會(huì)計(jì)4-長(zhǎng)期股權(quán)投資

1、第四章 長(zhǎng)期股權(quán)投資及合營(yíng)安排第一節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量一、長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量原則長(zhǎng)期股權(quán)投資，是指投資方對(duì)被投資單位實(shí)施控制、重大影響的權(quán)益性投資，以及對(duì)其合營(yíng)企業(yè)的權(quán)益性投資。長(zhǎng)期股權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)分別形成控股合并和不形成控股合并情況確定。投資企業(yè)持有的對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資，按照可供出售金融資產(chǎn)計(jì)量。二、形成控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資 控股合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始投資成本的確定應(yīng)區(qū)分形成控股合并的類型，分別同一控制下控股合并與非同一控制下控股合并兩種情況確定

2、長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即同一控制下企業(yè)合并以外的其他企業(yè)合并。（一）形成同一控制下控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益結(jié)合法在權(quán)益結(jié)合法中，原所有者權(quán)益繼續(xù)存在，以前會(huì)計(jì)基礎(chǔ)保持不變。參與合并的各企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債繼續(xù)按其原來(lái)的賬面價(jià)值記錄，合并后企業(yè)的利潤(rùn)包括合并日之前本年度已實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)；以前年度累積的留存利潤(rùn)也應(yīng)予以合并。1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（被合

3、并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額+包括最終控制方收購(gòu)被合并方而形成的商譽(yù)） 貸：負(fù)債（承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值） 資產(chǎn)（投出資產(chǎn)賬面價(jià)值） 資本公積資本溢價(jià)或股本溢價(jià)（差額在借方）借：管理費(fèi)用（審計(jì)、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用） 貸：銀行存款2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額+包括最終控制方收購(gòu)被合并方而形成的商譽(yù)） 貸：股本（發(fā)行股票的數(shù)量×每股面值） 資本公積股本溢價(jià)（差額） 借：資本公積股本溢價(jià)（權(quán)益性證券發(fā)行費(fèi)用） 貸：銀行存款【提示】（1）被合并方在合并日的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為負(fù)數(shù)的，長(zhǎng)期

4、股權(quán)投資成本按零確定，同時(shí)在備查簿中予以登記。（2）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。（3）企業(yè)合并前合并方與被合并方采用的會(huì)計(jì)政策不同的，應(yīng)基于重要性原則，統(tǒng)一合并方與被合并方的會(huì)計(jì)政策。在按照合并方的會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并方凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的基礎(chǔ)上，計(jì)算確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。（4）在商譽(yù)未發(fā)生減值的情況下，同一控制下不同母公司編制合并報(bào)表時(shí)產(chǎn)生的商譽(yù)是相同的。如，甲公司和乙公司屬于同一集團(tuán)，甲公司從本集團(tuán)外部

5、購(gòu)入丁公司80%股權(quán)（屬于非同一控制下企業(yè)合并）甲公司合并報(bào)表中產(chǎn)生商譽(yù)200萬(wàn)元。兩年后，乙公司購(gòu)入甲公司所持有的丁公司60%股權(quán)，乙公司編制合并報(bào)表時(shí)列示的商譽(yù)仍為200萬(wàn)元。（5）同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理?！纠}】甲公司為乙公司的母公司。2013年1月1日，甲公司從本集團(tuán)外部取得丁公司80%股權(quán)（非同一控制），實(shí)際支付款項(xiàng)4 200萬(wàn)元，丁公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為5 000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為3 500萬(wàn)元，假定購(gòu)買(mǎi)日丁公司有一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，公允價(jià)值為2 000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為500萬(wàn)元，剩余使用

6、年限為10年，采用直線法攤銷，無(wú)殘值。其他資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值相等。 2013年1月1日至2014年12月31日，丁公司賬面凈利潤(rùn)為1 500萬(wàn)元，無(wú)其他所有者權(quán)益變動(dòng)。至2014年12月31日，丁公司按購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的凈利潤(rùn)=1 500-（2 000-500）÷10×2=1 200（萬(wàn)元）。至2014年12月31日，丁公司按購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)=5 000+1 200=6 200（萬(wàn)元）。2015年1月1日，乙公司購(gòu)入甲公司所持有丁公司的80%股權(quán)（同一控制），初始投資成本=6 200×80%+商譽(yù)（4 200-5 000×8

7、0%）=5 160（萬(wàn)元）。【提示】商譽(yù)=企業(yè)合并成本-被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額3.企業(yè)通過(guò)多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成同一控制下控股合并 合并日初始投資成本=合并日相對(duì)于最終控制方而言的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值×全部持股比例+包括最終控制方收購(gòu)被合并方而形成的商譽(yù)新增投資部分初始投資成本=合并日初始投資成本-原長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值新增投資部分初始投資成本與為取得新增部分所支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值（注：準(zhǔn)則應(yīng)用指南用的賬面價(jià)值，不是公允價(jià)值）的差額，調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，沖減留存收益?！纠}單選題】2014年1月1日，

8、甲公司取得A公司25%的股份，實(shí)際支付款項(xiàng)6 000萬(wàn)元，能夠?qū)公司施加重大影響，同日A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為22 000萬(wàn)元(與公允價(jià)值相等)。2014年度，A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1 000萬(wàn)元，無(wú)其他所有者權(quán)益變動(dòng)。2015年1月1日，甲公司以定向增發(fā)股票的方式購(gòu)買(mǎi)同一集團(tuán)內(nèi)另一企業(yè)持有的A公司40%股權(quán)。為取得該股權(quán)，甲公司增發(fā)2 000萬(wàn)股普通股，每股面值為1元，每股公允價(jià)值為3.5元；支付承銷商傭金50萬(wàn)元。取得該股權(quán)時(shí)，相對(duì)于最終控制方而言的A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為23 000萬(wàn)元，甲公司所在集團(tuán)最終控制方此前合并A公司時(shí)確認(rèn)的商譽(yù)為200萬(wàn)元。進(jìn)一步取得投資后，甲公司能夠?qū)

9、公司實(shí)施控制。假定甲公司和A公司采用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同。甲公司2015年1月1日進(jìn)一步取得股權(quán)投資時(shí)應(yīng)確認(rèn)的資本公積為（）萬(wàn)元。A.6 850B.6 900C.6 950D.6 750【答案】A【解析】合并日長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本=23 000×65%+200=15 150(萬(wàn)元)，原25%股權(quán)投資賬面價(jià)值=6 000+1 000×25%=6 250(萬(wàn)元)，新增長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬成本=15 150-6 250=8 900(萬(wàn)元)，甲公司2015年1月1日進(jìn)一步取得股權(quán)投資時(shí)應(yīng)確認(rèn)的資本公積=8 900-股本面值2 000-發(fā)行費(fèi)用50=6 850(萬(wàn)元)。4.或有

10、對(duì)價(jià)同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的或有對(duì)價(jià)。同一控制下企業(yè)合并方式形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始投資時(shí)，判斷是否應(yīng)就或有對(duì)價(jià)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或者確認(rèn)資產(chǎn)，以及應(yīng)確認(rèn)的金額；確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或資產(chǎn)的，該預(yù)計(jì)負(fù)債或資產(chǎn)金額與后續(xù)或有對(duì)價(jià)結(jié)算金額的差額不影響當(dāng)期損益，而應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，調(diào)整留存收益?！纠}】2015年12月31日，P公司向同一集團(tuán)內(nèi)S公司的原股東A公司定向增發(fā)2 000萬(wàn)股普通股（每股面值為1元，公允價(jià)值為5元），取得S公司100%的股權(quán)，相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成，并能夠?qū)公司實(shí)施控制。合并后S公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。

11、若S公司2016年獲利超過(guò)1 000萬(wàn)元，P公司2016年12月31日需另向A公司付款500萬(wàn)元。S公司之前為A公司于2013年以非同一控制下企業(yè)合并的方式收購(gòu)的全資子公司。合并日，S公司財(cái)務(wù)報(bào)表中凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為4 400萬(wàn)元，A公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的S公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為8 000萬(wàn)元（含商譽(yù)1 000萬(wàn)元）。假定P公司和S公司都受A公司同一控制，S公司2016年很可能獲利超過(guò)1 000萬(wàn)元。不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。P公司會(huì)計(jì)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本 8 000貸：股本 2 000預(yù)計(jì)負(fù)債 500資本公積股本溢價(jià) 5 500（二）形成非同一控制下控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資1.一

12、次交易實(shí)現(xiàn)的控股合并購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。企業(yè)合并成本包括購(gòu)買(mǎi)方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值之和。相關(guān)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理：與同一控制相同。【提示】非同一控制下的控股合并，投出資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)時(shí)，投出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額應(yīng)分別不同資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理（與出售資產(chǎn)影響損益的處理是相同）：（1）投出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)，其差額計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。（2）投出資產(chǎn)為存貨，按其公允價(jià)值確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入，按其賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本。（3）投出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)等投資的，其差額計(jì)入投資收益。

13、可供出售金融資產(chǎn)持有期間公允價(jià)值變動(dòng)形成的“其他綜合收益”應(yīng)一并轉(zhuǎn)入投資收益?！窘滩睦?-1】A公司于20×6年3月31日取得B公司70%的股權(quán)。為核實(shí)B公司的資產(chǎn)價(jià)值，A公司聘請(qǐng)專業(yè)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)B公司的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，支付評(píng)估費(fèi)用300萬(wàn)元。合并中，A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在購(gòu)買(mǎi)日的賬面價(jià)值與公允價(jià)值如表4-1所示。假定合并前A公司與B公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，A公司用作合并對(duì)價(jià)的土地使用權(quán)和專利技術(shù)原價(jià)為9 600萬(wàn)元，至企業(yè)合并發(fā)生時(shí)已累計(jì)攤銷1 200萬(wàn)元。分析：本例中因A公司與B公司在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，應(yīng)作為非同一控制下的企業(yè)合并處理。A公司對(duì)于合并形成的對(duì)B公司的長(zhǎng)

14、期股權(quán)投資，應(yīng)按確定的企業(yè)合并成本作為其初始投資成本。A公司應(yīng)進(jìn)行如下賬務(wù)處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 150 000 000管理費(fèi)用 3 000 000累計(jì)攤銷12 000 000貸：無(wú)形資產(chǎn)96 000 000銀行存款27 000 000營(yíng)業(yè)外收入42 000 000【例題】2015年5月1日，甲公司以一項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)向丙公司投資（甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個(gè)公司），占丙公司注冊(cè)資本的70%.購(gòu)買(mǎi)日，該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值為3 000萬(wàn)元（其中成本為3 200萬(wàn)元，公允價(jià)值變動(dòng)為-200萬(wàn)元），公允價(jià)值為3 100萬(wàn)元。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。甲公司會(huì)計(jì)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3

15、 100可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 200貸：可供出售金融資產(chǎn)成本 3 200投資收益 100借：投資收益 200貸：其他綜合收益 200 2.企業(yè)通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下控股合并（1）個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表購(gòu)買(mǎi)日初始投資成本=購(gòu)買(mǎi)日之前所持被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值+購(gòu)買(mǎi)日新增投資成本【教材例4-2】A公司于20×8年3月以2 000萬(wàn)元取得B上市公司5%的股權(quán)，對(duì)B公司不具有重大影響，A公司將其分類為可供出售金融資產(chǎn)，按公允價(jià)值計(jì)量。20×9年4月1日，A公司又斥資25 000萬(wàn)元自C公司取得B公司另外50%股權(quán)。假定A公司在取得對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資后，B公司未

16、宣告發(fā)放現(xiàn)金股利。A公司原持有B公司5%的股權(quán)于20×9年3月31日的公允價(jià)值為2 500萬(wàn)元（與20×9年4月1日的公允價(jià)值相等），累計(jì)計(jì)入其他綜合收益的金額為500萬(wàn)元。A公司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。本例中，A公司是通過(guò)分步購(gòu)買(mǎi)最終達(dá)到對(duì)B公司控制，因A公司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，故形成非同一控制下企業(yè)合并。在購(gòu)買(mǎi)日，A公司應(yīng)進(jìn)行如下賬務(wù)處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 275 000 000貸：可供出售金融資產(chǎn)25 000 000銀行存款 250 000 000借：其他綜合收益 5 000 000貸：投資收益 5 000 000假定，A公司于20×8年3月

17、以12 000萬(wàn)元取得B公司20%的股權(quán)，并能對(duì)B公司施加重大影響，采用權(quán)益法核算該項(xiàng)股權(quán)投資，當(dāng)年度確認(rèn)對(duì)B公司的投資收益450萬(wàn)元。20×9年4月，A公司又斥資15 000萬(wàn)元自C公司取得B公司另外30%的股權(quán)。A公司除凈利潤(rùn)外，無(wú)其他所有者權(quán)益變動(dòng)，按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。A公司對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資未計(jì)提任何減值準(zhǔn)備。其他資料同上。購(gòu)買(mǎi)日，A公司應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 150 000 000貸：銀行存款 150 000 000購(gòu)買(mǎi)日對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值=（12 000+450）+15 000=27 450（萬(wàn)元）。三、不形成控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資取得

18、方式初始投資成本確認(rèn)1.以支付現(xiàn)金取得實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款（包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出）2.以發(fā)行權(quán)益性證券取得權(quán)益性證券的公允價(jià)值3.以債務(wù)重組等方式取得按債務(wù)重組等相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定處理【教材例4-3】20×6年3月5日，A公司通過(guò)增發(fā)9 000萬(wàn)股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20%的股權(quán)，該9 000萬(wàn)股股份的公允價(jià)值為15 600萬(wàn)元。為增發(fā)該部分股份，A公司向證劵承銷機(jī)構(gòu)等支付了600萬(wàn)元的傭金和手續(xù)費(fèi)。假定A公司取得該部分股權(quán)后，能夠?qū)公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響。A公司應(yīng)當(dāng)以所發(fā)行股份的公允價(jià)值作為取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，賬務(wù)處

19、理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 156 000 000貸：股本90 000 000資本公積股本溢價(jià) 66 000 000發(fā)行權(quán)益性證劵過(guò)程中支付的傭金和手續(xù)費(fèi)，應(yīng)沖減權(quán)益性證劵的溢價(jià)發(fā)行收入，賬務(wù)處理為：借：資本公積股本溢價(jià) 6 000 000貸：銀行存款 6 000 000四、投資成本中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的處理企業(yè)無(wú)論以何種方式取得股權(quán)投資，也無(wú)論將取得的股權(quán)投資作為何種金融資產(chǎn)（長(zhǎng)期股權(quán)投資、交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)）核算，取得投資時(shí)，對(duì)于支付的對(duì)價(jià)中包含的應(yīng)享有被投資單位已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)應(yīng)確認(rèn)為應(yīng)收股利。與投資有關(guān)的相關(guān)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理如下表所示：項(xiàng)目直

20、接相關(guān)的費(fèi)用、稅金發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等發(fā)行債務(wù)性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等長(zhǎng)期股權(quán)投資同一控制計(jì)入管理費(fèi)用應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，溢價(jià)收入不足的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)計(jì)入應(yīng)付債券初始確認(rèn)金額（其中債券若為折價(jià)發(fā)行，該部分費(fèi)用增加折價(jià)的金額；若為溢價(jià)發(fā)行應(yīng)減少溢價(jià)的金額）非同一控制計(jì)入管理費(fèi)用不形成控股合并計(jì)入成本交易性金融資產(chǎn)計(jì)入投資收益持有至到期投資計(jì)入成本可供出售金融資產(chǎn)計(jì)入成本第二節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量一、長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法（一）成本法的定義及其適用范圍成本法，是指投資按成本計(jì)價(jià)的方法。投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算?？?/p>

21、制，是指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力,通過(guò)參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。（二）成本法核算1.“長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本”科目反映取得時(shí)的成本2.被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利借：應(yīng)收股利（享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)） 貸：投資收益3.計(jì)提減值準(zhǔn)備借：資產(chǎn)減值損失 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備二、長(zhǎng)期股權(quán)投資的權(quán)益法（一）權(quán)益法的定義及其適用范圍權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法

22、核算。共同控制，是指按照相關(guān)約定對(duì)某項(xiàng)安排所共同的控制，并且該安排的相關(guān)活動(dòng)必須經(jīng)過(guò)分享控制權(quán)的參與方一致同意后才能決策。重大影響，是指投資方對(duì)被投資方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。（二）權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本（投資時(shí)點(diǎn)） 損益調(diào)整（持有期間被投資單位凈損益及利潤(rùn)分配變動(dòng)） 其他綜合收益（投資后其他綜合收益變動(dòng)） 其他權(quán)益變動(dòng)（投資后其他）1.初始投資成本的調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨

23、認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，應(yīng)按其差額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本”科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。【提示】（1）商譽(yù)=合并成本-被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額（2）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，實(shí)際上是商譽(yù)，而商譽(yù)與整體有關(guān)，不能在個(gè)別報(bào)表中確認(rèn)，只能體現(xiàn)在長(zhǎng)期股權(quán)投資中。【教材例4-5】A企業(yè)于20×5年1月取得B公司30%的股權(quán)，支付價(jià)款9 000萬(wàn)元。取得投資時(shí)被投資單位凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為22 500萬(wàn)元（假定被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同）。在B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策過(guò)程中，所有股東均按持股比例行使表決權(quán)。A企

24、業(yè)在取得B公司的股權(quán)后，派人參與了B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。因能夠?qū)公司施加重大影響，A企業(yè)對(duì)該投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。取得投資時(shí)，A企業(yè)應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本90 000 000貸：銀行存款90 000 000長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本9 000萬(wàn)元大于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額6 750萬(wàn)元（22 500×30%），兩者之間的差額不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。如果本例中取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為36 000萬(wàn)元，A企業(yè)按持股比例30%計(jì)算確定應(yīng)享有10 800萬(wàn)元，則初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值

25、份額之間的差額1 800萬(wàn)元應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入，賬務(wù)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本 90 000 000 貸：銀行存款 90 000 000借：長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本 18 000 000 貸：營(yíng)業(yè)外收入 18 000 0002.投資損益的確認(rèn)投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。（1）被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整貸：投資收益（2）被投資單位發(fā)生凈虧損借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資,在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤(rùn)或凈虧損時(shí),在被投資單位

26、賬面凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上,應(yīng)考慮以下因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整:（1）被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的,應(yīng)按投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。（2）投資方在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。（3）在評(píng)估投資方對(duì)被投資單位是否具有重大時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮潛在表決權(quán)的影響，但在確定應(yīng)享有的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益、其他綜合收益和其他所有者權(quán)益變動(dòng)的份額時(shí)，潛在表決權(quán)所對(duì)應(yīng)的權(quán)益份額不應(yīng)予以考慮。（4）在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位凈利潤(rùn)（或虧損）額時(shí)，法規(guī)或章程規(guī)定不屬于投資企

27、業(yè)的凈損益應(yīng)當(dāng)予以剔除后計(jì)算，例如，被投資單位發(fā)行了分類為權(quán)益的可累積優(yōu)先股等類似的權(quán)益工具，無(wú)論被投資單位是否宣告分配優(yōu)先股股利，投資方計(jì)算應(yīng)享有被投資單位的凈利潤(rùn)時(shí)，均應(yīng)將歸屬于其他投資方的累積優(yōu)先股股利予以扣除。【教材例4-7】甲公司于20×7年1月10日購(gòu)入乙公司30%的股份，購(gòu)買(mǎi)價(jià)款為3 300萬(wàn)元，并自取得投資之日起派人參與乙公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。取得投資當(dāng)日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為9 000萬(wàn)元，除表4-2所列項(xiàng)目外，乙公司其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同。假定乙公司于20×7年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)900萬(wàn)元，其中，在甲公司取得投資時(shí)的賬面存貨有80%對(duì)

28、外出售。甲公司與乙公司的會(huì)計(jì)年度及采用的會(huì)計(jì)政策相同。固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)均按年限平均法（直線法）提取折舊或攤銷，預(yù)計(jì)凈殘值均為0。假定甲、乙公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。甲公司在確定其應(yīng)享有的投資收益時(shí)，應(yīng)在乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，根據(jù)取得投資時(shí)乙公司有關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值差額的影響進(jìn)行調(diào)整（假定不考慮所得稅影響）：存貨賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額應(yīng)調(diào)減的利潤(rùn)=（1 050-750）×80%=240（萬(wàn)元）固定資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額應(yīng)調(diào)整增加的折舊額=2 400÷16-1 800÷20=60（萬(wàn)元）無(wú)形資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額應(yīng)調(diào)整增加的攤銷額=1 2

29、00÷8-1 050÷10=45（萬(wàn)元）調(diào)整后的凈利潤(rùn)=900-240-60-45=555（萬(wàn)元）甲公司應(yīng)享有份額=555×30%=166.50（萬(wàn)元）確認(rèn)投資收益的賬務(wù)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 1 665 000貸：投資收益 1 665 000（5）投資企業(yè)在采用權(quán)益法確認(rèn)投資收益時(shí)，應(yīng)抵銷與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益。該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易既包括順流交易也包括逆流交易。【提示】（1）投資企業(yè)與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷與投資企業(yè)與子公司之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷有所不同，母子公司之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益在合并財(cái)

30、務(wù)報(bào)表中是全額抵銷的，而投資企業(yè)與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷僅僅是投資企業(yè)或是納入投資企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的子公司享有聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的權(quán)益份額部分。（2）投資方與聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生投出或出售資產(chǎn)的交易，該資產(chǎn)構(gòu)成業(yè)務(wù)的，有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)向投資方出售業(yè)務(wù)的，投資方應(yīng)全額確認(rèn)與交易相關(guān)的利得或損失。投資方向聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)投出業(yè)務(wù)，投資方因此取得長(zhǎng)期股權(quán)投資但未取得控制權(quán)的，應(yīng)以投出業(yè)務(wù)的公允價(jià)值作為新增長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，初始投資成本與投出業(yè)務(wù)的賬面價(jià)值之差，全額計(jì)入當(dāng)期損益。投資方向聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)出售業(yè)務(wù)取得的對(duì)價(jià)與業(yè)務(wù)的賬面價(jià)值之間的差額，

31、全額計(jì)入當(dāng)期損益。 逆流交易【教材例4-8】甲企業(yè)于20×7年1月取得乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊憽＜俣灼髽I(yè)取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。20×7年8月，乙公司將其成本為600萬(wàn)元的某商品以1 000萬(wàn)元的價(jià)格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日，甲企業(yè)仍未對(duì)外出售該存貨。乙公司20×7年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為3 200萬(wàn)元。假定不考慮所得稅因素。甲企業(yè)在按照權(quán)益法確認(rèn)應(yīng)享有乙公司20×7年凈損益時(shí)，應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 5 600 00

32、0（28 000 000×20%）貸：投資收益 5 600 000上述分錄可分解為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 6 400 000（32 000 000×20%）貸：投資收益 6 400 000借：投資收益800 000（4 000 000×20%）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 800 000進(jìn)行上述處理后，投資企業(yè)有子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，因該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)持有存貨的賬面價(jià)值當(dāng)中，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行以下調(diào)整：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 800 000 （10 000 000-6 000 000）×20%貸：存貨

33、800 000假定至20×7年12月31日，甲企業(yè)已對(duì)外出售該存貨的70%，30%形成期末存貨。經(jīng)調(diào)整后的凈利潤(rùn)=3 200-400×30%=3 080（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 6 160 000（30 800 000×20%）貸：投資收益 6 160 000合并財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行以下調(diào)整：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 240 000 （800 000×30%）貸：存貨 240 000順流交易【教材例4-9】甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜镜呢?cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響。20×7年，甲企業(yè)將其賬面價(jià)值為600萬(wàn)元的商品以1 0

34、00萬(wàn)元的價(jià)格出售給乙公司。至20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品尚未對(duì)外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過(guò)內(nèi)部交易。乙公司20×7年凈利潤(rùn)為2 000萬(wàn)元。假定不考慮所得稅因素。甲企業(yè)在該項(xiàng)交易中實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)400萬(wàn)元，其中的80（400×20%）萬(wàn)元是針對(duì)本企業(yè)持有的對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的權(quán)益份額，在采用權(quán)益法計(jì)算確認(rèn)投資損益時(shí)應(yīng)予抵銷，即甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 3 200 000（2 000-400）×20%貸：投資收益 3 200 000上述分錄可分解為

35、：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 4 000 000（20 000 000×20%）貸：投資收益 4 000 000借：投資收益800 000（4 000 000×20%）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 800 000甲企業(yè)如需編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)在個(gè)別報(bào)表已確認(rèn)投資損益的基礎(chǔ)上進(jìn)行以下調(diào)整：借：營(yíng)業(yè)收入 2 000 000（10 000 000×20%）貸：營(yíng)業(yè)成本1 200 000（6 000 000×20%）投資收益 800 000【提示】在甲企業(yè)的個(gè)別報(bào)表中，無(wú)論甲企業(yè)銷售給乙公司的是何種資產(chǎn)，其產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)

36、的消除均反映在“投資收益”中；但從合并財(cái)務(wù)報(bào)表的角度，應(yīng)消除具體報(bào)表項(xiàng)目（如營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本、營(yíng)業(yè)外收入等）的金額，本例應(yīng)消除的是營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本。假定至20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品對(duì)外部第三方出售70%，30%形成期末存貨。甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 3 760 000（20 000 000-4 000 000×30%）×20%貸：投資收益 3 760 000無(wú)論乙公司20×7年是否出售商品，或者出售多少，合并報(bào)表中均應(yīng)編制下列調(diào)整分錄：借：營(yíng)業(yè)收入 2 000 000（10 000 000×20%）貸：營(yíng)業(yè)

37、成本1 200 000（6 000 000×20%）投資收益 800 000假定至20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品對(duì)外部第三方出售70%，30%形成期末存貨。甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 3 760 000（20 000 000-4 000 000×30%）×20%貸：投資收益 3 760 000無(wú)論乙公司20×7年是否出售商品，或者出售多少，合并報(bào)表中均應(yīng)編制下列調(diào)整分錄：借：營(yíng)業(yè)收入2 000 000 （10 000 000×20%）貸：營(yíng)業(yè)成本 1 200 000 （6 000 000×20%）

38、投資收益 800 000【教材例4-9延伸】乙公司于20×8年將上述商品全部出售，乙公司20×8年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為3 600萬(wàn)元。假定不考慮所得稅因素。個(gè)別報(bào)表應(yīng)確認(rèn)投資收益=（3 600+400）×20%=800（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 8 000 000貸：投資收益 8 000 000合并報(bào)表中無(wú)調(diào)整分錄。應(yīng)當(dāng)說(shuō)明的是：（1）投資企業(yè)與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的無(wú)論是順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關(guān)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失不應(yīng)予以抵銷。（2）投資方應(yīng)全額確認(rèn)與交易相關(guān)的利得或損失；投資方向聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)投出業(yè)

39、務(wù)，并能對(duì)聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)實(shí)施重大影響或共同控制的，應(yīng)以投出業(yè)務(wù)的公允價(jià)值作為新增長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，初始投資成本與投出業(yè)務(wù)的賬面價(jià)值之間的差額，全額計(jì)入當(dāng)期損益。投資方向聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)出售業(yè)務(wù)，取得的對(duì)價(jià)與業(yè)務(wù)的賬面價(jià)值之間的差額，全額計(jì)入當(dāng)期損益?！纠}】甲公司持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜旧a(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響。2014年，甲公司將其賬面價(jià)值為800萬(wàn)元的商品以640萬(wàn)元的價(jià)格出售給乙公司。2014年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品尚未對(duì)外部第三方出售。假定甲公司取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過(guò)內(nèi)部交易。乙公司2014

40、年凈利潤(rùn)為2 000萬(wàn)元。上述甲公司在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司2014年凈損益時(shí)，如果有證據(jù)表明交易價(jià)格640萬(wàn)元與甲公司該商品賬面價(jià)值800萬(wàn)元之間的差額是該資產(chǎn)發(fā)生了減值損失，在確認(rèn)投資損益時(shí)不應(yīng)予以抵銷。甲公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 400 （2 000×20%）貸：投資收益 400合營(yíng)方向合營(yíng)企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理合營(yíng)方向合營(yíng)企業(yè)投出或出售非貨幣性資產(chǎn)的相關(guān)損益，應(yīng)當(dāng)按照以下原則處理：1>符合下列情況之一的，合營(yíng)方不應(yīng)確認(rèn)該類交易的損益：與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒(méi)有轉(zhuǎn)移給合營(yíng)企業(yè)；投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無(wú)法可靠計(jì)量；投出非

41、貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。【例題】甲公司與乙公司共同出資設(shè)立丙公司，各持股比例50%，共同控制丙公司。2014年1月1日甲公司投出廠房，該廠房的賬面原值2 000萬(wàn)元，已提折舊400萬(wàn)元，公允價(jià)值1 700萬(wàn)元。假定該項(xiàng)投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。要求：編制甲公司2014年1月1日對(duì)丙公司投資的會(huì)計(jì)分錄。【答案】借：固定資產(chǎn)清理 1 600累計(jì)折舊 400貸：固定資產(chǎn) 2 000借：長(zhǎng)期股權(quán)投資丙公司（投資成本） 1 600貸：固定資產(chǎn)清理 1 6002>合營(yíng)方轉(zhuǎn)移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并且投出資產(chǎn)留給合營(yíng)企業(yè)使用的，應(yīng)在該項(xiàng)交易中確認(rèn)歸屬于合營(yíng)企業(yè)其

42、他合營(yíng)方的利得和損失。交易表明投出或出售的非貨幣性資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，合營(yíng)方應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)該部分損失。【例題】甲公司、乙公司、丙公司于2014年3月31日共同出資設(shè)立丁公司，注冊(cè)資本為5 000萬(wàn)元，甲公司持有丁公司注冊(cè)資本的38%，乙公司和丙公司各持有丁公司注冊(cè)資本的31%，丁公司為甲、乙、丙公司的合營(yíng)企業(yè)。甲公司以其固定資產(chǎn)（廠房）出資，該廠房的原價(jià)為1 600萬(wàn)元，累計(jì)折舊為300萬(wàn)元，公允價(jià)值為1 900萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備；乙公司和丙公司均以1 550萬(wàn)元的現(xiàn)金出資。假定廠房的尚可使用年限為10年，采用年限平均法計(jì)提折舊，無(wú)殘值。丁公司2014年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為800萬(wàn)元。假定甲公司有子公

43、司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，不考慮增值稅和所得稅等相關(guān)稅費(fèi)的影響。要求：編制甲公司2014年度個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中與長(zhǎng)期股權(quán)投資有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄及2014年12月31日編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的調(diào)整分錄?！敬鸢浮浚?）甲公司在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理甲公司上述對(duì)丁公司的投資，按照長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則的原則確認(rèn)初始投資成本；投出廠房的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額600萬(wàn)元（1 900-1 300）確認(rèn)為處置損益（利得），其賬務(wù)處理如下： 借：固定資產(chǎn)清理 1 300累計(jì)折舊 300貸：固定資產(chǎn) 1 600借：長(zhǎng)期股權(quán)投資丁公司（投資成本） 1 900貸：固定資產(chǎn)清理 1 900借：固定資產(chǎn)清理 600 貸：營(yíng)業(yè)外收入

44、 6002014年12月31日投出固定資產(chǎn)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益=600-600÷10×9/12=555（萬(wàn)元）。2014年甲公司個(gè)別報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的投資收益=（800-555）×38%=93.1（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資丁公司（損益調(diào)整）93.1貸：投資收益93.1（2）甲公司在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理借：營(yíng)業(yè)外收入228（600×38%） 貸：投資收益 2283>在投出非貨幣性資產(chǎn)的過(guò)程中，合營(yíng)方除了取得合營(yíng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資外還取得了其他貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該項(xiàng)交易中與所取得其他貨幣性、非貨幣性資產(chǎn)相關(guān)的損益?！纠}】甲公司和乙公司于201

45、4年3月31日共同出資設(shè)立丙公司，注冊(cè)資本為1 900萬(wàn)元，甲公司持有丙公司注冊(cè)資本的50%，乙公司持有丙公司注冊(cè)資本的50%，丙公司為甲、乙公司的合營(yíng)企業(yè)。甲公司以其固定資產(chǎn)（廠房）出資，出資時(shí)該廠房的原價(jià)為1 200萬(wàn)元，累計(jì)折舊為320萬(wàn)元，公允價(jià)值為1 000萬(wàn)元，未計(jì)提減值；乙公司以900萬(wàn)元的現(xiàn)金出資，另支付甲公司50萬(wàn)元現(xiàn)金。假定廠房的尚可使用年限為10年，采用年限平均法計(jì)提折舊，無(wú)殘值。丙公司2014年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)800萬(wàn)元。假定甲公司有子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，不考慮增值稅和所得稅等相關(guān)稅費(fèi)的影響。要求：編制甲公司2014年度個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中與長(zhǎng)期股權(quán)投資有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄及20

46、14年12月31日編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的調(diào)整分錄。【答案】（1）甲公司在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理:甲公司上述對(duì)丙公司的投資，按照長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則的原則確認(rèn)初始投資成本；投出廠房的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額120萬(wàn)元（1 000-880）確認(rèn)為處置損益（利得），其賬務(wù)處理如下： 借：固定資產(chǎn)清理 880累計(jì)折舊 320貸：固定資產(chǎn) 1 200借：長(zhǎng)期股權(quán)投資丙公司（投資成本） 950銀行存款50貸：固定資產(chǎn)清理 1 000借：固定資產(chǎn)清理 120貸：營(yíng)業(yè)外收入 120由于在此項(xiàng)交易中，甲公司收取50萬(wàn)元現(xiàn)金，上述利得中包含收取的50萬(wàn)元現(xiàn)金實(shí)現(xiàn)的利得為6萬(wàn)元（120÷1000×

47、50），甲公司投資時(shí)固定資產(chǎn)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益=120-6=114（萬(wàn)元）。 2014年12月31日固定資產(chǎn)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益=114-114÷10×9/12=105.45（萬(wàn)元）。2014年甲公司個(gè)別報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的投資收益=（800-105.45）×50%=347.28（萬(wàn)元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資丙公司（損益調(diào)整347.28貸：投資收益347.28（2）甲公司在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理借：營(yíng)業(yè)外收入 57（114×50%）貸：投資收益57【教材例4-10】甲公司、乙公司和丙公司共同出資設(shè)立丁公司，注冊(cè)資本為5 000萬(wàn)元，甲公司持有丁公司注冊(cè)資本的38%，

48、乙公司和丙公司各持有丁公司注冊(cè)資本的31%，丁公司為甲、乙、丙公司的合營(yíng)企業(yè)。甲公司以其固定資產(chǎn)（機(jī)器）出資，該機(jī)器的原價(jià)為1 600萬(wàn)元，累計(jì)折舊為400萬(wàn)元，公允價(jià)值為1 900萬(wàn)元，未計(jì)提減值；乙公司和丙公司以現(xiàn)金出資，各投資1 550萬(wàn)元。假定甲公司需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。不考慮所得稅影響。甲公司的賬務(wù)處理如下：甲公司在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)丁公司的投資長(zhǎng)期股權(quán)投資成本為1 900萬(wàn)元，投出機(jī)器的賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額為700萬(wàn)元（1 900-1 200），確認(rèn)損益（利得）。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資丁公司（投資成本）19 000 000貸：固定資產(chǎn)清理19 000 000借：固定資產(chǎn)清理12

49、000 000累計(jì)折舊 4 000 000貸：固定資產(chǎn)16 000 000借：固定資產(chǎn)清理 7 000 000貸：營(yíng)業(yè)外收入 7 000 000甲公司在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)于上述投資所產(chǎn)生的利得，僅能夠確認(rèn)歸屬于乙、丙公司的利得部分在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中需要抵銷歸屬于甲公司的利得部分266（700×38%）萬(wàn)元，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中作如下抵銷分錄：借：營(yíng)業(yè)外收入 2 660 000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資丁公司 2 660 000上述在個(gè)別和合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理，也可以比照權(quán)益法下順流交易對(duì)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷進(jìn)行處理的原則。假定丁公司投資當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為零，甲公司在個(gè)別和合并財(cái)務(wù)報(bào)表中作如下處理：（

50、1）甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上按照權(quán)益法確認(rèn)投資收益時(shí)，對(duì)于因投出非貨幣性資產(chǎn)上的利得作為順流交易未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益處理，因丁公司設(shè)立當(dāng)年度實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為零，在確認(rèn)投資收益時(shí)，將零的凈利潤(rùn)減去投出非貨幣性資產(chǎn)上的利得與所持股權(quán)比例計(jì)算應(yīng)確認(rèn)的投資損益。 應(yīng)確認(rèn)的投資收益=（0-700）×38%=-266（萬(wàn)元）借：投資收益 2 660 000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 2 660 000（2）甲公司在其編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)上述未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表基礎(chǔ)上作如下調(diào)整： 借：營(yíng)業(yè)外收入 2 660 000貸：投資收益 2 660 000 未來(lái)期間，該項(xiàng)投入丁公司的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，

51、前期投資時(shí)產(chǎn)生的利得上的折舊部分在計(jì)算確認(rèn)投資收益時(shí)作為內(nèi)部交易損益進(jìn)行后續(xù)處理。4.超額虧損的確認(rèn)在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的凈虧損時(shí)，應(yīng)按以下順序進(jìn)行調(diào)整：減長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值沖沖減長(zhǎng)期應(yīng)收款 恢減確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債 復(fù)備查【教材例4-11】甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權(quán)，能夠?qū)σ移髽I(yè)施加重大影響。20×4年12月31日，該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為6 000萬(wàn)元。乙企業(yè)20×5年由于一項(xiàng)主營(yíng)業(yè)務(wù)市場(chǎng)條件發(fā)生變化，當(dāng)年度虧損9 000萬(wàn)元。假定甲企業(yè)在取得該投資時(shí)，乙企業(yè)各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相等，雙方所采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間也相同。則甲企業(yè)當(dāng)年度應(yīng)確認(rèn)

52、的投資損失為3 600萬(wàn)元。確認(rèn)上述投資損失后，長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值變?yōu)? 400萬(wàn)元。上述如果乙企業(yè)當(dāng)年度的虧損額為18 000萬(wàn)元，則甲企業(yè)按其持股比例確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的損失為7 200萬(wàn)元，但長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值僅為6 000萬(wàn)元，如果沒(méi)有其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目，則甲企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的投資損失僅為6 000萬(wàn)元，超額損失在賬外進(jìn)行備查登記；在確認(rèn)了6 000萬(wàn)元的投資損失，長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至零以后，如果甲企業(yè)賬上仍有應(yīng)收乙企業(yè)的長(zhǎng)期應(yīng)收款2 400萬(wàn)元，該款項(xiàng)從目前情況看，沒(méi)有明確的清償計(jì)劃（并非產(chǎn)生于商品購(gòu)銷等日?；顒?dòng)），則在長(zhǎng)期應(yīng)收款的賬面價(jià)值大于1 200萬(wàn)元的情況下，應(yīng)以長(zhǎng)期應(yīng)收款的賬面價(jià)值為限進(jìn)一步確認(rèn)投資損失1 200萬(wàn)元。甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：投資收益60 000 000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整60 000 000借：投資收益l2 000 000貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款12 000 0005.其他綜合收益的處理在權(quán)益法核算下，被投資單位確認(rèn)的其他綜合收益及其變動(dòng)，也會(huì)影響被投資單位所有者權(quán)益總額，進(jìn)而影響投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額。因此，當(dāng)被