企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2223號(hào)

1、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第第22號(hào)金融工具確認(rèn)與與計(jì)量第一章 金融融工具概述一、金融工具的的概念： 金融工工具，是指形形成一個(gè)企業(yè)業(yè)的金融資產(chǎn)產(chǎn)，并形成其其他單位的金金融負(fù)債或權(quán)權(quán)益工具的合合同。 例如，乙乙公司購(gòu)買(mǎi)甲甲公司發(fā)行的的債券，乙公公司屬于債券券投資（金融融資產(chǎn)），甲甲公司發(fā)行債債券形成了金金融負(fù)債；乙乙公司購(gòu)買(mǎi)甲甲公司發(fā)行的的普通股，乙乙公司屬于股股權(quán)投資（金金融資產(chǎn)），甲甲公司發(fā)行股股票形成了權(quán)權(quán)益工具。企業(yè)用于投資、融融資、風(fēng)險(xiǎn)管管理的工具等等金融工具： 是指指形成一個(gè)企企業(yè)的金融資資產(chǎn)，并形成成其他單位的的金融負(fù)債或或權(quán)益工具的的合同。 甲公司司： 乙公公司： 發(fā)行公司司債券 債券投資資

2、 （金融負(fù)負(fù)債） （金金融資產(chǎn)） 發(fā)行公司司普通股 股權(quán)投資 （權(quán)益益工具） （金金融資產(chǎn)）二、金融工具的的分類(lèi)： 金融工具可分分為基礎(chǔ)金融融工具和衍生生工具。 1. 基基礎(chǔ)金融工具具，是金融工工具中的母類(lèi)類(lèi)工具，包括括企業(yè)持有的的現(xiàn)金、存放放于金融機(jī)構(gòu)構(gòu)的款項(xiàng)、普普通股，以及及代表在未來(lái)來(lái)期間收取或或支付金融資資產(chǎn)的合同權(quán)權(quán)利或義務(wù)等等，如應(yīng)收賬賬款、應(yīng)付賬賬款、其他應(yīng)應(yīng)收款、其他他應(yīng)付款、存存出保證金、存存入保證金、客客戶(hù)貸款、客客戶(hù)存款、債債券投資、應(yīng)應(yīng)付債券等。2、衍生工具，是是金融創(chuàng)新的的產(chǎn)物。衍生生工具包括遠(yuǎn)遠(yuǎn)期合同、期期貨合同、互互換和期權(quán)，以以及具有遠(yuǎn)期期合同、期貨貨合同、互換

3、換和期權(quán)中一一種或一種以以上特征的工工具?；窘鹑诠ぞ攥F(xiàn)現(xiàn)金（應(yīng)收款項(xiàng)、應(yīng)付款項(xiàng)、債券投資、股權(quán)投資等等）金融工具 衍生(金融)工具金融期期貨（金融期權(quán)、金融互換、金融遠(yuǎn)期、凈額結(jié)算的的商品期貨等等）價(jià)值衍生/凈投投資很少或零零/未來(lái)交割衍生工具是指企企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則涉及的、具具有下列特征征的金融工具具或其他合同同： 其價(jià)價(jià)值隨著特定定利率、金融融工具價(jià)格、商商品價(jià)格、匯匯率、價(jià)格指指數(shù)、費(fèi)率指指數(shù)、信用等等級(jí)、信用指指數(shù)或其他類(lèi)類(lèi)似變量的變變動(dòng)而變動(dòng)，變變量為非金融融變量的，該該變量與合同同的任一方不不存在特定關(guān)關(guān)系。衍生金金融工具泛指指合同中隱含含的變量（通通常稱(chēng)為“標(biāo)的變量”）是金融變變量

4、的衍生工工具。例如，遠(yuǎn)遠(yuǎn)期外匯合同同就是衍生金金融工具，其其標(biāo)的變量是是外匯匯率。 標(biāo)標(biāo)的變量不是是金融變量的的衍生工具，不不屬于衍生金金融工具。例例如，將天氣氣指數(shù)等作為為標(biāo)的變量的的衍生工具。但但是，這些工工具通常具有有與衍生金融融工具類(lèi)似的的特征。 因此，在在會(huì)計(jì)處理上上，不區(qū)分衍衍生金融工具具和其他衍生生工具，而將將其統(tǒng)稱(chēng)為衍衍生工具。 不不要求初始凈凈投資，或與與對(duì)市場(chǎng)情況況變動(dòng)有類(lèi)似似反應(yīng)的其他他類(lèi)型合同相相比，要求很很少的初始凈凈投資。 在未來(lái)某某一日期結(jié)算算。目前最主要的金金融衍生工具具有以下幾類(lèi)類(lèi)：（1）期貨合約約 期期貨合約是指指由期貨交易易所統(tǒng)一制定定的、規(guī)定將將來(lái)某一特

5、定定時(shí)間和地點(diǎn)點(diǎn)交割一定數(shù)數(shù)量和質(zhì)量實(shí)實(shí)物商品或金金融商品的標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)化合約。（2）期權(quán)合約約 期期權(quán)合約是指指合同的買(mǎi)方方支付一定金金額的款項(xiàng)后后即可獲得的的一種選擇權(quán)權(quán)合同。目前前，我們證券券市場(chǎng)上推出出的認(rèn)股權(quán)證證，屬于看漲漲期權(quán)，認(rèn)沽沽權(quán)證則屬于于看跌期權(quán)。（3）遠(yuǎn)期合同同 遠(yuǎn)遠(yuǎn)期合同是指指合同雙方約約定在未來(lái)某某一日期以約約定價(jià)值，由由買(mǎi)方向賣(mài)方方購(gòu)買(mǎi)某一數(shù)數(shù)量的標(biāo)的項(xiàng)項(xiàng)目的合同。（4）互換合同同 互換換合同是指合合同雙方在未未來(lái)某一期間間內(nèi)交換一系系列現(xiàn)金流量量的合同。按按合同標(biāo)的項(xiàng)項(xiàng)目不同，互互換可以分為為利率互換、貨貨幣互換、商商品互換、權(quán)權(quán)益互換等。其其中，利率互互換和貨幣互互換

6、比較常見(jiàn)見(jiàn)。三、金融資產(chǎn)和和金融負(fù)債的的分類(lèi) 金金融資產(chǎn)和金金融負(fù)債在初初始確認(rèn)時(shí)可可分為以下五五類(lèi)： 11、以公允價(jià)價(jià)值計(jì)量且其其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)當(dāng)期損益的金金融資產(chǎn) 和金融負(fù)債債； 2、持持有至到期投投資； 3、貸貸款和應(yīng)收款款項(xiàng)； 4、可可供出售金融融資產(chǎn)； 5、其其他金融負(fù)債債。金融資產(chǎn)和金融融負(fù)債以公允價(jià)值計(jì)量量且其變動(dòng)計(jì)計(jì)入當(dāng)期損益益的金融資產(chǎn)產(chǎn)和金融負(fù)債債持有至到期投資資貸款和應(yīng)收款項(xiàng)項(xiàng)可供出售金融資資產(chǎn)其他金融負(fù)債金融資產(chǎn)的分類(lèi)類(lèi)一旦確定，不不得隨意改變變。 企企業(yè)在初始確確認(rèn)時(shí)將某金金融資產(chǎn)或某某金融負(fù)債劃劃分為以公允允價(jià)值計(jì)量且且其變動(dòng)計(jì)入入當(dāng)期損益的的金融資產(chǎn)或或金融負(fù)債后后，

7、不能重分分類(lèi)為其他類(lèi)類(lèi)金融資產(chǎn)或或金融負(fù)債；其他類(lèi)金融融資產(chǎn)或金融融負(fù)債也不能能重分類(lèi)為以以公允價(jià)值計(jì)計(jì)量且其變動(dòng)動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損損益的金融資資產(chǎn)或金融負(fù)負(fù)債。 持持有至到期投投資、貸款和和應(yīng)收款項(xiàng)、可可供出售金融融資產(chǎn)等三類(lèi)類(lèi)金融資產(chǎn)之之間，也不得得隨意重分類(lèi)類(lèi)。以公允價(jià)值計(jì)量量且其變動(dòng)計(jì)計(jì)入當(dāng)期損益益的金融資產(chǎn)產(chǎn)（可供出售金金融資產(chǎn)與持持有至到期投投資之間可有有條件轉(zhuǎn)換）持有至到期期投資、貸款和應(yīng)收收款項(xiàng)、可供出售金金融資產(chǎn)都不不行轉(zhuǎn)換。持有至到期投資資重分類(lèi)為可可供出售金融融資產(chǎn)-企業(yè)“違背承諾”出售或重分分類(lèi)（例外：企業(yè)業(yè)不可控因素素引起）持有至到期期投資金額相相對(duì)出售或重重分類(lèi)前的總總額

8、較大的，剩剩余部分應(yīng)劃劃分為的可供供出售類(lèi)，且且隨后兩個(gè)完完整的會(huì)計(jì)年年度內(nèi)不能將將任何金融資資產(chǎn)劃分為此此類(lèi)。-企業(yè)的持持有意圖或能能力發(fā)生改變變，滿(mǎn)足劃分分為持有至到到期的要求-可供出售售金融資產(chǎn)的的公允價(jià)值不不再能夠可靠靠計(jì)量-持有可供供出售金融資資產(chǎn)的期限超超過(guò)兩個(gè)完整整的會(huì)計(jì)年度度【例題1】關(guān)于于金融資產(chǎn)的的重分類(lèi)，下下列說(shuō)法中正正確的有（ ）。 A以公允允價(jià)值計(jì)量且且其變動(dòng)計(jì)入入當(dāng)期損益的的金融資產(chǎn)不不能重分類(lèi)為為持有至到期期投資 B以公允允價(jià)值計(jì)量且且其變動(dòng)計(jì)入入當(dāng)期損益的的金融資產(chǎn)可可以重分類(lèi)為為持有至到期期投資 C持有至至到期投資不不能重分類(lèi)為為以公允價(jià)值值計(jì)量且其變變動(dòng)計(jì)入

9、當(dāng)期期損益的金融融資產(chǎn) D持有至至到期投資可可以重分類(lèi)為為以公允價(jià)值值計(jì)量且其變變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期期損益的金融融資產(chǎn)【答案】AC第二章 金融資產(chǎn)產(chǎn)第一節(jié) 金融資資產(chǎn)的定義和和分類(lèi) 金融資資產(chǎn)屬于企業(yè)業(yè)資產(chǎn)的重要要組成部分，主主要包括：庫(kù)庫(kù)存現(xiàn)金、銀銀行存款、應(yīng)應(yīng)收賬款、應(yīng)應(yīng)收票據(jù)、其其他應(yīng)收款項(xiàng)項(xiàng)、股權(quán)投資資、債權(quán)投資資和衍生工具具形成的資產(chǎn)產(chǎn)等。 由由于貨幣資金金和長(zhǎng)期股權(quán)權(quán)投資有其各各自的特殊性性，故單獨(dú)用用相應(yīng)的準(zhǔn)則則對(duì)其進(jìn)行了了規(guī)范。 因此，本章章不涉及貨幣幣資金和對(duì)子子公司、聯(lián)營(yíng)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)營(yíng)企業(yè)投資以以及在活躍市市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)報(bào)價(jià)的長(zhǎng)期股股權(quán)投資等金金融資產(chǎn)的會(huì)會(huì)計(jì)處理。第一節(jié) 金融資資產(chǎn)

10、的定義和和分類(lèi) 金融資資產(chǎn)屬于企業(yè)業(yè)資產(chǎn)的重要要組成部分，主主要包括：庫(kù)庫(kù)存現(xiàn)金、銀銀行存款、應(yīng)應(yīng)收賬款、應(yīng)應(yīng)收票據(jù)、其其他應(yīng)收款項(xiàng)項(xiàng)、股權(quán)投資資、債權(quán)投資資和衍生工具具形成的資產(chǎn)產(chǎn)等。 由由于貨幣資金金和長(zhǎng)期股權(quán)權(quán)投資有其各各自的特殊性性，故單獨(dú)用用相應(yīng)的準(zhǔn)則則對(duì)其進(jìn)行了了規(guī)范。 因此，本章章不涉及貨幣幣資金和對(duì)子子公司、聯(lián)營(yíng)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)營(yíng)企業(yè)投資以以及在活躍市市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)報(bào)價(jià)的長(zhǎng)期股股權(quán)投資等金金融資產(chǎn)的會(huì)會(huì)計(jì)處理。 企企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合合自身業(yè)務(wù)特特點(diǎn)、投資策策略和風(fēng)險(xiǎn)管管理要求，將將取得的金融融資產(chǎn)在初始始確認(rèn)時(shí)劃分分為以下四類(lèi)類(lèi)： 11、以公允價(jià)價(jià)值計(jì)量且其其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)當(dāng)期損益的金金融資產(chǎn)

11、 ； 2、持持有至到期投投資； 3、貸貸款和應(yīng)收款款項(xiàng)； 4、可可供出售金融融資產(chǎn)。 上述分分類(lèi)一經(jīng)確定定，不應(yīng)隨意意變更。第二節(jié) 以公允價(jià)值值計(jì)量且其變變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期期損益的金融融資產(chǎn)一、以公允價(jià)值值計(jì)量且其變變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期期損益的金融融資產(chǎn)概述以公允價(jià)值計(jì)量量且其變動(dòng)計(jì)計(jì)入當(dāng)期損益益的金融資產(chǎn)產(chǎn)，可以進(jìn)一一步劃分為交交易性金融資資產(chǎn)和直接指指定為以公允允價(jià)值計(jì)量且且其變動(dòng)計(jì)入入當(dāng)期損益的的金融資產(chǎn)。 以公允價(jià)值計(jì)量量且其變動(dòng)計(jì)計(jì)入當(dāng)期損益益的金融資產(chǎn)產(chǎn)；1.交易性金融融資產(chǎn)：為賺取價(jià)差差為目的所購(gòu)購(gòu)的有活躍市市場(chǎng)報(bào)價(jià)的股股票/債券投投資/基金投投資等、有效套期工工具以外的衍衍生工具2.直接指定

12、為為以公允價(jià)值值計(jì)量且其變變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期期損益的金融融資產(chǎn)：由于該金融融資產(chǎn)的計(jì)量量基礎(chǔ)不同所所導(dǎo)致的相關(guān)關(guān)利得或損失失在確認(rèn)或計(jì)計(jì)量方面不一一致;基于風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)管理、戰(zhàn)戰(zhàn)略投資需要要等。（一）交易性金金融資產(chǎn) 滿(mǎn)足以下條件件之一的金融融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)當(dāng)劃分為交易易性金融資產(chǎn)產(chǎn)：1、取得該金融融資產(chǎn)的目的的，主要是為為了近期出售售。例如，企企業(yè)以賺取差差價(jià)為目的從從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)購(gòu)入的股票、債債券和基金等等。2、屬于進(jìn)行集集中管理的可可辨認(rèn)金融工工具組合的一一部分，且有有客觀證據(jù)表表明企業(yè)近期期采用短期獲獲利方式對(duì)該該組合進(jìn)行管管理。在這種種情況下，即即使組合中有有某個(gè)組成項(xiàng)項(xiàng)目持有的期期限稍長(zhǎng)也不不受影響

13、。3、屬于衍生工工具。但是，被被指定為有效效套期工具的的衍生工具、屬屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保保合同的衍生生工具、與在在活躍市場(chǎng)中中沒(méi)有報(bào)價(jià)且且其公允價(jià)值值不能可靠計(jì)計(jì)量的權(quán)益工工具投資掛鉤鉤并須通過(guò)交交付該權(quán)益工工具結(jié)算的衍衍生工具除外外。最常見(jiàn)的就是在在活躍市場(chǎng)有有報(bào)價(jià)，且其其公允價(jià)值能能可靠計(jì)量的的金融資產(chǎn)，同同時(shí)加上持有有的目的是為為了短期獲利利。如，大家家日常生活中中在二級(jí)市上上購(gòu)買(mǎi)的股票票和債券，如如果是為了短短期內(nèi)獲利而而持有的話(huà)，就就屬于該類(lèi)金金融資產(chǎn)。 （二）直接指定定為以公允價(jià)價(jià)值計(jì)量且其其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)當(dāng)期損益的金金融資產(chǎn) 企業(yè)不能隨意意將某項(xiàng)金融融資產(chǎn)直接指指定為以公允允價(jià)值計(jì)量且且其變

14、動(dòng)計(jì)入入當(dāng)期損益的的金融資產(chǎn)。 直接指定為以以公允價(jià)值計(jì)計(jì)量且其變動(dòng)動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損損益的金融資資產(chǎn)，主要是是指企業(yè)基于于風(fēng)險(xiǎn)管理、戰(zhàn)戰(zhàn)略投資需要要所作的指定定。只有在滿(mǎn)足以下下條件之一時(shí)時(shí)，企業(yè)才能能將某項(xiàng)金融融資產(chǎn)直接指指定為以公允允價(jià)值計(jì)量且且其變動(dòng)計(jì)入入當(dāng)期損益的的金融資產(chǎn)： 1、該該指定可以消消除或明顯減減少由于該金金融資產(chǎn)的計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)不同同所導(dǎo)致的相相關(guān)利得或損損失在確認(rèn)或或計(jì)量方面不不一致的情況況。 2、企企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理理或投資策略略的正式書(shū)面面文件已載明明，該金融資資產(chǎn)組合等以以公允價(jià)值為為基礎(chǔ)進(jìn)行管管理、評(píng)價(jià)并并向關(guān)鍵管理理人員報(bào)告。注意：在活躍市市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)報(bào)價(jià)、公允價(jià)價(jià)值不能可

15、靠靠計(jì)量的權(quán)益益工具投資，不不能指定為以以公允價(jià)值計(jì)計(jì)量且其變動(dòng)動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損損益的金融資資產(chǎn)。二、以公允價(jià)值值計(jì)量且其變變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期期損益的金融融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)計(jì)處理企業(yè)應(yīng)設(shè)置“交交易性金融資資產(chǎn)”科目，核算算為交易目的的而持有的債債券投資、股股票投資、基基金投資等交交易性金融資資產(chǎn)的公允價(jià)價(jià)值，并按照照交易性金融融資產(chǎn)的類(lèi)別別和品種，分分別“成本”、“公允價(jià)值變變動(dòng)”等進(jìn)行明細(xì)細(xì)核算。 需要注意意的是： 1、企業(yè)業(yè)持有的直接接指定為以公公允價(jià)值計(jì)量量且其變動(dòng)計(jì)計(jì)入當(dāng)期損益益的金融資產(chǎn)產(chǎn)，也通過(guò)“交易性金融融資產(chǎn)”科目核算，不不單獨(dú)設(shè)置會(huì)會(huì)計(jì)科目核算算； 2、劃分分為交易性金金融資產(chǎn)的衍衍生金融資

16、產(chǎn)產(chǎn)，不通過(guò)“交易性金融融資產(chǎn)”科目核算，應(yīng)應(yīng)通過(guò)單獨(dú)設(shè)設(shè)置的“衍生工具”科目核算。 （一）交易性金金融資產(chǎn)的初初始計(jì)量 交易性性金融資產(chǎn)應(yīng)應(yīng)當(dāng)按照取得得時(shí)的公允價(jià)價(jià)值作為初始始確認(rèn)金額，相相關(guān)的交易費(fèi)費(fèi)用發(fā)生時(shí)計(jì)計(jì)入當(dāng)期損益益。如果實(shí)際際支付的價(jià)款款中包含已到到付息期但尚尚未領(lǐng)取的債債券利息或已已宣告但尚未未發(fā)放的現(xiàn)金金股利，應(yīng)當(dāng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為為應(yīng)收項(xiàng)目，不不計(jì)入交易性性金融資產(chǎn)的的初始確認(rèn)金金額。 交易易費(fèi)用是指可可直接歸屬于于購(gòu)買(mǎi)、發(fā)行行或處置金融融工具新增的的外部費(fèi)用。包包括支付給代代理機(jī)構(gòu)、咨咨詢(xún)公司、券券商等的手續(xù)續(xù)費(fèi)和傭金及及其他必要開(kāi)開(kāi)支，不包括括債券溢價(jià)、折折價(jià)、融資費(fèi)費(fèi)用、內(nèi)

17、部管管理成本及其其他與交易不不直接相關(guān)的的費(fèi)用。1、企業(yè)取得交交易性金融資資產(chǎn)，按其公公允價(jià)值，借借記“交易性金融融資產(chǎn)成本”科目，按發(fā)發(fā)生的交易費(fèi)費(fèi)用，借記“投資收益”科目，按已已到付息期但但尚未領(lǐng)取的的債券利息或或已宣告但尚尚未發(fā)放的現(xiàn)現(xiàn)金股利，借借記“應(yīng)收利息”或“應(yīng)收股利”科目，按實(shí)實(shí)際支付的金金額，貸記“銀行存款”等科目。 借：交易易性金融資產(chǎn)產(chǎn)成本（公允允價(jià)值） 投資收益（發(fā)發(fā)生的交易費(fèi)費(fèi)用） 應(yīng)收股利（已已宣告但尚未未發(fā)放的現(xiàn)金金股利） 或：應(yīng)收收利息（已到到付息期但尚尚未領(lǐng)取的利利息） 貸：銀行存款等等2、收到上列現(xiàn)現(xiàn)金股利或債債券利息時(shí)，借借記“銀行存款”科目，貸記記“應(yīng)收利

18、息”或“應(yīng)收股利”科目。 借：銀行存款 貸：應(yīng)收利利息/應(yīng)收股股利【例2】 20007年1月1日，華聯(lián)實(shí)實(shí)業(yè)股份有限限公司按866 800元元的價(jià)格購(gòu)入入甲公司于22006年1月1日發(fā)行的面面值為80 000元、期期限5年、票面利利率為6%、每年12月31日付息、到到期還本的債債券作為交易易性金融資產(chǎn)產(chǎn)，并支付交交易費(fèi)用3000元。債券券購(gòu)買(mǎi)價(jià)格中中包含已到付付息期但尚未未支付的利息息4 8000元。 （1） 2007年1月1日，購(gòu)入甲公公司債券 借：交易性金融融資產(chǎn)甲公司債券券(成本) 82 0000 應(yīng)收利息 44 800 投資收益益 3300 貸：銀行行存款 87 1100 （2）收到到

19、甲公司支付付的債券利息息時(shí) 借：銀銀行存款 4 8000 貸貸：應(yīng)收利息息 44 800 【例33】華峰公司司2月10日從A股票市場(chǎng)購(gòu)購(gòu)入S公司股票3 000股，每每股購(gòu)買(mǎi)價(jià)格格10元，另支支付交易手續(xù)續(xù)費(fèi)及印花稅稅等230元，款款項(xiàng)以存入證證券公司投資資款支付。 借：交易易性金融資產(chǎn)產(chǎn)S公司股票票（成本） 30 0000 投資資收益 2300 貸貸：其他貨幣幣資金存出投資款款 330 2300（二）交易性金金融資產(chǎn)持有有期間收益的的確認(rèn) 企業(yè)在在交易性金融融資產(chǎn)持有期期間所獲得的的現(xiàn)金股利或或債券利息，應(yīng)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投投資收益。 1、持持有交易性金金融資產(chǎn)期間間，被投資單單位宣告發(fā)放放的現(xiàn)金股

20、利利時(shí)，借記 “應(yīng)收股利”科目，貸記記“投資收益”科目； 2、資資產(chǎn)負(fù)債表日日，投資企業(yè)業(yè)按分期付息息、一次還本本債券投資的的票面利率計(jì)計(jì)提利息，借借記“應(yīng)收利息” 科目，貸貸記“投資收益”科目。收到到上列現(xiàn)金股股利或債券利利息時(shí)，借記記“銀行存款”科目，貸記記“應(yīng)收利息”或“應(yīng)收股利”科目。 借：應(yīng)收股利（被被投資單位宣宣告發(fā)放的現(xiàn)現(xiàn)金股利投資持股比比例）或：應(yīng)收利息（資資產(chǎn)負(fù)債表日日計(jì)算的應(yīng)收收利息） 貸貸：投資收益益收到上列現(xiàn)金股股利或債券利利息時(shí)， 借：銀行存款 貸：應(yīng)收利利息/應(yīng)收股股利（三）交易性金金融資產(chǎn)的期期末計(jì)量 交易性性金融資產(chǎn)的的期末計(jì)量，是是指采用一定定的價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)，對(duì)

21、交易性性金融資產(chǎn)的的期末價(jià)值進(jìn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量量，并以此列列示于資產(chǎn)負(fù)負(fù)債表中的會(huì)會(huì)計(jì)程序。 根據(jù)企企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則的規(guī)定，交交易性金融資資產(chǎn)的期末價(jià)價(jià)值應(yīng)按資產(chǎn)產(chǎn)負(fù)債表日的的公允價(jià)值反反映，公允價(jià)價(jià)值的變動(dòng)計(jì)計(jì)入當(dāng)期損益益。 1、資產(chǎn)負(fù)負(fù)債表日，交交易性金融資資產(chǎn)的公允價(jià)價(jià)值高于其賬賬面余額時(shí)，應(yīng)應(yīng)按二者之間間的差額，調(diào)調(diào)增交易性金金融資產(chǎn)的賬賬面余額，同同時(shí)確認(rèn)公允允價(jià)值上升的的收益，借記記“交易性金融融資產(chǎn)公允價(jià)值變變動(dòng)”科目，貸記記“公允價(jià)值變變動(dòng)損益”科目； 借：交交易性金融資資產(chǎn)公允價(jià)值變變動(dòng) 貸：公允允價(jià)值變動(dòng)損損益 22、資產(chǎn)負(fù)債債表日，交易易性金融資產(chǎn)產(chǎn)的公允價(jià)值值低于其賬面面余額

22、時(shí)，應(yīng)應(yīng)按二者之間間的差額，調(diào)調(diào)減交易性金金融資產(chǎn)的賬賬面余額，同同時(shí)確認(rèn)公允允價(jià)值下跌的的損失，借記記“公允價(jià)值變變動(dòng)損益” 科目，貸貸記“交易性金融融資產(chǎn)公允價(jià)值變變動(dòng)”科目。 借：公公允價(jià)值變動(dòng)動(dòng)損益 貸：交易易性金融資產(chǎn)產(chǎn)公允價(jià)值變變動(dòng)（四）交易性金金融資產(chǎn)的處處置 企業(yè)處處置交易性金金融資產(chǎn)的主主要會(huì)計(jì)問(wèn)題題，是正確確確認(rèn)處置損益益。 交易性性金融資產(chǎn)的的處置損益，是是指處置交易易性金融資產(chǎn)產(chǎn)實(shí)際收到的的價(jià)款，減去去所處置交易易性金融資產(chǎn)產(chǎn)賬面余額后后的差額。其其中，交易性性金融資產(chǎn)的的賬面余額，是是指交易性金金融資產(chǎn)的初初始計(jì)量金額額加上或減去去資產(chǎn)負(fù)債表表日公允價(jià)值值變動(dòng)后的金金

23、額。 如果在在處置交易性性金融資產(chǎn)時(shí)時(shí)，已計(jì)入應(yīng)應(yīng)收項(xiàng)目的現(xiàn)現(xiàn)金股利或債債券利息尚未未收回，還應(yīng)應(yīng)先從處置價(jià)價(jià)款中扣除該該部分現(xiàn)金股股利或債券利利息后，確認(rèn)認(rèn)處置收益。1、處置交易性性金融資產(chǎn)，應(yīng)應(yīng)按實(shí)際收到到的處置價(jià)款款，借記“銀行存款”等科目，按按該交易性金金融資產(chǎn)的初初始成本，貸貸記“交易性金融融資產(chǎn)成本”科目，按該該交易性金融融資產(chǎn)的公允允價(jià)值變動(dòng)，貸貸記或借記“交易性金融融資產(chǎn)公允價(jià)值變變動(dòng)”科目，按其其差額，貸記記或借記“投資收益”科目。 借：銀行存存款等 貸：交交易性金融資資產(chǎn)成本 交易性金融融資產(chǎn)公允價(jià)值變變動(dòng)（也可能能在借方） 投資收益（也也可能在借方方）2、同時(shí)，將該該交易

24、性金融融資產(chǎn)持有期期間已確認(rèn)的的公允價(jià)值變變動(dòng)凈損益，轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)入“投資收益”科目。借記記或貸記“公允價(jià)值變變動(dòng)損益”科目，貸記記或借記“投資收益”科目。 借：公公允價(jià)值變動(dòng)動(dòng)損益（原計(jì)計(jì)入該金融資資產(chǎn)的公允價(jià)價(jià)值變動(dòng)） 貸：投資收收益或：借：投資收收益 貸貸：公允價(jià)值值變動(dòng)損益（原原計(jì)入金融資資產(chǎn)的公允價(jià)價(jià)值變動(dòng)）由此可見(jiàn)，交易易性金融資產(chǎn)產(chǎn)處置所實(shí)現(xiàn)現(xiàn)的損益由兩兩部分構(gòu)成： （1）出售售該交易性金金融資產(chǎn)時(shí)的的出售收入與與其賬面價(jià)值值的差額； （2）原來(lái)來(lái)已經(jīng)作為公公允價(jià)值變動(dòng)動(dòng)損益入賬的的金額?！纠}4】20007年5月月，甲公司以以480萬(wàn)元元購(gòu)入乙公司司股票60萬(wàn)萬(wàn)股作為交易易性金融資產(chǎn)產(chǎn)

25、，另支付手手續(xù)費(fèi)10萬(wàn)萬(wàn)元，20007年6月330日該股票票每股市價(jià)為為7.5元，22007年88月10日，乙乙公司宣告分分派現(xiàn)金股利利，每股0.20元，88月20日，甲甲公司收到分分派的現(xiàn)金股股利。至122月31日，甲甲公司仍持有有該交易性金金融資產(chǎn)，期期末每股市價(jià)價(jià)為8.5元元，20088年1月3日日以515萬(wàn)萬(wàn)元出售該交交易性金融資資產(chǎn)。假定甲甲公司每年66月30日和和12月311日對(duì)外提供供財(cái)務(wù)報(bào)告。 要求：（1）編編制上述經(jīng)濟(jì)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)計(jì)分錄； （22）計(jì)算該交交易性金融資資產(chǎn)的累計(jì)損損益。答案】（1）編制上述述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的的會(huì)計(jì)分錄(單位：萬(wàn)元元)2007年55月購(gòu)入時(shí) 借：交易性

26、金融融資產(chǎn)成本 4880 投資收收益 10 貸：銀行存存款 49902007年66月30日借：公允價(jià)值變變動(dòng)損益 330 （4480-6007.5） 貸：交易性性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變變動(dòng) 3302007年88月10日宣宣告分派時(shí) 借：應(yīng)收股利 12 貸：投資收收益 122007年88月20日收收到股利時(shí)借：銀行存款 12 貸：應(yīng)收收股利 122007年112月31日日 借：交易性金融融資產(chǎn)公允價(jià)值變變動(dòng) 660 （608.5-4450） 貸：公允價(jià)價(jià)值變動(dòng)損益益 602008年11月3日處置置借：銀行存款 5515 貸：交易易性金融資產(chǎn)產(chǎn)成本 480 交易性金融融資產(chǎn)公允價(jià)值變變動(dòng) 300 投資

27、收益 5同時(shí)，借：公允允價(jià)值變動(dòng)損損益 30 貸：投投資收益 30（2）計(jì)算該交交易性金融資資產(chǎn)的累計(jì)損損益該交易性金融資資產(chǎn)的累計(jì)損損益-100-30+112+60+5 -300+30=337萬(wàn)元【例題5】20007年1月月1日，甲企企業(yè)從二級(jí)市市場(chǎng)支付價(jià)款款 1 0220 0000元（含已到到付息期但尚尚未領(lǐng)取的利利息20 0000元）購(gòu)購(gòu)入某公司發(fā)發(fā)行的債券，另另發(fā)生交易費(fèi)費(fèi)用20 0000元。該該債券面值11 000 000元，剩剩余期限為22年，票面利利率為4%，每每半年付息一一次，甲企業(yè)業(yè)將其劃分為為交易性金融融資產(chǎn)。其他他資料如下： （1）22007年11月5日，收收到該債券22

28、006年下下半年利息220 0000元； （2）22007年66月30日，該該債券的公允允價(jià)值為1 150 0000元（不不含利息）；（3）20077年7月5日，收到該該債券半年利利息；（4）20077年12月31日，該債債券的公允價(jià)價(jià)值為1 1100 0000元（不含含利息）；（5）20088年1月5日日，收到該債債券20077年下半年利利息；（6）20088年3月311日，甲企業(yè)業(yè)將該債券出出售，取得價(jià)價(jià)款 1 1180 0000元（含11季度利息110 0000元）。 要求：假假定不考慮其其他因素，編編制上述經(jīng)濟(jì)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)計(jì)分錄。（1）20077年1月1日，購(gòu)入債債券 借：交交易性金融

29、資資產(chǎn)成本 1 000 0000 應(yīng)收利息息 20 0000 投資收益益 20 0000 貸：銀行存存款 1 0440 0000（2）20077年1月5日日，收到該債債券20066年下半年利利息 借：銀銀行存款 220 0000 貸：應(yīng)收利利息 220 0000（3） 20007年6月330日，確認(rèn)認(rèn)債券的公允允價(jià)值變動(dòng)和和投資收益 借：交易性性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變變動(dòng) 1550 0000 貸：公允價(jià)值變變動(dòng)損益 1150 0000 借：應(yīng)收利利息 220 0000 貸：投資收益 220 0000（4） 20007年7月5日，收到該該債券半年利利息 借：銀行存存款 220 0000 貸：應(yīng)收利息

30、 220 0000（5） 20007年12月月31日，確確認(rèn)債券公允允價(jià)值變動(dòng)和和投資收益 借：公允價(jià)價(jià)值變動(dòng)損益益 50 0000 貸：交易性金融融資產(chǎn)公允價(jià)值變變動(dòng) 50 0000 借：應(yīng)收利利息 220 0000 貸：投資收益 220 0000（6）20088年1月5日，收到該該債券20007年下半年年利息 借：銀行存存款 220 0000 貸：應(yīng)收利息 220 0000（7）20088年3月311日，甲企業(yè)業(yè)將該債券予予以出售 借：應(yīng)收收利息 10 0000 貸貸：投資收益益 10 0000 借：銀行行存款 1 1170 0000 貸：交易性金融融資產(chǎn)成本 1 0000 0000 交易

31、性金金融資產(chǎn)公允價(jià)值變變動(dòng) 100 0000 投資收益益 70 0000 同時(shí)，借：公允允價(jià)值變動(dòng)損損益 1000 000 貸：投資收收益 1000 000 借：銀銀行存款 10 0000 貸：應(yīng)收利利息 100 000第三節(jié) 持有至到到期投資一、持有至到期期投資概述 持有至至到期投資，是是指到期日固固定、回收金金額固定或可可確定，且企企業(yè)有明確意意圖和能力持持有至到期的的非衍生金融融資產(chǎn)。 通常情情況下，能夠夠劃分為持有有至到期投資資的金融資產(chǎn)產(chǎn)，主要是債債權(quán)性投資，比比如企業(yè)從二二級(jí)市場(chǎng)上購(gòu)購(gòu)入的固定利利率國(guó)債、浮浮動(dòng)利率公司司債券等，符符合持有至到到期投資條件件的，可以劃劃分為持有至至到

32、期投資。 企業(yè)購(gòu)購(gòu)入的股權(quán)投投資，因沒(méi)有有固定的到期期日，不符合合持有至到期期投資條件的的，不能劃分分為持有至到到期投資。 持有至到期投資資通常具有長(zhǎng)長(zhǎng)期性質(zhì)，但但期限較短（1年以?xún)?nèi)）的債券投資，符合持有至到期投資條件的，也可將其劃分為持有至到期投資。 企業(yè)不不能將下列非非衍生金融資資產(chǎn)劃分為持持有至到期投投資： （1）初初始確認(rèn)時(shí)即即被指定為以以公允價(jià)值計(jì)計(jì)量且其變動(dòng)動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損損益的非衍生生金融資產(chǎn)； （2）初初始確認(rèn)時(shí)即即被指定為可可供出售的非非衍生金融資資產(chǎn)； （3）符符合貸款和應(yīng)應(yīng)收款項(xiàng)的定定義的非衍生生金融資產(chǎn)。特征：到期日固固定、回收金額固固定或可確定定、企業(yè)有明確確意圖和能力力

33、持有至到期期例如：政府債券券、公共部門(mén)門(mén)和準(zhǔn)政府債債券、金融機(jī)機(jī)構(gòu)債券、公公司債券等符符合以上條件件的債券投資資等 企業(yè)在將金融資資產(chǎn)劃分為持持有至到期投投資時(shí)，應(yīng)當(dāng)當(dāng)把握其特征征：（一）到期日固固定、回收金金額固定或可可確定 到期日固定、回回收金額固定定或可確定,是指相關(guān)合合同明確了投投資者在確定定的期間內(nèi)獲獲得或應(yīng)收取取現(xiàn)金流量（例例如投資利息息和本金等）的的金額和時(shí)間間。因此，權(quán)權(quán)益工具投資資不能劃分為為持有至到期期投資。（二）有明確意意圖持有至到到期“有明確意圖持持有至到期” ，是指投資資者在取得投投資時(shí)意圖是是明確的，除除非遇到一些些企業(yè)所不能能控制、預(yù)期期不會(huì)重復(fù)發(fā)發(fā)生且難以合合理

34、預(yù)計(jì)的獨(dú)獨(dú)立事件，否否則將持有至至到期。存在下列情況之之一的，表明明企業(yè)沒(méi)有明明確意圖持有有至到期：1、持有該金融融資產(chǎn)的期限限不確定。2、發(fā)生市場(chǎng)利利率變化、流流動(dòng)性變化、替替代投資機(jī)會(huì)會(huì)及其投資收收益率變化、融融資來(lái)源和條條件變化等情情況時(shí)，將出出售該金融資資產(chǎn)。但是，無(wú)無(wú)法控制、預(yù)預(yù)期不會(huì)重復(fù)復(fù)發(fā)生且難以以合理預(yù)計(jì)的的獨(dú)立事項(xiàng)引引起的金融資資產(chǎn)出售除外外。 3、該金融資產(chǎn)產(chǎn)的發(fā)行方可可以按照明顯顯低于其攤余余成本的金額額清償。4、其他表明企企業(yè)沒(méi)有明確確意圖將該金金融資產(chǎn)持有有至到期的情情況。據(jù)此，對(duì)于發(fā)行行方可以贖回回的債務(wù)工具具，如發(fā)行方方行使贖回權(quán)權(quán)，投資者仍仍可收回幾乎乎所有初始

35、凈凈投資，那么么投資者可以以將此類(lèi)投資資劃分為持有有至到期。但但是，對(duì)于投投資者要求發(fā)發(fā)行方贖回的的債務(wù)工具投投資，投資者者不能將其劃劃分為持有至至到期。（三）有能力持持有至到期有能力持有至到到期，是指企企業(yè)有足夠的的財(cái)務(wù)資源，并并不受外部因因素影響將投投資持有至到到期。存在下下列情況之一一的，表明企企業(yè)沒(méi)有能力力將具有固定定期限的金融融資產(chǎn)投資持持有至到期：1、沒(méi)有可利用用的財(cái)務(wù)資源源持續(xù)地為該該金融資產(chǎn)投投資提供資金金支持，以使使該金融資產(chǎn)產(chǎn)持有至到期期；2、受法律、行行政法規(guī)的限限制，使企業(yè)業(yè)難以將該金金融資產(chǎn)持有有至到期； 3、其他表明明企業(yè)沒(méi)有能能力將具有固固定期限的金金融資產(chǎn)投資資

36、持有至到期期的情況。 因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)當(dāng)在每個(gè)資產(chǎn)產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)對(duì)持有至到期期投資的意圖圖和能力進(jìn)行行評(píng)價(jià)。發(fā)生生變化的，應(yīng)應(yīng)當(dāng)將其重分分類(lèi)為可供出出售金融資產(chǎn)產(chǎn)進(jìn)行處理。到期前處置或重重分類(lèi)對(duì)所持持有剩余非衍衍生金融資產(chǎn)產(chǎn)的影響企業(yè)將持有至到到期投資到期期前處置或重重分類(lèi)，通常常表明其違背背了將投資持持有至到期的的最初意圖。如果處置或重分分類(lèi)為其他類(lèi)類(lèi)金融資產(chǎn)的的金額相對(duì)于于該類(lèi)投資（即即企業(yè)全部持持有至到期投投資）在出售售或重分類(lèi)前前的總額較大大，則企業(yè)在在處置或重分分類(lèi)應(yīng)立即將將其剩余的持持有至到期投投資（即全部部持有至到期期投資扣除已已處置或重分分類(lèi)的部分）重重分類(lèi)為可供供出售金融資資產(chǎn)。

37、且隨后后兩個(gè)完整的的會(huì)計(jì)年度內(nèi)內(nèi)不能將任何何金融資產(chǎn)劃劃分為此類(lèi)。例如，某企業(yè)在在2007年將將某項(xiàng)持有至至到期投資重重分類(lèi)為可供供出售金融資資產(chǎn)或出售了了一部份，且且重分類(lèi)或出出售部分的金金額相對(duì)于該該企業(yè)沒(méi)有重重分類(lèi)或出售售之前全部持持有至到期投投資總額比例例較大，那么么該企業(yè)應(yīng)當(dāng)當(dāng)將剩余的其其他持有至到到期投資劃分分為可供出售售金融資產(chǎn)，而而且在20008年和20099年兩個(gè)完整整的會(huì)計(jì)年度度內(nèi)不能將任任何金融資產(chǎn)產(chǎn)劃分為持有有至到期投資資。需要說(shuō)明的是，遇遇到以下情況況可以例外： 1、出售日或重重分類(lèi)日距離離該項(xiàng)投資到到期日或贖回回日較近（如如到期前3個(gè)月內(nèi)），且且市場(chǎng)利率變變化對(duì)該項(xiàng)

38、投投資的公允價(jià)價(jià)值沒(méi)有顯著著影響；2、根據(jù)合同約約定的償付方方式，企業(yè)已已收回幾乎所所有初始本金金；3、出售或重分分類(lèi)是由于企企業(yè)無(wú)法控制制、預(yù)期不會(huì)會(huì)重復(fù)發(fā)生且且難以合理預(yù)預(yù)計(jì)的獨(dú)立事事件所引起。這這種情況主要要包括：（1）因被投資資單位信用狀狀況惡化，將將持有至到期期投資予以出出售；（2）因相關(guān)稅稅收法規(guī)取消消了持有至到到期投資的利利息稅前可抵抵扣政策，或或顯著減少了了稅前可抵扣扣金額，將持持有至到期投投資予以出售售；（3）因發(fā)生重重大企業(yè)合并并或重大處置置，為保持現(xiàn)現(xiàn)行利率風(fēng)險(xiǎn)險(xiǎn)頭寸或維持持現(xiàn)行信用風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)政策，將將持有至到期期投資予以出出售；（4）因法律、行行政法規(guī)對(duì)允允許投資的范范圍或

39、特定投投資品種的投投資限額作出出重大調(diào)整，將將持有至到期期投資予以出出售；（5）因監(jiān)管部部門(mén)要求大幅幅度提高資產(chǎn)產(chǎn)流動(dòng)性，或或大幅度提高高持有至到期期投資在計(jì)算算資本充足率率時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)權(quán)權(quán)重，將持有有至到期投資資予以出售。二、持有至到期期投資的會(huì)計(jì)計(jì)處理 企企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置置“持有至到期期投資”科目，核算算持有至到期期投資的攤余余成本，并按按照持有至到到期投資的類(lèi)類(lèi)別和品種，分分別“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”等進(jìn)行明細(xì)細(xì)核算。 （一）持持有至到期投投資的初始計(jì)計(jì)量 持持有至到期投投資應(yīng)當(dāng)按取取得時(shí)的公允允價(jià)值和相關(guān)關(guān)交易費(fèi)用之之和作為初始始確認(rèn)金額。如如果支付的價(jià)價(jià)款中包含已已到付息期但但尚

40、未領(lǐng)取的的利息，應(yīng)單單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)應(yīng)收項(xiàng)目。 1、企業(yè)取得的的持有至到期期投資，應(yīng)按按該投資的面面值，借記“持有至到期期投資成本”科目，按支支付的價(jià)款中中包含的已到到付息期但尚尚未領(lǐng)取的利利息，借記“應(yīng)收利息”科目，按實(shí)實(shí)際支付的金金額，貸記“銀行存款”等科目，按按其差額，借借記或貸記“持有至到期期投資利息調(diào)整整”科目。 借：持有至至到期投資成本（面值值） 應(yīng)應(yīng)收利息（已已到付息期但但尚未領(lǐng)取的的利息） 持持有至到期投投資利息調(diào)整（也也可能在貸方方） 貸：銀行存款等等2、收到支付的的價(jià)款中包含含的已到付息息期但尚未領(lǐng)領(lǐng)取的利息，借借記“銀行存款”科目，貸記記“應(yīng)收利息”科目。 【例題6】2008

41、年1月1日，乙企業(yè)購(gòu)入甲公司于2007年1月1日發(fā)行的面值800 000元、期限為5年、票面利率為5%、每年年末付息、到期還本的債券作為持有至到期投資，實(shí)際支付價(jià)款818 500元，該價(jià)款中包含相關(guān)交易費(fèi)用2 000元以及已到付息期但尚未支付的利息40 000元。請(qǐng)問(wèn)：應(yīng)該如何進(jìn)行賬務(wù)處理？1）購(gòu)入債券時(shí)時(shí)， 持有有至到期投資資的取得成本本 =818 500-440 0000=778 500（元元） 借：持有至到到期投資成本 8000 000 應(yīng)收收利息 40 0000 貸：銀銀行存款 8118 5000 持有至到到期投資利息調(diào)整 221 5000（2）收到債券券利息時(shí)。 借：銀行存款款 44

42、0 0000 貸貸：應(yīng)收利息息 400 000（二）持有至到到期投資的利利息收入的確確認(rèn) 企業(yè)應(yīng)在在持有至到期期投資持有期期間，采用實(shí)實(shí)際利率法，按按照攤余成本本和實(shí)際利率率計(jì)算確認(rèn)利利息收入，計(jì)計(jì)入投資收益益。 什么是實(shí)實(shí)際利率法？攤余成本的的含義是什么么？ 實(shí)際利率率法，是指按按照金融資產(chǎn)產(chǎn)的攤余成本本和實(shí)際利率率計(jì)算確認(rèn)各各期利息收入入的方法。即即以持有至到到期投資期初初賬面攤余成成本乘以實(shí)際際利率作為當(dāng)當(dāng)期利息收入入，以當(dāng)期利利息收入與當(dāng)當(dāng)期按票面利利率計(jì)算確定定的應(yīng)收未收收利息的差額額作為當(dāng)期賬賬面成本攤銷(xiāo)銷(xiāo)額的一種方方法。其中，實(shí)實(shí)際利率是指指將金融資產(chǎn)產(chǎn)或金融負(fù)債債在預(yù)期存續(xù)續(xù)期

43、間或適用用的更短期間間內(nèi)的未來(lái)現(xiàn)現(xiàn)金流量，折折現(xiàn)為該金融融資產(chǎn)或金融融負(fù)債當(dāng)前賬賬面價(jià)值所使使用的利率。 實(shí)際利利率應(yīng)當(dāng)在持持有至到期投投資初始確認(rèn)認(rèn)時(shí)確定，并并在該持有至至到期投資預(yù)預(yù)期存續(xù)期間間或適用的更更短期間內(nèi)保保持不變。實(shí)實(shí)際利率與票票面利率差別別較小的，也也可按票面利利率計(jì)算利息息收入。 攤余成本的含義義 攤余成成本，是指該該金融資產(chǎn)的的初始確認(rèn)金金額經(jīng)過(guò)下列列調(diào)整后的結(jié)結(jié)果： （1）扣除除已償還的本本金； （2）加上上或減去采用用實(shí)際利率法法將該初始確確認(rèn)金額與到到期日金額之之間的差額進(jìn)進(jìn)行攤銷(xiāo)形成成的累計(jì)攤銷(xiāo)銷(xiāo)額； （3）扣除除已發(fā)生的減減值損失。1、資產(chǎn)負(fù)債表表日，持有至至到

44、期投資為為分期付息、一一次還本債券券投資的，應(yīng)應(yīng)按票面利率率計(jì)算確定的的應(yīng)收未收利利息，借記“應(yīng)收利息” 科目，按持持有至到期投投資攤余成本本和實(shí)際利率率計(jì)算確定的的利息收入，貸貸記“投資收益”科目，按其其差額，借記記或貸記“持有至到期期投資利息調(diào)整整”科目。 借：應(yīng)收利息息（按債券票票面利率計(jì)算算的利息） 貸：投資資收益（持有有至到期投資資攤余成本*實(shí)際利率） 持持有至到期投投資利息調(diào)整（也也可能在借方方） 2、持有至到期期投資為一次次還本付息債債券投資的，應(yīng)應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債債表日按票面面利率計(jì)算確確定的應(yīng)收未未收利息，借借記“持有至到期期投資應(yīng)計(jì)利息息”科目，按持持有至到期投投資攤余成本本和實(shí)

45、際利率率計(jì)算確定的的利息收入，貸貸記“投資收益”科目，按其其差額，借記記或貸記“持有至到期期投資利息調(diào)整整”科目。 借：持有至至到期投資應(yīng)計(jì)利息（按按債券票面利利率計(jì)算的利利息） 貸：投投資收益（持持有至到期投投資攤余成本本*實(shí)際利率率） 持有至到到期投資利息調(diào)整（也也可能在借方方）【例題7】華聯(lián)聯(lián)實(shí)業(yè)股份有有限公司對(duì)持持有至到期投投資采用實(shí)際際利率法確認(rèn)認(rèn)利息收入。該該公司20007年1月11日購(gòu)入面值值5000000元、期限限5年、票面面利率6%、每每年12月331日付息、取取得成本5228000元元的乙公司債債券，在持有有期間應(yīng)如何何確認(rèn)利息收收入？ （1）計(jì)算實(shí)實(shí)際利率 一般來(lái)說(shuō)說(shuō)，企

46、業(yè)債券券的票面利率率大于市場(chǎng)利利率（即實(shí)際際利率）時(shí)，債債券發(fā)行企業(yè)業(yè)會(huì)選擇溢價(jià)價(jià)發(fā)行；企業(yè)業(yè)債券的票面面利率小于市市場(chǎng)利率時(shí)，債債券發(fā)行企業(yè)業(yè)會(huì)選擇折價(jià)價(jià)發(fā)行。 由于華聯(lián)聯(lián)公司取得乙乙公司債券成成本高于乙公公司債券的面面值，因此，該該項(xiàng)持有至到到期投資的實(shí)實(shí)際利率一定定低于票面利利率。先按55%作為折現(xiàn)現(xiàn)率進(jìn)行測(cè)算算。查年金現(xiàn)現(xiàn)值系數(shù)表和和復(fù)利現(xiàn)值系系數(shù)表可知，55期、5%的的年金現(xiàn)值系系數(shù)和復(fù)利現(xiàn)現(xiàn)值系數(shù)分別別為4.32295和0.7835。乙乙公司債券本本金和利息按按5%作為折折現(xiàn)率計(jì)算的的現(xiàn)值如下： 債券年利利息額=5000000*6%=300000（元元） 利息和本本金的現(xiàn)值 =30

47、0000* 4.3295+5000000* 0.7835=5216447（元） 上式計(jì)算算結(jié)果小于取取得乙公司債債券取得成本本，說(shuō)明實(shí)際際利率小于55%。再按44%作為折現(xiàn)現(xiàn)率進(jìn)行測(cè)算算。查年金現(xiàn)現(xiàn)值系數(shù)表和和復(fù)利現(xiàn)值系系數(shù)表可知，55期、4%的的年金現(xiàn)值系系數(shù)和復(fù)利現(xiàn)現(xiàn)值系數(shù)分別別為4.45518和0.8219。乙乙公司債券本本金和利息按按4%作為折折現(xiàn)率計(jì)算的的現(xiàn)值如下：利息和本金的現(xiàn)現(xiàn)值 =300000* 4.45118+5000000* 0.82119=5444518（元元） 上式計(jì)算結(jié)結(jié)果大于取得得乙公司債券券取得成本（55280000元），說(shuō)明明實(shí)際利率大大于4%。因因此，實(shí)際利利

48、率介于4%和5%之間間，使用插值值法估算實(shí)際際利率為4.72%。（2）采用實(shí)際際利率法確認(rèn)認(rèn)利息收入 20077年1月1日日購(gòu)入乙公司司債券時(shí)借：持有至到期期投資乙公司債券券（成本 ） 5000000 持有至至到期投資乙公司債券券（利息調(diào)整整）280000 貸：銀行存存款 528 0000 2007年112月31日確認(rèn)利利息收入 應(yīng)確認(rèn)的投投資收益=552800004.72%=24 9922元 “持有至到到期投資利息調(diào)整” = 550000006%-244 922=5078元元 借：應(yīng)收利利息 300 000 貸：投資資收益 224 9222 持有有至到期投資資乙公司債券券（利息調(diào)整整）5 0

49、778 收到債券利利息時(shí)， 借：銀行存存款 300 000 貸：應(yīng)收利息 330 00002008年112月31日確認(rèn)利利息收入 應(yīng)確認(rèn)的投投資收益=（55280000-50788）4.72%=24 6682元 “持有至到到期投資利息調(diào)整” = 550000006%-244 682=5318元元 借：應(yīng)收利利息 300 000 貸：投資資收益 224 6822 持有有至到期投資資乙公司債券券（利息調(diào)整整）5 3118 收到債券利利息時(shí)， 借：銀行存存款 300 000 貸：應(yīng)收利息 330 00002009年112月31日確認(rèn)利利息收入 應(yīng)確認(rèn)的投投資收益=（55280000-50788-53

50、188）4.72% =24 431元 “持有至到到期投資利息調(diào)整” = 50000006%-244 431=5569元元 借：應(yīng)收利利息 300 000 貸：投資資收益 224 4311 持有有至到期投資資乙公司債券券（利息調(diào)整整）5 5669 收到債券利利息時(shí)， 借：銀行存存款 300 000 貸：應(yīng)收利息 330 00002010年112月31日確認(rèn)利利息收入 應(yīng)確認(rèn)的投資資收益=（55280000-50788-53188-55699）4.72% =24 1668元 “持有至到期期投資利息調(diào)整” = 50000006%-244 168=5832元元 借：應(yīng)收利利息 300 000 貸：投資

51、資收益 224 1688 持有有至到期投資資乙公司債券券（利息調(diào)整整）5 8332 收到債券利息息時(shí)， 借：銀行存存款 300 000 貸：應(yīng)收利息 330 00002011年112月31日確認(rèn)利利息收入 “持有至到到期投資利息調(diào)整”（最后一期期用倒推法得得出） =288000-55078-55318-55569-55832=66 203元元 投資收益= 50000006%-62203= 223 7977元 借：應(yīng)收利利息 300 000 貸：投投資收益 23 7997 持持有至到期投投資乙公司債券券（利息調(diào)整整）6 2003 收到債券利利息時(shí)， 借：銀行存存款 300 000 貸：應(yīng)收利息

52、330 0000（三）持有至到到期投資減值值 在資產(chǎn)產(chǎn)負(fù)債表中，持持有至到期投投資通常按賬賬面攤余成本本列示其價(jià)值值。但有客觀觀證據(jù)表明其其發(fā)生了減值值的，應(yīng)當(dāng)根根據(jù)其賬面攤攤余成本與預(yù)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金金流量現(xiàn)值之之間的差額計(jì)計(jì)算確定減值值損失。 企業(yè)對(duì)對(duì)持有至到期期投資進(jìn)行減減值測(cè)試時(shí)，應(yīng)應(yīng)根據(jù)本企業(yè)業(yè)的實(shí)際情況況，將持有至至到期投資分分為單項(xiàng)金額額重大和非重重大兩類(lèi)。對(duì)對(duì)單項(xiàng)金額重重大的持有至至到期投資，應(yīng)應(yīng)單獨(dú)進(jìn)行減減值測(cè)試；對(duì)對(duì)對(duì)單項(xiàng)金額額不重大的持持有至到期投投資，可以單單獨(dú)進(jìn)行減值值測(cè)試，或者者將其包含在在具有類(lèi)似信信用風(fēng)險(xiǎn)特征征的持有至到到期投資組合合中進(jìn)行減值值測(cè)試。單獨(dú)獨(dú)測(cè)試未發(fā)

53、生生減值的持有有至到期投資資，也應(yīng)包含含在具有類(lèi)似似信用風(fēng)險(xiǎn)特特征的持有至至到期投資組組合中再進(jìn)行行減值測(cè)試。企業(yè)對(duì)于單獨(dú)進(jìn)進(jìn)行減值測(cè)試試的持有至到到期投資，有有客觀證據(jù)表表明其發(fā)生了了減值的，應(yīng)應(yīng)當(dāng)計(jì)算資產(chǎn)產(chǎn)負(fù)債表日的的未來(lái)現(xiàn)金流流量現(xiàn)值（通通常以初始確確認(rèn)的實(shí)際利利率為折現(xiàn)率率），該現(xiàn)值值低于其賬面面攤余成本的的差額，確認(rèn)認(rèn)為持有至到到期投資減值值損失。 1、資產(chǎn)產(chǎn)負(fù)債表日，持持有至到期投投資發(fā)生了減減值的，按應(yīng)應(yīng)減記的金額額，借記“資產(chǎn)減值損損失”科目，貸記記“持有至到期期投資減值準(zhǔn)準(zhǔn)備”科目； 2、已計(jì)計(jì)提減值準(zhǔn)備備的持有至到到期投資，若若其價(jià)值以后后又得以恢復(fù)復(fù)，應(yīng)在原已已計(jì)提的減值

54、值準(zhǔn)備金額內(nèi)內(nèi)，按恢復(fù)增增加的金額，借借記“持有至到期期投資減值準(zhǔn)準(zhǔn)備”科目，貸記記“資產(chǎn)減值損損失”科目?！纠}8】甲企企業(yè)于20007年1月11日購(gòu)入當(dāng)日日發(fā)行的面值值為2000000元、期期限6年、票票面利率6%、每年年末末付息的乙公公司債券作為為持有至到期期投資。20009年122月31日，甲甲企業(yè)對(duì)持有有至到期投資資進(jìn)行減值測(cè)測(cè)試時(shí)發(fā)現(xiàn)，因因乙公司發(fā)生生財(cái)務(wù)困難，所所持有的乙公公司債券預(yù)計(jì)計(jì)只能收回分分期支付的利利息以及800%的本金。該該項(xiàng)持有至到到期投資在初初始確認(rèn)時(shí)確確定的實(shí)際利利率為5%，22009年112月31日日，乙公司債債券賬面攤余余成本為2005000元元。請(qǐng)問(wèn)甲企企

55、業(yè)是否需要要計(jì)提持有至至到期投資減減值準(zhǔn)備？乙公司債券預(yù)計(jì)計(jì)到期可收回回本金=2000000*80%=11600000元乙公司債券預(yù)計(jì)計(jì)每年可收回回利息=2000000*6%=122000元 查復(fù)利利現(xiàn)值系數(shù)表表和年金現(xiàn)值值系數(shù)表可知知，3期、55%的復(fù)利現(xiàn)現(xiàn)值系數(shù)和年年金現(xiàn)值系數(shù)數(shù)分別為0.8638和和2.72332。乙公司司債券預(yù)計(jì)可可收回本金和和利息按5%作為折現(xiàn)率率計(jì)算的現(xiàn)值值如下： 乙公司債券券預(yù)計(jì)可收回回本息的現(xiàn)值值 =11600000* 0.88638+112000* 2.72232=1770886（元元） 乙公司債券券減值損失=2050000-1700886=334114（元元

56、） 借：資產(chǎn)減減值損失 341144 貸貸：持有至到到期投資減值值準(zhǔn)備 344114（四）持有至到到期投資的重重分類(lèi) 企業(yè)因因持有至到期期投資部分出出售或重分類(lèi)類(lèi)的金額較大大，且不屬于于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)準(zhǔn)則所允許的的例外情況，使使該投資的剩剩余部分不再再適合劃分為為持有至到期期投資的，企企業(yè)應(yīng)將該投投資的剩余部部分重分類(lèi)為為可供出售金金融資產(chǎn)，并并以公允價(jià)值值進(jìn)行后續(xù)計(jì)計(jì)量。重分類(lèi)類(lèi)日，該投資資的剩余部分分的賬面價(jià)值值與其公允價(jià)價(jià)值之間的差差額計(jì)入所有有者權(quán)益，在在該可供出售售金融資產(chǎn)發(fā)發(fā)生減值或終終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)當(dāng)期損益。企業(yè)將持有至到到期投資重分分類(lèi)為可供出出售金融資產(chǎn)產(chǎn)時(shí)，應(yīng)在重重分類(lèi)

57、日按投投資的公允價(jià)價(jià)值，借記“可供出售金金融資產(chǎn)”，按投資的的賬面余額，貸貸記“持有至到期期投資成本”、“持有至到期期投資應(yīng)計(jì)利息”科目，貸記記或借記“持有至到期期投資利息調(diào)整”科目，按其其差額，貸記記或借記“資本公積其他資本公公積”科目。已計(jì)計(jì)提減值準(zhǔn)備備的，還應(yīng)同同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)減值值準(zhǔn)備。借：可供出售金金融資產(chǎn)（重重分類(lèi)日公允允價(jià)值） 貸：持有至到期期投資成本 持有至至到期投資應(yīng)計(jì)利息 持有至至到期投資利息調(diào)整（也也可能在借方方） 資本公公積其他資本公公積（也可能能在借方）【例題9】甲企企業(yè)因持有意意圖發(fā)生改變變，于20008年1月11日將20007年1月11日購(gòu)入面值值為500 000元、期期

58、限為5年、票票面利率為66%、每年年年末付息的乙乙公司債券重重分類(lèi)為可供供出售金融資資產(chǎn)。重分類(lèi)類(lèi)日，乙公司司債券公允價(jià)價(jià)值為5200 000元元，賬面攤余余成本5122 035元元，其中，成成本5000000元，利利息調(diào)整為112035元元。請(qǐng)編制相相關(guān)會(huì)計(jì)分錄錄。借：可供出售金金融資產(chǎn)乙公司債券券（成本） 5200000 貸：持有至到期期投資乙公司債券券（成本） 5000000 持有至至到期投資乙公司債券券(利息調(diào)整整)120335 資本公公積其他資本公公積 79655(五)持有至到到期投資的處處置 處置持持有至到期投投資時(shí)，應(yīng)將將所取得的價(jià)價(jià)款與該投資資賬面價(jià)值之之間的差額計(jì)計(jì)入投資收益

59、益。其中，投投資的賬面價(jià)價(jià)值是指投資資的賬面余額額減除已經(jīng)計(jì)計(jì)提的減值準(zhǔn)準(zhǔn)備后的差額額。 處置持有有至到期投資資時(shí)，應(yīng)按實(shí)實(shí)際收到的金金額，借記“銀行存款”科目，按持持有至到期投投資賬面余額額，貸記“持有至到期期投資成本”、“持有至到期期投資應(yīng)計(jì)利息”科目，貸記記或借記“持有至到期期投資利息調(diào)整”科目，按其其差額，貸記記或借記“投資收益”科目。已計(jì)計(jì)提減值準(zhǔn)備備的，還應(yīng)同同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)減值值準(zhǔn)備。借：銀行存款 貸：持有至到期期投資成本 持有至至到期投資應(yīng)計(jì)利息 持有至至到期投資利息調(diào)整（也也可能在借方方） 投資收收益（也可能能在借方）【例題10】AA公司于20007年1月月2日從證券券市場(chǎng)上購(gòu)入入B

60、公司于22006年11月1日發(fā)行行的債券，該該債券四年期期、票面年利利率為4%、每每年1月5日日支付上年度度的利息，到到期日為20010年1月月1日，到期期日一次歸還還本金和最后后一次利息。AA公司購(gòu)入債債券的面值為為1000萬(wàn)萬(wàn)元，實(shí)際支支付價(jià)款為9992.777萬(wàn)元，另支支付相關(guān)費(fèi)用用20萬(wàn)元。AA公司購(gòu)入后后將其劃分為為持有至到期期投資。購(gòu)入入債券的實(shí)際際利率為5%。假定按年年計(jì)提利息。 要求：編編制A公司從從2007年年1月日至至2010年年1月1日上上述有關(guān)業(yè)務(wù)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄錄?！敬鸢浮?提示：應(yīng)收收利息=面值值票面利率 投資收益=債券期初攤攤余成本實(shí)際利率 “持有至到到期投資利息調(diào)整