拆遷換房的會計與稅務處理

1、一、拆遷還房的賬務與稅務處理（一）房地產(chǎn)企業(yè)拆遷還房的賬務處理房地產(chǎn)企業(yè)拆遷還房的實質是，被拆遷戶用房地產(chǎn)企業(yè)支付的貨幣補償資金向房地產(chǎn)企業(yè)購入房屋，要確認土地成本中的“拆遷補償費支出”，即以按公允價值或同期同類房屋市場價格計算的金額以“拆遷補償費”的形式計入開發(fā)成本的土地成本。另外，對補償?shù)姆课輵曂瑢ν怃N售，視同銷售收入應按其公允價值或參照同期同類房屋的市場價格確定，同時應按照同期同類房屋的成本確認視同銷售成本。以非貨幣性形式支付的拆遷補償支出、安置及動遷支出、回遷房建造支出，適用企業(yè)會計準則第7號非貨幣資產(chǎn)交換的規(guī)定，回遷房的非貨幣性資產(chǎn)交換，預計未來能帶來更多現(xiàn)金流，一般情況下是具有商

2、業(yè)實質，且公允價值能夠可靠計量。1、在開發(fā)產(chǎn)品完工時，根據(jù)安置時的同期同類價格，視同銷售的會計處理：借：開發(fā)成本拆遷補償費貸：應付賬款拆遷補償費借：應付賬款拆遷補償費貸：主營業(yè)務收入2、房地產(chǎn)企業(yè)開具銷售不動產(chǎn)發(fā)票，業(yè)主向房地產(chǎn)企業(yè)出具拆遷補償費收據(jù)，結轉成本的會計處理：借：主營業(yè)務成本土地征用費及拆遷補償費貸：開發(fā)產(chǎn)品（二）房地產(chǎn)企業(yè)拆遷還房的稅務處理1、營業(yè)稅的處理國家稅務總局關于個人銷售拆遷補償住房征收營業(yè)稅問題的批復（國稅函2007768號）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)公司對被拆遷戶實行房屋產(chǎn)權調換時，其實質是以不動產(chǎn)所有權為表現(xiàn)形式的經(jīng)濟利益交換。房地產(chǎn)開發(fā)公司將所擁有的不動產(chǎn)所有權轉移給了被拆

3、遷戶，并獲得了相應的經(jīng)濟利益。（1）納稅義務發(fā)生時間房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在辦理拆遷補償房產(chǎn)時，營業(yè)稅的納稅義務發(fā)生時間目前沒有明確規(guī)定，一般認為拆遷補償?shù)臓I業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間應該為補償房產(chǎn)竣工并與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時。（2）計稅依據(jù)根據(jù)國家稅務總局關于外商投資企業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設征收營業(yè)稅問題的批復（國稅函發(fā)1995549號）和營業(yè)稅暫行條例的有關規(guī)定規(guī)定，對償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當?shù)囟悇諜C關按同類住宅房屋的成本價核定計征營業(yè)稅，對最終轉讓時未作價結算的住宅區(qū)配套公共設施（如居委會用房、車棚、托兒所等），凡轉讓收入已包含在住宅房屋轉讓價格中并已征收營業(yè)稅的，不再征收營業(yè)稅。對超

4、出拆遷建筑面積的部分，則應按營業(yè)稅暫行條例實施細則第二十條規(guī)定的順序確定計稅營業(yè)額，一是可以按納稅人最近時期發(fā)生同類應稅行為的平均價格核定；二是可以按其他納稅人最近時期發(fā)生同類應稅行為的平均價格核定；三是按下列公式核定：營業(yè)額=營業(yè)成本或者工程成本×（1成本利潤率）÷（1營業(yè)稅稅率）。2、土地增值稅的處理國家稅務總局關于土地增值稅清算管理有關問題的通知（國稅函2010220號）規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按國家稅務總局關于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關問題的通知（國稅發(fā)2006187號）第三條第（一）款規(guī)定確認收入。即房地產(chǎn)

5、開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，發(fā)生所有權轉移時應視同銷售房地產(chǎn)，其收入可以按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定，也可以按由主管稅務機關參照當?shù)禺斈?、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。同時將此確認為房地產(chǎn)開發(fā)項目的拆遷補償費。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補差價款，計入拆遷補償費；回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補差價款，應抵減本項目拆遷補償費。3、企業(yè)所得稅的處理企業(yè)所得稅法實施條例第六十六條第三款規(guī)定，通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等方式取得的無形資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)

6、所得稅處理辦法（國稅發(fā)200931號）第七條規(guī)定，企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權或使用權轉移，或于實際取得利益權利時確認收入（或利潤）的實現(xiàn)。確認收入（或利潤）的方法和順序為：（1）按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價格確定。（2）由主管稅務機關參照當?shù)赝愰_發(fā)產(chǎn)品市場公允價值確定。（3）按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定。開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于15%，具體比例由主管稅務機關確定。關于計稅成本的確定，該房地產(chǎn)公司用自建商品房抵償應付拆遷補償款的行為，根據(jù)

7、企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法（國家稅務總局令第6號）第四條規(guī)定，該房地產(chǎn)開發(fā)公司以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務，應當分解為按公允價值轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當?shù)慕痤~償還債務兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理。也就是說，該房地產(chǎn)公司“拆一還一”行為要按公允價值對所還原的商品房視同銷售確認收入，同時以相同金額確認作為房地產(chǎn)開發(fā)計稅成本的拆遷補償費。案例分析江西省南昌市某房地產(chǎn)開發(fā)公司2009年度采取拆遷安置方式對某小區(qū)進行住宅開發(fā)建設，在安置方式上，公司采取“拆一還一，就地安置，差價核算，自行過渡”的產(chǎn)權調換方式對拆除被拆遷人房屋進行安置補償。2010年6月該公司用已完工1000平方米的自建商品

8、房償還被拆遷人（其中等面積還原部分800平方米），同類住宅房屋建造成本2200元/平方米，銷售價格3500元/平方米。請進行有關的稅務處理分析。（一）營業(yè)稅處理該房地產(chǎn)開發(fā)公司應就其還原面積與拆遷面積相等部分，按同類住宅房屋的成本價（即本例中的商品房建安造價）繳納銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅88000元（800×2200×5%）。而對超出部分則按同類商品房市場價格繳納銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅35000元（200×3500×5%）。（二）土地增值稅的處理房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房應視同銷售處理，上述“拆一還一”行為，在按市場價格確認收入的同時，還應將

9、此收入確認為房地產(chǎn)開發(fā)項目的拆遷補償費?！安鹨贿€一”等面積部分土地增值稅的計稅收入為2800000元（800×3500），同時，計入房地產(chǎn)開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補償費也是2800000元，假如江西省規(guī)定普通住宅的土地增值稅預征率為2%，則應按規(guī)定預繳土地增值稅56000元（2800000元×2%）。（三）企業(yè)所得稅的處理該房地產(chǎn)公司“拆一還一”行為要按公允價值對所還原的商品房視同銷售確認收入，同時以相同金額確認作為房地產(chǎn)開發(fā)計稅成本的拆遷補償費。為簡化計算，假設本例中同類住宅房屋成本價等同于開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本。由此可以看出，“拆一還一”行為土地增值稅與企業(yè)所得稅處理原則

10、是一致的，視同銷售收入及作為開發(fā)產(chǎn)品計稅成本的拆遷補償支出均為2800000元。但在企業(yè)所得稅預繳申報時，應確認視同銷售所得1040000元（35002200）×800。A公司2008年5月開發(fā)某項目（屬于城中村改造），該項目用地面積21000平方米，住宅建筑面積為31900平方米，可供銷售面積29000平方米，其中用于安置回遷戶村民的住宅面積為7900平方米，其余21100平方米的住宅由A公司自由銷售或使用。該項目于2009年5月完工。2009年9月開始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)的回遷房面積共7900平方米。2010年1月正式對外銷售，并于當月全部銷售完畢。該公司同期同類房地產(chǎn)的平均價

11、格為7000元/平方米，取得銷售收入14770萬元（21100平方米×7000元/平方米）。該項目工程已竣工決算，開發(fā)成本為6000萬元。其中，土地征用費及拆遷補償費為零，前期工程費700萬元，建筑安裝工程費3200萬元，基礎設施建設費1600萬元，公共配套設施費200萬元，開發(fā)間接費300萬元。向某公司借款的利息400萬元（假定不超過金融企業(yè)同類同期貸款利率），但沒有按照項目進行分配利息依據(jù)沒有銀行的利息票據(jù)，請分析有關“拆一還一”的賬務和稅務處理。（一）賬務處理計算過程如下：1.開發(fā)成本6000萬元，利息費用400萬元。2.拆遷補償費支出7900×0.75530（萬元）

12、。需要注意的是，這里的拆遷補償費不能認為只是拆遷戶7900平方米，而是整個樓盤的，需要在總可售面積29000平方米中分攤。視同銷售收入7900×0.75530（萬元）。3.單位可售面積計稅成本（64005530）÷290004113.7931（元/平方米）。需要注意的是，這里的29000平方米是作為總可售面積計算的，不能減去拆遷戶的7900平方米，即不能以21100平方米作為分母，否則就會虛增成本。4.視同銷售成本4113.7931×79003249.8965（萬元）；視同銷售所得55303249.89652280.1035（萬元）。會計處理如下：1.在開發(fā)產(chǎn)品完

13、工時，根據(jù)安置時的同期同類價格，視同銷售的會計處理（單位：萬元，下同）：借：開發(fā)成本拆遷補償費5530貸：應付賬款拆遷補償費5530借：應付賬款拆遷補償費5530貸：主營業(yè)務收入55302.房地產(chǎn)企業(yè)開具銷售不動產(chǎn)發(fā)票5530萬元，業(yè)主向房地產(chǎn)企業(yè)出具拆遷補償費收據(jù)5530萬元，結轉成本的會計處理：借：主營業(yè)務成本土地征用費及拆遷補償費3249.8965貸：開發(fā)產(chǎn)品 3249.8965（二）稅務處理如下1.企業(yè)所得稅的處理A公司2009年9月開始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時，就要確認視同銷售所得55303249.89652280.1035（萬元），繳納企業(yè)所得稅2280.1035×25%

14、570.0259（萬元）。需要注意的是，這里不能按預計毛利率計算繳稅，而是要確認視同銷售所得計算繳款。2.土地增值稅的處理與企業(yè)所得稅不同的是，在與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時，不需要立即進行土地增值稅清算，只需要預征。假定預征率為2%，則A公司2009年9月開始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時，要預繳土地增值稅5530×2%110.6（萬元）?；剡w房視同銷售所得最后是否作土地增值稅清算，要看樓盤的銷售情況。由于該項目已經(jīng)全部銷售完畢，因此土地增值稅必須清算。2.土地增值稅的處理該項目土地增值稅清算計算過程如下：開發(fā)成本5530600011530（萬元）；扣除項目金額11530×（1+2

15、0%）11530×10%+14770×5.5%15801.35（萬元）；增值額14770553015801.354498.65（萬元）；增值率4498.65 ÷15801.3528.47%，適用稅率30%，速算扣除率為0；應繳土地增值稅4498.65 ×30%01349.595（萬元）；已預征土地增值稅5530×2%110.6（萬元）；應補繳土地增值稅1349.595110.61238.995（萬元）。3.營業(yè)稅的處理。（1）營業(yè)稅的計算回遷房成本價如何確定？有的地方認為，考慮到被拆遷房產(chǎn)原占有土地，開發(fā)商不需對該土地支付成本，補償房產(chǎn)的成本價

16、不應再計算土地成本；有的地方則認為應包括土地成本。一般的看法是回遷房的成本和正常銷售的商品房一樣，應分為土地成本和建筑成本兩個方面，只不過這里土地成本是以房換地換回來的，成本價應該包括土地成本。A公司應該在2009年9月與被拆遷戶辦理交接手續(xù)繳納營業(yè)稅4113.7931×7900×5%1624948.2745（萬元）。（2）開具銷售不動產(chǎn)發(fā)票問題。A公司如果采用企業(yè)會計準則，非貨幣性資產(chǎn)交換要確認主營業(yè)務收入5530萬元，A公司應按銷售價5530萬元開具銷售不動產(chǎn)發(fā)票；A公司如果采用企業(yè)會計制度，非貨幣性資產(chǎn)交換沒有確認主營業(yè)務收入，則A公司應該按成本價3249.8965萬

17、元開具銷售不動產(chǎn)發(fā)票，然后視同銷售所得55303249.89652280.1035（萬元）。二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收費用的稅務處理（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收費用需要繳納營業(yè)稅按照營業(yè)稅相關法規(guī)規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收的價外費用需要繳納營業(yè)稅。中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例（中華人民共和國國務院令第540號）第五條規(guī)定：“納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向對方收取的全部價款和價外費用。中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則（財政部國家稅務總局第52號令）第十三條規(guī)定，條例第五條所稱價外費用，包括收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息

18、、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質的價外收費，但不包括同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費：1、由國務院或者財政部批準設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業(yè)性收費；2、收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù)；3、所收款項全額上繳財政。凡價外費用，無論會計制度規(guī)定如何核算，均應并入營業(yè)額計算應納稅額。但是要注意的一點是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收的住房專項維修基金是免征營業(yè)稅的。國稅發(fā)200469號文件規(guī)定：住房專項維修基金是屬全體業(yè)主共同所有的一項代管基金，專項用于物業(yè)保修期滿后物業(yè)共用部位、共用設施設備的維修和更新、改造。鑒

19、于住房專項維修基金資金所有權及使用的特殊性，對房地產(chǎn)主管部門或其指定機構、公積金管理中心、開發(fā)企業(yè)以及物業(yè)管理單位代收的住房專項維修基金，不計征營業(yè)稅。因此，代收款項中，除了代收的住房專項維修基金外，其他一切代收款項應一并計入收入額，繳納營業(yè)稅。并不用考慮誰出具票據(jù)及會計如何處理問題。例如：某房地產(chǎn)開發(fā)公司，取得售房收入1000萬元；該縣人民政府要求代收政府基金50萬元；代收住房專項維修基金50萬元；代收取暖費100萬元。則代收款項的營業(yè)額=1000+100+50=1150萬元。為了避免全額納稅，開發(fā)企業(yè)可以設立或委托代理機構收取代收費用，其營業(yè)稅的計稅依據(jù)按照實際收取的報酬額納稅。國家稅務總

20、局關于營業(yè)稅若干問題的通知（國稅發(fā)1995076號）第四條關于代理業(yè)營業(yè)額規(guī)定，代理業(yè)的營業(yè)額為納稅人從事代理業(yè)務向委托方實際收取的報酬。（二）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收費用需要繳納企業(yè)所得稅國家稅務總局關于印發(fā)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法的通知（國稅發(fā)200931號）第五條規(guī)定：“開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價款，包括現(xiàn)金等價物以及其他經(jīng)濟利益。企業(yè)代有關部門和單位收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價內或由企業(yè)開具發(fā)票的，應按規(guī)定全部確認為銷售收入。未納入開發(fā)產(chǎn)品價內并由企業(yè)之外的其他部門、單位收取并開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項進行管理。”國稅發(fā)20093

21、1號第十六條規(guī)定：“企業(yè)將已計入銷售收入的共用部位、共用設施設備維修基金按規(guī)定移交給有關部門、單位的，應于移交時扣除。企業(yè)對納入開發(fā)產(chǎn)品價內自己收取的代收費用，在轉付給委托單位時，也可以從收入中扣除。”也就是說代收代繳款項是不做為收入的，所述的確認為銷售收入的“代收款項”是開發(fā)產(chǎn)品價內或由開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的。而由開發(fā)產(chǎn)品價內或由開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的代收款，其實并不是代收款。只不過是會計上不做銷售處理罷了?；谝陨戏梢罁?jù)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收的各項費用是否需要繳納企業(yè)所得稅，主要取決于代收費用是以誰的名義收取。如果不是由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開票收取的，則不繳納企業(yè)所得稅；如果由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開票收取的，

22、則繳納企業(yè)所得稅，但在計算企業(yè)所得稅時，對納入開發(fā)產(chǎn)品價內自己收取的代收費用，在轉付給委托單位時，也可以從收入中扣除。案例分析某房地產(chǎn)開發(fā)公司，取得售房收入1000萬元；該縣人民政府要求代收政府基金50萬元；代收住房專項維修基金50萬元；代收取暖費100萬元。假設代收款項皆是“未納入開發(fā)產(chǎn)品價內并由開發(fā)企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，”則該房地產(chǎn)開發(fā)公司企業(yè)所得稅的計稅收入=1000萬元。（三）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收費用不需繳納土地增值稅。中華人民共和國土地增值稅暫行條例第二條規(guī)定：“納稅人轉讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入、實物收入和其他收入：中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則第

23、五條規(guī)定：“條例第二條所稱的收入，包括轉讓房地產(chǎn)的全部價款及有關的經(jīng)濟收益?！边@兩條規(guī)定中也沒有明確代收款項應作為收入處理。財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知（財稅字1995048號）第六條規(guī)定，對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項費用，如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，則可作為轉讓房地產(chǎn)所取得的收入計稅。如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，可以不作為轉讓房地產(chǎn)的收入。對于代收費用作為轉讓收入計稅的，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數(shù)。如果代收費用未作為轉讓房地產(chǎn)的收入計稅的，在計算增值額

24、時不允許扣除代收費用。國家稅務總局關于印發(fā)土地增值稅清算鑒證業(yè)務準則的通知（國稅發(fā)2007132號）第二十五條進一步明確，對納稅人按縣級以上人民政府的規(guī)定在售房時代收的各項費用，應區(qū)分不同情形分別處理：1.代收費用計入房價向購買方一并收取的，應將代收費用作為轉讓房地產(chǎn)所取得的收入計稅。實際支付的代收費用，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計扣除的基數(shù)；2.代收費用在房價之外單獨收取且未計入房地產(chǎn)價格的，不作為轉讓房地產(chǎn)的收入，在計算增值額時不允許扣除代收費用。據(jù)此分析，假如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不是按照縣級以上人民政府的規(guī)定要求代收的費用，則也要作為開發(fā)產(chǎn)品的銷售收入征稅。只有及時將代收

25、費用按規(guī)定轉付給委托單位，才可以從土地增值稅的應納稅收入額中扣除。三、產(chǎn)權式酒店經(jīng)營方式的稅務處理（一）產(chǎn)權式酒店的定義產(chǎn)權式酒店，是指投資者購買了酒店某一間客房的產(chǎn)權后，自己并不居住，而是委托給酒店管理公司經(jīng)營以獲取投資回報。該投資回報分為兩部分：一是固定的租金收入，二是浮動的年終分紅。（二）產(chǎn)權式酒店投資回報的稅務處理誤區(qū)：在實際操作中，幾乎所有酒店都將平時發(fā)生的租金費用計入成本費用，將超額分紅納入稅后分配事項。從表象上看，這種經(jīng)營模式似乎兼具了房產(chǎn)租賃與投資兩種性質，（三）產(chǎn)權式酒店投資回報的正確稅務處理：國家稅務總局關于酒店產(chǎn)權式經(jīng)營業(yè)主稅收問題的批復（國稅函2006478號）規(guī)定：酒

26、店產(chǎn)權式經(jīng)營業(yè)主（即產(chǎn)權方）在約定的時間內提供房產(chǎn)使用權與酒店進行合作經(jīng)營，如房產(chǎn)產(chǎn)權并未歸屬新的經(jīng)濟實體，經(jīng)營業(yè)主按照約定取得的固定收入和分紅收入均應視為租金收入，根據(jù)有關稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定，應按照“服務業(yè)租賃業(yè)”征收營業(yè)稅，按照財產(chǎn)租賃所得項目征收個人所得稅。只要酒店方轉變思路，采取正確的賬務處理方法，就可以把協(xié)議約定的分紅款轉化為正常的租金費用（即浮動的租金費用,在會計上計入“預計負責”科目，從而起到抵減當期應納所得稅額的作用。案例分析紅色假日酒店（甲方）與所有產(chǎn)權人（乙方）分別簽訂了為期三年的協(xié)議，由甲方負責酒店日常的經(jīng)營管理，每年按乙方購房價格（經(jīng)過統(tǒng)計，購房總價合計900萬元

27、）的8%支付租金，每月支付一次。如果甲方實現(xiàn)的年度稅后凈利潤超過了乙方購買價格的5%，則超額部分由雙方平分。甲方2009年度營業(yè)收入總額為500萬元，成本費用352萬元（包括支付租金72萬元，取得了正式發(fā)票），年度利潤總額148萬元（為簡化分析，假設無任何納稅調整事項，計算結果不保留小數(shù)），全年累計繳納企業(yè)所得稅49萬元。那么，協(xié)議約定的超額凈利為14849900×5%54（萬元），乙方累計分得27萬元。甲方扣繳乙方租賃業(yè)的營業(yè)稅及附加為：（27+72）×5.5%=5.445（萬元）甲方扣繳乙方租賃業(yè)的房產(chǎn)稅為: ：（27+72）×12%=11.88（萬元）.甲方

28、扣繳乙方租賃業(yè)的個人所得稅:（27+72）×10%=9.9（萬元）.假定其他條件不變，紅色假日酒店年初經(jīng)過測算，估計年末分紅額在3%（即27萬元）左右，財務上應將其作為租金費用，按期平均分攤計入“預計負債”科目（只提不付）。一般情況下，預提的數(shù)額與最終支付額會存在差異，甲方應于會計期末參照年度經(jīng)營成果計算出實付額，并與“預計負債”科目余額進行比較，如有差額則要據(jù)實調整（未完成超額凈利就要全額沖銷）。本例中甲方累計提取額與實付額沒有任何出入，無需進行調整。企業(yè)平時計提的租金費用只能減少會計利潤，并不會對預繳的所得稅額產(chǎn)生實質性的影響。但是，隨著年度終了和經(jīng)營成果的確定，這27萬元也逐漸

29、轉化成一項現(xiàn)時的義務，即使未在預提當年支付（支付期在次年2月），由于符合確定性和權責發(fā)生制原則的要求，完全可以歸屬為2009年度的費用予以稅前扣除。經(jīng)過這樣處理，企業(yè)年度利潤以及應納稅所得額比改變會計核算方法前減少了27萬元，降至121萬元，實際繳納所得稅40萬元，節(jié)約了9萬元的稅額支出四、土地閑置費扣除的稅務處理一、土地閑置費用的定義閑置土地處置辦法（國土資源部令1999第5號）第二條規(guī)定，閑置土地是指土地使用者依法取得土地使用權后，未經(jīng)原批準用地的人民政府同意，超過規(guī)定的期限未動工開發(fā)建設的建設用地。具有下列情形之一的，可以認定為閑置土地：（一）國有土地有償使用合同或者建設用地批準書未規(guī)定

30、動工開發(fā)建設日期，自國有土地有償使用合同生效或者土地行政主管部門建設用地批準書頒發(fā)之日起滿1年未動工開發(fā)建設的；（二）已動工開發(fā)建設，但開發(fā)建設的面積占應動工開發(fā)建設總面積不足1/3，或者已投資額占總投資額不足25%，且未經(jīng)批準中止開發(fā)建設連續(xù)滿1年的；（ 三）法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他情形。二、土地閑置費用的收費標準閑置土地處置辦法規(guī)定：對于在城市規(guī)劃區(qū)范圍內，以出讓等有償使用方式取得土地使用權進行房地產(chǎn)開發(fā)的閑置土地，超過出讓合同約定的動工開發(fā)日期滿1年未動工開發(fā)的，可以征收相當于土地使用權出讓金20%以下的土地閑置費；滿2年未動工開發(fā)時，可以無償收回土地使用權。目前，各地方政府均制定了具體

31、的實施辦法。土地閑置費根據(jù)土地性質按照不同類別比例收取，例如某市規(guī)定，逾期不開發(fā)的住宅用地征收土地閑置費為合同地價或者基準地價的8%，逾期不開發(fā)的港口、碼頭、陸路交通運輸站場、工業(yè)、倉儲等工業(yè)用地按原合同地價的20%征收土地閑置費。三、土地閑置費用的稅務處理房地產(chǎn)企業(yè)如果發(fā)生了土地閑置費用，在進行企業(yè)所得稅和土地增值稅處理時，需要注意兩者的區(qū)別。（一）土地增值稅的處理國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知（國稅函2010220號）規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費不得扣除。（二）企業(yè)所得稅的處理房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法（國稅發(fā)200931號）第二十二條規(guī)定，企業(yè)因國家無

32、償收回土地使用權而形成的損失，可作為財產(chǎn)損失按有關規(guī)定在稅前扣除。第二十七條規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品計稅成本支出土地征用費及拆遷補償費指為取得土地開發(fā)使用權（或開發(fā)權）而發(fā)生的各項費用，主要包括土地買價或出讓金、大市政配套費、契稅、耕地占用稅、土地使用費、土地閑置費、土地變更用途和超面積補交的地價及相關稅費、拆遷補償支出、安置及動遷支出、回遷房建造支出、農作物補償費、危房補償費等。五、商鋪售后返租的財稅處理所謂售后返租，就是開發(fā)商在銷售商品房時，約定以購房合同的折讓優(yōu)惠后的價款為成交價，同時與購房者簽訂該房的租賃合同，要求購房者在一定期限內必須將購買的房屋無償或低價交給開發(fā)公司，由開發(fā)公司統(tǒng)一經(jīng)營，經(jīng)營

33、收益歸開發(fā)商。（一）營業(yè)稅的處理江蘇省地稅局關于房地產(chǎn)開發(fā)公司銷售返租有關營業(yè)稅問題的批復（蘇地稅函2008135號）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)公司銷售不動產(chǎn)，采取優(yōu)惠方式要求購房者無償或低價將不動產(chǎn)交給開發(fā)公司使用若干年。這一經(jīng)營方式名義上是開發(fā)公司讓利給購房者，實質上是優(yōu)先取得了購房者的不動產(chǎn)的使用權，即其他經(jīng)濟利益。因此，對房地產(chǎn)開發(fā)公司以此方式銷售不動產(chǎn)的行為，應按照營業(yè)稅暫行條例實施細則第十五條和稅收征管法實施細則第四十七條規(guī)定核定其營業(yè)額。浙江省地稅局關于營業(yè)稅若干政策業(yè)務問題的通知（浙地稅函200862號）第八條規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)公司采用折讓優(yōu)惠等形式將商品房銷售給購房者，在簽訂購房合同的同

34、時，房地產(chǎn)開發(fā)公司（或房地產(chǎn)開發(fā)公司的關聯(lián)企業(yè)）與購房者另行簽訂商品房委托管理合同，約定購房合同以折讓后優(yōu)惠價款為成交價，購房者自愿放棄一定時期的托管收益權和其他費用。房地產(chǎn)開發(fā)公司商品房折讓優(yōu)惠額（或商品房售價低于同類商品房價格部分）應并入商品房銷售價款，一并按銷售不動產(chǎn)征收營業(yè)稅，購房者因放棄一定時期的托管收益權和其他費用而享受的折讓優(yōu)惠額屬取得經(jīng)濟利益，應按“服務業(yè)租賃業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。案例分析A房地產(chǎn)開發(fā)公司（以下簡稱A公司）是一家外資商業(yè)地產(chǎn)公司，采用售后返租方式銷售商鋪。開發(fā)商與購房者同時簽訂房地產(chǎn)買賣合同和租賃合同，約定商鋪按優(yōu)惠價85萬元（即總價100萬元的85%）出售，在未

35、來5年內，該商鋪歸開發(fā)商出租，收益歸開發(fā)商。開發(fā)商在銷售時，將價款和折扣額在同一張發(fā)票上注明，并開具了銷售不動產(chǎn)統(tǒng)一發(fā)票。開發(fā)商在銷售房產(chǎn)時，對未來5年內轉租房產(chǎn)能收取多少收益并不確定，并假設當年A公司將商鋪轉租取得租金5萬元（不考慮城建稅、教育費附加、土地使用稅）。營業(yè)稅暫行條例實施細則第十五條規(guī)定，納稅人發(fā)生應稅行為，如果將價款與折扣額在同一張發(fā)票上注明的，以折扣后的價款為營業(yè)額。如果將折扣額另開發(fā)票的，不論其在財務上如何處理，均不得從營業(yè)額中扣除。營業(yè)稅暫行條例第五條規(guī)定，納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)收取的全部價款的價外費用。顯然，A公司無償取得的出租收益

36、應作為價外費用計入營業(yè)稅計稅依據(jù)。A公司銷售房地產(chǎn)應繳納營業(yè)稅100×5%=5（萬元），城市維護建設稅及附加5×（7%+3%）= 0. 5。購房者返租商鋪應繳納營業(yè)稅15×5%=0.75（萬元），城市維護建設稅及附加0.75×（7%+3%）= 0.075A公司還需就當年轉租商鋪取得的租金收入按“服務業(yè)租賃業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅，即5×5%=0.25（萬元）。城市維護建設稅及附加0.25× （7%+3%）= 0.025。（二）印花稅本例中，A公司不但銷售了開發(fā)產(chǎn)品，還租賃了該開發(fā)產(chǎn)品后并轉租（假如轉租合同每年簽訂一次），應分別按“產(chǎn)權轉移書

37、據(jù)”稅目繳納印花稅：85×0.05%=0.0425（萬元），按“財產(chǎn)租賃”稅目繳納印花稅：15×0.001+5×0.001=0.02（萬元）。（三）個人所得稅國家稅務總局關于個人與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)簽訂有條件優(yōu)惠價格協(xié)議購買商店征收個人所得稅問題的批復（國稅函2008576號）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與商店購房者個人簽訂協(xié)議規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按優(yōu)惠價格出售其開發(fā)的商店給購買者個人，但購買者個人在一定期限內必須將購買的商店無償提供給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對外出租使用，其實質是購買者個人以所購商店交由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出租而取得的房屋租賃收入支付了部分購房價款。根據(jù)個人所得稅法的有關精

38、神，對上述情形的購買者個人少支出的購房價款，應視同個人財產(chǎn)租賃所得，按照“財產(chǎn)租賃所得”項目征收個人所得稅，每次財產(chǎn)租賃所得的收入額，按照少支出的購房價款和協(xié)議規(guī)定的租賃月份數(shù)平均計算確定。根據(jù)個人所得稅法第八條規(guī)定，個人所得稅以所得人為納稅義務人，以支付所得的單位和個人為扣繳義務人。所以A公司在以優(yōu)惠價銷售給購房者時，需代扣代繳購房者應繳納的個人所得稅：15÷（5×12）0.08×20%×60=2.04（萬元）。否則，稅務機關會根據(jù)稅收征管法第六十九條規(guī)定，由稅務機關向購房者追繳稅款，對A公司處應扣未扣、應收未收稅款50%以上3倍以下的罰款。（四）房產(chǎn)

39、稅購房者將購買的商鋪返租給A公司，每月應按租金收入（少支出的購房價款和協(xié)議規(guī)定的租賃月份數(shù)平均計算確定）的12%繳納房產(chǎn)稅：15÷（5×12）×12%=0.03（萬元）。開發(fā)商再將商鋪轉租，按房產(chǎn)稅相關規(guī)定，開發(fā)商轉租房屋取得的租賃收入不再繳納房產(chǎn)稅。這在實際稅務處理中也是容易被忽視的。（五）所得稅國家稅務總局關于從事房地產(chǎn)開發(fā)的外商投資企業(yè)售后返租業(yè)務所得稅處理問題的批復（國稅函2007603號）規(guī)定，從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營的外商投資企業(yè)以銷售方式轉讓其生產(chǎn)、開發(fā)的房屋、建筑物等不動產(chǎn)，又通過租賃方式從買受人回租該資產(chǎn)，企業(yè)無論采取何種租賃方式，均應將售后回租業(yè)務分

40、解為銷售和租賃兩項業(yè)務分別進行稅務處理。企業(yè)銷售或轉讓有關不動產(chǎn)所有權的收入與該被轉讓的不動產(chǎn)所有權相關的成本、費用的差額，應作為業(yè)務發(fā)生當期的損益，計入當期應納稅所得額。對于售后返租業(yè)務，A公司需分別作銷售不動產(chǎn)和租賃兩項業(yè)務處理，分別計算相關成本、費用和損益。A公司的租賃支出就是，一次性讓利給購房者的折讓優(yōu)惠額，按權責發(fā)生制原則，A公司每年的租賃支出為15÷5=3（萬元）。從國家稅務總局對企業(yè)所得稅應稅收入確定條件來分析，根據(jù)國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知（國稅函2008875號）第一條第一款規(guī)定，企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應確認收入的實現(xiàn)：1、商品銷售合

41、同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；2、企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有實施有效控制；3、收入的金額能夠可靠地計量；4、已發(fā)生或將發(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。本例中，A公司在銷售房產(chǎn)時，以后商鋪租賃能收取的租金收入是不確定的。因此，對于此不確定的租賃應稅金額不能并入企業(yè)銷售商鋪的收入總額中，企業(yè)應以折扣后的銷售金額85萬元作為所得稅應稅金額。轉租收入5萬元應在滿足收入確定條件后，計入當年度應納稅所得額。則A公司當年應納稅所得額為：85+5=90（萬元），扣除租賃支出3萬元、開發(fā)產(chǎn)品成本、稅金及費用后，即可計算出應納企業(yè)所得稅額

42、。（六）土地增值稅本例中，A公司銷售不動產(chǎn)計征營業(yè)稅的營業(yè)額為100萬元，所得稅計稅收入為85萬元，在計算土地增值稅時應以哪一個作為納稅人轉移房產(chǎn)取得的收入呢？土地增值稅暫行條例第五條規(guī)定，納稅人轉讓房地產(chǎn)取得的收入，包括貨幣收入、實物收入和其他收入。根據(jù)國稅函2008875號文件規(guī)定，確認應稅收入實現(xiàn)的條件是“收入的金額能夠可靠地計量”。所以A公司銷售商鋪時不確定的轉租收益不能作為其他收入計入上述第五條的收入中，應以85萬元作為納稅人轉讓房地產(chǎn)取得的收入額。六、房企代墊首付和購房返稅的營業(yè)稅處理（一）代墊首付針對二套房按揭貸款須首付50%以上的政策，某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)推出了代業(yè)主墊付兩成首付款

43、的補貼辦法。比如，市民購買一套價值100萬元的房產(chǎn)，屬其第二套房，該市民按照政策規(guī)定至少首付5成，即50萬元。可不少人拿不出如此多的首付款，于是房地產(chǎn)企業(yè)僅收取3成首付款即30萬元，然后自行墊付20萬元，幫助客戶成功貸款購房。雙方約定，對房地產(chǎn)企業(yè)墊付的錢，在1年后交房時由客戶歸還并按銀行同期貸款利率計算利息。房地產(chǎn)企業(yè)代客戶墊付首付款的前提是與客戶簽訂資金墊付協(xié)議，根據(jù)協(xié)議約定，客戶必須在房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)定時限內（一般在交房前）將首付款全額補上，房地產(chǎn)企業(yè)再向客戶正式交房。此墊付協(xié)議也屬于企業(yè)經(jīng)營的一部分，財務處理上應當計入其他應收款核算。將來實際收款時直接沖減其他應收款，與預售收入無關，不需要

44、另作納稅處理。但是，房地產(chǎn)企業(yè)收取的墊付資金利息和客戶不按期還款的違約金，按照營業(yè)稅相關法規(guī)規(guī)定，將資金貸于他人使用同樣要繳納營業(yè)稅。按照相關稅收政策規(guī)定，銷售不動產(chǎn)收取的預收款要繳納營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、印花稅、預征土地增值稅等。其中中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則（財政部國家稅務總局第52號令）第二十五條納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產(chǎn)，采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。房地產(chǎn)企業(yè)為盡快回籠資金，促使客戶盡快辦理房貸按揭，自行墊付的首付款需要與業(yè)主繳納的首付款一起開具收款收據(jù)，財務處理上相當于企業(yè)取得了房貸按揭合同約定的全部首付款預售收入，應當全額計入營業(yè)額，計算

45、繳納營業(yè)稅及其他稅金。（二）購房返稅某市規(guī)定，購買90平方米以下普通住房可以減按1%征收契稅。某房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的住宅項目雖不符合要求，但同樣打出了購房返稅的口號：購買該企業(yè)開發(fā)的140平方米以上戶型，只需繳納1%的契稅，額外契稅由企業(yè)代客戶支付。仍以一套價值100萬元的商品房為例，客戶應繳契稅4萬元，辦理房產(chǎn)證時客戶僅支付1萬元，另外3萬元由房地產(chǎn)企業(yè)承擔。該銷售方式下，企業(yè)實際收入僅97萬元，但申報營業(yè)稅還應當按100萬元計算繳納。七、合作建房的稅務處理（一）企業(yè)所得稅的處理國稅法200931號第三十六條規(guī)定：“企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項目，且該項目未成

46、立獨立法人公司的，按下列規(guī)定進行處理：1.凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方（即合作、合資方，下同）分配開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時，如該項目已經(jīng)結算計稅成本，其應分配給投資方開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本與其投資額之間的差額計入當期應納稅所得額；如未結算計稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進行相關的稅務處理。2.凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定分配項目利潤的，應按以下規(guī)定進行處理：（1）企業(yè)應將該項目形成的營業(yè)利潤額并入當期應納稅所得額統(tǒng)一申報繳納企業(yè)所得稅，不得在稅前分配該項目的利潤。同時不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關的利息支出。（2）投資方取得該項目的營業(yè)利潤應視同股息、紅利進

47、行相關的稅務處理。根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，居民企業(yè)投資于居民企業(yè)分回的稅后利潤和股息，超過12個月的免企業(yè)所得稅。案例分析1.案情介紹乙單位準備以2000萬元人民幣投資甲房地產(chǎn)公司的某住宅開發(fā)項目，雙方約定不成立獨立法人項目公司，由甲房地產(chǎn)公司獨立開發(fā)，投資方案擬定如下：方案一：項目實現(xiàn)利潤按各自投資資金比例分紅，項目利潤為1500萬元，乙單位享有1000萬元。方案二：乙單位按照投資比例分配開發(fā)產(chǎn)品，假定該投資項目單位住宅計稅成本45萬元，單位住宅銷售價格75萬元，乙單位享有40套單位住宅。請針對每一種方案進行稅務處理分析。2.稅務處理分析（1）方案一的涉稅分析乙單位所享有的1000萬元利潤分

48、成只能是甲房地產(chǎn)公司開發(fā)該項目的稅后利潤，乙單位不需要按照“利息、股息、紅利所得”計算繳納企業(yè)所得稅，乙單位凈利潤為1000萬元。甲公司不允許稅前列支此1000萬元的利潤分成，相當于在企業(yè)所得稅前支付乙單位1000÷（1-25%）=1333.33（萬元）。甲公司可實現(xiàn)凈利潤1500×（1-25%）-1000=125（萬元）。（2）方案二的涉稅分析：乙單位所享有的40套住宅計稅成本為1800萬元，正常銷售價格為3000萬元。乙單位相當于以2000萬元購入了40套成本價值為1800萬元的房產(chǎn)，銷售了價值為3000萬元的商品住宅。假設乙單位已將40套房產(chǎn)銷售完畢，不考慮其他因素，

49、其凈利潤為（3000-2000）×（1-25%）=750（萬元）。對甲公司來說，正常項目利潤為1500萬元，除去乙單位分成部分，可保留利潤為1500-（3000-1800）=300（萬元），但是需要將乙單位開發(fā)產(chǎn)品分成部分調整增加應納稅所得額，分配給乙單位開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本與其投資額之間的差額為2000-1800=200（萬元），調整增加應納稅所得額200萬元，當期應納稅所得額即為300+200=500（萬元），甲公司凈利潤為（300+2000-1800）×（1-25%）=375（萬元）。從以上兩種涉稅分析來看，甲和乙企業(yè)的稅負和稅后利潤都不一樣。（二）合作建房的營業(yè)稅處理

50、關于印發(fā)<</SPAN>營業(yè)稅問題解答之一>的通知（國稅函發(fā)1995156號）第十七條規(guī)定：作建房，是指有一方（以下簡稱甲方）提供土地使用權，另一方（以下簡稱乙方）提供資金，合作建房。合作建房的方式一般有兩種：第一種方式是純粹的 "以物易物"，即雙方以各自擁有的土地使用權和房屋所有權相互交換。具體的交換方式也有以下兩種：1.土地使用權和房屋所有權相互交換，雙方都取得了擁有部分房屋的所有權。在這一合作過程中，甲方以轉讓部分土地使用權為代價，換取部分房屋的所有權，發(fā)生了轉讓土地使用權的行為；乙方則以轉讓部分房屋的所有權為代價，換取部分土地的使用權，發(fā)生了

51、銷售不動產(chǎn)的行為。因而合作建房的雙方都發(fā)生了營業(yè)稅的應稅行為。對甲方應按“轉讓無形資產(chǎn)”稅目中“轉讓土地使用權”子目征稅；對乙方應按“銷售不動產(chǎn)”稅目征稅。由于雙方?jīng)]有進行貨幣結算，因此應當按照中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則第二十五的規(guī)定分別核定雙方各自的營業(yè)額。如果合作建房的雙方（或任何一方）將分得的房屋銷售出去，則又發(fā)生了銷售不動產(chǎn)行為，應對其銷售收入再按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。2.以出租土地使用權為代價換取房屋所有權。例如，A企業(yè)將土地使用權出租給B公司20年，B公司投資在該土地上建造建筑物并使用，租賃期滿后，B公司將土地使用權連同所建的建筑物歸還A企業(yè)。在這一經(jīng)營過程中，B

52、公司是以建筑物為代價換取若干年的土地使用權，A企業(yè)是以出租使用權為代價換取建筑物。A企業(yè)發(fā)生了出租土地使用權的行為，對其按“服務業(yè)-租賃業(yè)”征營業(yè)稅；B公司發(fā)生了銷售不動產(chǎn)的行為，對其按“銷售不動產(chǎn)”稅目征營業(yè)稅。對雙方分別征稅時，其營業(yè)額也按中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則第二十條的規(guī)定核定。案例分析1.案情介紹甲方將土地使用權出租給乙方10年，乙方出資1000萬元委托某建筑公司在該土地上建造建筑物并使用，租賃期限滿后，乙方將土地使用權連同所建的建筑物歸還甲方。2.案情分析乙方出資的1000萬元可以理解為租賃甲方建筑物的預付租金，根據(jù)新營業(yè)稅暫行條例實施細則第25條規(guī)定：納稅人提供建筑業(yè)

53、或租賃業(yè)勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天，因此對甲方應當在建筑工程開工時視同收到租金，按服務業(yè)中的租賃業(yè)征收營業(yè)稅1000×5%50萬元。第二種方式是甲方以土地使用權乙方以貨幣資金合股，成立合營企業(yè)，合作建房。對此種形式的合作建房，則要視具體情況確定如何征稅。1.房屋建成后如果雙方采取風險共擔、利潤共享的分配方式。按照財政部、國家稅務總局關于股權轉讓有關營業(yè)稅問題的通知（財稅2002191號）“以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承擔投資風險的行為，不征營業(yè)稅”的規(guī)定，對甲方向合營企業(yè)提供的土地使用權，視為投資入股，對其不征營業(yè)稅，只

54、對合營企業(yè)銷售房屋取得的收入按銷售不動產(chǎn)征稅，對雙方分得的利潤不征營業(yè)稅。2、房屋建成后甲方采取按銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤。提供土地一方不能免營業(yè)稅。八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務處理（一）房地產(chǎn)企業(yè)不同階段的收入處理從會計處理上來看，一般銷售的開發(fā)產(chǎn)品沒有收完全款不會交付入住，即符合企業(yè)會計準則收入確認條件的規(guī)定時，企業(yè)方結轉收入，否則，不論是未完工建造階段的開發(fā)產(chǎn)品還是完工后未交付的開發(fā)產(chǎn)品，所收取的款項一概反映在“預收賬款”科目。稅務處理上，依據(jù)國稅發(fā)200931號第二章“收入的稅務處理”第六條企業(yè)通過正式簽訂房地產(chǎn)銷售合同或房地產(chǎn)預售合同所取得的收入，

55、應確認為銷售收入的實現(xiàn)。所以這兩者的區(qū)別是明顯的，既不能站在會計的角度上理解稅法，也不能將國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知（國稅函2008875號）規(guī)定企業(yè)銷售商品同時滿足的條件理解為同樣適用于房地產(chǎn)企業(yè)所得稅。案例分析A房地產(chǎn)企業(yè)，2010年度完工交付B項目預收收入10000萬元，其中上年收入4000萬元；完工未交付C項目預收收入6500萬元，其中上年收入2500萬元；在建D項目預收收入3500萬元。2010年12月，A房地產(chǎn)企業(yè)結轉B項目銷售收入10000萬元，銷售成本7500萬元。該企業(yè)各項目預計計稅毛利率均為15%，稅金暫只計算營業(yè)稅，不考慮期間費用。B項目開發(fā)產(chǎn)品，會

56、計已經(jīng)結轉收入，且收取的預收款符合國稅發(fā)200931號確認收入的條件，確認所得稅收入10000萬元，確認結轉成本7500萬元。若B項目所收取的預收款中4000萬元已經(jīng)按照預計計稅毛利率在上一年度匯算清繳中做過納稅調整，則在2010年度應做納稅調減處理。B項目匯算清繳應納稅所得額為：（10000750010000×5%）（4000×15%4000×5%）=2000400=1600（萬元）。C項目開發(fā)產(chǎn)品，不具備會計準則收入確認條件，會計尚未結轉收入，但是按照國稅發(fā)200931號所得稅收入確認條件，應計算為企業(yè)所得稅收入6500萬元。對于C項目所得稅匯算要注意不能再按照預計計稅毛利率15%來進行計算了。按照國稅發(fā)200931號文第九條規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應及時結算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應納稅所得額。所以C項目上年度所收取的預收款中2500萬元按照預計計稅毛利率在上一年度匯算清繳中做過納稅調整，則在2010年度應做納稅調減處理。若C項目已知實際計稅成本為4550萬元，則C項目匯算清繳應納稅所得額為：（650