yīng)收賬款凈額存貨長(zhǎng)期投資固定資產(chǎn) 減：累計(jì)折舊固定資產(chǎn)凈值無(wú)形資產(chǎn)2408001,8401606,4001,6004,8001602406401,6002407,6801,9205,7601200-160-240801,280320960-40資產(chǎn)總計(jì)8,0008,600600短期投資應(yīng)付票據(jù)應(yīng)付賬款長(zhǎng)期借款1,600804601,3601,60080460

30、1,3600000負(fù)債總計(jì)3,5003,5000凈資產(chǎn)4,5005,100600經(jīng)雙方協(xié)商確定甲企業(yè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓成交價(jià)格為550萬(wàn)元，乙企業(yè)以銀行存款付訖。根據(jù)上述資料，被兼并方甲企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：1、根據(jù)評(píng)估確認(rèn)的資產(chǎn)價(jià)值作如下分錄 借：長(zhǎng)期投資 80,000 固定資產(chǎn) 1,280,000 貸：應(yīng)收賬款 160,000 庫(kù)存商品 240,000 累計(jì)折舊 320,000 無(wú)形資產(chǎn) 40,000 遞延稅款 198,000資本公積資產(chǎn)評(píng)估增值準(zhǔn)備 402,000 2、結(jié)束舊賬 借：短期借款 1,600,000 應(yīng)付票據(jù) 80,000 應(yīng)付賬款 460,000 長(zhǎng)期借款 1,360,000累計(jì)折舊

31、 1,920,000遞延稅款 198,000實(shí)收資本 3,600,000資本公積 882,000盈余公積 400,000未分配利潤(rùn) 20,000 貸：銀行存款 240,000應(yīng)收賬款 640,000庫(kù)存商品 1,600,000長(zhǎng)期投資 240,000固定資產(chǎn) 7,680,000無(wú)形資產(chǎn) 120,000兼并方乙企業(yè)應(yīng)作如下分錄： 借：貨幣資金 240,000 應(yīng)收賬款 640,000 庫(kù)存商品 1,600,000 長(zhǎng)期投資 240,000 固定資產(chǎn) 7,680,000 無(wú)形資產(chǎn) 120,000 無(wú)形資產(chǎn)商譽(yù) 598,000 貸：短期借款 1,600,000應(yīng)付票據(jù) 80,000應(yīng)付賬款 460,

32、000累計(jì)折舊 1,920,000長(zhǎng)期借款 1,360,000遞延稅款 198,000專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款應(yīng)付兼并企業(yè)款 5,500,000乙企業(yè)支付兼并款項(xiàng)時(shí) 借：專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款應(yīng)付兼并企業(yè)款 5,500,000 貸：銀行存款 5,500,000三、 股份制改組資產(chǎn)評(píng)估的會(huì)計(jì)處理經(jīng)濟(jì)體制改革，將原有企業(yè)改制為股份公司，其性質(zhì)主要有：國(guó)有企業(yè)改制為股份有限公司，有限責(zé)任公司變更為股份有限公司，非公司制企業(yè)改制為股份有限公司。按其形式有整體改制，分立改組和合并改組等方式。（一） 企業(yè)改制的程序企業(yè)改制為股份制公司時(shí)，應(yīng)對(duì)原企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行清理，委托資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估和驗(yàn)資，界定原有企業(yè)凈資產(chǎn)

33、產(chǎn)權(quán)，并根據(jù)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果折合為股份。在改制過(guò)程中，應(yīng)按照下列程序辦理。1、 資產(chǎn)清查核實(shí)企業(yè)的流動(dòng)資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、其他資產(chǎn)及各項(xiàng)負(fù)債等應(yīng)全面進(jìn)行清查核實(shí)，保證賬實(shí)相符。在此基礎(chǔ)上編制會(huì)計(jì)報(bào)表，連同財(cái)產(chǎn)清冊(cè)報(bào)有關(guān)部門(mén)審批。2、 會(huì)計(jì)處理在資產(chǎn)清查核實(shí)的基礎(chǔ)上，委托資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估。根據(jù)審批后的評(píng)估結(jié)果作會(huì)計(jì)處理。原按國(guó)家規(guī)定統(tǒng)一清理掛賬而未處理的潛虧、虧損掛賬，產(chǎn)成品清查損失，報(bào)經(jīng)主管財(cái)政機(jī)關(guān)審批后沖減盈余公積和資本公積，不足部分沖銷(xiāo)資本金。清理出的各項(xiàng)資產(chǎn)盤(pán)盈、盤(pán)虧、毀損、報(bào)廢等，計(jì)入當(dāng)期損益。已轉(zhuǎn)入企業(yè)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用掛賬的長(zhǎng)期借款利息以及其他待攤費(fèi)用等，應(yīng)區(qū)別不同改

34、制方式處理：實(shí)行整體改制和合并改制方式的，由改制后的股份公司分期攤銷(xiāo)；實(shí)行分立方式改制的，根據(jù)改制后的債務(wù)歸屬和費(fèi)用性質(zhì)分別由股份制企業(yè)和分離企業(yè)分期攤銷(xiāo)。企業(yè)對(duì)占有的國(guó)有劃撥土地，經(jīng)評(píng)估后，其會(huì)計(jì)處理為：將國(guó)有土地使用權(quán)作價(jià)入股，計(jì)入股份制公司總資產(chǎn)的，作為國(guó)家股處理。采取一次或分次付款方式支付土地出讓金方式購(gòu)買(mǎi)國(guó)有土地使用權(quán)的，在有效期內(nèi)，其支付的土地出讓金由主管財(cái)政相關(guān)審批后，土地使用權(quán)作為無(wú)形資產(chǎn)按批準(zhǔn)的使用期限攤銷(xiāo)。經(jīng)批準(zhǔn)采取租賃方式取得的，土地使用權(quán)按評(píng)估后的價(jià)值，直接租賃給股份公司，由股份公司按規(guī)定支付租金。改制企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)確認(rèn)的資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值，自評(píng)估基準(zhǔn)日起，到股份制公司注冊(cè)登記日

35、止，一年內(nèi)有效。超過(guò)有效期才能注冊(cè)登記的，或在有效期內(nèi)被評(píng)估資產(chǎn)的價(jià)格發(fā)生重大變化的，需要重新申請(qǐng)?jiān)u估。在有效期內(nèi)，原企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)（或虧損）而增加（或減少）的凈資產(chǎn)，通常來(lái)說(shuō)應(yīng)分別情況處理：屬于增加凈資產(chǎn)，原則上應(yīng)上交國(guó)有資本持有單位，或經(jīng)國(guó)有資本持有單位同意，作為公司制企業(yè)國(guó)家資本公積管理，留待以后年度擴(kuò)股時(shí)轉(zhuǎn)增國(guó)有股份。屬于減少凈資產(chǎn)，由國(guó)有資本持有單位補(bǔ)足，或由公司制企業(yè)用以后年度國(guó)家股份應(yīng)分得的股利補(bǔ)足。目前實(shí)際操作中，按照中國(guó)證監(jiān)會(huì)發(fā)行部的建議，提倡這部分利潤(rùn)由新老股東共享，前提是取得原企業(yè)股東的同意或報(bào)經(jīng)同級(jí)國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)批準(zhǔn)。按照規(guī)定，企業(yè)改組為股份公司時(shí)，必須對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行

36、評(píng)估，并按照資產(chǎn)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整原企業(yè)的賬面價(jià)值，即根據(jù)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。會(huì)計(jì)處理的內(nèi)容包括：（二） 以評(píng)估基準(zhǔn)日為調(diào)賬日的會(huì)計(jì)處理對(duì)于流動(dòng)資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資、無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照評(píng)估的價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，借記（或貸記）有關(guān)的資產(chǎn)賬戶，貸記“資本公積”賬戶（或借記“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶）。A、對(duì)于固定資產(chǎn)評(píng)估的價(jià)值大于賬面原值時(shí)，應(yīng)按照評(píng)估的固定資產(chǎn)原值與賬面原值之間的差額，借記“固定資產(chǎn)”賬戶，按評(píng)估的累計(jì)折舊與原賬面累計(jì)折舊的差額，貸記（或借記）“累計(jì)折舊”賬戶，根據(jù)評(píng)估增加的固定資產(chǎn)凈值，按照適用的所得稅稅率計(jì)算應(yīng)交稅額，作遞延稅款處理，按照增加的固定資產(chǎn)凈值扣除遞延稅款后，

37、增加企業(yè)的資本公積。（例）某國(guó)有企業(yè)改制為股份公司時(shí)，對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，該固定資產(chǎn)原值為1,000萬(wàn)元，累計(jì)折舊200萬(wàn)元，評(píng)估確認(rèn)的原值為1,200萬(wàn)元，凈值為900萬(wàn)元。（該企業(yè)適用的所得稅稅率為33%）根據(jù)評(píng)估結(jié)果會(huì)計(jì)處理如下：借：固定資產(chǎn) 2,000,000 貸：累計(jì)折舊 1,000,000 遞延資產(chǎn) 330,000 資本公積其他資本公積 670,000B、當(dāng)評(píng)估的固定資產(chǎn)價(jià)值小于原賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照評(píng)估確認(rèn)的固定資產(chǎn)原值之間的差額，貸記“固定資產(chǎn)”賬戶，借記（或貸記）“累計(jì)折舊”賬戶，借記“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶，計(jì)入當(dāng)期損益。 （例）前例如該項(xiàng)固定資產(chǎn)評(píng)估確認(rèn)的原值為900萬(wàn)元，凈值

38、為720萬(wàn)元。 根據(jù)評(píng)估結(jié)果會(huì)計(jì)處理如下： 借：累計(jì)折舊 200,000 營(yíng)業(yè)外支出 800,000 貸：固定資產(chǎn) 1,000,000 C、當(dāng)評(píng)估確認(rèn)價(jià)值與原賬面價(jià)值相等時(shí)，不進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整。（三） 評(píng)估基準(zhǔn)日與調(diào)賬日不一致的會(huì)計(jì)處理按照規(guī)定，資產(chǎn)評(píng)估的時(shí)效為一年，超過(guò)一年未調(diào)賬的，應(yīng)當(dāng)重新進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估。對(duì)于評(píng)估基準(zhǔn)日到調(diào)賬日之間發(fā)生的資產(chǎn)數(shù)量變化，應(yīng)采用追溯調(diào)整法按資產(chǎn)變化方向調(diào)整。一般情況下，以股份公司設(shè)立日為股份公司建賬日的基準(zhǔn)日，它與評(píng)估基準(zhǔn)日必然不一致，造成兩時(shí)點(diǎn)資產(chǎn)類(lèi)型和價(jià)值有差異。企業(yè)調(diào)賬的數(shù)據(jù)必須按照批準(zhǔn)的評(píng)估結(jié)果進(jìn)行。該期間資產(chǎn)變動(dòng)情況應(yīng)在評(píng)估結(jié)果的基礎(chǔ)上，按下列原則調(diào)整：（1

39、）資產(chǎn)數(shù)量增加的，增加部分按取得資產(chǎn)的實(shí)際成本確認(rèn)其價(jià)值，與評(píng)估增減值無(wú)關(guān)；（2）資產(chǎn)數(shù)量減少的，減少的價(jià)值已不包括在調(diào)賬日的賬面價(jià)值中，對(duì)該資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的評(píng)估增減值，不再調(diào)整；（3）只有評(píng)估基準(zhǔn)日發(fā)生增減值而且至調(diào)賬日仍然存在的資產(chǎn)，必須在評(píng)估報(bào)批準(zhǔn)增減值的基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)整。（四） 評(píng)估結(jié)果調(diào)賬后固定資產(chǎn)折舊的會(huì)計(jì)處理我國(guó)稅法規(guī)定，企業(yè)進(jìn)行改制發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值，應(yīng)相應(yīng)調(diào)整賬面價(jià)值，所發(fā)生的固定資產(chǎn)評(píng)估增值可以計(jì)提折舊，但在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除，即按評(píng)估調(diào)整了有關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值并據(jù)此提折舊或攤銷(xiāo)的，對(duì)已調(diào)整相關(guān)資產(chǎn)賬戶的評(píng)估增值部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。企業(yè)改制為股份公司時(shí)，資產(chǎn)評(píng)

40、估增值部分在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除，同時(shí)在會(huì)計(jì)核算時(shí)，評(píng)估增值部分扣除未來(lái)應(yīng)交所得稅后暫記資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目，待企業(yè)計(jì)提折舊、攤銷(xiāo)費(fèi)用后，再按規(guī)定程序轉(zhuǎn)增資本。企業(yè)改制為股份公司時(shí)，如果資產(chǎn)評(píng)估增值部分已經(jīng)折成股份，并按稅法規(guī)定不再征稅時(shí)，評(píng)估增值計(jì)入資本公積的部分不再作其他處理；如果資產(chǎn)評(píng)估增值部分未折成股份，并按稅法規(guī)定在評(píng)估資產(chǎn)計(jì)提折舊，使用或攤銷(xiāo)時(shí)需要征稅的，在按評(píng)估的資產(chǎn)價(jià)值調(diào)整資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)將按規(guī)定評(píng)估增值未來(lái)應(yīng)交的所得稅記入“遞延稅款”賬戶的貸方，資產(chǎn)評(píng)估增值扣除未來(lái)應(yīng)交所得稅后的差額記入“資本公積其他資本公積”賬戶。如果企業(yè)在計(jì)提折舊時(shí)，仍按原賬面價(jià)值計(jì)提，不按評(píng)估后的賬

41、面原價(jià)計(jì)提，則評(píng)估增值部分不需要計(jì)算未來(lái)應(yīng)交的所得稅，企業(yè)應(yīng)將評(píng)估增值全部計(jì)入資本公積，待計(jì)提折舊時(shí)再?gòu)馁Y本公積轉(zhuǎn)入累計(jì)折舊。企業(yè)改組為股份有限公司，在改組時(shí)按評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整了固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值的，在計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，應(yīng)按以下規(guī)定分別情況處理：1、企業(yè)改組為股份有限公司時(shí)，如果評(píng)估增值部分已按規(guī)定折成股份，并按規(guī)定評(píng)估增值部分不再繳納所得稅的，在計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照評(píng)估后的固定資產(chǎn)原價(jià)計(jì)提折舊。2、企業(yè)改制為股份有限公司時(shí)，如果按規(guī)定評(píng)估增值部分不折成股份，并按規(guī)定評(píng)估增值部分需要繳納所得稅的，在計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，可以按照固定資產(chǎn)原賬面值計(jì)提，也可以按照評(píng)估確認(rèn)的固定資產(chǎn)原值計(jì)

42、提。具體處理如下：（1）按固定資產(chǎn)的賬面原值計(jì)提折舊：企業(yè)在改組為股份有限公司時(shí)，雖然按照評(píng)估的價(jià)值調(diào)整了固定資產(chǎn)賬面價(jià)值，但計(jì)提固定資產(chǎn)折舊仍按照固定資產(chǎn)原賬面原值計(jì)提時(shí)，借記有關(guān)賬戶，貸記“累計(jì)折舊”賬戶；同時(shí)，按固定資產(chǎn)增值后的固定資產(chǎn)原值計(jì)提的折舊與按原賬面原值計(jì)提折舊之間的差額，按規(guī)定的期限平均轉(zhuǎn)銷(xiāo)的金額，借記“資本公積”賬戶，貸記“累計(jì)折舊”賬戶。（例）某企業(yè)按直線法計(jì)提折舊，某一項(xiàng)固定資產(chǎn)賬面原值500,000元，預(yù)計(jì)殘值5，000元，折舊率10%。2003年12月31日改組為股份有限公司時(shí)評(píng)估值為750,000元，如殘值折舊率不變，則2004年計(jì)提折舊時(shí)，會(huì)計(jì)處理如下：（所得稅

43、稅率33%）借：xx費(fèi)用 49,500 貸：累計(jì)折舊 49,500同時(shí)：借：資本公積資產(chǎn)評(píng)估增值準(zhǔn)備 25,000 貸：累計(jì)折舊 25,000（2）按評(píng)估確認(rèn)后的固定資產(chǎn)原值計(jì)提折舊：企業(yè)在改組為股份有限公司時(shí)，按照評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整了固定資產(chǎn)賬面價(jià)值的，在計(jì)提折舊時(shí)，按照調(diào)整后的固定資產(chǎn)原值計(jì)提。借記有關(guān)賬戶，貸記“累計(jì)折舊”，其應(yīng)交的所得稅，借記“遞延稅款”賬戶，貸記“應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅”賬戶。公司每年實(shí)現(xiàn)的資產(chǎn)評(píng)估增值準(zhǔn)備從“資本公積資產(chǎn)評(píng)估增值準(zhǔn)備”賬戶轉(zhuǎn)入“資本公積其他資本公積轉(zhuǎn)入”賬戶。（例）如上例，若企業(yè)按評(píng)估確認(rèn)后的固定資產(chǎn)原值計(jì)提折舊，則2004年計(jì)提折舊時(shí)，會(huì)計(jì)處理如下：

44、借：xx費(fèi)用 74,500 貸：累計(jì)折舊 74,500同時(shí)：借：遞延稅款 8,250 貸：應(yīng)交稅金 8,250借：資本公積資本評(píng)估增值準(zhǔn)備 16,750 貸：資本公積其他資本公積 16,750四、 企業(yè)改制為股份制公司的會(huì)計(jì)處理原有企業(yè)改制為股份制公司可以繼續(xù)沿用原企業(yè)賬冊(cè)，也可以結(jié)束舊賬，另立新賬。（一） 沿用原企業(yè)賬冊(cè)的會(huì)計(jì)處理改組后的股份制公司應(yīng)執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度，如果原來(lái)運(yùn)用的會(huì)計(jì)科目與股份公司會(huì)計(jì)制度一致，可以不作調(diào)整；如果原來(lái)運(yùn)用的會(huì)計(jì)科目與股份公司會(huì)計(jì)制度不一致，應(yīng)將原企業(yè)資產(chǎn)換取的股票登記入賬，將凈資產(chǎn)換取的股份總額和每股票面價(jià)值乘積入賬，同時(shí)注銷(xiāo)原企業(yè)所有者權(quán)益，借記“實(shí)收資本

45、”、“資本公積”等賬戶，貸記“股本”等賬戶。（二） 結(jié)束舊賬另立新賬的會(huì)計(jì)處理改組后的股份公司結(jié)束舊賬時(shí)，借記有關(guān)負(fù)債、所有者權(quán)益類(lèi)賬戶，貸記資產(chǎn)類(lèi)賬戶，以結(jié)束舊賬。此后，按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度的要求建立新賬，借記有關(guān)資產(chǎn)類(lèi)賬戶，貸記負(fù)債、股東權(quán)益類(lèi)賬戶。（案例）某企業(yè)擬改組為股份公司，改組前編制的資產(chǎn)負(fù)債表，如下： 資產(chǎn)負(fù)債表 金額單位：萬(wàn)元資產(chǎn)金額負(fù)債及所有者權(quán)益金額貨幣資金應(yīng)收賬款其他應(yīng)收款存貨待攤費(fèi)用長(zhǎng)期投資固定資產(chǎn)凈值無(wú)形資產(chǎn)1208502301,246801,0001,474600短期借款應(yīng)付賬款其他應(yīng)付款未交稅金實(shí)收資本資本公積盈余公積未分配利潤(rùn)1,2007314761232,0006

46、50240180資產(chǎn)總額5,600負(fù)債及所有者權(quán)益5,600該企業(yè)聘請(qǐng)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，評(píng)估結(jié)果見(jiàn)表如下： 資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果匯總表 金額單位：萬(wàn)元科目名稱(chēng)賬面價(jià)值評(píng)估價(jià)值增減值貨幣資金應(yīng)收賬款其他應(yīng)收款存貨待攤費(fèi)用長(zhǎng)期投資固定資產(chǎn)凈值無(wú)形資產(chǎn)1208502301,246801,0001,4746001208502301,38001,3501,245500000134-80350-229-100資產(chǎn)合計(jì)5,6005,67575短期借款應(yīng)付賬款其他應(yīng)付款未交稅金1,2007314761231,2007314761230000負(fù)債合計(jì)2,5302,5300凈資產(chǎn)3,0703,14575資

47、產(chǎn)評(píng)估報(bào)告經(jīng)國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)審核后，下達(dá)確認(rèn)通知書(shū)。企業(yè)根據(jù)確認(rèn)通知書(shū)進(jìn)行評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理如下：（所行稅稅率為33%） 借：原材料 1,340,000 長(zhǎng)期投資 3,500,000 貸：待攤費(fèi)用 800,000 固定資產(chǎn) 2,290,000 無(wú)形資產(chǎn) 1,000,000 遞延稅款 247,500 資本公積 502,500股份公司核定股本額為5,000萬(wàn)元，股份總額5,000萬(wàn)股，每股面值1元。該企業(yè)凈資產(chǎn)為3,120.25萬(wàn)元，折股2,600萬(wàn)股，對(duì)外發(fā)行2,400萬(wàn)股，溢價(jià)發(fā)行每股1.50元，有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：1、將凈資產(chǎn)換取的股份按照股票發(fā)行價(jià)折算的金額（2,600×1.50=

48、3,900萬(wàn)元）大于凈資產(chǎn)（3120.25萬(wàn)元）的差額，列作商譽(yù)。 借：無(wú)形資產(chǎn)商譽(yù) 7,797,500 貸：資本公積股本溢價(jià) 7,797,5002、凈資產(chǎn)換取的股份分別計(jì)入“股本”賬戶和“資本公積”賬戶： 借：實(shí)收資本 20,000,000 資本公積 7,002,500 盈余公積 2,400,000 未分配利潤(rùn) 1,800,000 貸：股本 26,000,000 資本公積股本溢價(jià) 5,202,5003、對(duì)外發(fā)行2400萬(wàn)股，發(fā)行完畢，收繳股款（手續(xù)費(fèi)用、傭金1%） 借：銀行存款 36,000,000 貸：應(yīng)付賬款 360,000 股本 24,000,000 資本公積股本溢價(jià) 11,640,0

49、00 改組后股份公司的資產(chǎn)負(fù)債表 金額單位：萬(wàn)元資產(chǎn)金額負(fù)債及股東權(quán)益金額貨幣資金應(yīng)收賬款其他應(yīng)收款存貨待攤費(fèi)用長(zhǎng)期投資固定資產(chǎn)凈值無(wú)形資產(chǎn)3,7208502301,3801,3501,2451,279.75短期借款應(yīng)付賬款其他應(yīng)付款未交稅金遞延稅款股本資本公積1,20076747612324.755,0002,464資產(chǎn)總計(jì)10,054.75負(fù)債及股東權(quán)益總計(jì)10,054.75五、 非整體改制資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理非整體改制是指將非公司制企業(yè)、有限責(zé)任公司等企業(yè)的一部分資產(chǎn)剝離出來(lái)成立股份公司，非整體改制同企業(yè)改制一樣應(yīng)對(duì)原企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行清理，委托資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估和驗(yàn)資，界定原有企業(yè)凈資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)。其會(huì)計(jì)處理與企業(yè)整體改制基本相同，即：1、資產(chǎn)評(píng)估中發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)短缺損失，首先應(yīng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，其會(huì)計(jì)處理的方法與財(cái)產(chǎn)清查基本