存貨與倉儲循環(huán)課件

1、第十五章 存貨與倉儲循環(huán)第一節(jié) 存貨與倉儲循環(huán)的特性 料 工 生產(chǎn)成本 庫存 營業(yè)成 本 費(fèi) 商品 一.存貨與倉儲循環(huán)的主要業(yè)務(wù)活動及其憑證和記錄(一)存貨與倉儲循環(huán)的主要業(yè)務(wù)活動 1計劃和安排生產(chǎn)； 2發(fā)出材料。 3生產(chǎn)產(chǎn)品。 4核算產(chǎn)品成本。 5儲存產(chǎn)成品。 6發(fā)出產(chǎn)成品。 (二)存貨與倉儲循環(huán)的憑證和記錄 1生產(chǎn)指令。 2領(lǐng)發(fā)料憑證。 3.產(chǎn)量和工時記錄。 4.工薪匯總表及工薪費(fèi)用分配表。 5材料費(fèi)用分配表。 6制造費(fèi)用分配匯總表。 7成本計算單。 8存貨明細(xì)賬。 計劃和安排生產(chǎn)（生產(chǎn)通知單）-發(fā)出原材料（領(lǐng)發(fā)料憑證）-生產(chǎn)產(chǎn)品-核算產(chǎn)品成本（成本計算單）-儲存產(chǎn)成品（入庫單）-發(fā)出產(chǎn)成

2、品（出庫單） 二.存貨的特點(diǎn)與存貨審計的重要性(一)存貨的特點(diǎn)1. 流動性較強(qiáng)較快，介于其他流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)之間。 2 .空間的累積性與不可逆轉(zhuǎn)性。 3.時間的跨期性。 4 存在的實物性。 雖然存貨處于連續(xù)不斷的變化之中，但萬變不離其宗，即無論何時何地的存貨，它總會以某一實物形式而存在，人們可通過實地盤點(diǎn)確證其數(shù)量。這為實地盤存制的運(yùn)用，特定狀態(tài)如清算會計下運(yùn)用“財富法”計量損益提供了現(xiàn)實可能。 5 價值流轉(zhuǎn)的假定性。由于存貨實物流轉(zhuǎn)具有以上諸多特性，尤其是流轉(zhuǎn)的連續(xù)性，因此，勢必帶來存貨價值流轉(zhuǎn)計量與計價的相當(dāng)假定性。衡量這種計量、計價假定性的合適與公允與否，自然又成為審計的目標(biāo)。 （二

3、）存貨審計的重要性 1 存貨對資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的雙重影響 （1）存貨對資產(chǎn)負(fù)債表的影響 存貨直接對資產(chǎn)負(fù)債表存貨項目構(gòu)成影響。 存貨通過會計賬項中的對應(yīng)關(guān)系，間接影響列示于資產(chǎn)負(fù)債表的其他資產(chǎn)項目、負(fù)債項目和所有者權(quán)益項目(主要是其中的“未分配利潤”，該部分由“利潤表”的“營業(yè)成本”、“所得稅費(fèi)用”“凈利潤”等項目提供影響作用）。 （2）存貨對利潤表的影響 什么是存貨?什么是銷售成本?如果將費(fèi)用成本喻作一條耗費(fèi)之河，那么，留在費(fèi)用成本之河里的水便是存貨，流出費(fèi)用成本之河的水便為銷售成本。顯然， 存貨+銷售成本=0(此處的是指由于人為的費(fèi)用成本分配所帶來的對存貨、銷售成本的增量影響，兩者符號始

4、終相反)。又由于損益=-銷售成本，所以存貨=損益。即虛增當(dāng)期期末存貨的成本，必虛減當(dāng)期的銷售成本， 必虛增當(dāng)期損益。這就是存貨“與生俱有”的可以用于調(diào)節(jié)損益的“蓄水池”功效! 存貨一般在一個企業(yè)流動資產(chǎn)中占有較大的比重，其分布面較廣，對應(yīng)的會計賬項繁復(fù)，這不得不令注冊會計師思考存貨審計對于整個會計報表審計的影響。 2 存貨審計對整個會計報表審計的影響 （1）審計范圍 存貨項目與被審計單位經(jīng)濟(jì)活動及其載體的關(guān)系非常密切，由此決定了其在審計范圍中的核心地位。 （2）審計重要性與審計風(fēng)險 審計重要性的判斷，往往視存貨、應(yīng)收賬款等為首選項目；審計固有風(fēng)險包括存貨價值流轉(zhuǎn)假定之風(fēng)險，審計控制風(fēng)險的重點(diǎn)在

5、于與銷售收款循環(huán)、采購付款循環(huán)、倉儲存貨循環(huán)等及其相關(guān)的存貨內(nèi)控制度，審計檢查風(fēng)險的高低則與存貨項目審計數(shù)量、質(zhì)量成鮮明的反比關(guān)系。 （3）審計程序與方法 審計程序中一般均要安排相對較多的控制測試、實質(zhì)性測試于存貨項目，此外，存貨審計較其他事項更加靈活、復(fù)雜，對注冊會計師自身的專業(yè)素質(zhì)與業(yè)務(wù)知識要求更高，能否高效靈活地運(yùn)用分析程序，成為存貨審計成敗的關(guān)鍵，成為整個報表審計成敗的關(guān)鍵。 （4）審計證據(jù)和審計底稿 如何提供翔實充分的審計證據(jù)和工作底稿，存貨項目是其中重要的一環(huán)。 （5）審計結(jié)論 存貨項目的審計結(jié)論直接影響到整個會計報表審計的審計意見。審計意見類型的確定，離不開注冊會計師對于被審單位

6、存貨項目審計的全面評估。 三存貨與倉儲循環(huán)主要審計目標(biāo) 四、存貨與倉儲循環(huán)的風(fēng)險評估 （一）確定重要業(yè)務(wù)流程和重要交易類別 存貨與倉儲循環(huán)屬于重要的業(yè)務(wù)流程。實物流轉(zhuǎn)控制和價值流轉(zhuǎn)控制是重要交易類別，而生產(chǎn)成本、應(yīng)付職工薪酬、營業(yè)成本通常是被確定為存在較高重大錯報風(fēng)險的帳戶。 1、實物流轉(zhuǎn)控制流程 主要包括存貨收發(fā)存三個環(huán)節(jié)的實物流轉(zhuǎn)。 2、價值流轉(zhuǎn)控制流程 主要包括成本會計控制與薪酬控制。 （二）了解與記錄重要業(yè)務(wù)流程 在確定了重要業(yè)務(wù)流程和重要交易類別后，注冊會計師便可著手了解存貨與倉儲循環(huán)的具體交易流程與信息處理流程。這是確定被審計單位在哪個或哪些環(huán)節(jié)可能發(fā)生錯報的基礎(chǔ)。 （三）確定存貨

7、與倉儲錯報可能發(fā)生的環(huán)節(jié) 注冊會計師應(yīng)當(dāng)結(jié)合對存貨與倉儲交易程序的了解結(jié)果，確定被審計單位需要在哪些環(huán)節(jié)設(shè)計與加強(qiáng)內(nèi)控，以防止并糾正交易流程中的錯報。至于錯報可能發(fā)生的環(huán)節(jié)，可以比照銷售與收款循環(huán)中的“錯報可能發(fā)生的環(huán)節(jié)示例表 ”。 （四）識別與了解相關(guān)內(nèi)控P （五）執(zhí)行存貨與倉儲的穿行測試 無論是否打算信賴被審計單位的存貨與倉儲的內(nèi)控，注冊會計師都要對其執(zhí)行穿行測試，以確認(rèn)以前對整個業(yè)務(wù)流程及可能發(fā)生錯報環(huán)節(jié)的了解的準(zhǔn)確性 和完整性；以確認(rèn)重要的流程是否存在顯著的變化，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)變化的性質(zhì)，及其對相關(guān)帳戶發(fā)生重大錯報的影響程度，考慮是否需要對變化前后的業(yè)務(wù)都執(zhí)行穿行測試。 （六）初步

8、評價和風(fēng)險評估第二節(jié) 內(nèi)部控制和控制測試 一、存貨與倉儲循環(huán)按審計主要目標(biāo)歸類的關(guān)鍵控制與控制測試 總體上看，存貨與倉儲循環(huán)的內(nèi)部控制主要包括成本會計制度、薪酬的控制兩大核心內(nèi)容。表156 157薪酬的審計目標(biāo)、關(guān)鍵控制程序、常用控制測試 二存貨與倉儲循環(huán)的內(nèi)部控制測試 (一)成本會計制度的測試 1直接材料成本測試。 2直接人工成本測試。 3制造費(fèi)用測試。 4生產(chǎn)成本在當(dāng)期完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間分配的測試。 (二)工薪內(nèi)部控制的測試第三節(jié) 存貨審計 一.存貨監(jiān)盤 （一 ）存貨監(jiān)盤的定義和作用 存貨監(jiān)盤，是指注冊會計師現(xiàn)場觀察被審計單位存貨的盤點(diǎn)，并對已盤點(diǎn)的存貨進(jìn)行適當(dāng)檢查。存貨監(jiān)盤有兩層含義，

9、一是注冊會計師現(xiàn)場監(jiān)督被審計單位存貨的盤點(diǎn)，二是注冊會計師根據(jù)需要進(jìn)行適當(dāng)?shù)臋z查。 存貨監(jiān)盤針對的是主要是存貨的存在認(rèn)定、完整性認(rèn)定以及權(quán)利和義務(wù)的認(rèn)定。 注冊會計師對存貨的監(jiān)盤，意在獲取有關(guān)存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以便確證被審計單位管理當(dāng)局對會計報表的有關(guān)認(rèn)定。存貨監(jiān)盤作為一項核心的審計程序，通?？赏瑫r實現(xiàn)與存在、完整性及權(quán)利和義務(wù)相關(guān)的審計目標(biāo)。 （二）存貨監(jiān)盤計劃 1.存貨監(jiān)盤程序包括控制測試與實質(zhì)性程序 注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計單位存貨的特點(diǎn)、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況，在評價被審計單位存貨盤點(diǎn)計劃的基礎(chǔ)上，編制存貨監(jiān)盤計劃，對存貨監(jiān)盤作出合理安排。 關(guān)注:1.

10、存貨監(jiān)盤程序包括控制測試與實質(zhì)性程序 （1）如果只有少數(shù)項目構(gòu)成了存貨的主要部分，注冊會計師以實質(zhì)性程序為主的審計方式獲取與存在認(rèn)定相關(guān)的證據(jù)；（2）對于單位價值較高的存貨項目，應(yīng)實施百分之百的實質(zhì)性程序； （3）在大多數(shù)審計業(yè)務(wù)中，注冊會計師會發(fā)現(xiàn)以控制測試為主的審計方式更加有效；（4）如果注冊會計師采用以控制測試為主的審計方式，并準(zhǔn)備信賴被審計單位存貨盤點(diǎn)的控制措施與程序，注冊會計師絕大部分的審計程序?qū)⑾抻谠儐枴⒂^察以及檢查。 【例題1單選題】（根據(jù)2005年試題改編）ABC會計師事務(wù)所首次接受委托,對J公司2004年度財務(wù)報表進(jìn)行審計。A注冊會計師是該項目的外勤審計負(fù)責(zé)人,在審計過程中,

11、遇到以下與存貨項目相關(guān)的問題,請代為做出正確的專業(yè)判斷。 A注冊會計師在設(shè)計與存貨項目相關(guān)的審計程序時,確定了以下審計策略,其中,不正確的是（）。A.對單位價值較高的存貨,以實施實質(zhì)性程序為主 B.對由少數(shù)項目構(gòu)成的存貨,以實施實質(zhì)性程序為主C.對單位價值較高的存貨,以實施控制測試為主D.實施實質(zhì)性程序時,抽查存貨的范圍取決于存貨的性質(zhì)和樣本選擇方法 【答案】C【解析】A注冊會計師在設(shè)計與存貨項目相關(guān)的審計程序時,應(yīng)確定對單位價值較高的存貨,以實施實質(zhì)性程序為主的審計策略。 2.制定存貨監(jiān)盤計劃應(yīng)實施的工作 （1）了解存貨的內(nèi)容、性質(zhì)、各存貨項目的重要程度及存放場所；注冊會計師需要考慮：存貨與

12、其他資產(chǎn)和凈利潤的相對比率及內(nèi)在聯(lián)系；各類存貨（原材料、在產(chǎn)品和產(chǎn)成品）占存貨總數(shù)的比重；各存放地存貨占存貨總數(shù)的比重。（2）了解與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制； （3）評估與存貨相關(guān)的重大錯報風(fēng)險和重要性;關(guān)注：1.存貨的數(shù)量和種類；2.成本歸集的難易程度；3.陳舊過時的速度和易損壞程度；4.遭受失竊的難易程度。 （4）查閱以前年度的存貨監(jiān)盤工作底稿； （5）考慮實地察看存貨的存放場所，特別是金額較大或性質(zhì)特殊的存貨；關(guān)注：難以盤點(diǎn)的存貨、周轉(zhuǎn)緩慢的存貨、過時的存貨、殘次品及代銷存貨。P381.15-9表（6）考慮是否需要利用專家的工作或其他注冊會計師的工作；（7）復(fù)核或與管理層討論其存貨盤點(diǎn)計劃。

13、P377.表15-8 【例題2單選題】（根據(jù)2006年試題改編）B注冊會計師負(fù)責(zé)對乙公司2005年度財務(wù)報表進(jìn)行審計。乙公司采用永續(xù)盤存制核算存貨。在實施存貨監(jiān)盤程序時，B注冊會計師遇到以下事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。如果將與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制評估為高風(fēng)險，B注冊會計師可能（）。A.增加測試與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的范圍 B.要求乙公司在期末實施存貨盤點(diǎn)C.在期末前或后實施存貨監(jiān)盤程序，并測試盤點(diǎn)日至期末發(fā)生的存貨交易D.檢查購貨、生產(chǎn)、銷售的記錄和憑證，以確定期末存貨余額 【答案】B【解析】如果存貨相關(guān)的內(nèi)部控制評估為高風(fēng)險，注冊會計師不能更多的執(zhí)行詢問、觀察和抽查，而應(yīng)當(dāng)執(zhí)行監(jiān)盤程序，在期

14、末實施監(jiān)盤程序要比在期末前后實施監(jiān)盤程序更可靠。 （三 ）存貨監(jiān)盤程序 1.觀察程序 在被審計單位盤點(diǎn)存貨前，注冊會計師應(yīng)當(dāng)觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場： （1）確定應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否已經(jīng)適當(dāng)整理和排列，并附有盤點(diǎn)標(biāo)識，防止遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)。 （2）對未納入盤點(diǎn)范圍的存貨，注冊會計師應(yīng)當(dāng)查明未納入的原因。對所有權(quán)所有權(quán)不屬于被審計單位的存貨，注冊會計師應(yīng)當(dāng)取得其規(guī)格、數(shù)量等有關(guān)資料，確定是否已分別存放、標(biāo)明，且未被納入盤點(diǎn)范圍。對于被審計單位持有的受托代存受托代存存貨，注冊會計師應(yīng)視情況確定并執(zhí)行有關(guān)的補(bǔ)充程序。此外，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)向受托代存存貨的所有權(quán)人確證受托代存的存貨屬于所有權(quán)人，尤其在無法立即識

15、別存貨歸屬的情況下。 （3）關(guān)注存貨狀況。注冊會計師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的狀況，觀察被審計單位是否已經(jīng)恰當(dāng)?shù)貐^(qū)分所有毀損、陳舊、過時及殘次的存貨。存貨的狀況是被審計單位管理當(dāng)局對存貨計價認(rèn)定的一部分，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)把所有毀損、陳舊、過時及殘次存貨的詳細(xì)情況記錄下來，以便事后追查以及編制存貨跌價準(zhǔn)備明細(xì)表。 2.檢查程序 注冊會計師應(yīng)當(dāng)進(jìn)行適當(dāng)檢查，將檢查結(jié)果與被審計單位盤點(diǎn)記錄相核對，并形成相應(yīng)記錄。 （1）檢查目的。檢查目的既可以是為了確證被審計單位的盤點(diǎn)計劃得到了適當(dāng)?shù)膱?zhí)行（控制測試），也可以是為了證實被審計單位的存貨實物總額（實質(zhì)性測試）。 （2）檢查范圍。檢查范圍通常包括所有盤點(diǎn)工作小組

16、的盤點(diǎn)內(nèi)容以及難以盤點(diǎn)或隱蔽性較強(qiáng)的存貨。 （3）檢查程序。 A.檢查順序。抽查時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)從存貨盤點(diǎn)記錄中選取項目追查至存貨實物，以測試盤點(diǎn)記錄的準(zhǔn)確性；注冊會計師還應(yīng)當(dāng)從存貨實物中選取項目追查至存貨盤點(diǎn)記錄，以測試存貨盤點(diǎn)記錄的完整性。 B.檢查結(jié)合存貨的移動與截止測試。注冊會計師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的移動情況，防止遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)，并確定（例如通過實施必要的截止測試程序）被審計單位是否已經(jīng)設(shè)置了相應(yīng)程序，以便在適當(dāng)?shù)臅r間內(nèi)對存貨作出準(zhǔn)確記錄。 a.在存貨監(jiān)盤過程中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取存貨驗收入庫、裝運(yùn)出庫以及內(nèi)部轉(zhuǎn)移截止等信息，以便將來追查至被審計單位的會計記錄。 b.注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取

17、盤點(diǎn)日前后存貨收發(fā)及移動的憑證，檢查庫存記錄與會計記錄期末截止是否正確。注冊會計師在對期末存貨進(jìn)行截止測試時，通常應(yīng)當(dāng)關(guān)注：所有在截止日期以前入庫的存貨項目均已包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)并已反映在賬簿之中，且任何在截止日期以后入庫的存貨項目均未包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)，也未反映在賬簿記錄之中； 所有在截止日期以前裝運(yùn)出庫的存貨項目均未包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)且未反映在賬簿之中，任何未反映在賬簿記錄之中；在截止日期以后裝運(yùn)出庫的存貨項目均已包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)，并反映在賬簿之中；所有已記錄為購貨、但尚未入庫的存貨均已包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)并已反映在賬簿之中；所有已確認(rèn)為銷售、但尚未裝運(yùn)出庫的商品均未包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)且未反映在賬簿之

18、中；在途存貨和被審計單位直接 向顧客發(fā)運(yùn)的存貨均已得到了適當(dāng)會計處理。 C.在檢查過程中，注冊會計師還需關(guān)注以下有關(guān)問題： a實施檢查程序時，對于所選擇的存貨項目，注冊會計師可對存貨的描述說明作出驗證，并將自己的檢查結(jié)果與被審計單位的盤點(diǎn)結(jié)果進(jìn)行核對。在可能的情況下，還可與永續(xù)存貨記錄進(jìn)行核對。 b檢查是否存在未被盤點(diǎn)的存貨時，應(yīng)當(dāng)了解存貨是否加貼了標(biāo)簽。如果在存貨上采用了盤點(diǎn)標(biāo)簽或其他盤點(diǎn)標(biāo)記，注冊會計師通?？蓪ふ椅醇訕?biāo)簽的存貨項目。如果在存貨上沒有采用標(biāo)簽或其他盤點(diǎn)標(biāo)記，注冊會計師可以考慮將存貨記錄和盤點(diǎn)記錄進(jìn)行比較，并應(yīng)特別關(guān)注大宗存貨的漏記跡象。在對存貨進(jìn)行檢查時，如有必要，注冊會計師

19、可要求將某些包裝物打開或?qū)⒋尕浥矂游恢谩?c對于沒有檢查到的存貨項目，注冊會計師應(yīng)考慮對其進(jìn)行記錄或復(fù)印相關(guān)項目的明細(xì)表，以便在獲取期末存貨完整性認(rèn)定的審計證據(jù)時，與存貨盤點(diǎn)明細(xì)報告核對。注冊會計師還可以復(fù)核某些未被檢查的存貨項目的數(shù)量和名稱。 d.注冊會計師應(yīng)將檢查的內(nèi)容予以記錄，以便事后的追蹤查證。 e.對所有權(quán)不屬于被審計單位的存貨，如受托代銷或受托加工的存貨，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施必要的檢查程序，取得并核對可證明這些存貨所有權(quán)的有關(guān)資料，必要時向存貨所有者實施函證程序，以確定存貨的所有權(quán)。 （4） 檢查差異處理。如果注冊會計師在實施檢查程序時發(fā)現(xiàn)了差異，很可能表明被審計單位的存貨盤點(diǎn)記錄在

20、準(zhǔn)確性或完整性方面存在錯誤。由于檢查的內(nèi)容通常僅僅是存貨盤點(diǎn)中的一小部分，所以在檢查中發(fā)現(xiàn)的錯誤很可能意味著在被審計單位的存貨盤點(diǎn)中還存在著其他錯誤。 【例題4單選題】（根據(jù)2003年試題改編）在對K公司2002年度財務(wù)報表進(jìn)行審計時，A注冊會計師負(fù)責(zé)生產(chǎn)循環(huán)的審計。在審計過程中遇到以下問題，請代為做出正確的專業(yè)判斷。K公司實行實地盤存制。在復(fù)核2003年1月2日對K公司的存貨監(jiān)盤備忘及相關(guān)審計工作底稿時，注意到以下情況，其中做法正確的是（） A.監(jiān)盤前將抽盤范圍告知K公司，以便其做好相關(guān)準(zhǔn)備B.索取全部盤點(diǎn)表并按編號順序匯總后，進(jìn)行賬賬、賬實核對C.抽盤后將抽盤記錄交予K公司，要求K公司據(jù)以

21、修正盤點(diǎn)表D.未能監(jiān)盤期初存貨，根據(jù)期末監(jiān)盤結(jié)果倒推存貨期初余額，并予以確認(rèn) 【答案】B【解析】本題的考點(diǎn)為存貨監(jiān)盤。A中抽盤范圍注冊會計師自行確定，不必告知K公司；C中注冊會計師將抽查結(jié)果與被審計單位盤點(diǎn)記錄相核對，并形成相應(yīng)記錄，如果抽查時發(fā)現(xiàn)差異，注冊會計師應(yīng)當(dāng)查明原因，及時提請被審計單位更正。D中未能監(jiān)盤期初存貨注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施以下一項或多項審計程序，以獲取有關(guān)本期期初存貨余額的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)：（一）查閱前任注冊會計師工作底稿；（二）審閱上期存貨盤點(diǎn)記錄及文件；（三）抽查上期存貨交易記錄；（四）運(yùn)用毛利百分比法等進(jìn)行分析。 【例題5單選題】（根據(jù)2006年試題改編）B注冊會計師

22、負(fù)責(zé)對乙公司2005年度財務(wù)報表進(jìn)行審計。乙公司采用永續(xù)盤存制核算存貨。在實施存貨監(jiān)盤程序時，B注冊會計師遇到以下事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。在對存貨實施抽查程序時，以下做法中，B注冊會計師應(yīng)該選擇的是（） A.盡量將難以盤點(diǎn)或隱蔽性較大的存貨納入抽查范圍B.事先就擬抽取測試的存貨項目與乙公司溝通，以提高存貨監(jiān)盤的效率C.從存貨盤點(diǎn)記錄中選取項目追查至存貨實物，以測試盤點(diǎn)記錄的完整性D.如果盤點(diǎn)記錄與存貨實物存在差異，要求乙公司更正盤點(diǎn)記錄 【答案】A【解析】B項擬抽取測試的存貨項目不與乙公司溝通；C項為錯誤的審計程序；D項盤點(diǎn)記錄與存貨實物存在差異，應(yīng)查明原因。 3.特殊監(jiān)盤事項 （1）

23、由于存貨的性質(zhì)和位置而無法實施監(jiān)盤程序。 存貨的特殊性質(zhì)。由于被審計單位存貨性質(zhì)而可能導(dǎo)致注冊會計師無法實施監(jiān)盤，這種情況包括但不限于：存貨涉及保密問題，例如商品在生產(chǎn)過程中需要特殊配方或制造工藝，或者涉及機(jī)密的政府合同；存貨系危害性物質(zhì)，例如輻射性化學(xué)物品或氣體。 對于具有特殊性質(zhì)的存貨審計，通常需要存在值得信賴的內(nèi)部控制。注冊會計師應(yīng)當(dāng)審閱購貨、生產(chǎn)和銷售記錄以獲取必要的審計證據(jù)，通常情況下還可向能夠接觸到相關(guān)存貨項目的第三方檢查作出詢證。此外，注冊會計師還可以實施其他替代程序，例如，對于危害性存貨物質(zhì)，如果被審計單位對其生產(chǎn)、使用和處置存在正式報告，注冊會計師可通過追查至有關(guān)報告的方式確

24、定此類危害性物質(zhì)是否存在。 存貨的特殊位置。由于被審計單位存貨位置而可能導(dǎo)致注冊會計師無法實施存貨監(jiān)盤，一種比較典型的情況是在途存貨。由于此類項目通常僅占存貨中的一小部分，所以一般情況下可通過審查相關(guān)憑證加以查驗。對于存放在獨(dú)立于被審計單位的倉庫中的存貨，可通過詢證方式審查。 如果由于被審計單位存貨的性質(zhì)或位置等原因?qū)е聼o法實施存貨監(jiān)盤，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮能否實施替代審計程序，獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。注冊會計師實施的替代審計程序主要包括：檢查進(jìn)貨交易憑證或生產(chǎn)記錄以及其他相關(guān)資料；檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的銷貨交易憑證；向顧客或供應(yīng)商函證。 （2） 因不可預(yù)見的因素導(dǎo)致

25、無法在預(yù)定日期實施存貨監(jiān)盤或接受委托時被審計單位的期末存貨盤點(diǎn)已經(jīng)完成。 不可預(yù)見的因素。由于某些不可預(yù)見的因素，而可能導(dǎo)致注冊會計師無法在預(yù)定日期實施存貨監(jiān)盤，有兩種比較典型的情況：注冊會計師無法親臨現(xiàn)場，即由于無法到達(dá)存貨儲放地點(diǎn)而無法參與被審計單位的存貨盤點(diǎn)；氣候因素，即由于惡劣的天氣而導(dǎo)致注冊會計師無法參與盤點(diǎn)；或是由于天氣而無法觀察存貨（例如木材被積雪覆蓋）。 （3）委托其他單位保管的或已作質(zhì)押的存貨。 對被審計單位委托其他單位保管的或已作質(zhì)押的存貨，注冊會計師應(yīng)當(dāng)向保管人或債權(quán)人函證。如果此類存貨的金額占流動資產(chǎn)或總資產(chǎn)的比例較大，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)考慮實施存貨監(jiān)盤或利用其他注冊會計

26、師的工作。 （4）特殊類型存貨的盤點(diǎn)方法 圖表15-9 【例題8單選題】（根據(jù)2006年試題改編）B注冊會計師負(fù)責(zé)對乙公司2005年度財務(wù)報表進(jìn)行審計。乙公司采用永續(xù)盤存制核算存貨。在實施存貨監(jiān)盤程序時，B注冊會計師遇到以下事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。 B注冊會計師在檢查乙公司存貨時，注意到某些存貨項目實際盤點(diǎn)的數(shù)量大于永續(xù)盤存記錄中的數(shù)量。假定不考慮其他因素，以下各項中,最可能導(dǎo)致這種情況的是（）。A.供應(yīng)商向乙公司提供購貨折扣B.乙公司向客戶提供銷貨折扣 C.乙公司已將購買的存貨退給供應(yīng)商D.客戶已將購買的存貨退給乙公司 【答案】D 【解析】A項供應(yīng)商向乙公司提供購貨折扣，B項乙公司向

27、客戶提供銷貨折扣不影響存貨數(shù)量；C項乙公司已將購買的存貨退給供應(yīng)商可能導(dǎo)致某些存貨項目實際盤點(diǎn)的數(shù)量小于永續(xù)盤存記錄中的數(shù)量。D項客戶已將購買的存貨退給乙公司最可能導(dǎo)致某些存貨項目實際盤點(diǎn)的數(shù)量大于永續(xù)盤存記錄中的數(shù)量。 （5）首次接受委托的情況 當(dāng)首次接受委托未能對上期期末存貨實施監(jiān)盤，且該存貨對本期財務(wù)報表存在重大影響時，如果已獲取有關(guān)本期期末存貨余額的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施下列一項或多項審計程序，以獲取有關(guān)本期期初存貨余額的充 分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)： 查閱前任注冊會計師工作底稿； 復(fù)核上期存貨盤點(diǎn)記錄及文件；檢查上期存貨交易記錄；運(yùn)用毛利百分比法等進(jìn)行分析。 4.存貨監(jiān)盤

28、結(jié)束時的工作 在被審計單位存貨盤點(diǎn)結(jié)束前，注冊會計師應(yīng)當(dāng)：再次觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場，以確定所有應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否均已盤點(diǎn)； 取得并檢查已填用、作廢及未使用盤點(diǎn)表單的號碼記錄，確定其是否連續(xù)編號，查明已發(fā)放的表單是否均已收回，并與存貨盤點(diǎn)的匯總記錄進(jìn)行核對。注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)自己在存貨監(jiān)盤過程中獲取的信息對被審計單位最終的存貨盤點(diǎn)匯總記錄進(jìn)行復(fù)核，并評估其是否正確地反映了實際盤點(diǎn)結(jié)果。 如果存貨盤點(diǎn)日不是資產(chǎn)負(fù)債表日，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，確定盤點(diǎn)日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間存貨的變動是否已作正確的記錄。在很多情況下，存貨盤點(diǎn)日并不是資產(chǎn)負(fù)債表日，而有可能是在資產(chǎn)負(fù)債表日之后或之前甚至是在不同

29、日期進(jìn)行（例如循環(huán)盤點(diǎn)的情況）。在各種情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)各種情況的特點(diǎn)實施程度不同的審計程序，以便確定被審計單位對于盤點(diǎn)日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間的存貨變動情況是否已作出了正確的記錄。 如果被審計單位采用永續(xù)盤存制核算存貨，注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注永續(xù)盤存制下的期末存貨記錄與存貨盤點(diǎn)結(jié)果之間是否一致。如果這兩者之間存在重大差異，注冊會計師應(yīng)當(dāng)通過追加審計程序查明原因，并檢查永續(xù)盤存記錄是否已作出了適當(dāng)調(diào)整。 （四）存貨監(jiān)盤結(jié)果對審計報告的影響 注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)已獲取的審計證據(jù)，形成有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的審計結(jié)論，并確定對審計報告的影響。 存貨監(jiān)盤是存貨審計的一個重要部分，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)已獲

30、取的相關(guān)審計證據(jù)，形成有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的審計結(jié)論。需要指出的是，實施存貨監(jiān)盤程序并不能實現(xiàn)有關(guān)存貨認(rèn)定的所有審計目標(biāo)，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)結(jié)合其他存貨審計程序，形成合理的審計結(jié)論。 1.審計范圍受到限制的情況 如果無法實施存貨監(jiān)盤，也無法實施替代審計程序以獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮出具保留意見或無法表示意見的審計報告。 2.被審計單位拒絕調(diào)整的情況 如果通過實施存貨監(jiān)盤發(fā)現(xiàn)被審計單位財務(wù)報表存在重大錯報，且被審計單位拒絕調(diào)整，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮出具保留意見或否定意見的審計報告。 3.首次接受委托的情況 如果首次接受委托，按照規(guī)定實施審計程序后，仍未能

31、獲取有關(guān)本期期初存貨余額的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮出具保留意見或無法表示意見的審計報告。 A.在評估存貨內(nèi)部控制的有效性后,對存貨進(jìn)行適當(dāng)抽查,并測試期末至抽查日發(fā)生的存貨交易B.在評估存貨內(nèi)部控制的有效性后,提請J公司另擇日期重新盤點(diǎn),并測試期末至重新盤點(diǎn)日發(fā)生的存貨交易 【例題9單選題】（根據(jù)2005年試題改編）ABC會計師事務(wù)所首次接受委托,對J公司2004年度財務(wù)報表進(jìn)行審計。A注冊會計師是該項目的項目負(fù)責(zé)人,在審計過程中,遇到以下與存貨項目相關(guān)的問題,請代為做出正確的專業(yè)判斷。假定接受委托前,J公司已經(jīng)完成期末存貨盤點(diǎn),以下做法中,不正確的是（）。 C.由于存貨內(nèi)部控

32、制存在重大缺陷,提請J公司另擇日期重新盤點(diǎn),并進(jìn)行適當(dāng)抽查D.由于存貨內(nèi)部控制存在重大缺陷,直接確認(rèn)為審計范圍受到限制 【答案】D【解析】接受委托時被審計單位的期末存貨盤點(diǎn)已經(jīng)完成，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評估存貨內(nèi)部控制的有效性，對存貨進(jìn)行適當(dāng)抽查或提請被審計單位另擇日期重新盤點(diǎn)，同時測試在該期間發(fā)生的存貨交易，以獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。【例題10單選題】（根據(jù)2006年試題改編）B注冊會計師負(fù)責(zé)對乙公司2005年度財務(wù)報表進(jìn)行審計。乙公司采用永續(xù)盤存制核算存貨。在實施存貨監(jiān)盤程序時，B注冊會計師遇到以下事項 請代為做出正確的專業(yè)判斷。在對存貨實施監(jiān)盤程序時，以下做法中，B注

33、冊會計師不應(yīng)該選擇的是（）。A.對于已作質(zhì)押的存貨，向債權(quán)人函證與被質(zhì)押存貨相關(guān)的內(nèi)容B.對于受托代存的存貨，實施向存貨所有權(quán)人函證等審計程序C.對于因性質(zhì)特殊而無法監(jiān)盤的存貨，實施向顧客或供應(yīng)商函證等審計程序D.乙公司相關(guān)人員完成存貨盤點(diǎn)后，注冊會計師進(jìn)入存貨存放地點(diǎn)對已盤點(diǎn)存貨實施抽查程序 【答案】D 【解析】ABC屬于注冊會計師應(yīng)選擇的存貨實施監(jiān)盤程序。二.存貨計價審計和截止測試(一)存貨計價測試（1 ）樣本的選擇選擇時應(yīng)著重選擇結(jié)存余額較大且價格變化比較頻繁、波動較大的項目，同時考慮所選樣本的代表性。一般采用分層變量抽樣法，抽樣的規(guī)模應(yīng)足以推斷總體的情況。 （2）計價方法的確認(rèn)測試 存

34、貨計價的方法多種多樣，企業(yè)應(yīng)結(jié)合會計準(zhǔn)則要求選擇適合自身特點(diǎn)的方法。注冊會計師除應(yīng)了解掌握企業(yè)的存貨計價方法外，還應(yīng)對該計價方法的適用性、合理性與一致性引以關(guān)注。 圖表15-10 進(jìn)行計價測試時，注冊會計師首先應(yīng)對存貨價格的組成內(nèi)容予以審核，然后按照所了解的計價方法對所選擇的存貨樣本進(jìn)行計價測試。 2存貨成本的計價測試 存貨成本計價測試，亦就是按其成本項目的審計，即包括直接材料成本審計、直接人工成本審計、制造費(fèi)用審計這三個部分。 考慮:成本與可變現(xiàn)凈值孰低 【例題11單選題】（根據(jù)2003年試題改編）在對K公司2002年度財務(wù)報表進(jìn)行審計時，A注冊會計師負(fù)責(zé)生產(chǎn)循環(huán)的審計。在審計過程中遇到以下

35、問題，請代為做出正確的專業(yè)判斷。在對存貨減值準(zhǔn)備進(jìn)行審計時，發(fā)現(xiàn)K公司存在以下事項，其中正確的是（）。A.甲材料資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面成本高于市場價格，按二者的差額計提減值準(zhǔn)備 B.乙材料在資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生貶值，但因期后以高于賬面成本的價格出售給關(guān)聯(lián)方，未計提減值準(zhǔn)備C.丙材料在資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生貶值，但因期后市場價格有所回升，未計提減值準(zhǔn)備D.丁材料在資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生毀損，直接將其計入當(dāng)期損益，未計提減值準(zhǔn)備 【答案】D【解析】本題的考點(diǎn)為存貨減值準(zhǔn)備的審計。A中甲材料資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面成本高于市場價格，按二者的差額并考慮存貨減值準(zhǔn)備賬戶余額，確定計提減值準(zhǔn)備的金額。B、C中乙材料和丙材料在

36、資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生貶值，應(yīng)計提減值準(zhǔn)備。D中丁材料在資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生毀損，直接將其計入當(dāng)期損益。 （二）存貨截止測試 在驗證年底存貨計價的正確性、完整時，正確的購、銷截止是關(guān)鍵因素。由于在闡述應(yīng)收賬款項目審計時，已經(jīng)討論了銷售截止的復(fù)核，因此，這里著重對購貨業(yè)務(wù)年底截止測試再作分析。 購貨業(yè)務(wù)年底截止測試，就是要檢查截止當(dāng)年12月31日止，所購入并已包括在12月31日存貨盤點(diǎn)范圍內(nèi)的存貨，在會計處理上，存貨及其對應(yīng)的會計科目是否一并記入當(dāng)年會計報表內(nèi)。購貨業(yè)務(wù)正確截止的關(guān)鍵在于：存貨實物納入盤點(diǎn)范圍的時間與購貨事項所引起的借貸雙方會計科目的入賬時間都處于恰當(dāng)?shù)耐粫嬈陂g。做到這些，才能保證

37、存貨計價的正確性與可靠性。 注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取盤點(diǎn)日前后存貨收發(fā)及移動的憑證，檢查庫存記錄與會計記錄期末截止日期是否正確。 所有在截止日以前入庫的存貨項目是否均已包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)，并已反映在截止日以前的會計記錄中；任何在截止日期以后入庫的存貨項目是否均未包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)，也未反映在截止日以前的會計記錄中。 所有在截止日以前裝運(yùn)出庫的存貨項目是否均未包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)，且未包括在截止日的存貨賬面余額中；任何在截止日期以后裝運(yùn)出庫的存貨項目是否均已包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)。并已包括在截止日的存貨賬面余額中。所有已確認(rèn)為銷售但尚未裝運(yùn)出庫的商品是否均未包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)，且未包括在截止日的存貨賬面余額中。 所有

38、已記錄為購貨但尚未入庫的存貨是否均已包括在盤點(diǎn)范圍內(nèi)，并已反映在會計記錄中。在途存貨和被審計單位直接向顧客發(fā)運(yùn)的存貨是否均已得到了適當(dāng)?shù)臅嬏幚怼?4.特殊類型存貨監(jiān)盤存貨監(jiān)盤 三其他存貨賬戶(除生產(chǎn)成本)的審計程序 1. 材料采購的審計。 2原材料的審計。 (1)對期末原材料余額與上期期末余額進(jìn)行比較大額異常項目進(jìn)行調(diào)查。 (2)現(xiàn)場觀察被審計單位的期末原材料盤點(diǎn)情況，取得原材料盤點(diǎn)資料和盤盈、盤虧報告表，作重點(diǎn)檢查，并注意查明賬實不符原因，有關(guān)審批手續(xù)是否完備，賬務(wù)處理是否正確；存放在外的庫存材料，應(yīng)現(xiàn)場查看或函詢核實。 (3)檢查原材料的入賬基礎(chǔ)和計價方法是否正確，是否前后期一致：在以實際成本計價條件下，應(yīng)以樣本的單位成本與原材料明細(xì)賬及購貨發(fā)票核對；在以計劃成本計價條件下，應(yīng)以樣本的單位成本與原材料明細(xì)賬、原材料成本差異 明細(xì)賬及購貨發(fā)票核對。 (4)檢查發(fā)出材料的計價基礎(chǔ)，抽查若干月發(fā)出材料匯總表的正確性。 (5)根據(jù)被審計單位原材料計價方法，抽查年末結(jié)存量較大的原材料的計 價是否正確。若原材料以計劃成本計價，還應(yīng)檢查材料成本差異處理的正確性。 (6)審核有無長期掛賬原材料事項，必要時作調(diào)整。 (7)查閱資產(chǎn)負(fù)債表