中級會計(jì)實(shí)務(wù)(政策變更)

1、會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正近年考點(diǎn)考點(diǎn)年份/題型會計(jì)政策變更項(xiàng)目選擇2013單選會計(jì)政策變更的表述2008多選2011年多選會計(jì)估計(jì)變更的判定2007多選2009多選會計(jì)估計(jì)變更的表述2011年單選題會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)及其變更的表述2010年多選題采用追溯調(diào)整法或追溯重述法進(jìn)行會計(jì)處理2013多選追溯調(diào)整法的概念2012年判斷題以前會計(jì)期間的會計(jì)估計(jì)存在錯(cuò)誤的會計(jì)處理2011年判斷本章重點(diǎn)1、會計(jì)政策變更的條件2、會計(jì)政策變更的會計(jì)處理3、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理4、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理（重點(diǎn)） 本章難點(diǎn)1、會計(jì)政策變更的會計(jì)處理2、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理 第一節(jié) 會計(jì)政策變更一、會計(jì)政

2、策變更的概念（一）會計(jì)政策的概念會計(jì)政策，是指企業(yè)在會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計(jì)處理方法。企業(yè)采用的會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)也屬于會計(jì)政策。 （二）會計(jì)政策變更1、會計(jì)政策變更的概念（客觀題） 會計(jì)政策變更是指企業(yè)對相同的交易或事項(xiàng)由原來采用的會計(jì)政策改用另一會計(jì)政策的行為。 會計(jì)政策變更并不意味著以前期間的會計(jì)政策錯(cuò)誤，而是企業(yè)變更會計(jì)政策能夠更好的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。 2、會計(jì)政策變更的條件（客觀題）（1）法律或會計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章要求變更。（2）變更會計(jì)政策以后，能夠使所提供的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量信息更為可靠、更為相關(guān)。以下兩種情形不屬于會計(jì)政策

3、變更：（1）當(dāng)期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別，而采用新的會計(jì)政策。（2）對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項(xiàng)采用新的會計(jì)政策。 會計(jì)政策變更包括1、會計(jì)確認(rèn)變更：如棄置費(fèi)2、會計(jì)計(jì)量變更：成本模式與公允模式變更等3、具體的會計(jì)處理方法變更：存貨計(jì)價(jià)方法等變更 屬于會計(jì)政策變更常見的有： 1.長期債券投資折價(jià)攤銷由直線法改為實(shí)際利率法；2.發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法由先進(jìn)先出法改為加權(quán)平均法；3.因執(zhí)行新會計(jì)準(zhǔn)則對子公司的長期股權(quán)投資由權(quán)益法改為成本法核算；4.因執(zhí)行新會計(jì)準(zhǔn)則對受重大影響的公司的長期股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法核算；5.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量由成本模式改為公允價(jià)值模式；6.因執(zhí)行新會

4、計(jì)準(zhǔn)則將建造合同收入確認(rèn)方法由完成合同法改為完工百分比法；7.外幣報(bào)表折算由現(xiàn)行匯率法改為時(shí)態(tài)法或其他方法；注意:持有至到期投資轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)不屬于會計(jì)政策變更8.企業(yè)壞賬損失的核算由直接轉(zhuǎn)銷法改為備抵法；9.所得稅的會計(jì)處理由應(yīng)付稅款法改為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法；10.在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對合營企業(yè)的投資由比例合并改為權(quán)益法核算；11.開發(fā)費(fèi)用的處理由直接計(jì)入當(dāng)期損益改為有條件資本化；12.短期投資重分類為交易性金融資產(chǎn)，其后續(xù)計(jì)量由成本與市價(jià)孰低改為公允價(jià)值；13.商品流通企業(yè)采購費(fèi)用由計(jì)入營業(yè)費(fèi)用改為計(jì)入取得存貨的成本。 （1）將原來以后進(jìn)先出法核算發(fā)出存貨成本改為準(zhǔn)則規(guī)定可以采用的會計(jì)政策

5、。企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號存貨規(guī)定，不允許企業(yè)采用后進(jìn)先出法核算發(fā)出存貨成本，這就要求執(zhí)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系的企業(yè)按照新政策核算，屬于會計(jì)政策變更。（2）已計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許轉(zhuǎn)回，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值規(guī)定，這就要求企業(yè)按照新規(guī)定改變原允許固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的做法，變更原有會計(jì)政策，屬于會計(jì)政策變更。（3）對子公司的長期股權(quán)投資由權(quán)益法改為成本法核算。（屬于會計(jì)政策變更）（4）借款費(fèi)用范圍由原來舊準(zhǔn)則下的一般借款費(fèi)用不允許資本化，變更為一般借款費(fèi)用符合條件時(shí)也可以資本化；原來舊準(zhǔn)則下借款費(fèi)用資產(chǎn)的范圍由原來的只允許購建固定資產(chǎn)，變更為購建固定資產(chǎn)、生產(chǎn)大型存貨、研發(fā)無形資產(chǎn)等；原準(zhǔn)則下專

6、門借款的借款費(fèi)用資本化金額要與資產(chǎn)支出相掛鉤，變更為不需要和資產(chǎn)支出相掛鉤。這些都屬于會計(jì)政策變更。（5）商業(yè)企業(yè)購買商品過程中發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)，舊準(zhǔn)則下計(jì)入當(dāng)期損益，而按新準(zhǔn)則變更為計(jì)入存貨成本。（屬于會計(jì)政策變更）（6）債務(wù)重組中，原準(zhǔn)則下對債務(wù)人是不確認(rèn)損益的，都通過資本公積核算，而按新準(zhǔn)則規(guī)定變更為債務(wù)人要確認(rèn)債務(wù)重組收益和資產(chǎn)處置損益等。（屬于會計(jì)政策變更）注意:持有至到期投資轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)不屬于會計(jì)政策變更(7)企業(yè)外購的房屋建筑物不再一律確定為固定資產(chǎn)，而是對支付的價(jià)款按照合理的方法在土地和地上建筑物之間進(jìn)行分配，分別確定無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn) ，屬于會計(jì)政策變更。（8）壞賬損失的

7、核算方法由直接轉(zhuǎn)銷法改為備抵法 ，屬于會計(jì)政策變更。（9）內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目由全部計(jì)入管理費(fèi)用改為資本化和費(fèi)用化，屬于會計(jì)政策變更。注意下列屬于會計(jì)估計(jì)變更：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊或攤銷方法、年限、凈殘值變化壞賬準(zhǔn)備提取比例變化案例（2013單選）下列各項(xiàng)中，屬于會計(jì)政策變更的是( )。A.固定資產(chǎn)折舊方法由年數(shù)總和法改為年限平均法B.固定資產(chǎn)改造完成后將其使用年限由6年延長至9年C.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量從成本模式轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值模式D.租入的設(shè)備因生產(chǎn)經(jīng)營需要由經(jīng)營租賃改為融資租賃而改變會計(jì)政策【答案】C 案例（多選）下列關(guān)于會計(jì)政策及其變更的表述中，正確的有（ ）。（2011年考題）A.會

8、計(jì)政策涉及會計(jì)原則、會計(jì)基礎(chǔ)和具體會計(jì)處理方法B.變更會計(jì)政策表明以前會計(jì)期間采用的會計(jì)政策存在錯(cuò)誤C.變更會計(jì)政策應(yīng)能夠更好地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果D.本期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與前期相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計(jì)政策，不屬于會計(jì)政策變更【答案】ACD 案例初次發(fā)生的交易或事項(xiàng)采用新的會計(jì)政策屬于會計(jì)政策變更，應(yīng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行處理。（ ）（2009年考題）【答案】案例某上市公司發(fā)生的下列交易或事項(xiàng)中，屬于會計(jì)政策變更的是（）。A、因固定資產(chǎn)改良將其折舊年限由8年延長至10年B、期末對按業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)的匯率折算的外幣長期借款余額按期末市場匯率進(jìn)行調(diào)整C、年末根據(jù)當(dāng)期發(fā)生的暫時(shí)性差異所產(chǎn)生的遞延

9、所得稅負(fù)債調(diào)整本期所得稅費(fèi)用D、投資性房地產(chǎn)核算由成本模式改為公允價(jià)值模式答案：D 案例在下列事項(xiàng)中，屬于會計(jì)政策變更的是( )。A、某一已使用機(jī)器設(shè)備的使用年限由6年改為4年 。B、壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例由應(yīng)收賬款余額的5改為10C、某一固定資產(chǎn)改擴(kuò)建后將其使用年限由5年延長至8年D、會計(jì)準(zhǔn)則的變化導(dǎo)致原按成本法核算的長期股權(quán)投資改按權(quán)益法核算答案： D二、會計(jì)政策變更的會計(jì)處理方法（一）追溯調(diào)整法 追溯調(diào)整法，指對某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會計(jì)政策時(shí)，如同該交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)就開始采用新的會計(jì)政策，并以此對相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。即，應(yīng)當(dāng)計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，并相應(yīng)調(diào)整變更年度的期初留存收益以及會

10、計(jì)報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目。關(guān)鍵是第一步，怎樣計(jì)算累計(jì)影響數(shù)。累積影響數(shù)，是指按照變更后的會計(jì)政策對以前各期追溯計(jì)算的列報(bào)前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。計(jì)算方法：（1）先計(jì)算出新政策對損益數(shù)額的影響（原來政策下數(shù)額已有），兩者之間差額就是兩種政策的差異。（2）差異乘以稅率，就是對所得稅的影響額調(diào)整遞延所得稅 （3）所的稅后凈利潤（累計(jì)影響數(shù)）調(diào)整盈余公積和未分配利潤（4）調(diào)整報(bào)表項(xiàng)目案例對于比較財(cái)務(wù)報(bào)表可比期間以前的會計(jì)政策變更的累積影響，應(yīng)調(diào)整比較財(cái)務(wù)報(bào)表最早期間的期初留存收益，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的金額也應(yīng)一并調(diào)整。（ ）（2012年）【答案】 （二）未來適用法對以前的不作處理未

11、來適用法是指將變更后的會計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項(xiàng)，或者在會計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。 確定會計(jì)政策變更對列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會計(jì)政策；在當(dāng)期期初確定會計(jì)政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。 （三）會計(jì)政策變更的會計(jì)處理方法的選擇1.國家有規(guī)定的，按國家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。2.能追溯調(diào)整的，采用追溯調(diào)整法處理（追溯到可追溯的最早期）。3.不能追溯調(diào)整的，采用未來適用法處理。 第二節(jié) 會計(jì)估計(jì)變更一、會計(jì)估計(jì)及其變更的概念（一）會計(jì)估計(jì)的概念（客觀題）會計(jì)估計(jì)是指企業(yè)對其結(jié)果

12、不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。1、會計(jì)估計(jì)的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動中內(nèi)在的不確定性因素的影響；2、會計(jì)估計(jì)應(yīng)當(dāng)根據(jù)最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)；3、進(jìn)行會計(jì)估計(jì)并不會削弱會計(jì)核算的可能性（二）會計(jì)估計(jì)變更的概念注：當(dāng)會計(jì)估計(jì)變更和會計(jì)政策變更不易分清時(shí)，視為估計(jì)變更。當(dāng)會計(jì)估計(jì)變更和會計(jì)政策變更不易分清時(shí)，視為會計(jì)估計(jì)變更。1、公允價(jià)值變動2、估計(jì)數(shù)（含年限、殘值）和比例變動3、固定資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)折舊攤銷方法變動二、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理：未來適用法即在會計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間，采用新的會計(jì)估計(jì)，不改變以前期間的會計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。 案例

13、（單選題】下列關(guān)于會計(jì)估計(jì)及其變更的表述中，正確的是（ ）。（2011年考題）A.會計(jì)估計(jì)應(yīng)以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)B.對結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)進(jìn)行會計(jì)估計(jì)會削弱會計(jì)信息的可靠性C.會計(jì)估計(jì)變更應(yīng)根據(jù)不同情況采用追溯重述或追溯調(diào)整法進(jìn)行處理D.某項(xiàng)變更難以區(qū)分為會計(jì)政策變更和會計(jì)估計(jì)變更的，應(yīng)作為會計(jì)政策變更處理【答案】A 案例（多選）下列各項(xiàng)中，屬于會計(jì)估計(jì)變更的有（ ）。（2009年考題）A.固定資產(chǎn)的凈殘值率由8%改為5%B.固定資產(chǎn)折舊方法由年限平均法改為雙倍余額遞減法C.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量由成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式D.使用壽命確定的無形資產(chǎn)的攤銷年限由10年變更為7年【答案

14、】ABD 案例（多選）下列各項(xiàng)中，屬于會計(jì)政策變更的有（ ）。（2008年考題）A.無形資產(chǎn)攤銷方法由生產(chǎn)總量法改為年限平均法B.因執(zhí)行新會計(jì)準(zhǔn)則將建造合同收入確認(rèn)方法由完成合同法改為完工百分比法C.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量由成本模式改為公允價(jià)值模式D.因執(zhí)行新會計(jì)準(zhǔn)則對子公司的長期股權(quán)投資由權(quán)益法改為成本法核算【答案】BCD 案例（多選）下列各項(xiàng)中，屬于會計(jì)估計(jì)變更的有（ ）。（2007年考題）A.固定資產(chǎn)折舊年限由10年改為15年B.發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法由先進(jìn)先出法改為加權(quán)平均法C.因或有事項(xiàng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債根據(jù)最新證據(jù)進(jìn)行調(diào)整D.根據(jù)新的證據(jù)，將使用壽命不確定的無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)為使用壽命有限的無形資產(chǎn)

15、【答案】ACD 案例（單選）當(dāng)很難區(qū)分某種會計(jì)變更是屬于會計(jì)政策變更還是會計(jì)估計(jì)變更的情況下，通常將這種會計(jì)變更（ ）。A.視為會計(jì)政策變更處理B.視為會計(jì)估計(jì)變更處理C.視為會計(jì)差錯(cuò)處理D.視為資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)處理【答案】B 案例（多選）下列各項(xiàng)中，屬于會計(jì)政策變更的有（ ）。A.對子公司投資由權(quán)益法改為成本法核算B.固定資產(chǎn)的折舊方法由年限平均法變更為年數(shù)總和法C.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量由成本模式變更為公允價(jià)值模式D.發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法由先進(jìn)先出法變更為加權(quán)平均法【答案】ACD 下列各項(xiàng)目中，屬于會計(jì)估計(jì)變更的有（ ）。A、將固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值率由10%改為3%B、將壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例由

16、5%改為10%C、將無形資產(chǎn)的攤銷年限由10年改為5年D、將建造合同收入由完成合同法改為完工百分比法 答案：ABC案例（單選）下列項(xiàng)目中，屬于會計(jì)估計(jì)變更的是（ ）。A.無形資產(chǎn)攤銷方法由直線法改為產(chǎn)量法B.商品流通企業(yè)采購費(fèi)用由計(jì)入銷售費(fèi)用改為計(jì)入取得存貨的成本C.將內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出由計(jì)入當(dāng)期損益改為符合規(guī)定條件的確認(rèn)為無形資產(chǎn)D.分期付款取得的固定資產(chǎn)由購買價(jià)款改為購買價(jià)款現(xiàn)值計(jì)價(jià)【答案】A 下列各項(xiàng)中，屬于會計(jì)估計(jì)變更的有（ ）。A. 固定資產(chǎn)折舊年限由10年改為15年B. 發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法由先進(jìn)先出法改為加權(quán)平均法C. 因或有事項(xiàng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債根據(jù)最新證據(jù)法進(jìn)行的調(diào)整D. 根

17、據(jù)新的證據(jù)，將使用壽命不確定的無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)為使用壽命有限的無形資產(chǎn)答案：ACD 案例丙公司有一臺管理用設(shè)備，原價(jià)為84 000元，預(yù)計(jì)使用壽命為8年，凈殘值為4 000元，自204年1月1日起按直線法計(jì)提折舊。208年1月，由于新技術(shù)的發(fā)展等原因，需要對原預(yù)計(jì)使用壽命和凈殘值作出修正，修改后的預(yù)計(jì)尚可使用壽命為6年，凈殘值為2 000元。該公司適用所得稅稅率為25%。假定稅法允許按變更后的折舊額在稅前扣除?！敬鸢浮?.修正預(yù)計(jì)使用壽命、凈殘值屬于會計(jì)估計(jì)變更，因此采用未來適用法。2.按原估計(jì)，每年折舊額為10 000元，已提折舊4年，共計(jì)40 000元，固定資產(chǎn)凈值為44 000元。3.改變估計(jì)

18、使用壽命后，208年1月1日起每年計(jì)提的折舊費(fèi)用為7 000(44 000-2 000)6元。208年不必對以前年度已提折舊進(jìn)行調(diào)整，只需按重新預(yù)計(jì)的尚可使用壽命和凈殘值計(jì)算確定的年折舊費(fèi)用。第三節(jié) 前期差錯(cuò)更正 一、會計(jì)差錯(cuò)更正的概念（了解）注意（掌握）：會計(jì)政策應(yīng)用不對和會計(jì)估計(jì)存在錯(cuò)誤，按照前期會計(jì)差錯(cuò)處理 二、會計(jì)差錯(cuò)更正的會計(jì)處理(一)不重要的前期差錯(cuò)的會計(jì)處理視為本期差錯(cuò)。直接調(diào)整相關(guān)科目。不重要的前期差錯(cuò)，視同發(fā)現(xiàn)當(dāng)期發(fā)生的差錯(cuò)，直接調(diào)整當(dāng)期損益等項(xiàng)目進(jìn)行更正，無需調(diào)整報(bào)表項(xiàng)目。 案例2*09年4月發(fā)現(xiàn)上年3月份將資本化利息300元計(jì)入了財(cái)務(wù)費(fèi)用。借：在建工程 30000 貸：財(cái)

19、務(wù)費(fèi)用 30000（二）重要前期的會計(jì)差錯(cuò)追溯重述法重要的前期差錯(cuò)，應(yīng)視為在發(fā)生時(shí)即已更正，采用追溯重述法更正。追溯重述法分為兩部分：第一部分，編制調(diào)整分錄；第二部分，調(diào)整報(bào)表項(xiàng)目和附注。 追溯重述的思路可分為三步：第一步，還原原來錯(cuò)誤的會計(jì)處理；第二步，重新進(jìn)行正確的會計(jì)處理；第三步，調(diào)整差異。正確處理錯(cuò)誤處理差異差異正確處理錯(cuò)誤處理，或：差異正確處理（錯(cuò)誤處理）即，復(fù)雜情形下，將錯(cuò)誤處理的會計(jì)分錄完全反向沖銷，再與正確處理的會計(jì)分錄合并。所有損益類科目用“以前年度損益調(diào)整”替代。需調(diào)整的項(xiàng)目通常有4項(xiàng)：一是有關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債或所有者權(quán)益科目；二是調(diào)整應(yīng)交所得稅或遞延所得稅（稅法規(guī)定，前期少計(jì)的費(fèi)用，發(fā)現(xiàn)當(dāng)期不得補(bǔ)記；前期多計(jì)了費(fèi)用，發(fā)現(xiàn)當(dāng)期應(yīng)補(bǔ)交所得稅。另外，還可能會產(chǎn)生暫時(shí)性差異，要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)）；三是盈余公積；四是未分配利潤。 案例(2011年)發(fā)現(xiàn)以前會計(jì)期間的會計(jì)估計(jì)存在錯(cuò)誤的，應(yīng)按前期差錯(cuò)更正的規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。 （）【答案】 案例下列事項(xiàng)中，應(yīng)作為前期差錯(cuò)更正的是（）。A、由于地震使廠房使用壽命受到影響，調(diào)減了預(yù)計(jì)使用年限B、由于經(jīng)營指標(biāo)的變化，縮短長期待攤費(fèi)用的攤銷年限C、根據(jù)規(guī)定對資產(chǎn)計(jì)提準(zhǔn)備，考慮到利潤指標(biāo)超額完成太多，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，多提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備D、由于技術(shù)進(jìn)步，將電子設(shè)備的折舊方法由直線法變更