免除國際雙重征稅的三種基本方法

1、PAGE PAGE 6免除國際雙雙重征稅的的三種基本本方法1.免免稅法免稅法法就是居住住國(國籍籍國)政府府對本國居居民(公民民)來源或或存在于國國外的所得得和一般財財產(chǎn)價值免免于課稅。其指導原原則是，承承認非居住住國地域管管轄權優(yōu)先先執(zhí)行的地地位，對本本國居民(公民)來來源于國外外并已在國國外納稅的的那部分所所得或財產(chǎn)產(chǎn)，在一定定條件下，放放棄行使居居民(公民民)管轄權權，以免除除國際雙重重征稅。免稅法法又分為全全額免稅法法和累進免免稅法兩種種。全額免免稅法是指指居住國(國籍國)政府在運運用其對居居民(公民民)納稅人人的國內所所得或財產(chǎn)產(chǎn)進行課稅稅所適用的的稅率時，不不考慮納稅稅人已被本本國

2、免于征征稅的那一一部分國外外所得或財財產(chǎn)。其計計算公式可可表示如下下：在本國國應納稅額額=國內所所得或財產(chǎn)產(chǎn)本國稅稅率累進免免稅法是指指在量能課課稅的原則則下，盡管管居住國(國籍國)政府對本本國居民(公民)納納稅人已向向外國政府府納稅的國國外所得或或財產(chǎn)給予予免稅，但但在確定本本國內部的的所得或財財產(chǎn)所適用用的累進稅稅率時，仍仍需將已免免于征稅的的國外所得得或財產(chǎn)考考慮在內。其計算公公式可表示示如下：在本國國應納稅額額=國內外外所得或財財產(chǎn)總額本國稅率率(國內內所得或財財產(chǎn)額/國國內外所得得或財產(chǎn)總總額)由于在在執(zhí)行免稅稅法的過程程中，當居居住國(國國籍國)的的稅率高于于收入來源源國時，其其實

3、際免除除的稅額會會大于國外外已納稅額額，從而使使居住國(國籍國)少征部分分稅款，因因此，采用用此法的國國家為數(shù)不不多，即使使采用此法法，也往往往要附加一一些限制性性條款。例例如，澳大大利亞規(guī)定定，免稅法法僅對國外外的經(jīng)營所所得適用;法國規(guī)定定，來自國國外的投資資所得即利利息、股息息和特許權權使用費不不適用免稅稅法。目前前，實行免免稅法的國國家有波蘭蘭、丹麥(限于股息息和常設機機構的所得得)、法國國(限于常常設機構的的所得)、愛爾蘭(限于專利利權使用費費)、瑞士士(限于常常設機構和和不動產(chǎn)所所得)、羅羅馬尼亞、南斯拉夫夫、澳大利利亞(對英英聯(lián)邦以外外的國家和和地區(qū))、斐濟、新新西蘭(限限于股息)

4、、玻利維維亞、巴西西、智利、多米尼加加、哥斯達達黎加、厄厄瓜多爾、薩爾瓦多多(限于法法人所得)、危地馬馬拉、尼加加拉瓜、巴巴拿馬、巴巴拉圭、委委內瑞拉、文萊、尼尼泊爾、孟孟加拉等。歐洲聯(lián)盟盟19900年第4335號指令令(簡稱母母子公司指指令)規(guī)定定，成員國國對合格子子公司分配配給母公司司的利潤必必須予以免免稅，以避避免對歐洲洲聯(lián)盟合格格母子公司司間的利潤潤分配造成成雙重課稅稅。2.扣扣除法扣除法法就是居住住國(國籍籍國)政府府允許本國國居民(公公民)用已已繳非居住住國的所得得稅稅額作作為一個扣扣除項目，沖沖抵本國應應稅所得后后，就其余余額計征所所得稅或財財產(chǎn)稅。扣扣除法的指指導原則是是對本國

5、居居民(公民民)有限度度地放棄居居民(公民民)管轄權權。其計算算公式可表表示如下：在本國國應納稅額額=(國內內外所得或或財產(chǎn)總額額-國外已已納所得稅稅或財產(chǎn)稅稅稅額)本國稅率率由于扣扣除法對本本國居民(公民)的的國外己納納稅額只是是給予了一一部分扣除除的照顧，而而并沒有免免除納稅人人國際雙重重征稅的負負擔，目前前采用此法法的國家不不多。實行行扣稅法的的國家有秘秘魯、挪威威、西班牙牙、葡萄牙牙、哥倫比比亞、肯尼尼亞、泰國國等。有些些國家，如如美國、英英國、加拿拿大等，把把扣除法作作為避免國國際雙重征征稅的一種種輔助措施施，在抵免免法不能適適用時，才才使用扣除除法。如加加拿大稅法法規(guī)定，如如果居民

6、納納稅人一家家從國外控控股公司取取得股息的的公司，則則對該股息息只能使用用扣除法。3.抵抵免法抵免法法是指居住住國(國籍籍國)政府府允許本國國居民(公公民)在本本國稅法規(guī)規(guī)定的限度度內，用已已繳非居住住國的所得得稅或財產(chǎn)產(chǎn)稅稅款，來來抵免應匯匯總繳納本本國政府相相應稅額的的一部分。抵免法的的指導原則則是資本輸輸出中性原原則(caapitaal exxportt neuutrallity)，即擁有有國外收入入的居民(公民)在在納稅地位位上應當與與那些僅有有來源于本本國收入的的納稅人相相同，或者者至少不優(yōu)優(yōu)于純國內內收入的納納稅人。正正是由于這這一原則，在在抵免法下下，居住國國的稅收狀狀況最終決決

7、定著跨國國納稅人的的稅收負擔擔。(1)抵免法的的種類抵免法法的內容復復雜，種類類也比較多多，按照不不同的分類類標準，抵抵免法可分分為多種不不同的類型型。按照居居民納稅人人與收入來來源國征納納關系的不不同，可分分為直接抵抵免和間接接抵免兩種種。直接接抵免這是適適用于同一一個經(jīng)濟實實體的跨國國納稅人的的抵免方法法。這里所所講的是由由于稅收管管轄權重疊疊導致法律律性國際雙雙重征稅的的同一經(jīng)濟濟實體的跨跨國納稅人人，包括同同一跨國自自然人和同同一跨國法法人的總分分支機構在在內。所謂謂“直接”，是指對對跨國納稅稅人在收入入來源國直直接繳納的的稅款的抵抵免。例如如，對個人人在來源國國繳納的工工資、薪金金等

8、收入的的所得稅額額的抵免，對對居住國總總公司的國國外分公司司在來源國國繳納的稅稅款進行抵抵免。直接接抵免又有有全額抵免免和限額抵抵免之分。A.全全額抵免全額抵抵免是指允允許本國居居民(公民民)納稅人人已向外國國政府繳納納的所得或或財產(chǎn)稅款款全部在本本國應納稅稅額中抵免免，即使在在非居住國國繳納的稅稅款多于應應向居住國國繳納的所所得稅款，也也給予抵免免。其計算算公式可表表示如下：本國應應納稅額=國內外所所得或財產(chǎn)產(chǎn)總額本本國稅率-非居住國國已納稅額額從目前前情況看，全全額抵免除除在少數(shù)國國家之間的的國際稅收收協(xié)定中被被采用外，單單邊采用的的國家很少少。其原因因主要是，在在外國的平平均稅率高高于居

9、住國國(國籍國國)的情況況下，顯然然對納稅人人是十分有有利的，但但居住國(國籍國)的財政利利益會因此此受到損害害，即納稅稅人國內所所得的本國國應納稅額額中也會被被部分國外外已繳稅額額所扣除。B.限限額抵免(亦稱普通通抵免)限額抵抵免是指允允許本國居居民(公民民)就其在在非居住國國(非國籍籍國)已繳繳納的所得得稅或財產(chǎn)產(chǎn)稅稅額抵抵免本國應應納稅額，但但抵免額不不得超過其其國外所得得或財產(chǎn)按按國內稅法法規(guī)定計算算的應納稅稅額，即抵抵免限額。其計算公公式可表示示如下：本國應應納稅額;國內外所所得或財產(chǎn)產(chǎn)總額本本國稅率-非居住住國已納稅稅額(當外外國平均稅稅率低于或或等于本國國時)或抵抵免限額(當外國

10、平平均稅率高高于本國時時)抵免限限額的計算算公式可表表示如下：抵免限限額=國內內外所得或或財產(chǎn)總額額本國稅稅率(非非居住國所所得或財產(chǎn)產(chǎn)/國內外外所得或財財產(chǎn)總額)目前，很很多國家在在本國的稅稅收法規(guī)中中主動地作作出直接抵抵免的規(guī)定定，使抵免免制的使用用擴大到非非締約國在在內的一切切國家。如如我國的企業(yè)所得得稅第112條、外商投資資企業(yè)和外外國企業(yè)所所得稅第第12條和和個人所所得稅第第7條均作作出規(guī)定、納稅義務務人從中國國境外取得得的所得，準準予其在應應納稅額中中扣除已在在境外繳納納的個人所所得稅額，但但扣除額不不得超過該該納稅義務務人境外所所得依照本本國稅法規(guī)規(guī)定計算的的應納稅額額。間接接抵

11、免這是適適用于被同同一稅源聯(lián)聯(lián)系起來的的不同經(jīng)濟濟實體的跨跨國納稅人人之間發(fā)生生國際雙重重征稅的抵抵免方法。所謂的“間接”抵抵免，是指指允許跨國國納稅人在在非居住國國(非國籍籍國)間接接繳納的稅稅款，抵免免在本國應應繳納的稅稅款。間接接抵免實質質上是專門門適用于跨跨國母子公公司之間的的抵免。母母子公司及及多層母子子公司是當當今跨國公公司的重要要組織形式式，母公司司和子公司司分別是兩兩個獨立的的經(jīng)濟實體體，子公司司繳納的公公司所得稅稅不能像分分公司那樣樣在母公司司所在國獲獲得直接抵抵免。顯然然，當母公公司向居住住國政府申申報應稅所所得額時，不不能把外國國子公司的的全部所得得并入計算算，只能合合并

12、計算母母公司從外外國子公司司取得的股股息所還原原出來的那那部分所得得。與此相相適應，子子公司在外外國繳納的的所得稅也也不能全額額在母公司司抵免，所所能抵免的的只是子公公司分配給給母公司的的股息應承承擔的那一一部分所得得稅。按照國國際上通行行的原則，能能享受間接接抵免待遇遇必須符合合下列條件件：第一，享享受者必須須是法人股股東，而不不是自然人人股東;第第二，享受受間接抵免免的法人股股東必須是是直接投資資者，而不不是坐享股股息的證券券投資者;第三，作作為直接投投資者的法法人股東在在付出股息息公司中所所擁有的股股份必須達達到一定的的數(shù)量。例例如，德國國、英國、日本和加加拿大均規(guī)規(guī)定，國內內居民公司司

13、必須在國國外公司中中擁有255%以上的的有表決權權的股票，才才能享受間間接抵免的的待遇;中中國和美國國、英國等等國家在稅稅收協(xié)定中中規(guī)定，只只要達到110%以上上，便可給給予間接抵抵免。但是是，美國要要求有表決決權的股票票，中國則則不如此要要求。美國國還規(guī)定，允允許給予多多層間接抵抵免的母子子公司，除除了要求每每一層公司司都要擁有有下層公司司有表決權權的股票不不少于100%外，并并且這種有有表決權的的股票百分分比的相乘乘積，還要要進一步限限制為不得得少于5%。目前，我我國的企企業(yè)所得稅稅和外外商投資企企業(yè)和外國國企業(yè)所得得稅中只只有有關直直接抵免的的條款，而而對間接抵抵免未作出出規(guī)定。但但是，

14、我國國與其他國國家簽訂的的稅收協(xié)定定中包括有有間接抵免免的條款。這里要注注意的是，目目前由于我我國與外國國簽訂的稅稅收協(xié)定中中適用的稅稅種不包括括我國的企業(yè)所得得稅，因因此，我國國企業(yè)所得得稅的納稅稅人如有來來自國外已已納稅的股股息收益，暫暫時還不能能享受間接接抵免的待待遇，能享享受間接抵抵免待遇的的僅是外外商投資企企業(yè)和外國國企業(yè)所得得稅和地地方所得稅稅的納稅人人。間接抵抵免又分為為一層間接接抵免(母母公司與子子公司)和和多層間接接抵免(母母公司、子子公司、孫孫公司、曾曾孫公司)。一一層間接抵抵免計算公公式的計算算步驟可表表示如下見公式(5-1)、公式(5-2)、公式(5-3)、公式(5-4

15、)：應并入入母公司的的子公司所所得額=母母公司收到到子公司的的股息額/(1-子子公司所得得稅稅率)(5-11)應由母母公司承擔擔的子公司司已繳所得得稅稅額=子公司已已繳所得稅稅稅額(母公司收收到的股息息額/子公公司的稅后后所得)(5-2)抵免限限額=應并并入母公司司的子公司司所得額母公司所所在國的稅稅率(5-3)本國應應納稅額=母公司所所得額+應應并入母公公司的子公公司所得額額適用稅稅率-允許許抵免的限限額(5-4)對公式式(5-22)和公式式(5-33)進行比比較，取值值小者為允允許抵免的的限額。如果子子公司向母母公司支付付股息時，還還要替母公公司就股息息向當?shù)卣U納預預提所得稅稅，那么

16、還還要用直接接抵免法來來消除征收收預提所得得稅而產(chǎn)生生的國際雙雙重征稅。這樣，在在執(zhí)行間接接抵免的過過程中，還還伴隨著對對預提所得得稅的直接接抵免。多層間間接抵免適適用于母公公司通過子子公司從外外國孫公司司取得的股股息所承擔擔的外國所所得稅，這這種解決母母、子、孫孫、曾孫等等多層附屬屬公司的重重復征稅的的抵免方法法叫做多層層間接抵免免法。多層層間接抵免免法的計算算原理與一一層間接抵抵免法相同同，只是計計算上復雜雜些。無論公公司間有多多少層附屬屬關系，只只要恰當運運用多層間間接抵免法法的計算原原理，都可可以正確處處理各公司司與其所在在國政府之之間發(fā)生的的這類稅收收分配關系系。計算的的基本原理理是：以下下一層附屬屬公司(假假定為A)分給上一一層公司(假定為BB)的股息息，連同這這筆股息應應承擔的AA公司已繳繳納的公司司所得稅(通常在抵抵免限額的的前提下，這這筆已納公公司所得稅稅是可以獲獲得B公司司所在國認認可并抵免免的)，作作為上一層層B公司的的所得，加加上B公司司本身的所所得，計算算B