2020年CPA審計(jì)第9章銷售與收款循環(huán)的審計(jì)課件

1、2020年CPA審計(jì)第1頁(yè)，共81頁(yè)。第三編各類交易和賬戶余額的審計(jì)第2頁(yè)，共81頁(yè)。第三編各類交易和賬戶余額的審計(jì)圖審計(jì)方法之具體事項(xiàng)的審計(jì)3第3頁(yè)，共81頁(yè)。第三編各類交易和賬戶余額的審計(jì)4通過(guò)前兩編的學(xué)習(xí)，審計(jì)流程的介紹已經(jīng)推進(jìn)大半。那么具體來(lái)講，我們需要掌握什么樣的技能才能確保流程的順利進(jìn)行呢？在本編我們將介紹具體事項(xiàng)處理中的四類循環(huán)審計(jì)。我們把財(cái)務(wù)報(bào)表中緊密聯(lián)系的交易種類和賬戶余額歸為一個(gè)循環(huán)，按照此標(biāo)準(zhǔn)，我們可以將財(cái)務(wù)報(bào)表分成幾個(gè)循環(huán)進(jìn)行審計(jì)。本教材中，我們將交易和賬戶余額劃分為銷售與收款循環(huán)、采購(gòu)與付款循環(huán)、生產(chǎn)與存貨循環(huán)、人力資源與工薪循環(huán)、投資與籌資循環(huán)，并以銷售與收款循環(huán)、

2、采購(gòu)與付款循環(huán)、生產(chǎn)與存貨循環(huán)為例，具體講述各業(yè)務(wù)循環(huán)的審計(jì)。因貨幣資金與上述多個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)均密切相關(guān)，并且貨幣資金的業(yè)務(wù)和內(nèi)部控制又不同于其他業(yè)務(wù)循環(huán)，因此我們將貨幣資金審計(jì)單獨(dú)安排在第十二章。第4頁(yè)，共81頁(yè)。第三編各類交易和賬戶余額的審計(jì)5業(yè)務(wù)循環(huán)與主要財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目對(duì)照表（了解）業(yè)務(wù)循環(huán) 資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目 利潤(rùn)表項(xiàng)目銷售與收款循環(huán)應(yīng)收票據(jù)、 應(yīng)收賬款、應(yīng)收款項(xiàng)融資、合同資產(chǎn)、長(zhǎng)期應(yīng)收款、預(yù)收款項(xiàng)、應(yīng)交稅費(fèi)、合同負(fù)債 營(yíng)業(yè)收入、稅金及附加采購(gòu)與付款循環(huán)預(yù)付款項(xiàng)、持有待售資產(chǎn)、 固定資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、油氣資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、開發(fā)支出、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、應(yīng)付票據(jù)及應(yīng)付賬款、持有待售負(fù)債、長(zhǎng)期

3、應(yīng)付款銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用研發(fā)費(fèi)用、其他收益生產(chǎn)與存貨循環(huán) 存貨 營(yíng)業(yè)成本人力資源與工薪循環(huán) 應(yīng)付職工薪酬 營(yíng)業(yè)成本、第5頁(yè)，共81頁(yè)。第三編各類交易和賬戶余額的審計(jì)6、業(yè)務(wù)循環(huán) 資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目 利潤(rùn)表項(xiàng)目投資與籌資循環(huán)交易性金融資產(chǎn)、衍生金融工具、其他應(yīng)收款、其他流動(dòng)資產(chǎn)、債權(quán)投資、其他債權(quán)投資、長(zhǎng)期股權(quán)投資、其他權(quán)益工具投資、其他非流動(dòng)金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、商譽(yù)、遞延所得稅資產(chǎn)、短期借款、交易性金融負(fù)債、衍生金融負(fù)債、其他應(yīng)付款、長(zhǎng)期借款、應(yīng)付債券、預(yù)計(jì)負(fù)債、遞延收益、遞延所得稅負(fù)債、實(shí)收資本（或股本）、其他權(quán)益工具、資本公積、其他綜合收益、專項(xiàng)儲(chǔ)備、盈余公積、未分配利潤(rùn)財(cái)務(wù)費(fèi)用、資產(chǎn)減值

4、損失、信用減值損失、投資收益、凈敞口套期收益、公允價(jià)值變動(dòng)收益、資產(chǎn)處置收益、營(yíng)業(yè)外收入、營(yíng)業(yè)外支出、專項(xiàng)儲(chǔ)備、所得稅費(fèi)用第6頁(yè)，共81頁(yè)。第三編各類交易和賬戶余額的審計(jì)圖各業(yè)務(wù)循環(huán)之間的關(guān)系7第7頁(yè)，共81頁(yè)。第三編各類交易和賬戶余額的審計(jì)8本編內(nèi)容的學(xué)習(xí)，我們按照審計(jì)測(cè)試流程來(lái)學(xué)，對(duì)于每一部分的審計(jì)，都要先進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，然后再風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)。在學(xué)習(xí)的過(guò)程中，大家始終不要忘記，我們到底是在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估還是風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)，這樣理解起來(lái)應(yīng)該就很輕松了。第8頁(yè)，共81頁(yè)。目錄第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)第九章銷售與收款循環(huán)的審計(jì)第9頁(yè)，共81頁(yè)。第九章銷售與收款循環(huán)的審計(jì)圖銷售

5、與收款循環(huán)的審計(jì)第10頁(yè)，共81頁(yè)。第九章銷售與收款循環(huán)的審計(jì)企業(yè)的收入主要來(lái)自出售商品、提供服務(wù)等，由于所處行業(yè)不同，企業(yè)具體的收入來(lái)源有所不同。一個(gè)企業(yè)所處的行業(yè)和經(jīng)營(yíng)性質(zhì)決定了該企業(yè)的收入來(lái)源，以及為獲取收入而相應(yīng)產(chǎn)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要對(duì)被審計(jì)單位的相關(guān)行業(yè)活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)性質(zhì)有比較全面的了解，才能因地制宜地執(zhí)行被審計(jì)單位收入、支出的審計(jì)工作。企業(yè)銷售與收款循環(huán)中會(huì)涉及的主要單據(jù)與會(huì)計(jì)記錄如下：客戶訂購(gòu)單、銷售單、發(fā)運(yùn)憑證、銷售發(fā)票、商品價(jià)目表、貸項(xiàng)通知單、應(yīng)收賬款賬齡分析表、應(yīng)收賬款明細(xì)賬、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬、折扣與折讓明細(xì)賬、匯款通知單、現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬、壞賬核銷審批

6、表、客戶對(duì)賬單、轉(zhuǎn)賬憑證、現(xiàn)金和銀行憑證。第11頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估一、了解業(yè)務(wù)活動(dòng)和相關(guān)內(nèi)部控制（一）涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)圖銷售主要業(yè)務(wù)活動(dòng)流程第12頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估1.接受客戶訂購(gòu)單（1）客戶提出訂貨要求是整個(gè)銷售和收款循環(huán)的起點(diǎn)（2）客戶訂購(gòu)單只有在符合企業(yè)管理層的授權(quán)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)才能被接受。如果該客戶未被列入批準(zhǔn)銷售的客戶名單，則通常需要由銷售單管理部門的主管來(lái)決定。（3）銷售單管理部門根據(jù)審批后的“客戶訂購(gòu)單”編制連續(xù)編號(hào)的“銷售單”。2.批準(zhǔn)賒銷信用（1）信用管理部門根據(jù)本單位的賒銷政策進(jìn)行信用批準(zhǔn)；（2）通常應(yīng)對(duì)每個(gè)新客戶進(jìn)行信用調(diào)查；

7、（3）無(wú)論是否批準(zhǔn)賒銷，都要求信用管理部門人員在銷售單上簽署意見(jiàn)，然后再送回銷售單管理部門。第13頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估（4）設(shè)置信用批準(zhǔn)控制的目的是為了降低壞賬風(fēng)險(xiǎn)，因此與應(yīng)收賬款“計(jì)價(jià)和分?jǐn)偂闭J(rèn)定相關(guān)3.根據(jù)銷售單編制發(fā)運(yùn)憑證并發(fā)貨（出庫(kù)單）倉(cāng)庫(kù)人員只有在收到經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)的銷售單時(shí)才能供貨，設(shè)立這項(xiàng)控制程序的目的是為了防止倉(cāng)庫(kù)在未經(jīng)授權(quán)的情況下擅自發(fā)貨。4.按銷售單裝運(yùn)貨物（發(fā)運(yùn)憑證）（1）按照經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單裝運(yùn)貨物（2）將按批準(zhǔn)的銷售單供貨與按銷售單裝運(yùn)貨物職責(zé)分離。發(fā)運(yùn)憑證與營(yíng)業(yè)收入的 “發(fā)生”認(rèn)定相關(guān)。（3）發(fā)運(yùn)憑證需連續(xù)編號(hào)。與營(yíng)業(yè)收入“完整性”相關(guān)。第14頁(yè)，共

8、81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估5.向客戶開具賬單開具賬單是指開具并向客戶寄送事先連續(xù)編號(hào)的銷售發(fā)票。為了降低開具發(fā)票過(guò)程中出現(xiàn)遺漏、重復(fù)、錯(cuò)誤計(jì)價(jià)或其他差錯(cuò)的風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)設(shè)立以下的控制程序：（1）開具賬單部門職員在開具每張銷售發(fā)票之前，獨(dú)立檢查是否存在“發(fā)運(yùn)憑證”和相應(yīng)的經(jīng)批準(zhǔn)的“銷售單”；（2）依據(jù)已授權(quán)批準(zhǔn)的商品價(jià)目表開具銷售發(fā)票；（3）獨(dú)立檢查銷售發(fā)票計(jì)價(jià)和計(jì)算的正確性；（4）將發(fā)運(yùn)憑證上的商品總數(shù)與相對(duì)應(yīng)的銷售發(fā)票上的商品總數(shù)進(jìn)行比較。第15頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估6.記錄銷售（入賬）記錄銷售的控制程序包括以下內(nèi)容：（1）依據(jù)附有有效“裝運(yùn)憑證”、“銷售單”的銷

9、售發(fā)票記錄銷售業(yè)務(wù)；（2）使用事先連續(xù)編號(hào)的銷售發(fā)票并對(duì)發(fā)票使用情況進(jìn)行監(jiān)倥；（3）獨(dú)立檢查已銷售發(fā)票上的銷售金額與會(huì)計(jì)記錄金額的一致性；（4）記錄銷售的職責(zé)應(yīng)與處理銷售交易的其他功能相分離；（5）對(duì)記錄過(guò)程中所涉及的有關(guān)記錄的接觸權(quán)限予以限制，以減少未經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)的記錄發(fā)生；（6）定期獨(dú)立檢查應(yīng)收賬款的明細(xì)賬與總賬的一致性；符（7）由不負(fù)責(zé)現(xiàn)金出納和銷售及應(yīng)收賬款記賬的人員定期向客戶寄發(fā)對(duì)賬單，對(duì)不事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)査，必要時(shí)調(diào)整會(huì)計(jì)記錄，編制對(duì)賬情況匯總報(bào)告并交管理層審核。第16頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估7.辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入8.辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓9.提取

10、壞賬準(zhǔn)備10.核銷壞賬第17頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估【例題1單選題】注冊(cè)會(huì)計(jì)師檢查被審計(jì)單位銷售業(yè)務(wù)，下列銷售業(yè)務(wù)活動(dòng)符合企業(yè)內(nèi)部控制制度規(guī)定的是（）。（2015）A.賒銷業(yè)務(wù)須經(jīng)過(guò)銷售部門經(jīng)理審批B.會(huì)計(jì)人員A收到發(fā)貨單、發(fā)運(yùn)憑證、銷售發(fā)票等原始憑證后，登記主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬及總賬C.登記應(yīng)收賬款的會(huì)計(jì)人員根據(jù)客戶退貨要求，登記賬簿D.負(fù)責(zé)裝運(yùn)貨物的職員與按經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單供貨的職員為不同的人員第18頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估【答案】 D【解析】 選項(xiàng)A，賒銷業(yè)務(wù)應(yīng)經(jīng)過(guò)信用管理部門審批，而非銷售部經(jīng)理；選項(xiàng)B，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬與總賬不應(yīng)由同一人登記；選項(xiàng)

11、C，辦理銷售退回、銷售折扣與折讓，應(yīng)經(jīng)過(guò)適當(dāng)授權(quán)批準(zhǔn)；選項(xiàng)D，將按經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單供貨與按銷售單裝運(yùn)貨物的職責(zé)分離，有助于避免負(fù)責(zé)裝運(yùn)貨物的職員在未經(jīng)授權(quán)的情況下裝運(yùn)產(chǎn)品。第19頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估（二）銷售交易的內(nèi)部控制活動(dòng)（了解）圖銷售交易的內(nèi)部控制活動(dòng)第20頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估1.適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離（預(yù)防性控制）（1）主營(yíng)業(yè)務(wù)收入賬、應(yīng)收賬款明細(xì)賬應(yīng)由兩位職員獨(dú)立登記，并由另一位不負(fù)責(zé)賬簿記錄的職員定期調(diào)節(jié)總賬和明細(xì)賬；（借貸分離、記賬與稽核相分離）（2）負(fù)責(zé)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收賬款記錄的職員不得經(jīng)手貨幣資金；（借貸分離）（3）賒銷批準(zhǔn)職能和銷售職

12、能分離；（銷售與信用審核相分離）（4）企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別設(shè)立辦理銷售、發(fā)貨、收款三項(xiàng)業(yè)務(wù)的部門；（銷售、發(fā)貨、收款相分離）（5）企業(yè)簽訂銷售合同前，應(yīng)當(dāng)指定專門人員進(jìn)行談判。談判人員至少兩名以上，并與訂立合同的人員相分離；（談判與訂立合同相分離）第21頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估（6）編制銷售發(fā)票通知單的人員與開具銷售發(fā)票的人員應(yīng)相互分離；銷售人員應(yīng)當(dāng)避免接觸銷售現(xiàn)款。（開票通知與開票相分離、銷售與收款相分離）（7）企業(yè)的應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準(zhǔn)。（批準(zhǔn)與執(zhí)行相分離）第22頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估2.適當(dāng)?shù)氖跈?quán)審批（四個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)）

13、四個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)的審批程序 審批控制目的（1）銷售之前，賒銷已經(jīng)正確審批防止企業(yè)因向虛構(gòu)或無(wú)力支付貨款的客戶發(fā)貨而蒙受損失（2）非經(jīng)正常審批，不得發(fā)出貨物（3）銷售價(jià)格、銷售條件、運(yùn)費(fèi)、折扣等必須經(jīng)過(guò)審批 保證銷售交易按企業(yè)定價(jià)政策規(guī)定的價(jià)格開票收款（4）審批人員應(yīng)當(dāng)在授權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行審批，不得超越審批權(quán)限 防止因?qū)徟藳Q策失誤而造成嚴(yán)重?fù)p失第23頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估3.充分的憑證和記錄如果企業(yè)在收到客戶訂購(gòu)單后，就立即編制一份預(yù)先編號(hào)的銷售單。這樣，只要定期清點(diǎn)銷售單和銷售發(fā)票，就可以防止漏開發(fā)票或漏記銷售的情形。4.憑證的預(yù)先編號(hào)旨在防止銷售后遺漏向客戶開具發(fā)票或登記入賬，

14、也可防止重復(fù)開具發(fā)票或重復(fù)記賬。當(dāng)然，如果不對(duì)憑證的編號(hào)作清點(diǎn)，預(yù)先編號(hào)就會(huì)失去其控制意義。由收款員對(duì)每筆銷售開具發(fā)票后，將發(fā)運(yùn)憑證按順序歸檔，而由另一位職員定期檢查全部憑證的編號(hào)，并調(diào)查憑證缺號(hào)的原因，就是實(shí)施這一控制的一種方法。第24頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估5.按月寄出對(duì)賬單在由不負(fù)責(zé)現(xiàn)金出納和銷售及應(yīng)收賬款記賬的人員按月向客戶寄發(fā)對(duì)賬單，能促使客戶發(fā)現(xiàn)應(yīng)付賬款余額不正確后及時(shí)反饋有關(guān)信息。（三不負(fù)責(zé)人員）6.內(nèi)部核查程序（略）由內(nèi)部審計(jì)人員或其他獨(dú)立人員檢查銷售交易的處理和記錄第25頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估二、銷售與收款循環(huán)存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（一）

15、收入交易和余額存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)交易和余額存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)主要包括：風(fēng)（1）收入舞弊風(fēng)險(xiǎn)。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師基于收入確認(rèn)存在舞弊險(xiǎn)的假定（只是假定，不是就一定存在舞弊，是否存在還需驗(yàn)證），評(píng)價(jià)哪些類型的收入、收入交易或認(rèn)定導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)。（2）收入的復(fù)雜性導(dǎo)致的錯(cuò)誤。（3）發(fā)生的收入交易未能得到準(zhǔn)確記錄。（4）期末收入交易和收款交易可能未計(jì)入正確期間。（5）收款未及時(shí)入賬或記入不正確的賬戶。（6）應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提不準(zhǔn)確。第26頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估（二）收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估假定收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，并不意味著注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將與收入確認(rèn)相關(guān)

16、的所有認(rèn)定都假定為存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的假定不適用于業(yè)務(wù)的具體情況，從而未將收入確認(rèn)作為由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)工作底稿中記錄得出該結(jié)論的理由。1.通過(guò)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序識(shí)別與收入確認(rèn)相關(guān)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)通過(guò)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和執(zhí)行其他相關(guān)活動(dòng)獲取的信息是否表明存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素。第27頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估2.常用的收入確認(rèn)舞弊手段為達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的而虛增收入或提前確認(rèn)收入（1）虛構(gòu)銷售交易，包括：在無(wú)存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)的情況下，通過(guò)與其他方（包括已披露或未披露的關(guān)聯(lián)方、非關(guān)聯(lián)方等）簽訂虛假購(gòu)銷合同，虛構(gòu)

17、存貨進(jìn)出庫(kù)，并通過(guò)偽造出庫(kù)單、發(fā)運(yùn)單、驗(yàn)收單等單據(jù)，以及虛開商品銷售發(fā)票虛構(gòu)收入。在多方串通的情況下，通過(guò)與其他方（包括已披露或未披露的關(guān)聯(lián)方、非關(guān)聯(lián)方等）簽訂虛假購(gòu)銷合同，并通過(guò)存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)、真實(shí)的交易單證票據(jù)和資金流轉(zhuǎn)配合，虛構(gòu)收入。被審計(jì)單位根據(jù)其所處行業(yè)特點(diǎn)虛構(gòu)銷售交易。例如，從事網(wǎng)絡(luò)游戲運(yùn)營(yíng)業(yè)務(wù)的被審計(jì)單位，以游戲玩家的名義，利用體外資金購(gòu)買虛擬物品或服務(wù)，并予以消費(fèi)，以虛增收入。從是否涉及安排貨款回籠的角度看，被審計(jì)單位可能通過(guò)兩種方式掩蓋虛構(gòu)的收入。一種是虛構(gòu)收入后無(wú)貨款回籠，虛增的應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)通過(guò)日后不當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備或核銷等方式加以消化。另一種方法相對(duì)復(fù)雜和隱蔽，被審計(jì)單

18、位會(huì)使用貨幣資金配合貨款回籠，并需要解決因虛構(gòu)收入而帶來(lái)的虛增資產(chǎn)或虛減負(fù)債問(wèn)題第28頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的而虛增收入或提前確認(rèn)收入被審計(jì)單位采用上述第二種方法虛構(gòu)收入時(shí)，相應(yīng)確認(rèn)應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)，同時(shí)通過(guò)虛假存貨采購(gòu)套取其自有資金用于貨款回籠，形成資金閉環(huán)。但通過(guò)虛假存貨采購(gòu)套取的資金金額可能小于虛構(gòu)收入金額，或者對(duì)真實(shí)商品進(jìn)行虛假銷售而無(wú)需虛構(gòu)存貨，導(dǎo)致虛構(gòu)收入無(wú)法通過(guò)上述方法套取的資金實(shí)現(xiàn)貨款全部回籠，此時(shí)，被審計(jì)單位還可能采用如下手段：通過(guò)虛假預(yù)付款項(xiàng)（預(yù)付商品采購(gòu)款、預(yù)付工程設(shè)備款等）套取資金用于虛構(gòu)收入的貨款回籠。虛增長(zhǎng)期資產(chǎn)采購(gòu)金額

19、。被審計(jì)單位通過(guò)虛增對(duì)外投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無(wú)形資產(chǎn)、開發(fā)支出等購(gòu)買金額套取資金，用于虛增收入的貨款回籠。形成的虛增長(zhǎng)期資產(chǎn)賬面價(jià)值，通過(guò)折舊、攤銷或計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等方式在日后予以消化通過(guò)被投資單位套取投資資金。被審計(jì)單位將資金投入被投資單位，再?gòu)谋煌顿Y單位套取資金用于虛構(gòu)收入的貨款回籠形成的虛增投資賬面價(jià)值通過(guò)日后計(jì)提減值準(zhǔn)備予以消化。通過(guò)對(duì)負(fù)債不入賬或虛減負(fù)債套取資金。例如，被審計(jì)單位開具商業(yè)匯票給子公司，子公司將票據(jù)貼現(xiàn)后用于貨款回籠。偽造回款單據(jù)進(jìn)行虛假貨款回籠。采用這種方法通常會(huì)形成虛假貨幣資金。第29頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的而虛增

20、收入或提前確認(rèn)收入對(duì)應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)不當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。被審計(jì)單位實(shí)際控制人或其他關(guān)聯(lián)方將資金提供給被審計(jì)單位客戶或第三方，客戶或第三方以該筆資金向被審計(jì)單位支付貨款。需要注意的是，被審計(jì)單位在進(jìn)行虛構(gòu)收入舞弊時(shí)并不一定采用上述某一種方式，可能采用上述某幾種方式的組合。例如，被審計(jì)單位生產(chǎn)非標(biāo)準(zhǔn)化產(chǎn)品，毛利率不具有可比性，可能無(wú)需虛構(gòu)大量與虛增收入相匹配的存貨采購(gòu)交易，可以通過(guò)實(shí)際控制人或其他關(guān)聯(lián)方的體外資金，或以虛增長(zhǎng)期資產(chǎn)采購(gòu)金額套取的資金實(shí)現(xiàn)貨款回籠。第30頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的而虛增收入或提前確認(rèn)收入（2）進(jìn)行顯失公允的交易，包括：通過(guò)與未

21、披露的關(guān)聯(lián)方或真實(shí)非關(guān)聯(lián)方進(jìn)行顯失公允的交易。例如，以明顯高于其他客戶的價(jià)格向未披露的關(guān)聯(lián)方銷售商品。與真實(shí)非關(guān)聯(lián)方客戶進(jìn)行顯失公允的交易，通常會(huì)由實(shí)際控制人或其他關(guān)聯(lián)方以其他方式彌補(bǔ)客戶損失。通過(guò)出售關(guān)聯(lián)方的股權(quán)，使之從形式上不再構(gòu)成關(guān)聯(lián)方，但仍與之進(jìn)行顯失公允的交易，或與未來(lái)或潛在的關(guān)聯(lián)方進(jìn)行顯失公允的交易。與同一客戶或同受一方控制的多個(gè)客戶在各期發(fā)生多次交易，通過(guò)調(diào)節(jié)各次交易的商品銷售價(jià)格，調(diào)節(jié)各期銷售收入金額。（3）在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)前確認(rèn)銷售收入。例如，在委托代銷安排下，在被審計(jì)單位向受托方轉(zhuǎn)移商品時(shí)確認(rèn)收入，而受托方并未獲得對(duì)該商品的控制權(quán)。又如，在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)前，

22、通過(guò)偽造出庫(kù)單、發(fā)運(yùn)單、驗(yàn)收單等單據(jù)，提前確認(rèn)銷售收入。（4）通過(guò)隱瞞退貨條款，在發(fā)貨時(shí)全額確認(rèn)銷售收入。（5）通過(guò)隱瞞不符合收入確認(rèn)條件的售后回購(gòu)或售后租回協(xié)議，而將以售后回購(gòu)或售后租回方式發(fā)出的商品作為銷售商品確認(rèn)收入。第31頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為達(dá)到粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的目的而虛增收入或提前確認(rèn)收入（6）在被審計(jì)單位屬于代理人的情況下，被審計(jì)單位按主要責(zé)任人確認(rèn)收入。例如，被審計(jì)單位為代理商，在僅向購(gòu)銷雙方提供幫助接洽、磋商等中介代理服務(wù)的情況下，按照相關(guān)購(gòu)銷交易的總額而非凈額（傭金和代理費(fèi)等）確認(rèn)收入。又如，被審計(jì)單位將雖然簽訂購(gòu)銷合同但實(shí)質(zhì)為代理的受托加工業(yè)務(wù)作為正常

23、購(gòu)銷業(yè)務(wù)處理，按照相關(guān)購(gòu)銷交易的總額而非凈額（加工費(fèi)）確認(rèn)收入。（7）對(duì)于屬于在某一時(shí)段內(nèi)履約的銷售交易，通過(guò)高估履約進(jìn)度的方法實(shí)現(xiàn)當(dāng)期多確認(rèn)收入。（8）當(dāng)存在多種可供選擇的收入確認(rèn)會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)估計(jì)方法時(shí)，隨意變更所選擇的會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)估計(jì)方法。（9）選擇與銷售模式不匹配的收入確認(rèn)會(huì)計(jì)政策。（10）通過(guò)調(diào)整與單獨(dú)售價(jià)或可變對(duì)價(jià)等相關(guān)的會(huì)計(jì)估計(jì)，達(dá)到多計(jì)或提前確認(rèn)收入的目的。（11）對(duì)于存在多項(xiàng)履約義務(wù)的銷售交易，未對(duì)各項(xiàng)履約義務(wù)單獨(dú)進(jìn)行核算，而整體作為單項(xiàng)履約義務(wù)一次性確認(rèn)收入。（12）對(duì)于應(yīng)整體作為單項(xiàng)履約義務(wù)的銷售交易，通過(guò)將其拆分為多項(xiàng)履約義務(wù)，達(dá)到提前確認(rèn)收入的目的。第32頁(yè)，共81

24、頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為了達(dá)到報(bào)告期內(nèi)降低稅負(fù)或轉(zhuǎn)移利潤(rùn)等目的而少計(jì)收入或延后確認(rèn)收入（1）被審計(jì)單位在滿足收入確認(rèn)條件后，不確認(rèn)收入，而將收到的貨款作為負(fù)債掛賬，或轉(zhuǎn)入本單位以外的其他賬戶。（2）被審計(jì)單位采用以舊換新的方式銷售商品時(shí)，以新舊商品的差價(jià)確認(rèn)收入。（3）對(duì)于應(yīng)采用總額法確認(rèn)收入的銷售交易，被審計(jì)單位采用凈額法確認(rèn)收入。（4）對(duì)于屬于在某一時(shí)段內(nèi)履約的銷售交易，被審計(jì)單位未按實(shí)際履約進(jìn)度確認(rèn)收入，或采用時(shí)點(diǎn)法確認(rèn)收入。（5）對(duì)于屬于在某一時(shí)點(diǎn)履約的銷售交易，被審計(jì)單位未在客戶取得相關(guān)商品或服務(wù)控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入，推遲收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。（6）通過(guò)調(diào)整與單獨(dú)售價(jià)或可變對(duì)價(jià)等相關(guān)

25、的會(huì)計(jì)估計(jì)，達(dá)到少計(jì)或推遲確認(rèn)收入的目的。第33頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估3.表明被審計(jì)單位在收入確認(rèn)方面可能存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的跡象舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的、需要引起對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)警覺(jué)的事實(shí)或情況。存在舞弊跡象并不必然表明發(fā)生了舞弊，但了解舞弊風(fēng)險(xiǎn)跡象，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的異常情況產(chǎn)生警覺(jué)，從而更有針對(duì)性地采取應(yīng)對(duì)措施。第34頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估通常表明被審計(jì)單位在收入確認(rèn)方面可能存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的跡象舉例如下:（1）銷售客戶方面出現(xiàn)異常情況，包括：1）銷售情況與客戶所處行業(yè)狀況不符。例如，客戶所處行業(yè)景氣度下降，但對(duì)該客戶的

26、銷售卻出現(xiàn)增長(zhǎng)；又如，銷售數(shù)量接近或超過(guò)客戶所處行業(yè)的需求。2）與同一客戶同時(shí)發(fā)生銷售和采購(gòu)交易，或者與同受一方控制的客戶和供應(yīng)商同時(shí)發(fā) 生交易。3）交易標(biāo)的對(duì)交易對(duì)方而言不具有合理用途。4）主要客戶自身規(guī)模與其交易規(guī)模不匹配。5）與新成立或之前缺乏從事相關(guān)業(yè)務(wù)經(jīng)歷的客戶發(fā)生大量或大額的交易，或者與原有客戶交易金額出現(xiàn)不合理的大額增長(zhǎng)。第35頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估6）與關(guān)聯(lián)方或疑似關(guān)聯(lián)方客戶發(fā)生大量或大額交易。7）與個(gè)人、個(gè)體工商戶發(fā)生異常大量的交易。8）對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)賬齡長(zhǎng)、回款率低或缺乏還款能力的客戶，仍放寬信用政策。9）被審計(jì)單位的客戶是否付款取決于下列情況：能否從第三

27、方取得融資；能否轉(zhuǎn)售給第三方（如經(jīng)銷商）；被審計(jì)單位能否滿足特定的重要條件。10）直接或通過(guò)關(guān)聯(lián)方為客戶提供融資擔(dān)保。第36頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估2.銷售交易方面出現(xiàn)異常情況，包括：1）在臨近期末時(shí)發(fā)生了大量或大額的交易。2）實(shí)際銷售情況與訂單不符，或者根據(jù)已取消的訂單發(fā)貨或重復(fù)發(fā)貨。3）未經(jīng)客戶同意，在銷售合同約定的發(fā)貨期之前發(fā)送商品或?qū)⑸唐愤\(yùn)送到銷售合同約定地點(diǎn)以外的其他地點(diǎn)。4）被審計(jì)單位的銷售記錄表明，已將商品發(fā)往外部倉(cāng)庫(kù)或貨運(yùn)代理人，卻未指明任何客戶。5）銷售價(jià)格異常。例如，明顯高于或低于被審計(jì)單位和其他客戶之間的交易價(jià)格。6）已經(jīng)銷售的商品在期后有大量退回。7

28、）交易之后長(zhǎng)期不進(jìn)行結(jié)算。第37頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估3.銷售合同、單據(jù)方面出現(xiàn)異常情況，包括：1）銷售合同未簽字蓋章，或者銷售合同上加蓋的公章并不屬于合同所指定的客戶。2）銷售合同中重要條款（例如，交貨地點(diǎn)、付款條件）缺失或含糊。3）銷售合同中部分條款或條件不同于被審計(jì)單位的標(biāo)準(zhǔn)銷售合同，或過(guò)于復(fù)雜。4）銷售合同或發(fā)運(yùn)單上的日期被更改。5）在實(shí)際發(fā)貨之前開具銷售發(fā)票，或?qū)嶋H未發(fā)貨而開具銷售發(fā)票。6）記錄的銷售交易未經(jīng)恰當(dāng)授權(quán)或缺乏出庫(kù)單、貨運(yùn)單、銷售發(fā)票等證據(jù)支持。第38頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估4.銷售回款方面出現(xiàn)異常情況，包括：1）應(yīng)收款項(xiàng)收回時(shí)，

29、付款單位與購(gòu)買方不一致，存在較多代付款的情況。2）應(yīng)收款項(xiàng)收回時(shí)，銀行回單中的摘要與銷售業(yè)務(wù)無(wú)關(guān)。3）對(duì)不同客戶的應(yīng)收款項(xiàng)從同一付款單位收回。4）經(jīng)常采用多方債權(quán)債務(wù)抵銷的方式抵銷應(yīng)收款項(xiàng)。第39頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估5.被審計(jì)單位通常會(huì)使用貨幣資金配合收入舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要關(guān)注資金方面出現(xiàn)的異常情況，包括：1）通過(guò)虛構(gòu)交易套取資金。2）發(fā)生異常大量的現(xiàn)金交易，或被審計(jì)單位有非正常的資金流轉(zhuǎn)及往來(lái)，特別是有非正常現(xiàn)金收付的情況。3）在貨幣資金充足的情況下仍大額舉債。4）被審計(jì)單位申請(qǐng)公開發(fā)行股票并上市，連續(xù)幾個(gè)年度進(jìn)行大額分紅。5）工程實(shí)際付款進(jìn)度明顯快于合同約定付款進(jìn)

30、度。6）與關(guān)聯(lián)方或疑似關(guān)聯(lián)方客戶發(fā)生大額資金往來(lái)。第40頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估6.其他方面出現(xiàn)異常情況，包括：（1）采用異常于行業(yè)慣例的收入確認(rèn)方法。（2）與銷售和收款相關(guān)的業(yè)務(wù)流程、內(nèi)部控制發(fā)生異常變化，或者銷售交易未按照內(nèi)部控制制度的規(guī)定執(zhí)行。（3）非財(cái)務(wù)人員過(guò)度參與與收入相關(guān)的會(huì)計(jì)政策的選擇、運(yùn)用以及重要會(huì)計(jì)估計(jì)的作出。（4）通過(guò)實(shí)施分析程序發(fā)現(xiàn)異常或偏離預(yù)期的趨勢(shì)或關(guān)系。（5）被審計(jì)單位的賬簿記錄與詢證函回函提供的信息之間存在重大或異常差異（6）在被審計(jì)單位業(yè)務(wù)或其他相關(guān)事項(xiàng)未發(fā)生重大變化的情況下，詢證函回函相符比例明顯異于以前年度。第41頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售

31、與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估（7）被審計(jì)單位管理層不允許注冊(cè)會(huì)計(jì)師接觸可能提供審計(jì)證據(jù)的特定員工、客戶、供應(yīng)商或其他人員。需要注意的是，被審計(jì)單位存在列舉的某一跡象也并不意味著其在收入確認(rèn)方面一定存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)結(jié)合對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解，在審計(jì)過(guò)程中對(duì)異常情況保持高度警覺(jué)和職業(yè)懷疑，在此基礎(chǔ)上運(yùn)用職業(yè)判斷確定被審計(jì)單位在收入確認(rèn)方面是否可能存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)。第42頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估4.對(duì)收入確認(rèn)實(shí)施分析程序（1）將賬面銷售收入、銷售清單和銷售增值稅銷項(xiàng)清單進(jìn)行核對(duì)。（2）將本期銷售收入金額與以前可比期間的對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)或預(yù)算數(shù)進(jìn)行比較。（3）分析月度或季度銷售量、銷售

32、單價(jià)、銷售收入金額、毛利率變動(dòng)趨勢(shì)。（4）將銷售收入變動(dòng)幅度與銷售商品及提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金、應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)、存貨、稅金等項(xiàng)目的變動(dòng)幅度進(jìn)行比較。（5）將銷售毛利率、應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率等關(guān)鍵財(cái)務(wù)指標(biāo)與可比期間數(shù)據(jù)、預(yù)算數(shù)或同行業(yè)其他企業(yè)數(shù)據(jù)進(jìn)行比較。（6）分析銷售收入等財(cái)務(wù)信息與投入產(chǎn)出率、勞動(dòng)生產(chǎn)率、產(chǎn)能、水電能耗、運(yùn)輸數(shù)量等非財(cái)務(wù)信息之間的關(guān)系。第43頁(yè)，共81頁(yè)。第一節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估（7）分析銷售收入與銷售費(fèi)用之間的關(guān)系，包括銷售人員的人均業(yè)績(jī)指標(biāo)、銷售人員薪酬、廣告費(fèi)、差旅費(fèi)，以及銷售機(jī)構(gòu)的設(shè)置、規(guī)模、數(shù)量、分布等。第44頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)

33、的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)一、根據(jù)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師基于銷售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，制定實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案，繼而實(shí)施控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序，以應(yīng)對(duì)識(shí)別出的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。表銷售與收款循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和進(jìn)一步審計(jì)程序總體方案重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)描述 相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定 風(fēng)險(xiǎn) 程度 是否信 賴控制 進(jìn)一步審計(jì) 程序的總體方案擬從控制測(cè)試中獲取的保證程度擬從實(shí)質(zhì)性程序中獲取的保證程度銷售收入可能未真實(shí)發(fā)生收入：發(fā)生應(yīng)收賬款：存在 特別 是 綜合性方案 高 中銷售收入計(jì)量可能不完整 收入/應(yīng)收賬款：完整性 一般 否 實(shí)質(zhì)性方案 無(wú) 低第45頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售

34、與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)注：“擬從控制測(cè)試中獲取的保證程度”和“擬從實(shí)質(zhì)性程序中獲取的保證程度”的確定屬于注會(huì)的職業(yè)判斷。重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)描述 相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定 風(fēng)險(xiǎn) 程度 是否信 賴控制 進(jìn)一步審計(jì) 程序的總體方案擬從控制測(cè)試中獲取的保證程度擬從實(shí)質(zhì)性程序中獲取的保證程度期末收入交易可能未計(jì)入正確的期間收入：截止應(yīng)收賬款：存在/完整性 特別 否 實(shí)質(zhì)性方案 無(wú) 高發(fā)生的收入交易未能得到準(zhǔn)確記錄收入：準(zhǔn)確性應(yīng)收賬款：計(jì)價(jià)和分?jǐn)?一般 是 綜合性方案 部分 低應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提不準(zhǔn)確應(yīng)收賬款：計(jì)價(jià)和分?jǐn)?一般 否 實(shí)質(zhì)性方案 無(wú) 中第46頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師根

35、據(jù)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果初步確定實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的具體審計(jì)計(jì)劃，因?yàn)轱L(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和審計(jì)計(jì)劃都是貫穿審計(jì)全過(guò)程的動(dòng)態(tài)的活動(dòng)，而且控制測(cè)試的結(jié)果可能導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師改變對(duì)內(nèi)部控制的信賴程度。第47頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)二、測(cè)試銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)是整個(gè)審計(jì)過(guò)程的核心，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常以識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為起點(diǎn)，選取擬測(cè)試的控制并實(shí)施控制測(cè)試。圖內(nèi)部控制目標(biāo)、內(nèi)部控制與控制測(cè)試的關(guān)系第48頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定存在的內(nèi)部控制（自動(dòng)）存在的內(nèi)部控制（人工） 內(nèi)部控制測(cè)試程序訂單處理和賒銷的信用控

36、制可能向沒(méi)有獲得賒銷授權(quán)或超出其信用額度的客戶賒銷收入：發(fā)生應(yīng)收賬款：存在訂購(gòu)單上的客戶代碼與應(yīng)收賬款主文檔記錄的代碼一致。目前未償付余額加上本次銷售額在信用限額范圍內(nèi)。上述兩項(xiàng)均滿足才能生成銷售單對(duì)于不在主文檔中的客戶或是超過(guò)信用額度的客戶訂購(gòu)單，需要經(jīng)過(guò)適當(dāng)授權(quán)批準(zhǔn)，才可生成銷售單。詢問(wèn)員工銷售單的生成過(guò)程，檢查是否所有生成的銷售單均有對(duì)應(yīng)的客戶訂購(gòu)單為依據(jù)。檢查系統(tǒng)中自動(dòng)生成銷售單的生成邏輯，是否確保滿足了客戶范圍及其信用控制的要求。對(duì)于系統(tǒng)外授權(quán)審批的銷售單，檢查是否經(jīng)過(guò)適當(dāng)批準(zhǔn)。第49頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)發(fā)運(yùn)商品可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定存在的

37、內(nèi)部控制（自動(dòng)）存在的內(nèi)部控制（人工） 內(nèi)部控制測(cè)試程序發(fā)運(yùn)商品可能在沒(méi)有批準(zhǔn)發(fā)貨的情況下發(fā)出了商品收入：發(fā)生應(yīng)收賬款：存在當(dāng)客戶銷售單在系統(tǒng)中獲得發(fā)貨批準(zhǔn)時(shí)，系統(tǒng)自動(dòng)生成連續(xù)編號(hào)的發(fā)運(yùn)憑證保安人員只有當(dāng)附有經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單和發(fā)運(yùn)憑證時(shí)才能放行。檢查系統(tǒng)內(nèi)發(fā)運(yùn)憑證的生成邏輯以及發(fā)運(yùn)憑證是否連續(xù)編號(hào)。詢問(wèn)并觀察發(fā)運(yùn)時(shí)保安人員的放行檢查發(fā)運(yùn)商品與客戶銷售單可能不一致收入：準(zhǔn)確性應(yīng)收賬款：計(jì)價(jià)與分?jǐn)傆?jì)算機(jī)把發(fā)運(yùn)憑證中所有準(zhǔn)備發(fā)出的商品種類和數(shù)量進(jìn)行比對(duì)。打印種類或數(shù)量不符的例外報(bào)告，并暫緩發(fā)貨。管理層復(fù)核例外報(bào)告和暫緩發(fā)貨的清單，并解決問(wèn)題檢查例外報(bào)告和暫緩發(fā)貨的清單第50頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收

38、款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定存在的內(nèi)部控制（自動(dòng)）存在的內(nèi)部控制（人工） 內(nèi)部控制測(cè)試程序發(fā)運(yùn)商品已發(fā)出商品可能與發(fā)運(yùn)憑證上的商品種類和數(shù)量不符收入：準(zhǔn)確性應(yīng)收賬款：計(jì)價(jià)與分?jǐn)偵唐反虬l(fā)運(yùn)前，裝運(yùn)部門對(duì)商品和發(fā)運(yùn)憑證內(nèi)容進(jìn)行獨(dú)立核對(duì)，并在發(fā)運(yùn)憑證上簽字以示商品已與發(fā)運(yùn)憑證核對(duì)且種類和數(shù)量相符?？蛻粢诎l(fā)運(yùn)憑證上簽字以作為收到商品且商品與訂購(gòu)單一致的證據(jù)檢查發(fā)運(yùn)憑證上相關(guān)員工及客戶的簽名，作為發(fā)貨一致的證據(jù)已銷售商品可能未實(shí)際發(fā)運(yùn)給客戶收入：發(fā)生應(yīng)收賬款：存在客戶要在發(fā)運(yùn)憑證上簽字以作為收到商品且商品與訂購(gòu)單一致的證據(jù)檢查發(fā)運(yùn)憑證上客戶的簽名，作為收貨的證據(jù)。第51

39、頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定存在的內(nèi)部控制（自動(dòng)）存在的內(nèi)部控制（人工） 內(nèi)部控制測(cè)試程序開具發(fā)票商品發(fā)運(yùn)可能未開具銷售發(fā)票或已開出發(fā)票沒(méi)有發(fā)運(yùn)憑證的支持應(yīng)收賬款：存在/完整/權(quán)利和義務(wù)收入：發(fā)生/完整發(fā)貨以后系統(tǒng)根據(jù)發(fā)運(yùn)憑證及相關(guān)信息自動(dòng)生成連續(xù)編號(hào)的銷售發(fā)票。系統(tǒng)自動(dòng)復(fù)核連續(xù)編號(hào)的發(fā)票和發(fā)運(yùn)憑證的對(duì)應(yīng)關(guān)系，并定期生成例外報(bào)告。復(fù)核例外報(bào)告并調(diào)查原因檢查系統(tǒng)生成發(fā)票的邏輯。檢查例外報(bào)告及跟進(jìn)情況。第52頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)開具發(fā)票可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定存在的內(nèi)部控制（自動(dòng)）存在的內(nèi)部控制（人

40、工） 內(nèi)部控制測(cè)試程序開具發(fā)票由于定價(jià)或產(chǎn)品摘要不正確，以及銷售單或發(fā)運(yùn)憑證或銷售發(fā)票代碼輸入錯(cuò)誤，可能導(dǎo)致銷售價(jià)格不正確。收入：準(zhǔn)確性應(yīng)收賬款：計(jì)價(jià)與分?jǐn)偼ㄟ^(guò)邏輯登錄限制控制定價(jià)主文檔的更改。只有得到授權(quán)的員工才能進(jìn)行更改。系統(tǒng)通過(guò)使用和檢查主文 檔版本序號(hào)，確定正確的定價(jià)主文檔版本已經(jīng)被上傳。系統(tǒng)檢查錄入的產(chǎn)品代碼的合理性。核對(duì)經(jīng)授權(quán)的有效的價(jià)格更改清單與計(jì)算機(jī)獲得的價(jià)格更改清單是否一致。如果發(fā)票由手工填寫或沒(méi)有定價(jià)主文檔，則有必要對(duì)發(fā)票的價(jià)格進(jìn)行獨(dú)立核對(duì)。檢查文件以確定價(jià)格更改是否經(jīng)授權(quán)。重新執(zhí)行以確定打印出的更改后價(jià)格與授權(quán)是否一致。通過(guò)檢查IT的一般控制和收入交易的應(yīng)用控制，確定正確

41、的定價(jià)主文檔版本是否已被用來(lái)生成發(fā)票。如果發(fā)票由手工填寫，檢查發(fā)票中價(jià)格復(fù)核人員的簽名。通過(guò)核對(duì)經(jīng)授權(quán)的價(jià)格清單與發(fā)票上的價(jià)格，重新執(zhí)行該核對(duì)過(guò)程。第53頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定存在的內(nèi)部控制（自動(dòng)）存在的內(nèi)部控制（人工） 內(nèi)部控制測(cè)試程序開具發(fā)票發(fā)票上的金額可能出現(xiàn)計(jì)算錯(cuò)誤收入：準(zhǔn)確性應(yīng)收賬款：計(jì)價(jià)與分?jǐn)偯繌埌l(fā)票的單價(jià)、計(jì)算、商品代碼、商品摘要和客戶賬戶代碼均由計(jì)算機(jī)程序控制。如果由計(jì)算機(jī)控制的發(fā)票開具程序的更改是受監(jiān)控的，在操作控制幫助下，可以確保使用的是正確的發(fā)票生成程序版本。系統(tǒng)代碼有密碼保護(hù)，只有經(jīng)授權(quán)的員工才可以更改。

42、定期打印所有系統(tǒng)上作出的更改。上述程序的所有更改由上級(jí)復(fù)核和審批。如果由手工開具發(fā)票，獨(dú)立復(fù)核發(fā)票上計(jì)算的增值稅和總額的正確性。自動(dòng)： 詢問(wèn)發(fā)票生成程序更改的一般控制情況，確定是否經(jīng)授權(quán)以及現(xiàn)有的版本是否正在被使用。檢查有關(guān)程序更改的復(fù)核審批程序。手工：檢查與發(fā)票計(jì)算金額正確，確系相關(guān)的人員的簽名。重新計(jì)算發(fā)票金額，證實(shí)其是否正確。第54頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)記錄賒銷可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定存在的內(nèi)部控制（自動(dòng)）存在的內(nèi)部控制（人工） 內(nèi)部控制測(cè)試程序記錄賒銷銷售發(fā)票入賬的會(huì)計(jì)期間可能不正確收入：截止/發(fā)生應(yīng)收賬款：存在/完整/權(quán)利和義務(wù)系統(tǒng)根據(jù)銷售發(fā)票

43、的信息自動(dòng)匯總生成當(dāng)期銷售入賬記錄。定期執(zhí)行人工銷售截止檢查程序。向客戶發(fā)送月末對(duì)賬單 ， 調(diào)查并解決客戶質(zhì)詢的差異。檢查系統(tǒng)中銷售記錄生成的邏輯。重新執(zhí)行銷售截止檢查程序。檢查客戶質(zhì)詢信件并確定問(wèn)題是否已得到解決。銷售發(fā)票入賬金額可能不準(zhǔn)確收入： 準(zhǔn)確性應(yīng)收賬款：計(jì)價(jià)和分?jǐn)傁到y(tǒng)根據(jù)銷售發(fā)票的信息自動(dòng)匯總生成當(dāng)期銷售入賬記錄。復(fù)核明細(xì)賬與總賬間的調(diào)節(jié)。向客戶發(fā)送月末對(duì)賬單 ，調(diào)查客戶質(zhì)詢的差異。檢查系統(tǒng)銷售入賬記錄的生成邏輯，對(duì)于手工調(diào)節(jié)項(xiàng)目進(jìn)行檢查，并調(diào)查原因是否合理。檢查客戶質(zhì)詢信件確定問(wèn)題是否已得到解決。第55頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)

44、目及認(rèn)定存在的內(nèi)部控制（自動(dòng)）存在的內(nèi)部控制（人工） 內(nèi)部控制測(cè)試程序記錄賒銷銷售發(fā)票可能被記入不正確的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶應(yīng)收賬款：計(jì)價(jià)與分?jǐn)傁到y(tǒng)將客戶代碼、商品發(fā)送地址、發(fā)運(yùn)憑證、發(fā)票與應(yīng)收賬款主文檔中的相關(guān)信息進(jìn)行比對(duì)。應(yīng)收賬款客戶主文檔中明細(xì)賬的匯總金額應(yīng)與應(yīng)收賬款總分類賬核對(duì)。對(duì)于二者之間的調(diào)節(jié)項(xiàng)需要調(diào)查原因并解決。 向客戶發(fā)送月末對(duì)賬單，調(diào)查并解決客戶質(zhì)詢的差異。檢查應(yīng)收賬款客戶主文檔中明細(xì)余額匯總金額的調(diào)節(jié)結(jié)果與應(yīng)收款總分類賬是否核對(duì)相符，以及負(fù)責(zé)該項(xiàng)工作的員工簽名。 檢查質(zhì)詢信件并確定問(wèn)題是否已得到解決。第56頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)相關(guān)的財(cái)務(wù)

45、報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定存在的內(nèi)部控制（自動(dòng)）存在的內(nèi)部控制（人工） 內(nèi)部控制測(cè)試程序記錄應(yīng)收賬款的收款應(yīng)收賬款記錄的收款與銀行可能不一致應(yīng)收賬款/貨幣資金：完整/存在/權(quán)利和義務(wù)/計(jì)價(jià)與分?jǐn)傇诿咳站幹齐娮影娲婵钋鍐螘r(shí)，系統(tǒng)自動(dòng)貸記應(yīng)收賬款。將每日收款匯總表、電子版收款清單相比較。定期取得銀行對(duì)賬單 ， 獨(dú)立編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表。 向客戶發(fā)送月末對(duì)賬單，對(duì)客戶質(zhì)詢的差異應(yīng)予以調(diào)查并解決。檢查核對(duì)每日收款匯總表、電子版收款清單和銀行存款清單的核對(duì)記錄和核對(duì)人簽名。檢查銀行存款余額調(diào)節(jié)表負(fù)責(zé)編制的員工的簽名。檢查客戶旬信件并確定問(wèn)題是否已被解決。第57頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)可能發(fā)生錯(cuò)

46、報(bào)的環(huán)節(jié)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定存在的內(nèi)部控制（自動(dòng)）存在的內(nèi)部控制（人工） 內(nèi)部控制測(cè)試程序壞賬準(zhǔn)備計(jì)提及壞賬核銷收款可能被記入不正確的應(yīng)收賬款賬戶應(yīng)收賬款：計(jì)價(jià)與分?jǐn)?存在電子版的收款清單與應(yīng)收賬款明細(xì)賬之間建立連接界面，根據(jù)對(duì)應(yīng)的客戶名稱、代碼、發(fā)票號(hào)等將收到的款項(xiàng)對(duì)應(yīng)到相應(yīng)的客戶賬戶。對(duì)于無(wú)法對(duì)應(yīng)的款項(xiàng)生成例外事項(xiàng)報(bào)告。 系統(tǒng)定期生成按客戶細(xì)分的應(yīng)收賬款賬齡分析表。將生成的例外事項(xiàng)報(bào)告的項(xiàng)目進(jìn)行手工核對(duì)，或調(diào)查產(chǎn)生的原因并解決。向客戶發(fā)送月末對(duì)賬單 ， 對(duì)客戶質(zhì)詢的差異應(yīng)予以調(diào)查并解決 管理層每月復(fù)核按客戶細(xì)分的應(yīng)收賬款賬齡分析表，并調(diào)查長(zhǎng)期余額或其他異常余額。檢查系統(tǒng)中的對(duì)應(yīng)關(guān)系審核

47、設(shè)置是否合理。檢查對(duì)例外事項(xiàng)報(bào)告中的信息進(jìn)行核對(duì)的記錄以及無(wú)法核對(duì)事項(xiàng)的解決情況。檢查客戶質(zhì)詢信件并確定問(wèn)題是否已被解決。檢查管理層對(duì)應(yīng)收賬款賬齡分析表復(fù)核及跟進(jìn)措施。第58頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定存在的內(nèi)部控制（自動(dòng)）存在的內(nèi)部控制（人工） 內(nèi)部控制測(cè)試程序壞賬準(zhǔn)備計(jì)提及壞賬核銷壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提可能不充分應(yīng)收賬款：計(jì)價(jià)與分?jǐn)傄罁?jù)公司計(jì)提壞賬的規(guī)則，自動(dòng)生成應(yīng)收賬款賬齡分析表。管理層對(duì)財(cái)務(wù)人員基于賬齡分析表，采用預(yù)期信用損失模型計(jì)算編制的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提表進(jìn)行復(fù)核。復(fù)核無(wú)誤后需在壞賬準(zhǔn)備計(jì)提表上簽字。管理層復(fù)核壞賬核銷的依據(jù)，并進(jìn)行審批。

48、檢查財(cái)務(wù)系統(tǒng)計(jì)算賬齡分析表的規(guī)則是否正確。 詢問(wèn)管理層如何復(fù)核壞賬準(zhǔn)備計(jì)提表的計(jì)算，檢查是否有復(fù)核人員的簽字。檢查壞賬核銷是否經(jīng)過(guò)管理層的恰當(dāng)審批。第59頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定存在的內(nèi)部控制（自動(dòng)）存在的內(nèi)部控制（人工） 內(nèi)部控制測(cè)試程序記錄現(xiàn)金銷售登記入賬的現(xiàn)金收入與企業(yè)已經(jīng)實(shí)際收到的現(xiàn)金不符收入：完整/發(fā)生/截止/準(zhǔn)確性貨幣資金：完整/存在現(xiàn)金銷售通過(guò)統(tǒng)一的收款臺(tái)用收銀機(jī)集中收款，并自動(dòng)打印銷售小票。銷售小票應(yīng)交予客戶確認(rèn)金額一致。 通過(guò)監(jiān)視器監(jiān)督收款臺(tái)。每個(gè)收款臺(tái)都打印每日現(xiàn)金銷售匯總表。 盤點(diǎn)每個(gè)收款到的現(xiàn)金，并與相關(guān)銷售

49、匯總表調(diào)節(jié)相符。獨(dú)立檢查所有收到的現(xiàn)金已存入銀行。實(shí)地觀察收銀臺(tái)、銷售點(diǎn)的收款過(guò)程，并檢查在這些地方是否有足夠 的物理 監(jiān)控。檢查收款臺(tái)打印銷售小票和現(xiàn)金銷售匯總表的程序設(shè)置和修改權(quán)限設(shè)置。檢查盤點(diǎn)記錄和結(jié)算記錄上負(fù)責(zé)計(jì)算現(xiàn)金和與銷售匯總表相調(diào)節(jié)工作的員工的簽名。第60頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定存在的內(nèi)部控制（自動(dòng)）存在的內(nèi)部控制（人工） 內(nèi)部控制測(cè)試程序記錄現(xiàn)金銷售將每日現(xiàn)金銷售匯總表與銀行存款單相比較。定期取得銀行對(duì)賬單 ，獨(dú)立編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表。檢查銀行存款單和銷售匯總表上的簽名，證明已實(shí)施復(fù)核。檢查銀行存款余額調(diào)節(jié)表的編制

50、和復(fù)核人員的審核記錄。第61頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)三、銷售與收款循環(huán)的實(shí)質(zhì)性程序在完成控制測(cè)試之后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師基于控制測(cè)試的結(jié)果（即控制運(yùn)行是否有效），確定從控制測(cè)試中已獲得的審計(jì)證據(jù)及其保證程度，確定是否需要對(duì)具體審計(jì)計(jì)劃中設(shè)計(jì)的實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍作出適當(dāng)調(diào)整。第62頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)（一）營(yíng)業(yè)收入的實(shí)質(zhì)性程序1.主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的一般實(shí)質(zhì)性分析程序（1）獲取營(yíng)業(yè)收入明細(xì)表。復(fù)核加計(jì)是否正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)是否相符。檢查以非記賬本位幣結(jié)算的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入使用的折算匯率及折算是否正確。（2）實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序1）針對(duì)已識(shí)別需

51、要運(yùn)用分析程序的有關(guān)項(xiàng)目，并基于對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解，通過(guò)進(jìn)行以下比較，同時(shí)考慮有關(guān)數(shù)據(jù)間關(guān)系的影響，以建立有關(guān)數(shù)據(jù)的期望值：將賬面銷售收入、銷售清單和銷售增值稅銷項(xiàng)清單進(jìn)行核對(duì)。將本期銷售收入金額與以前可比期間的對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)或預(yù)算數(shù)進(jìn)行比較。第63頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)64分析月度或季度銷售量、銷售單價(jià)、銷售收入金額、毛利率變動(dòng)趨勢(shì)。將銷售收入變動(dòng)幅度與銷售商品及提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金、應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)、存貨、稅金等項(xiàng)目的變動(dòng)幅度進(jìn)行比較。將銷售毛利率、應(yīng)收賬款/合同資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率等關(guān)鍵財(cái)務(wù)指標(biāo)與可比期間數(shù)據(jù)、預(yù)算數(shù)或同行業(yè)其他企業(yè)數(shù)據(jù)進(jìn)行比較。分析銷售收入等財(cái)

52、務(wù)信息與投入產(chǎn)出率、勞動(dòng)生產(chǎn)率、產(chǎn)能、水電能耗、運(yùn)輸數(shù)量等非財(cái)務(wù)信息之間的關(guān)系。分析銷售收入與銷售費(fèi)用之間的關(guān)系，包括銷售人員的人均業(yè)績(jī)指標(biāo)、銷售人員薪酬、廣告費(fèi)、差旅費(fèi)，以及銷售機(jī)構(gòu)的設(shè)置、規(guī)模、數(shù)量、分布等。2）確定可接受的差異額。第64頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)3）將實(shí)際金額與期望值相比較，計(jì)算差異。4）如果差異額超過(guò)確定的可接受差異額，調(diào)查并獲取充分的解釋和恰當(dāng)?shù)?、佐證性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)（如通過(guò)檢查相關(guān)的憑證等）。需要注意的是，如果差異超過(guò)可接受差異額，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要對(duì)差異額的全額進(jìn)行調(diào)查證實(shí)，而非僅針對(duì)超出可接受差異額的部分。5）評(píng)估實(shí)質(zhì)性分析程序的結(jié)果。（3）檢查主營(yíng)

53、業(yè)務(wù)收入確認(rèn)方法是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，及在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入。（4）逆查以主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中的會(huì)計(jì)分錄為起點(diǎn)，檢查相關(guān)原始憑證如訂購(gòu)單、銷售單、發(fā)運(yùn)憑證、發(fā)票等，以評(píng)價(jià)已入賬的營(yíng)業(yè)收入是否真實(shí)發(fā)生。第65頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)（5）順查從發(fā)運(yùn)憑證(客戶簽收聯(lián))中選取樣本，追查至主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬，以確定是否存在遺漏事項(xiàng)（完整性認(rèn)定）；注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要確認(rèn)全部發(fā)運(yùn)憑證均已歸檔，可以通過(guò)檢查發(fā)運(yùn)憑證的順序編號(hào)來(lái)查明。（6）結(jié)合對(duì)應(yīng)收賬款實(shí)施的函證程序，選擇主要客戶函證本期銷售額。第66頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)

54、應(yīng)對(duì)（7）主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的截止測(cè)試選取資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的發(fā)運(yùn)憑證，與應(yīng)收賬款和收入明細(xì)賬進(jìn)行核對(duì)；同時(shí)，從應(yīng)收賬款和收入明細(xì)賬選取在資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的憑證，與發(fā)運(yùn)憑證核對(duì)，以確定銷售是否存在跨期現(xiàn)象。復(fù)核資產(chǎn)負(fù)債表日前后銷售和發(fā)貨水平，確定業(yè)務(wù)活動(dòng)水平是否異常，并考慮是否有必要追加實(shí)施截止測(cè)試程序。取得資產(chǎn)負(fù)債表日后所有的銷售退回記錄，檢查是否存在提前確認(rèn)收入的情況。結(jié)合對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)收賬款的函證程序，檢查有無(wú)未取得對(duì)方認(rèn)可的銷售。第67頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)2.營(yíng)業(yè)收入的特別審計(jì)程序（1）附有銷售退回條件的商品銷售，評(píng)估對(duì)退貨部分的估計(jì)是否合理，確定其是否按

55、估計(jì)不會(huì)退貨部分確認(rèn)收入。（2）售后回購(gòu)，了解回購(gòu)安排屬于遠(yuǎn)期安排、企業(yè)擁有回購(gòu)選擇權(quán)還是客戶擁有回售選擇權(quán)，確定企業(yè)是否根據(jù)不同的安排進(jìn)行了恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理。（3）以舊換新銷售，確定銷售的商品是否按照商品銷售的方法確認(rèn)收入，回收的商品是否作為購(gòu)進(jìn)商品處理。（4）出口銷售，根據(jù)交易的定價(jià)和成交方式（離岸價(jià)格、到岸價(jià)格或成本加運(yùn)費(fèi)價(jià)格等），并結(jié)合合同（包括購(gòu)銷合同和運(yùn)輸合同）中有關(guān)貨物運(yùn)輸途中風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)的條款，確定收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)和金額。第68頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模匹配；如果識(shí)別出被審計(jì)單位收入真實(shí)性存在重大異常情況，且通過(guò)常規(guī)審計(jì)程序無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，

56、注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要考慮實(shí)施“延伸檢查”程序，即對(duì)檢查范圍進(jìn)行合理延伸，以應(yīng)對(duì)識(shí)別出的舞弊風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以實(shí)施的“延伸檢查”程序舉例如下：1）在獲取被審計(jì)單位配合的前提下，對(duì)相關(guān)供應(yīng)商、客戶進(jìn)行實(shí)地走訪，針對(duì)相關(guān)采購(gòu)、銷售交易的真實(shí)性獲取進(jìn)一步的審計(jì)證據(jù)。在實(shí)施實(shí)地走訪程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常需要關(guān)注以下事項(xiàng)：被訪談對(duì)象的身份真實(shí)性和適當(dāng)性；相關(guān)供應(yīng)商、客戶是否與被審計(jì)單位存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系或“隱性”關(guān)聯(lián)方關(guān)系；觀察相關(guān)供應(yīng)商、客戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)地，判斷其與被審計(jì)單位之間的交易規(guī)模是否和第69頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)70相關(guān)客戶向被審計(jì)單位進(jìn)行采購(gòu)的商業(yè)理由；相關(guān)客戶采購(gòu)被審

57、計(jì)單位商品的用途和去向，是否存在銷售給被審計(jì)單位指定單位的情況；相關(guān)客戶從被審計(jì)單位采購(gòu)的商品的庫(kù)存情況，必要時(shí)進(jìn)行實(shí)地察看；是否存在“抽屜協(xié)議”，如退貨條款、價(jià)格保護(hù)機(jī)制等；相關(guān)供應(yīng)商向被審計(jì)單位銷售的產(chǎn)品是否來(lái)自于被審計(jì)單位的指定單位；相關(guān)供應(yīng)商、客戶與被審計(jì)單位是否存在除購(gòu)銷交易以外的資金往來(lái)，如有，了解資金往來(lái)的性質(zhì)。2）利用企業(yè)信息查詢工具，查詢主要供應(yīng)商和客戶的股東至其最終控制人，以識(shí)別相關(guān)供應(yīng)商和客戶與被審計(jì)單位是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。第70頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)3）在采用經(jīng)銷模式的情況下，檢查經(jīng)銷商的最終銷售實(shí)現(xiàn)情況。4）當(dāng)注意到存在關(guān)聯(lián)方（例如被審計(jì)單位控股

58、股東、實(shí)際控制人、關(guān)鍵管理人員）配合被審計(jì)單位虛構(gòu)收入的跡象時(shí)，獲取并檢查相關(guān)關(guān)聯(lián)方的銀行賬戶資金流水，關(guān)注是否存在與被審計(jì)單位相關(guān)供應(yīng)商或客戶的異常資金往來(lái)。如果識(shí)別出收入舞弊或獲取的信息表明可能存在舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可與被審計(jì)單位治理層溝通，并要求治理層就舞弊事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)查。審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍應(yīng)當(dāng)能夠應(yīng)對(duì)評(píng)估的由于舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為“延伸檢查”程序是必要的，但受條件限制無(wú)法實(shí)施，或?qū)嵤把由鞕z查”程序后仍不足以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮審計(jì)范圍是否受限，并考慮對(duì)審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)類型的影響或解除業(yè)務(wù)約定。第71頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)（二）應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序1.取得應(yīng)收賬款明細(xì)表復(fù)核加計(jì)是否正確，并于總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)是否相符；結(jié)合壞賬準(zhǔn)備科目與報(bào)表數(shù)核對(duì)是否相符；檢查非記賬本位幣的應(yīng)收賬款的折算匯率及折算是否正確。分析有貸方余額的項(xiàng)目，查明原因，必要時(shí)建議作重分類調(diào)整。結(jié)合其他應(yīng)收款、預(yù)收款項(xiàng)等往來(lái)項(xiàng)目的明細(xì)余額，調(diào)查有無(wú)同一客戶多處掛賬、異常余額或與銷售無(wú)關(guān)的其他款項(xiàng)。如有，應(yīng)作出記錄，必要時(shí)提出調(diào)整建議。第72頁(yè)，共81頁(yè)。第二節(jié)銷售與收款