營業(yè)稅改增值稅會計研究

1、轉(zhuǎn)自發(fā)表吧論文范文發(fā)表論文發(fā)表營業(yè)稅改增值稅會計研究作者：陳楠 摘 要 ：2011年底國家公布了營業(yè)稅改征增值稅試點方案，開始了增值稅全面取代營業(yè)稅的改革，使“營改增”成為當前熱門的財務話題， 這一重大改革在短期內(nèi)將會帶來很多問題，不論是營業(yè)稅納稅人還是增值稅納稅人都將因為政策的變化受到不同程度的影響。本文將通過對營業(yè)稅改增值稅的概述，來分析營業(yè)稅改增值稅對企業(yè)會計的影響，及營業(yè)稅改增值稅后企業(yè)會計應注意的問題。 關鍵詞：營業(yè)稅；增值稅；企業(yè)會計 “營改增”試點方案自2011年11月16日提出之后，就立即成為了理論界和實務界研究的熱點，按照以往學者的觀點，企業(yè)財務在一定程度上會受到營業(yè)稅改增值

2、稅的影響。本文將就“營改增”對企業(yè)財務的影響和企業(yè)應注意的問題進行探究。 一、營業(yè)稅改增值稅概述 （一）營業(yè)稅與增值稅的區(qū)別 財政部稅政司2013年1月23日公布數(shù)據(jù)顯示，2012年營業(yè)稅和增值稅分別實現(xiàn)收入1.57萬億元和2.64萬億元，占年度稅收總收入的15.6%和26.2%。作為我國主要的兩個間接稅，營業(yè)稅和增值稅均在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)納稅。兩者區(qū)別如下表所示： （二）營業(yè)稅改征增值稅的必要性 營業(yè)稅和增值稅在征稅范圍上相互補充。增值稅自1994年稅改起，開始在全國范圍內(nèi)推廣，并在多年的實踐當中產(chǎn)生了一定的積極作用，但是這種對不同行業(yè)征收不同稅種的做法在市場經(jīng)濟日益發(fā)展的今天已經(jīng)顯現(xiàn)出了它的缺陷。

3、 1.重復征稅影響生產(chǎn)效率的提高 重復征稅加重了企業(yè)的賦稅壓力，使生產(chǎn)要素不能自由地流向?qū)I(yè)化的市場形成規(guī)模效應，從而影響社會生產(chǎn)效率的提高。 營業(yè)稅在每個流通環(huán)節(jié)都要對營業(yè)額全額征稅，是重復征稅的主要表現(xiàn)形式之一，所經(jīng)環(huán)節(jié)越多，稅負就越重。 例1.甲公司A產(chǎn)品售價100萬元，由B、C兩種自產(chǎn)原材料制成，適用5%的營業(yè)稅稅率，甲公司出售該產(chǎn)品時應該繳納的營業(yè)稅為5萬元。但是如果在實際生產(chǎn)中，制造A產(chǎn)品使用的B、C原材料需要外購，售價分別為20萬元和40萬元，則在B、C原材料營業(yè)稅稅率也為5%的情況下，購進這兩種原材料時，B、C原材料的生產(chǎn)商已分別繳納過1萬元和2萬元的營業(yè)稅，當甲公司出售A商品

4、取得100萬元的價款時，再繳納5萬元營業(yè)稅。則8萬元（1+2+5）就是A產(chǎn)品實際承擔的稅款，經(jīng)計算，它8%的實際稅率超出法定稅率六成（8100-5%）5%，這就是營業(yè)稅下企業(yè)稅負重的直觀體現(xiàn)。 增值稅則克服了重復征稅的弊端，它只在有增值額的時候才征稅，采用購進扣稅法計算稅額，非常巧妙地避免了重復征稅。 例2.承前例，假定甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%，購進B、C原材料時，分別產(chǎn)生進項稅3.4萬元和6.8萬元，在甲公司售出A產(chǎn)品時， 100萬元的售價形成17萬元銷項稅，最終甲公司需納稅的金額僅為6.8萬元10017%-（3.4 +6.8），A產(chǎn)品的實際稅負為17萬元（3.4

5、+6.8 +6.8），實際稅率為17%，與法定稅率相同。 2.兩稅并行不利于改善稅收管理 限于營業(yè)稅與增值稅的劃分，增值稅一般納稅人購入的商品和應稅勞務中來源于營業(yè)稅納稅人的部分，因營業(yè)稅納稅人不能開具增值稅專用發(fā)票，而致使相應的進項不能從當月銷項中扣除，從而切斷了完整的增值稅抵扣鏈條，影響稅收管理的效率。 3.新型生產(chǎn)經(jīng)營模式導致兩稅界限不清 新的生產(chǎn)經(jīng)營模式不斷涌現(xiàn)，比如兼營和混合銷售等，使企業(yè)對商品和服務適用稅種的選擇變得越來越困難，營業(yè)稅和增值稅的界限也變的越來越模糊。 4.不利于服務業(yè)發(fā)展 目前，增值稅已經(jīng)在全球大多數(shù)國家取代了營業(yè)稅，并且實行出口貨物退（免）稅政策。反觀我國服務業(yè)，

6、由于稅款不能從出口價中扣除，競爭優(yōu)勢十分微弱。 基于以上因素，“營改增”改革能夠促進稅收體系的完善，克服重復征稅的缺陷，緩解企業(yè)稅上壓力，推動社會分工協(xié)作和市場細分的進程，是社會發(fā)展的必然趨勢。 （三）營業(yè)稅改增值稅的基本內(nèi)容 改革試點的主要內(nèi)容是，在現(xiàn)行增值稅17%和13%兩檔稅率的基礎上，新增設11%和6%兩檔低稅率，交通運輸業(yè)適用11%的稅率，研發(fā)和技術服務、文化創(chuàng)意、物流輔助和鑒證咨詢等現(xiàn)代服務業(yè)適用6%的稅率；試點納稅人原享受的技術轉(zhuǎn)讓等營業(yè)稅減免稅政策，調(diào)整為增值稅免稅或即征即退；現(xiàn)行增值稅一般納稅人向試點納稅人購買服務，可抵扣進項稅額；試點納稅人原適用的營業(yè)稅差額征稅政策，試點期

7、間可以延續(xù)；原歸屬試點地區(qū)的營業(yè)稅收入，改征增值稅后仍歸屬試點地區(qū)。 二、營業(yè)稅改增值稅對企業(yè)會計的影響 （一）營業(yè)稅改增值稅對賬務處理的影響 “營改增”對企業(yè)賬務處理的影響主要表現(xiàn)為改稅前后會計科目設置和會計核算的變化。 1.會計科目設置的變化 （1）征收營業(yè)稅時會計科目的設置 企業(yè)承擔的營業(yè)稅主要通過“應交稅費應交營業(yè)稅”和“營業(yè)稅金及附加”科目核算。 （2）“營改增”后會計科目設置的調(diào)整 以“應交稅費應交增值稅”類科目取代原有的“應交稅費應交營業(yè)稅”類會計科目，并加設了三個新的科目，即“營改增抵減的銷項稅”和 “減免稅款” 兩個“應交稅費應交增值稅”的三級科目，以及“應交稅費”科目的一個

8、二級明細科目“增值稅留抵稅額”。 2.會計核算的變化 （1）征收營業(yè)稅時的會計核算 在營業(yè)稅模式下，企業(yè)應該繳納的營業(yè)稅平行計入“應交稅費應交營業(yè)稅”和“營業(yè)稅金及附加”科目。 （2）改征增值稅后的會計核算 改征增值稅之后，企業(yè)應該繳納的增值稅款通過“應交稅費應交增值稅”類科目核算。對于新設立的三個科目，企業(yè)接受非試點納稅人提供的應稅服務支付的價款按規(guī)定可以從銷售額中扣除的，由該價款滋生出的銷項稅額，計入“應交稅費應交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）”科目。允許從增值稅應納稅額中全額抵減的一般納稅人支付的第一次購買增值稅稅控專用設備和繳納技術維護費的費用，計入“應交稅費應交增值稅（減免稅款）”科

9、目。在試點開始之前，兼營應稅服務的試點地區(qū)原一般納稅人按規(guī)定不得從應稅服務的銷項稅額中抵扣的增值稅留抵稅額，計入“應交稅費增值稅留抵稅額”科目，按照允許抵扣的金額在允許抵扣時，再從該科目轉(zhuǎn)出。 （3）“營改增”會計核算應用舉例 （二）營業(yè)稅改增值稅對財務報表的影響 受“營改增”影響的企業(yè)報表主要是企業(yè)資產(chǎn)負債表、利潤表和現(xiàn)金流量表。 1.對企業(yè)資產(chǎn)負債表的影響 固定資產(chǎn)是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，資產(chǎn)負債表中的總資產(chǎn)結(jié)構會隨著固定資產(chǎn)價值的變動而相應變化，同時，固定資產(chǎn)原值、應交稅費和累計折舊等資產(chǎn)負債表項目也會隨之變動?！盃I改增”之前，外購固定資產(chǎn)的入賬價值包括了購進時的增值稅。而在增值稅取代

10、營業(yè)稅之后，由于外購固定資產(chǎn)中所包含的增值稅可以從固定資產(chǎn)原值中扣除，這樣固定資產(chǎn)原始的入賬價值就會減少，累計折舊也會隨之減少，又由于營業(yè)稅不復存在且外購固定資產(chǎn)的進項稅可以抵扣，應交稅費的期末余額也會減少。根據(jù)以上分析可以得知，資產(chǎn)負債表左半部分的資產(chǎn)和右上部分的負債期末的金額都會降低，但流動資產(chǎn)與流動負債的比例卻提高了。 2.對企業(yè)利潤表的影響 在征收營業(yè)稅的情況下，收入以含稅價入賬，繳納營業(yè)稅時，收入中包含的稅款作為稅基的一部分，營業(yè)稅和以其為基礎計算出的城建稅及教育費附加計入 “營業(yè)稅金及附加”，并可以從收入中扣除，進而能夠減少企業(yè)的所得稅費用。而在繳納增值稅的情況下，以不含稅的收入入

11、賬并以此作為增值稅的稅基，收入減少，同時增值稅也不再對所得稅費用產(chǎn)生抵減，但以增值稅為基礎計算出的城建稅及教育費附加計入“營業(yè)稅金及附加”仍會抵減所得稅費用。此外，增值稅下成本要進行價稅分離，分成不含稅營業(yè)成本和可以抵扣的增值稅進項，成本也降低了。改革前后，隨著收入、成本費用的變動，營業(yè)利潤、利潤總額也會發(fā)生變化，進而引起所得稅費用的變化，最終帶來凈利潤的改變。 例5.試點地區(qū)增值稅一般納稅人戊運輸公司。2012 年取得境內(nèi)客運含稅總收入100 萬元，支付給試點地區(qū)聯(lián)營運輸企業(yè)運費20 萬元（含稅），并取得了專用發(fā)票。營業(yè)稅稅率3%，城建稅稅率7%，教育費附加費率3%，增值稅稅率11%，所得稅

12、稅率為25%。 3.對企業(yè)現(xiàn)金流量表的影響 “營改增”之后，相關因素通過影響企業(yè)的經(jīng)營活動、投資活動和籌資活動來影響企業(yè)的現(xiàn)金流量。 （1）對投資活動的影響 企業(yè)為了滿足自身生產(chǎn)經(jīng)營，需要支付價款來購置固定資產(chǎn)， 表現(xiàn)為投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流出量，鑒于增值稅進項稅額可以從銷項稅額中扣除，現(xiàn)金流出量相較營業(yè)稅將會降低。 （2）對經(jīng)營活動的影響 稅改之后，企業(yè)成本費用降低，從而使經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量上升。收入降低，又會降低經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。 （3）對籌資活動的影響 企業(yè)為了謀得發(fā)展而加大投資，增加融資力度。由于籌措借款和募集股權的影響，短期內(nèi)，融資產(chǎn)生的現(xiàn)金流入會增大；長期看來，由于融資不會

13、經(jīng)常發(fā)生，加之伴隨著擴大融資而增加的利息負擔將會降低籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。 三、營業(yè)稅改增值稅后企業(yè)會計應注意的問題 （一）規(guī)范會計處理 1.加大財務人員培訓學習力度 “營改增”尚處于試點實施階段，隨著試點工作的不斷推進，有關政策、措施將會陸續(xù)出臺，使改革更加有序、穩(wěn)定和完善。為應對政策變化，企業(yè)應當強化財務人員對改革試點相關政策和稅務知識的了解和應用，尤其是增值稅專用發(fā)票的開具、認證、取得、抵扣等一系列環(huán)節(jié)的知識技能。通過學習培訓，深刻領會改革試點的相關政策，充分利用國家給予的過渡性扶持政策，同時努力增強企業(yè)會計核算的效益與水平，積極建立健全賬務資料的處理系統(tǒng)。 2.準確核算會計信息 準確

14、有效的會計信息可以為企業(yè)“營改增”試點實施期間的財務管理工作提供詳實有效的財務數(shù)據(jù)支撐。企業(yè)要仔細研讀稅改政策，明確所經(jīng)營的業(yè)務是否屬于改稅之后增值稅的征稅范圍以及所適用的稅率，掌握進項稅額在什么情況下可以抵扣。準確核算轉(zhuǎn)出的進項稅額、不同稅率下的進項稅額以及退還給購買方的增值稅額。另外，試點企業(yè)要合理有效地細分自身經(jīng)營的業(yè)務種類，對于“主營業(yè)務收入”和“其他業(yè)務收入”區(qū)分開展不同業(yè)務發(fā)生的銷售額所對應的不同稅率的銷項稅額進行明細核算。 （二）做好納稅籌劃 所謂納稅籌劃（Tax Planning），是指通過對涉稅業(yè)務的事先籌劃和安排，制作一整套完整的納稅操作方案，盡可能的獲得“節(jié)稅”的稅收利益

15、。在“營改增”試點期間，新舊制度有個轉(zhuǎn)換的過程，很多具體的規(guī)定也都處在摸索之中，納稅籌劃顯得尤為重要。 1. 選擇納稅人的身份 計算出使兩種身份納稅人實際稅負相等的企業(yè)的增值率為27.27%。這也就是說，當企業(yè)獲得了高于27.27%的增值率時，應該選擇小規(guī)模納稅人身份；反之，選擇一般納稅人身份。如果企業(yè)的增值率正好等于27.27%，則可以任意選定一種納稅人身份。 2.爭取更多可抵進項 增值稅憑票抵扣進項，更多地獲取增值稅專用發(fā)票可以增加企業(yè)的稅款抵扣額度。例如，盡量選擇可以開具增值稅專用發(fā)票的合作伙伴，對于發(fā)生在月底的采購或者維修業(yè)務，盡可能在當月取得增值稅專用發(fā)票，試點企業(yè)對于即將報廢的機械

16、設備提前報廢，重新采購，而對于那些還沒有進行稅改又預計會納入試點范圍的企業(yè)，應爭取在本地區(qū)實施試點后再進行固定資產(chǎn)的大批量采購。同時必須注意的是，企業(yè)雖能通過取得專用發(fā)票增加可抵進項，降低賦稅壓力，但若一味追求增值稅發(fā)票而忽視了所購商品或服務的質(zhì)量和售價，同樣會引起企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營成本上升。所以可抵進項的獲取不可盲目，否則得不償失。 3. 兼營不同稅率業(yè)務分開核算 納稅人兼營不同稅率的貨物或者應稅勞務，應當分別核算不同稅率貨物或者應稅勞務的銷售額；未分別核算銷售額的，從高適用稅率。為了減少不必要的稅收負擔，企業(yè)應分開核算兼營的不同稅率業(yè)務。 總之， 在營業(yè)稅改增值稅的背景下，我國很多企業(yè)將迎來更加

17、廣闊的發(fā)展空間，企業(yè)要結(jié)合自身實際情況，積極探索新政策下的發(fā)展策略，緊抓時機謀發(fā)展。 參考文獻： 1牛犁，閆敏，營業(yè)稅改征增值稅的背景、內(nèi)容及進展分析，財經(jīng)界，2012， 12：70-72. 2戴勇，營業(yè)稅改征增值稅問題探討，理論建設，2013，143：110-111. 3曹鳳霞，試論營業(yè)稅改增值稅對企業(yè)稅負的影響作用，財會研究，2012，06：254. 4陳炳榮，論稅制改革前后的會計核算，江蘇經(jīng)貿(mào)職業(yè)技術學院學報，2012，104：17-20. 5周賽梅，建筑企業(yè)的財務會計如何應對營業(yè)稅改增值稅，財會天地，2012，269：87. 6徐曼麗，營改增對航空運輸企業(yè)的財務影響及對策，財會月刊，2012，11：33-34. 7王麗芳，王麗梅，營業(yè)稅改征增值稅中的會計問題研究，統(tǒng)計與管理，2012，06： 59-60. 8秦文嬌，案例解析“營改增”的會計處理，納稅與