企業(yè)所得稅合理避稅的探討分析研究 稅務(wù)管理專業(yè)

1、企業(yè)所得稅合理避稅的探討摘要：隨著中國經(jīng)濟(jì)融入國際經(jīng)濟(jì)一體化的進(jìn)程逐漸加快，企業(yè)的國際化程度也在不斷加深，涉稅事項(xiàng)也在不斷增多。依法納稅是每個(gè)企業(yè)的法定義務(wù)，但企業(yè)也有依據(jù)法律，經(jīng)過合理的甚至巧妙的安排以實(shí)現(xiàn)盡量少負(fù)擔(dān)稅款的權(quán)利，達(dá)到企業(yè)稅后利潤最大化的重要目標(biāo)。合理的稅務(wù)籌劃就是企業(yè)實(shí)現(xiàn)最大化稅后利潤的手段之一。而為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，我國自2007年開始了新一輪的企業(yè)所得稅改革。新稅法提升了法律地位；統(tǒng)一了納稅人、重新確定了納稅人的分類及其標(biāo)準(zhǔn)；降低了稅率，使名義稅率與實(shí)際稅率相符；明確了計(jì)稅收入，調(diào)整了計(jì)稅扣除；轉(zhuǎn)變了稅收優(yōu)惠；建立以“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔”的新稅收優(yōu)惠體系。這些變革必然

2、會(huì)對過去行之有效的企業(yè)所得稅籌劃方案產(chǎn)生影響，同時(shí)也會(huì)為企業(yè)所得稅的合理避稅提供新的機(jī)遇。本文從合理避稅的概念出發(fā)，闡述合理避稅的基本理論，分析企業(yè)所得稅的特點(diǎn)，提出在企業(yè)所得稅法下合理避稅的方法及建議。關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅 合理避稅 方法 建議隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展，融入國際經(jīng)濟(jì)的進(jìn)程加快，中國的企業(yè)不僅面臨國內(nèi)企業(yè)的競爭，還將面臨來自全球的許多企業(yè)的競爭。作為一個(gè)處于激烈的市場競爭中的企業(yè)，要增強(qiáng)企業(yè)的綜合實(shí)力，提高企業(yè)的市場競爭力，除了搞好企業(yè)的生產(chǎn)管理以及技術(shù)創(chuàng)新等基本的途徑以外，進(jìn)行詳細(xì)的稅務(wù)籌劃，最大限度地合理避稅，也逐漸成為一個(gè)重要的途徑。因?yàn)楹侠肀芏惒坏兄趯?shí)現(xiàn)企業(yè)利益最大

3、化，有助于企業(yè)經(jīng)營管理水平和會(huì)計(jì)管理水平的提高，有助于推進(jìn)我國稅收法制化的進(jìn)程，有助于提高納稅人的納稅意識(shí)，抑制偷逃稅等違法行為，而且從長遠(yuǎn)來和整體來看，稅收籌劃不僅不會(huì)減少國家的稅收收入總量，甚至可能增加國家稅收收入，因此充分利用納稅籌劃工具具有積極地社會(huì)意義。由于稅收是以實(shí)現(xiàn)國家職能為目的，基于政治權(quán)力和法律規(guī)定，由政府專門機(jī)構(gòu)向居民和非居民就其財(cái)產(chǎn)實(shí)施的強(qiáng)制、非罰與不直接償還的課征，稅收的強(qiáng)制性和不直接償還性決定了企業(yè)必然要流出部分發(fā)展所需資金。我國目前已經(jīng)是一個(gè)較高稅負(fù)的國家，所以在這種情況下，我們不能采取逃稅、漏稅、抗稅等違法行為，合理避稅就成為我國企業(yè)發(fā)展的唯一選擇。一、合理避稅的

4、基本理論（一）合理避稅內(nèi)涵的界定企業(yè)的合理避稅又稱合法避稅、納稅籌劃，是指在納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律法規(guī)稅法的前提下，利用稅法等相關(guān)法律的差異、疏漏、模糊之處，通過經(jīng)營活動(dòng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)的籌劃安排，以達(dá)到規(guī)避和減輕稅負(fù)的目的。它強(qiáng)調(diào)的是納稅人遵守稅法，擁護(hù)稅法，不違反稅法的前提下，針對自身特點(diǎn)運(yùn)用稅法賦予的權(quán)利保護(hù)納稅人既得利益的手段。（二）合理避稅的前提 企業(yè)合理避稅的前提條件是：依法納稅、依法盡其義務(wù)，按照中華人民共和國稅收征收管理法及其細(xì)則和具體稅種的法規(guī)條例，按時(shí)足額交納稅款。只有在這個(gè)基礎(chǔ)上，才能進(jìn)行合理避稅，才能視合理避稅為企業(yè)的權(quán)利，才能受到法律和社會(huì)的認(rèn)可和保護(hù)。（三）合理避

5、稅的方法我國企業(yè)組織結(jié)構(gòu)復(fù)雜且不規(guī)范,企業(yè)經(jīng)營狀況差異大,經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的復(fù)雜性、先進(jìn)性和稅法的滯后性使避稅方式太多。例如轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅法,收買虧損企業(yè),利用籌資方式的選擇,利用租賃行為,利用不同地區(qū)的企業(yè)之間所得稅的差異、信托經(jīng)營等,下面列舉幾種較常見的避稅方法。1、收入轉(zhuǎn)移避稅法,亦即轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅法即一般有經(jīng)濟(jì)聯(lián)系的企業(yè)各方為平攤利潤或轉(zhuǎn)移利潤,在產(chǎn)品交換、買賣過程中,不按照市場買賣原則和市場價(jià)格來進(jìn)行,而是根據(jù)他們自身的利潤來進(jìn)行產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓。也就是通過某種互惠形式,增加一方企業(yè)收入,同時(shí)減少另一方企業(yè)收入,使他們共同承擔(dān)的稅負(fù)及各自的稅負(fù)最小。另外,各個(gè)不同行業(yè)通過聯(lián)營,利用行業(yè)間不同的稅率來達(dá)到

6、避稅的目的?，F(xiàn)將此避稅法總結(jié)如下:(1)當(dāng)甲企業(yè)所得稅稅率較高時(shí),采取低價(jià)出貨,高價(jià)進(jìn)貨,使乙企業(yè)實(shí)現(xiàn)更多利潤,減少所得稅稅額。(2)當(dāng)乙企業(yè)所得稅稅率較高時(shí),采取高價(jià)進(jìn)貨,低價(jià)出貨給甲企業(yè),同樣可以減少所得稅稅額。2、地區(qū)轉(zhuǎn)移避稅法有些企業(yè)利用國內(nèi)與特區(qū)的區(qū)域間的稅負(fù)差距,例如在特區(qū)虛設(shè)機(jī)構(gòu)(或分支機(jī)構(gòu)),而其經(jīng)營活動(dòng)或主要經(jīng)營活動(dòng)不在特區(qū),卻將其經(jīng)營成果轉(zhuǎn)移到特區(qū)的虛設(shè)機(jī)構(gòu),以此達(dá)到享受優(yōu)惠的稅收待遇,從而少繳稅或不繳稅。這種利用避稅地來達(dá)到減輕稅負(fù)的目的,而且在稅務(wù)顧問的幫助下精心安排組織機(jī)構(gòu)是一種常用的避稅方法.3、選擇有利的會(huì)計(jì)處理方法如某些經(jīng)營者在對于固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊會(huì)計(jì)處理時(shí),采

7、用加速折舊法,可達(dá)到早日收回固定資產(chǎn)投資,減少同期的利潤,延緩繳納所得稅的目的。（四）合理避稅與偷稅的區(qū)別 偷稅和合理避稅是二個(gè)不同的概念，它們相互之間既有聯(lián)系又有區(qū)別。它們的共性在于，其行為目的都是為了減少稅款支出。但是，對于它們從內(nèi)涵到外延進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分則存在一定難度。盡管如此，為了明確征納雙方各自的權(quán)利和義務(wù)，區(qū)分上述二個(gè)概念，不論在理論上還是在實(shí)踐中都是十分必要的。偷稅和合理避稅是二個(gè)不同的概念，它們相互之間既有聯(lián)系又有區(qū)別。它們的共性在于，其行為目的都是為了減少稅款支出。但是，對于它們從內(nèi)涵到外延進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分則存在一定難度。盡管如此，為了明確征納雙方各自的權(quán)利和義務(wù)，區(qū)分上述二個(gè)概念，

8、不論在理論上還是在實(shí)踐中都是十分必要的。綜上所述，我們可做出如下歸納：偷稅一般是指以非法手段逃避稅收負(fù)擔(dān)，繳納的稅款少于按稅法規(guī)定應(yīng)納的數(shù)額的違法行為。偷稅行為是違法行為，過失與故意的區(qū)分在這里并不特別重要，因?yàn)橥刀愋袨橹苯舆`反了國家稅法的規(guī)定，損害了國家利益，妨礙了企業(yè)間的公平競爭，因而法律只就其行為的稅務(wù)后果采取相應(yīng)的制裁措施。而納稅籌劃是在符合國家法律法規(guī)的前提下，通過對會(huì)計(jì)處理方法及組織機(jī)構(gòu)形式的不同選擇對涉稅事項(xiàng)或行為進(jìn)行設(shè)計(jì)運(yùn)籌的過程，其目的是實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化或股東財(cái)富最大化。二、企業(yè)所得稅的現(xiàn)有特點(diǎn) 企業(yè)所得稅，是涉及范圍較廣的一個(gè)稅種，其應(yīng)納稅額與收入、成本、費(fèi)用等密切相關(guān)。

9、因此稅收籌劃空間較大。（一）納稅人及其納稅義務(wù)的規(guī)定稅法規(guī)定，企業(yè)和其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人。為進(jìn)一步增強(qiáng)稅法的可操作性，明確企業(yè)所得稅納稅人的范圍，實(shí)施條例規(guī)定，企業(yè)、事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體記憶其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人。在納稅人范圍的界定上，按照國際通行的做法，將取得經(jīng)營收入的單位和組織都納入征收范圍。以法人作為基本納稅實(shí)體，有利于在個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅之間劃定合理界限，有利于實(shí)施消除重復(fù)征稅的所得稅一體化措施，便于國際比較。同時(shí)稅法將納稅人分為“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”，并分別確定納稅義務(wù)。居民企業(yè)就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅，承擔(dān)全面納稅義務(wù)；

10、而非居民納稅人在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所但取得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅，僅承擔(dān)有限的納稅義務(wù)。且為避免重復(fù)繳稅，規(guī)定個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)不繳納企業(yè)所得稅，而按個(gè)人所得稅有關(guān)規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。（二）在稅率方面的規(guī)定新所得稅法規(guī)定法定稅率為25%，內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)一致，國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)為15%，小型微利企業(yè)為20%。企業(yè)所得稅的基本稅率調(diào)整為25%，比原來的法定稅率降低8個(gè)百分點(diǎn)，這是我國降低企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)的重要體現(xiàn)，25%的企業(yè)所得稅稅率，與個(gè)人所得稅率的平均數(shù)基本持平，這在一定程度上保持了稅收的公平

11、性。據(jù)統(tǒng)計(jì)，世界159個(gè)開征企業(yè)所得稅的國家（地區(qū)），其所得稅的平均稅率為28.6%，我國周邊18個(gè)國家（地區(qū)）的企業(yè)所得稅平均稅率為26.7%1，目前美國、法國、德國、英國、意大利等主要發(fā)達(dá)國家的企業(yè)所得稅的基準(zhǔn)稅率分別為35%、33.33%、25%、30%、33%，在我國周邊國家，日本、韓國、越南、印尼、馬來西亞則為30%、27.5%、28%、30%、28%2。25%的稅率，在國際上屬于中等偏低的水平，保證了我國企業(yè)國際競爭力的同時(shí)，仍具有對外商投資的吸引力。（三）有關(guān)統(tǒng)一稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定稅法明確規(guī)定了企業(yè)應(yīng)納稅所得額，即企業(yè)每一年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許

12、彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額。公式為：應(yīng)納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-扣除項(xiàng)目-允許彌補(bǔ)的以前年度虧損。企業(yè)應(yīng)稅所得額的計(jì)算，（1）以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。（2）以配比為原則，企業(yè)發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)與收入配比扣除，除特殊規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的費(fèi)用不得提前或滯后扣除。（3）以相關(guān)性為原則，企業(yè)可扣除的費(fèi)用從性質(zhì)和根源上必須與取得應(yīng)稅收入直接相關(guān)。（4）以確定性為原則，企業(yè)可扣除的費(fèi)用無論何時(shí)支付，其金額必須是正確的。（5）以合理性為原則，符合生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)，

13、應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。三、企業(yè)所得稅合理避稅的方法選擇（一）充分利用稅收的優(yōu)惠政策從稅收優(yōu)惠政策上進(jìn)行稅務(wù)籌劃利用稅法中規(guī)定的優(yōu)惠政策進(jìn)行合理避稅，是最常規(guī)也是最合法的籌劃方法，具有很大的籌劃空間，因此納稅人應(yīng)認(rèn)真研究企業(yè)所得稅的各種優(yōu)惠政策，以達(dá)到最大的節(jié)稅收益。所謂稅收優(yōu)惠政策就是國家運(yùn)用稅收政策在稅收法律、行政法規(guī)中規(guī)定對某一部分特定企業(yè)的課稅對象給與減輕或免除稅收負(fù)擔(dān)的一種措施。稅收法規(guī)的企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠方式包括免稅、減稅、加計(jì)扣除、加速折舊、減計(jì)收入、稅額抵免等。1、新企業(yè)所得稅法對稅收優(yōu)惠的規(guī)定如下：（1）稅率優(yōu)惠。新企業(yè)所得稅法規(guī)定，符合條件的小

14、型微利企業(yè)，減按20的稅率征收企業(yè)所得稅；新企業(yè)所得稅法放寬了地域限制，規(guī)定“國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15的稅率征收企業(yè)所得稅”，同時(shí)嚴(yán)格了高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，確保真正的高新技術(shù)企業(yè)享受到稅收優(yōu)惠政策。（2）免稅收入優(yōu)惠。新企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)的下列收入為免稅收入國債利息收入；符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；符合條件的非營利組織的收入。（3）扣除優(yōu)惠。企業(yè)的下列支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)享受扣除優(yōu)惠開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用；安置殘疾

15、人員及國家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資；創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額；企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法；企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)減計(jì)收入；企業(yè)購置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按一定比例實(shí)行稅額抵免。（4）稅額優(yōu)惠。新企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)的下列所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅：從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得；從事國家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營的所得；從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水

16、項(xiàng)目的所得；符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得。2、針對優(yōu)惠政策企業(yè)可以這樣進(jìn)行合理避稅：（1）企業(yè)投資產(chǎn)業(yè)的選擇稅法規(guī)定國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上的（含2年），可按其對中小高新技術(shù)企業(yè)投資額的70%抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。符合抵扣條件并在當(dāng)年不足抵扣的，可在以后納稅年度逐年延續(xù)抵扣。這些規(guī)定都說明了國家的產(chǎn)業(yè)政策是扶植高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展，企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)就要結(jié)合自身?xiàng)l件對這些規(guī)定加以充分利用。在企業(yè)設(shè)立之初就要優(yōu)先考慮是否有涉足高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的可能。在進(jìn)行投資決策時(shí)，創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)也要優(yōu)先考

17、慮有投資價(jià)值的未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)。這不僅有利于減少企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，還有利于我國科技水平和科技創(chuàng)新發(fā)展能力的提高。（2）企業(yè)人員構(gòu)成的選擇稅法規(guī)定企業(yè)安排的殘疾職工，按實(shí)際支付給殘疾職工工資100%加計(jì)扣除。企業(yè)安排國家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員，按實(shí)際支付給該職工工資的50%加計(jì)扣除。國家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員是指勞動(dòng)保障部門登記管理的未就業(yè)人員。企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身?xiàng)l件盡可能多的安排這樣的職工就業(yè)，一方面這些職工為企業(yè)創(chuàng)造了利潤，另一方面也有利于減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，同時(shí)還促進(jìn)了整個(gè)社會(huì)和諧穩(wěn)定的發(fā)展。（3）小型微利企業(yè)對應(yīng)納稅所得額的把握稅法取消了原來的三級(jí)累進(jìn)稅率制，但仍對小型微利企業(yè)給予了一

18、定的稅收優(yōu)惠。稅法中規(guī)定符合以下三個(gè)條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征稅：（1）屬于非國家限定發(fā)展的行業(yè)；（2）符合國家小型企業(yè)的劃分標(biāo)準(zhǔn)；（3）年度應(yīng)納稅所得額在30萬元以下的企業(yè)。在前兩個(gè)條件都符合的前提下，如何控制好應(yīng)納稅所得額對小型微利企業(yè)具有重要意義。例1，某小型微利企業(yè)在2008年的應(yīng)納稅所得額為300000元，則應(yīng)交納所得稅為：30000020%=60000元。若應(yīng)納稅所得額為301000元，則應(yīng)交納所得稅為：30100025%=75250元。由此可見，應(yīng)納稅所得額僅增加了1000元，而交納的所得稅卻增加了15250元，所以當(dāng)處于稅率變化的臨界點(diǎn)時(shí)，控制好應(yīng)納稅所得額很關(guān)鍵。

19、若企業(yè)通過紅十字會(huì)捐款1000元，則可以增加稅后利潤14250元（75250-60000-1000）。這同時(shí)還有利于企業(yè)在社會(huì)上樹立良好的企業(yè)形象。此外還要盡量選擇可抵免所得稅的原料及設(shè)備，這也能在一定程度上減少企業(yè)的應(yīng)繳納所得稅額。稅收優(yōu)惠的變化使得以前一些慣用的稅收籌劃方法失效，如設(shè)立外資企業(yè)推遲獲利年度等，區(qū)域因素在稅收籌劃中的地位也在逐漸下降，因此優(yōu)惠平臺(tái)在所得稅籌劃中的重要程度有所降低。但是納稅人依然可以通過合理的籌劃，享受減免稅的稅收優(yōu)惠，可以取得明顯的稅收收益。例如利用企業(yè)類型進(jìn)行稅務(wù)籌劃當(dāng)處于小型微利企業(yè)臨界點(diǎn)的企業(yè)，應(yīng)盡量往小型微利企業(yè)界定標(biāo)準(zhǔn)靠攏，以適用20%的低稅率；對于

20、現(xiàn)有將高新技術(shù)僅作為部門核算的公司，應(yīng)將高新技術(shù)業(yè)務(wù)剝離出來，成立獨(dú)立的高新技術(shù)企業(yè)，以適用15%的稅率；另外，對外投 資時(shí)可以考慮通過設(shè)立創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)，以享受70%投資款抵免應(yīng)納稅所得額的優(yōu)惠政策；近期準(zhǔn)備設(shè)立企業(yè)的投資者也可以“借殼”避稅，這就是借用已設(shè)立在低稅率地區(qū)實(shí)際只是有少量業(yè)務(wù)或者干脆沒有業(yè)務(wù)的休眠企業(yè)的殼資源從事新業(yè)務(wù)從而享受過渡期稅收優(yōu)惠政策。（二）調(diào)整企業(yè)的設(shè)置方式1、外國企業(yè)設(shè)立的形式新企業(yè)所得稅法把企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)兩類，對居民企業(yè)實(shí)行“登記注冊地標(biāo)準(zhǔn)”和“實(shí)際管理控制地標(biāo)準(zhǔn)”相結(jié)合的判斷標(biāo)準(zhǔn)，居民企業(yè)適用25%的稅率。對于非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)和場所的，

21、應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機(jī)構(gòu)和場所取得的來源于中國境內(nèi)的所得，繳納企業(yè)所得稅，稅率為25%。而對于外國企業(yè)不成為中國居民企業(yè)，取得第三條第三款所得，即非居民企業(yè)在中國為設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅，減按10%的稅率征收。從上面的政策分析，可以看出如果外國企業(yè)不成為中國的居民企業(yè)，稅負(fù)就會(huì)明顯降低。具體的籌劃方法如下：（1）外國企業(yè)應(yīng)考慮是否在中國境內(nèi)設(shè)立管理機(jī)構(gòu)。因?yàn)槿绻恍┛鐕緦⒖偛坎辉O(shè)在中國境內(nèi)就不成為中國的居民企業(yè)，其所取得的來自于中國境內(nèi)的收入就可以按照預(yù)提所得稅的低稅率繳納，從而降低稅收負(fù)擔(dān)。（

22、2）使中國境內(nèi)的資本控制在海外注冊的境外企業(yè)的手中，避免成為中國企業(yè)，也可以考慮通過增加非中國籍的董事，把董事會(huì)所在地或董事會(huì)會(huì)議設(shè)在中國以外的國家或地區(qū)舉行，也可以避免成為中國居民企業(yè)，從而達(dá)到按非居民企業(yè)繳稅的目的。2、公司制與非公司制的選擇 投資創(chuàng)辦企業(yè)有獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)、有限責(zé)任公司和股份有限公司多種組織形式可供選擇。如果人手較少,規(guī)模不大,應(yīng)選擇獨(dú)資企業(yè)。因?yàn)?對這類組織形式的企業(yè),核算要求不高,稅款一般定期定額征收,實(shí)際稅負(fù)較低。如果規(guī)模不很大,但投資人數(shù)較多,則宜選擇合伙方式。因?yàn)楹匣锲髽I(yè)和個(gè)人獨(dú)資企業(yè)一樣只按個(gè)體工商戶工薪所得征個(gè)人所得稅,不征企業(yè)所得稅,不存在所得稅的重復(fù)征

23、稅問題,與公司制企業(yè)相比稅負(fù)較輕,又因?yàn)楹匣锲髽I(yè)所得稅的征收方式為先分后稅,如果投資人多,勢必降低適用稅率,獲得節(jié)稅效益。如果規(guī)模較大,則應(yīng)選擇有限責(zé)任公司或股份有限公司,一是對企業(yè)外在形象和信用有益;二是公司制企業(yè)有五年補(bǔ)虧等各種優(yōu)惠可享受。就公司制企業(yè)內(nèi)部組織而言,又有設(shè)立子公司和分公司的選擇,子公司為獨(dú)立法人,可享受免稅期等許多優(yōu)惠;而分公司不是法人,不能享受稅收優(yōu)惠,但其經(jīng)營過程中的虧損可以并入總公司損益,因此可少繳部分所得稅。企業(yè)初創(chuàng),發(fā)生虧損的可能性較大,如果采用分公司的形式,就可將虧損轉(zhuǎn)嫁到總公司,減輕總公司的所得稅負(fù)。而當(dāng)企業(yè)能穩(wěn)定獲利時(shí),設(shè)立子公司則可享受許多稅收優(yōu)惠。例2假

24、設(shè)某一總公司在國內(nèi)擁有三家分公司A、B和C，某一納稅年度總公司本部實(shí)現(xiàn)利潤2000萬，其分公司A實(shí)現(xiàn)利潤100萬，分公司B虧損150萬，分公司C虧損200萬，企業(yè)所得稅率為25%，則該公司該年度應(yīng)納稅額為：（2000+100-150-200）25%=437.5（萬）如果把上述分公司換成子公司，那么總體稅負(fù)就發(fā)生了變化。公司總部應(yīng)納所得稅=200025%=500（萬）子公司A應(yīng)納所得稅=10025%=25（萬）子公司B與子公司C由于當(dāng)年發(fā)生虧損，該年度無須繳納所得稅。因此，公司整體稅負(fù)=500+25=525（萬），高出總分公司87.5萬元（525-437.5）。從上面的例子可以看出，在設(shè)置分支機(jī)

25、構(gòu)時(shí)，如果總公司盈利，新設(shè)的分支機(jī)構(gòu)可能出現(xiàn)虧損時(shí)，應(yīng)選擇總分公司形式。因?yàn)楦鶕?jù)稅法規(guī)定，分公司是非獨(dú)立納稅人，其虧損可以有總公司利潤彌補(bǔ)；如果設(shè)立子公司，子公司是獨(dú)立納稅人，其虧損只能由以后年度實(shí)現(xiàn)的利潤彌補(bǔ)，且總公司不能彌補(bǔ)子公司的虧損，也不得沖減對子公司的投資成本，不能實(shí)現(xiàn)公司調(diào)節(jié)盈虧理節(jié)減企業(yè)所得稅的目的。反過來，當(dāng)總公司虧損時(shí)，新設(shè)的機(jī)構(gòu)可能盈利時(shí)，則應(yīng)當(dāng)選擇母子公司。因?yàn)槟?、子公司均作為各自的?dú)立法人，各自以其名義獨(dú)立對外進(jìn)行經(jīng)營活動(dòng)，在財(cái)產(chǎn)責(zé)任上，母公司與子公司各自以其獨(dú)立的財(cái)產(chǎn)承擔(dān)責(zé)任，互不連帶。此時(shí)，子公司就不需要承擔(dān)母公司的虧損，可以自我積累資金求得發(fā)展，總公司可以把其效益

26、好的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移到子公司，把不良資產(chǎn)處理掉，從而減輕營運(yùn)負(fù)擔(dān)。當(dāng)然，在設(shè)立分支機(jī)構(gòu)時(shí)，以下兩個(gè)因素也應(yīng)當(dāng)進(jìn)行考慮：第一，分支機(jī)構(gòu)的利潤分配形式和風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任；第二，享受稅收優(yōu)惠的情況。因?yàn)榉种C(jī)構(gòu)不具有獨(dú)立法人資格，所以不利于進(jìn)行獨(dú)立的利潤分配。同時(shí)，分支機(jī)構(gòu)如果有風(fēng)險(xiǎn)以及相關(guān)法律責(zé)任，可能會(huì)牽連到總公司，而子公司則沒有這種擔(dān)憂。按照稅法規(guī)定，當(dāng)總機(jī)構(gòu)享受稅收優(yōu)惠而分支機(jī)構(gòu)不享受優(yōu)惠時(shí)，可以選擇總公司模式，使分支機(jī)構(gòu)也享受稅收優(yōu)惠待遇。如果分公司所在地有稅收優(yōu)惠，則當(dāng)分公司開始盈利后，可以變更注冊分公司為子公司，享受當(dāng)?shù)氐亩愂諆?yōu)惠，這樣會(huì)收到較好的納稅效果。（三）從稅前扣除的變化進(jìn)行合理避稅 利用企業(yè)

27、所得稅法中對準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目規(guī)定進(jìn)行籌劃，是企業(yè)所得稅籌劃的重點(diǎn)，其籌劃的空間非常大，是企業(yè)和研究者重點(diǎn)關(guān)注的領(lǐng)域。新企業(yè)所得稅法第8條規(guī)定：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。所謂實(shí)際發(fā)生就是指該筆支出已經(jīng)發(fā)生，其所有權(quán)已經(jīng)發(fā)生轉(zhuǎn)移，企業(yè)對該筆支出不再享有所有權(quán)，本來應(yīng)當(dāng)發(fā)生，但實(shí)際上并未發(fā)生的支出不能扣除。所謂與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)，是指企業(yè)發(fā)生的支出費(fèi)用必須與企業(yè)獲得的收入具有關(guān)系，也就是說，企業(yè)為了獲得該收入必須進(jìn)行該支出，該支出直接增加了企業(yè)獲得該收入的機(jī)會(huì)和數(shù)額，這種關(guān)系是具體的，即與特定的收入相關(guān)，而且這里的收入還必

28、須是應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額中的收入，而與不征稅收入、免稅收入相關(guān)的收入不能扣除。所謂合理，一方面是指支出本身是必要的，是正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)所必須的，而非可有可無，甚至不必要的，另一方面，該支出的數(shù)額是合理的，是符合正常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)慣例的，而不是過分的，不成比例的，或者明顯超額的。(1) 嚴(yán)格區(qū)分業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)新企業(yè)所得稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5。統(tǒng)一規(guī)定內(nèi)外資企業(yè)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，規(guī)定企業(yè)發(fā)生符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售收入15

29、的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。所以，為了做好稅收籌劃，平時(shí)應(yīng)當(dāng)注意以下幾點(diǎn)：第一，做好費(fèi)用預(yù)算工作，做到心中有數(shù)。在年初進(jìn)行預(yù)算，根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營的需要和支出限額的規(guī)定，對各項(xiàng)支出制定一個(gè)合理的支出規(guī)模，做到心中有數(shù)；在預(yù)算執(zhí)行過程中，及時(shí)檢查各項(xiàng)費(fèi)用支出發(fā)生的變動(dòng)，為各項(xiàng)費(fèi)用之間進(jìn)行轉(zhuǎn)換提供可能，以用足抵扣限額。第二，嚴(yán)格區(qū)分會(huì)務(wù)費(fèi)、差旅費(fèi)等項(xiàng)目與業(yè)務(wù)招待費(fèi)。在核算業(yè)務(wù)招待費(fèi)，應(yīng)當(dāng)注意不能將會(huì)務(wù)費(fèi)、差旅費(fèi)擠入業(yè)務(wù)招待費(fèi)，因?yàn)榧{稅人發(fā)生的與其經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的合理的差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)，只要能提供證明其真實(shí)性的合法憑證，均可以獲得全額扣除、不受比例的限制。第三，設(shè)立銷售公司，增加計(jì)

30、提基數(shù)。業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)均是以銷售（營業(yè)）收入為依據(jù)計(jì)算扣除標(biāo)準(zhǔn)的，因此，納稅人應(yīng)當(dāng)努力擴(kuò)大銷售（營業(yè)）收入，以擴(kuò)大扣除限額。在銷售（營業(yè)）收入一定的情況下，可以將企業(yè)的銷售部門設(shè)立成一個(gè)獨(dú)立核算的銷售公司，將企業(yè)的產(chǎn)品銷售給銷售公司，再由銷售公司對外銷售，這樣就多核算了一次營業(yè)收入，從集團(tuán)整體來看就擴(kuò)大了業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的計(jì)提基數(shù)。（2）從研發(fā)費(fèi)用上籌劃新企業(yè)所得稅法第30條第一項(xiàng)規(guī)定，企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，可以在計(jì)算應(yīng)納所得稅時(shí)加計(jì)（150%）扣除。與直接減免稅相比，加計(jì)扣除的對象是企業(yè)的某些具體的支出項(xiàng)目，在這些項(xiàng)目上支出的越多，得

31、到的優(yōu)惠越大，目前世界各國普遍采用加計(jì)扣除的方式作為鼓勵(lì)企業(yè)加大某些方面投入的手段。（3）不得扣除規(guī)定的籌劃首先，新稅法第十條規(guī)定：在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，有八項(xiàng)支出不得扣除，即向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng)；企業(yè)所得稅稅款；稅收滯納金；罰金、罰款和被沒收財(cái)物的損失；稅法第九條規(guī)定以外的捐贈(zèng)支出；贊助支出；未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出和與取得收入無關(guān)的其他支出。其次，新稅法實(shí)施條例第四十九條規(guī)定：贊助支出和企業(yè)之間的管理費(fèi)、企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費(fèi)，以及非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息等不得扣除。因此，企業(yè)在日常經(jīng)營的過程中，要注意減少這些國家稅法不允許扣除的支出，減少

32、自己企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，從而減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。（四）從會(huì)計(jì)政策選擇的角度上進(jìn)行合理避稅由于所采用的會(huì)計(jì)政策不同，對企業(yè)稅負(fù)影響就不同。企業(yè)管理者可以合理、合法地利用會(huì)計(jì)政策的可選擇性使企業(yè)的稅負(fù)降到最低。目前，企業(yè)中常用合理的節(jié)稅方法主要有：其一，從存貨計(jì)價(jià)方法的選擇上進(jìn)行稅務(wù)籌劃。根據(jù)國家規(guī)定，自從2007年1月1日起，存貨的計(jì)價(jià)方法只有先進(jìn)先出法，加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法發(fā)出存貨，而不同的存貨計(jì)價(jià)方法對企業(yè)的成本、利潤和應(yīng)納稅款的影響是不同的，所以企業(yè)要選擇合適的存貨計(jì)價(jià)方法。新稅法第十五條規(guī)定：企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計(jì)算的存貨成本，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。一般來說，當(dāng)物價(jià)呈

33、持續(xù)上漲趨勢時(shí)，企業(yè)宜采用加權(quán)平均法，因?yàn)槠髽I(yè)銷售成本中后期進(jìn)貨的部分成本數(shù)額較高而期末結(jié)存存貨成本較低，加權(quán)平均法對于發(fā)出的材料、商品等按存貨中加權(quán)后的平均價(jià)格進(jìn)行核算，這樣就可以將利潤和納稅遞延到以后年度，進(jìn)而達(dá)到延緩繳納企業(yè)所得稅的目的。而當(dāng)物價(jià)呈下降趨勢時(shí)，則采用先進(jìn)先出法較有利。其二，從收入確認(rèn)方法的選擇上進(jìn)行籌劃。企業(yè)的收入是納稅的基礎(chǔ)，因此推遲商品銷售收入的實(shí)現(xiàn)是企業(yè)稅務(wù)籌劃的一個(gè)重要途徑。企業(yè)可以通過選擇合適的收入確認(rèn)方式來延遲納稅，獲得資金周轉(zhuǎn)的時(shí)間。比如說，對于分期收款銷售點(diǎn)的商品，可將在12月確認(rèn)的收入在合同中約定在下一年的1月份支付，從而延遲收入確認(rèn)的時(shí)間。再比如，企業(yè)

34、接受到一項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)收入，如果是在免稅期，則可以將該收入一次性計(jì)入當(dāng)期所得，以避免遞延到正常納稅期而繳納所得稅；如果是在正常納稅期，則可以將該收入均勻的計(jì)入各個(gè)年份，以享受時(shí)間價(jià)值；如果該收入金額較大，在一個(gè)會(huì)計(jì)年度納稅比較困難的，可以在不超過5年的期間內(nèi)均勻計(jì)入各個(gè)年度應(yīng)納稅所得額?？傊?，企業(yè)可以根據(jù)商品的銷售策略選擇合適的銷售結(jié)算方式，控制收入確認(rèn)的時(shí)間，從而達(dá)到減稅或者延緩納稅的目的。其三，利用固定資產(chǎn)加速折舊優(yōu)惠的稅務(wù)籌劃。固定資產(chǎn)的折舊方法不同，則每期的攤銷額不同，從而應(yīng)納稅所得額也不同，進(jìn)而所得稅的稅負(fù)不同，因此選擇合適的折舊方法相當(dāng)重要。新稅法第三十二條所稱可以采取縮短折舊

35、年限或者采取加速折舊的方法的固定資產(chǎn)，包括：一是由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；二是常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于本條例第六十條規(guī)定折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。從應(yīng)納稅額的現(xiàn)值來看，運(yùn)用加速折舊法的節(jié)稅效果比較明顯。因?yàn)榧铀僬叟f法下，企業(yè)在初期的年份中分?jǐn)傒^多的折舊額，從而可以減少稅基，達(dá)到節(jié)稅的效應(yīng)；而直線折舊法是將折舊均勻的分?jǐn)傇诟鱾€(gè)年度，所以其節(jié)稅效應(yīng)不如加速折舊法。但應(yīng)注意，加速折舊法雖然節(jié)稅效果比較明顯，但是在加速折舊法下，企業(yè)的利潤遞延，因此企業(yè)無法在近期內(nèi)獲得較高利潤，因此也無法在近期內(nèi)收回投資額，所以存在一定的風(fēng)險(xiǎn)性，所以企業(yè)在選擇固定資產(chǎn)的折舊方法時(shí)要慎重。企業(yè)所得稅合理避稅應(yīng)注意的問題與原則四、企業(yè)所得稅合理避稅應(yīng)注意的問題與原則（一）把握好避稅與