中小企業(yè)人力資源會計確認與計量

1、FR ONTLINE前沿中小企業(yè)人力資源會計確認與計量南通大學黃健白曉革目前,中小企業(yè)在我國國民經濟發(fā)展中的作用越來越重要,而其在確保國民經濟穩(wěn)定增長、緩解就業(yè)壓力、促進市場競爭、推進技術創(chuàng)新等方面發(fā)揮的重要作用則需要大量的人力資源信息支持,因此實施人力資源會計勢在必行。但中小企業(yè)對人力資源會計的確認、計量、報告的了解程度有限,缺乏科學的計量方法,加上自身的特殊性和物質資源的有限性,造成對人力資源會計不重視,嚴重影響了中小企業(yè)的進一步發(fā)展。一、人力資源會計基本假設人力資源會計的基本假設是對人力資源會計資料的分錄、計算、歸集、分配及報告所做出的合乎邏輯的假定。人力資源會計除基于傳統(tǒng)會計的四個假設

2、外,還建立在以下三個假設基礎之上:第一,人是人力資本載體的假設。人力資源會計承認,人是人力資本的載體,是人力投資的承擔者,是人力資本在企業(yè)的占用形態(tài),企業(yè)的資本占用形態(tài)統(tǒng)稱資產,因此人力資本的占用形態(tài)就是人力資產。第二,人是有價值的企業(yè)資源假設。人能為企業(yè)提供現(xiàn)在或將來的服務,創(chuàng)造經濟價值,但將人作為企業(yè)的資源,是依據(jù)其服務潛力,而并非因為其為企業(yè)所有。人力資源所有權屬于勞動者個人所有,企業(yè)僅在法定工作時間內有使用人力資源的權利。第三,作為企業(yè)資源的人的價值是其管理方式的函數(shù)假設。人力資源的價值,除了來自本身的技能、性格、健康等因素外,還受到企業(yè)管理的影響。人力資源價值在不同的管理方式下,會產

3、生不同的經濟價值效應。二、中小企業(yè)人力資源會計確認與計量(一中小企業(yè)人力資源會計的確認根據(jù)美國財務會計準則委員會(FASB的定義來確認:資產具有三個要素,即必須是一項經濟資源,未來可提供收益;為企業(yè)擁有或控制;可以用貨幣計量其價值。人力資源以人為載體,通過生產活動體現(xiàn)其價值,人力資源可為企業(yè)創(chuàng)造經濟價值,提供未來收益。有些學者認為,人力資源對企業(yè)所提供的未來利益難以像固定資產一樣加以合理地預計與確定,所以人力資源不是資產。但提供未來利益的確定性不是一項經濟資源被確定為資產的必要條件,事實上無形資產所帶來的經濟利益無法事先確定,但仍將其視作資產,人力資源也是如此。人力資源能夠用貨幣進行計量,人力

4、資源作為一種經濟資源,需要企業(yè)進行取得、開發(fā)和使用,而取得與開發(fā)需發(fā)生相應的成本支出,使用要形成資源耗費,這種成本支出與資源耗費都是能以貨幣計量的,人力資源也是企業(yè)可以實際控制的。持反對觀點者則認為,人力資源是勞動者的勞動能力,其所有權歸勞動者所有,而企業(yè)無法擁有對勞動者的所有權,從而也就無法擁有和控制人力資源。一旦勞動者被聘用為企業(yè)員工,企業(yè)即取得了對職工受聘期間的勞動能力資源的使用權,但企業(yè)不擁有對勞動者人身的所有權。所以,人力資源是可以為企業(yè)所擁有和控制的。(二中小企業(yè)人力資源會計的計量人力資源會計的計量是將人力資源資本化。目前對人力資產的計價有兩種公認的觀點:投入觀和產出觀,由此形成兩

5、類人力資源計量模式,即人力資源成本計量和人力資源價值計量。(1人力資源成本計量。人力資源成本是指為取得、開發(fā)作為企業(yè)資源的人力所支出費用的投入量。人力資源成本的計量方法分為歷史成本法、重置成本法、機會成本法三種。歷史成本法是以企業(yè)取得、開發(fā)和使用人力資源時實際發(fā)生的支出來計量人力資源成本的一種核算方法;重置成本法是指在當前的物價水平和勞動力市場條件下重新錄用達到現(xiàn)有專業(yè)技能水準的全部員工所需支出作為企業(yè)人力資源成本的一種計量方法。機會成本法是以職工離職或離崗導致該崗位空缺而蒙受的經濟損失作為人力資源損失費用的計量依據(jù),并將其中小企業(yè)人力資源歷史成本作為計量模型。人力資源的歷史成本包括:一是取得

6、成本。它是指企業(yè)為了獲取某一項人力資源所發(fā)生的各項支出,包括招聘、選拔、定崗支出。招聘支出,指為了吸引求職人員所發(fā)生的費用,中小企業(yè)地域性較強,一般性的車間員工可利用當?shù)氐膭趧恿Y源,省去中介機構手續(xù)費、差旅費的支出,而管理層的人才必須具備豐富的知識技能,需到人才服務市場招聘,這就包括招聘廣告費、攤位費、接待費、材料費等費用;選拔支出,指企業(yè)招工挑選員工過程中發(fā)生的各項費用,有的中小企業(yè)為家族式企業(yè),“任人唯親”普遍存在,選拔支出幾乎為零;定崗支出,即將錄用的職工安排到適當?shù)墓ぷ鲘徫凰l(fā)生的各項一次性支出。二是開發(fā)成本。它指企業(yè)為使新人員熟悉企業(yè),具體工作崗位所要求的業(yè)務水平和為了提高在崗人員

7、的素質而開展的教育培訓工作所發(fā)生的成本,人力資源的開發(fā)有助于增加職工的知識和技能。因此,從本質上來看,人力資源的開發(fā)成本是企業(yè)對人力資源的投資。人力資源的開發(fā)成本主要包括崗前培訓成本、在職培訓成本和脫產培訓成本。崗前培訓成本,是企業(yè)對上崗前的職工進行有關企業(yè)歷史、企業(yè)文化、規(guī)章制度、業(yè)務知識、業(yè)務技能等方面的教育時所發(fā)生的成本,它包括教育者和受教育者的工資、教育管理費、學習資料費、教育設備的折舊費等;在職培訓成本,是對在職人員在不脫離工作崗位的情況下進行培訓所發(fā)生的費用,它包括培訓人員的工資、培訓工作中所消耗的材料費和在職人員參加業(yè)余學習的圖書資料費、學費等;脫產培訓成本,是企業(yè)根據(jù)生產和工作

8、的需要對在職職工進行脫產培訓時所發(fā)生的成本,脫產培訓可以根據(jù)實際情況,采取委托其他單位培訓,委托有關教育部門培訓或企業(yè)自己組織培訓的形式進行。根據(jù)所采取的培訓方式,脫產培訓成本可分為企業(yè)內部脫產培訓成本和外部脫產培訓成本。三是使用成本。它指在運用人力資源從事勞動的過程中,為補償或恢復其體力、腦力消耗而直接或間接的向勞動者支付的費用。人力資源的使用成本主要包括維持成本、獎勵成本和調劑成本。維持成本,是為保證人力資源維持其勞動力生產和再生產所需的費用,包括計時工資和計件工資、各種勞動津貼和各種福利費用;獎勵成本,是企業(yè)為激勵職工使人力資源更好的發(fā)90 綜合2008年第7期FR ONTLINE前沿揮

9、主動性、積極性和創(chuàng)造性而對其做出的特殊貢獻所支付的獎金;調劑成本,是企業(yè)為了調劑職工的生活和工作,滿足職工的精神生活上的需要,穩(wěn)定職工隊伍進而影響和吸引外部人員進入所發(fā)生的費用支出,調劑成本包括職工療養(yǎng)費用、職工娛樂及文體活動費用、職工定期休假費用等。中小企業(yè)資金少、人數(shù)少,以企業(yè)的效益為前提,一般只提供工資,按照多勞多得、少勞少得的原則進行獎懲。因此,獎勵成本、調劑成本幾乎沒有涉及到,津貼和各種福利費用也很少。(2人力資源價值計量。人力資源價值是指個人或群體為組織提供有效服務的能力,即人力資源在預期服務期限內所能提供未來收益的估計現(xiàn)值。人力資源價值的計量方法主要分為貨幣性計量方法和非貨幣性計

10、量方法兩類。人力資源價值貨幣計量法目前有四種:一是未來工資報酬折現(xiàn)法。該方法是直接根據(jù)經濟學家概念來計量人力資源價值,認為某一職工的人力資源價值等于該職工在剩余受雇傭期內未來工資報酬的現(xiàn)值。計算公式為:V n=Tt=n!I t(1+rt-n,其中,V n:年齡為n的職工的人力資源價值;I t:該職工第t年預計工薪收入;t:職工未來工作年限;r:適用于該職工的收益貼現(xiàn)率;T:職工退休年齡。首先,該計量方法的前提條件是某人在其全部服務生涯中肯定不會離開這一組織,并且在該組織中會終身從事一個職業(yè)。事實上,中小企業(yè)的員工流動性比較強、工資水平不固定,尤其是地方性中小企業(yè)經常招工,這說明員工可能因為各方

11、面的原因(待遇、環(huán)境、時間等離開企業(yè),給企業(yè)帶來損失;同時他們也能很快進入到新企業(yè)中,給企業(yè)帶來收益。中小企業(yè)的平均壽命短,員工不可能終身從事一個職業(yè),工作崗位是有變動的,這種方法在實際應用中會高估個人的預期服務年限,從而高估人力資源價值;其次,該方法僅以職工工資作為計量人力資源價值的基礎,但實際人力資源創(chuàng)造價值可能高估或低估人力資源價值,因為工資只是人力資源的補償價值,與人力資源價值在數(shù)量上并非相等,缺乏說服力,影響其準確性;最后,貼現(xiàn)率的選擇具有敏感性。二是調整未來收益或工資報酬折現(xiàn)法。該方法以效率因素作為未來工資的調整值,以調整后的未來工資報酬折現(xiàn)值來計算企業(yè)職工的人力資源個體價值,將職

12、工未來工資報酬乘以反映企業(yè)盈利水平與本行業(yè)平均盈利水平差別的效率系數(shù),作為人力資源價值。計算公式為:效率系數(shù)=5RF0RE0+4RF1RE1+3RF2RE2+2RF3RE3+RF4RE4"#÷15,其中,RF:某組織某年的投資報酬率;RE:全行業(yè)某年投資報酬率。人力資源價值=未來工資報酬折現(xiàn)價值×效率系數(shù)。該計量方法的優(yōu)點是在員工工資與企業(yè)之間存在確定關系的假設前提下,能準確地、動態(tài)地反映人力資源產生的價值信息。但其也存在局限性:它用一個員工在未來5年內所獲得的工資收入代表其對企業(yè)的經濟價值,中小企業(yè)的員工流動性強,未來5年的工資很難準確計量,在理論上低估了人力資

13、源的經濟價值,且員工的工資收入受很多因素影響,帶有極大的主觀性,效率系數(shù)的確定有很大的“人為性”,并不能反映員工的實際工作成績。三是隨機報酬價值法。這種方法認為,人對企業(yè)的價值在于其能夠提供未來的用途和服務,人對企業(yè)提供的服務應該是由生產能力、調動、晉升及作為組織成員的可能性等因素決定,這些服務量取決于其在企業(yè)目前或未來所擔任的角色和實際擔任該角色的可能性,而這種可能性是隨機的,在這種隨機過程中人所提供的服務是對企業(yè)的報償,因此計算個體人力資源價值時,只能綜合考慮預計年限、服務狀態(tài)、特定服務狀態(tài)下的價值及概率來預期。計算公式為:V=nt=1!m-1i=1!R i×P(R i(1+rt

14、$%,其中:V:人力資源價值;R i:第i種工作狀態(tài)下預期服務的貨幣表現(xiàn); P(R i:職工處于R i職務下的概率;m:工作職位狀態(tài)數(shù)(含離職狀態(tài),其預測服務的貨幣表現(xiàn)為零;n:時期數(shù);r:貼現(xiàn)率。該計量方法是將人力資源為企業(yè)提供的服務所創(chuàng)造的價值來計算人力資源的價值,且在計算過程中所考慮的因素系統(tǒng)全面,數(shù)據(jù)較為客觀,估算的人力資源價值更易被接受。但它也存在一定的局限性:R i值是人力資源的價值,本身是一個未知數(shù),計量操作性有待分析,忽略了物質資源和貨幣資本對企業(yè)收益的影響。雖然中小企業(yè)物質資源有限、貨幣資本少,但總體來說企業(yè)的基本效益是通過兩者實現(xiàn)的,將企業(yè)的全部收益歸結為人力資源創(chuàng)造的價值

15、,因此有可能高估人力資源的價值。四是經濟價值法。該方法認為人力資源價值在于能夠提供未來的收益,因此將組織未來各期的收益折現(xiàn),然后按照人力資源投資占全部投資比例,將組織未來收益中人力資源投資獲得的收益部分作為人力資源價值。計算公式為:V n=Tt=n!R t(1+rt-n×H。V:以未來盈余現(xiàn)值表示的群體人力資源價值;r:貼現(xiàn)率;R t:第t期的組織未來凈收益;H:人力資產投資占總資產投資比例。這種方法以未來盈利作為計量基礎,符合資產的特征,反映比較全面,有一定的合理性。該公式在計量群體人力資源價值時,注重人力資源數(shù)量在整個企業(yè)投資所占的比重,且可以比較人力資源和非人力資源對貢獻的大小,為企業(yè)提供最佳決策。缺點是未來凈收益是一個估計值,具有主觀性和不確定性,且人力資源價值受多種因素的影響,并不一定與投資比例呈線性關系。以上四種方法的優(yōu)點在于可以從不同角度反映企業(yè)人力資源的經濟價值,為決策者提供相關的信息。但其缺點也是顯而易見的,不論哪種方法或存在主觀判斷估計性大,或晦澀難懂、費時費力,這也是人力資源會計發(fā)展緩慢的癥結所在,從而使得會計信息的可靠性降低。因此,在進行計量方法的選擇時應盡量避免主觀性,相比較而言,未來工資報酬折現(xiàn)法比較適合中小企業(yè),工資是人力資源價值的最好體現(xiàn)者。但目前大多數(shù)企業(yè)還沒有從產出的角度來