淺析長(zhǎng)期股權(quán)投資業(yè)務(wù)財(cái)稅處理

1、 SHAPE * MERGEFORMAT 長(zhǎng)期股權(quán)投資業(yè)務(wù)，從初始確認(rèn)到后續(xù)計(jì)量再到終止確認(rèn)，都很復(fù)雜（相對(duì)會(huì)計(jì)而言，稅務(wù)反而簡(jiǎn)單），而且該業(yè)務(wù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試與實(shí)務(wù)中的難點(diǎn)和重點(diǎn)，我們今天僅研究在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和新企業(yè)所得稅法條件下的部分長(zhǎng)期股權(quán)投資業(yè)務(wù)。還是老話，重實(shí)例研究，不重理論說明，實(shí)例明白了，工作中照貓畫虎也差不多，理論的東西用不著到書店會(huì)計(jì)專架上左挑右選，買一本注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試會(huì)計(jì)教材就行了。我就是本著這個(gè)想法，編寫了下面的這個(gè)例題，這是一道復(fù)雜得要命的例題，編寫的初衷就是要含蓋投資的主要分錄，由于里面還有爭(zhēng)議的內(nèi)容，所以如有錯(cuò)誤，歡迎批評(píng)指正。例：2008年1月1日，A公司以1000

2、萬元收購(gòu)B公司股權(quán)，占其股份的10%，不具有重大影響，B公司股份也沒有明確的市價(jià)，B公司2007年年末所有者權(quán)益賬面價(jià)值10000萬，公允價(jià)值12000萬。3月1日，B公司宣告分配2007年股利1000萬元，4月1日分配完畢，已知B公司2007年累計(jì)未分配利潤(rùn)2200萬。2008年12月31日，B公司利潤(rùn)表顯示其凈利潤(rùn)為3000萬。2009年6月1日，B公司宣告分配股利4000萬元，7月1日分配完畢。2009年10月1日，A公司追加投資3000萬，與原投資合并后占B公司股份的30%，從此對(duì)B公司業(yè)務(wù)產(chǎn)生重大影響，截至投資當(dāng)日，B公司凈利潤(rùn)為800萬。2009年12月31日，B公司會(huì)計(jì)年報(bào)顯示凈

3、利潤(rùn)為3000萬元。同日，B公司購(gòu)得一臺(tái)機(jī)器，作為固定資產(chǎn)管理，原價(jià)2800萬，公允價(jià)值2000萬，殘值率5%，使用年限為10年，直線法提折舊。2010年4月1日，B公司宣告分配股利3000萬，5月1日分配完畢。2010年12月31日，B公司利潤(rùn)表顯示其凈利潤(rùn)為30000萬元，已知A公司有對(duì)B公司的長(zhǎng)期應(yīng)收款2000萬，預(yù)計(jì)負(fù)債2400萬。2011年1月1日，B公司接受其關(guān)聯(lián)企業(yè)C公司的捐贈(zèng)款以維持經(jīng)營(yíng)。2011年5月1日，A公司又追加投資5000萬，合并以前投資總額，占B公司股份60%。2011年6月1日，A公司銷售一批商品給B公司，售價(jià)（不含稅）1000萬，成本800萬，B公司已售出10%

4、。2011年8月1日，A公司出售其占B公司股份的30%，取得3000萬元售價(jià)。2011年12月31日，B公司利潤(rùn)表顯示凈利潤(rùn)為20000萬元，其中，7月31日凈利潤(rùn)12000萬。2012年4月1日，B公司宣告分配股利500萬，5月1日分配完畢。2012年6月1日，A公司又出售剩余B公司股份的20%，取得價(jià)款1000萬元。自2012年起，A公司準(zhǔn)備繼續(xù)持有剩余10%股份，2012年年末，預(yù)計(jì)B公司股份整體貶值50%，短期內(nèi)無法改變。A、B公司適用25%稅率，實(shí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。要求：做出A公司歷年的會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理。一、會(huì)計(jì)處理1、2008年1月1日（確認(rèn)初始投資）借

5、：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 1 000 貸：銀行存款 1 0002、3月1日（宣告分配股利）借：應(yīng)收股利 100貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 1003、4月1日（收到股利）借：銀行存款 100貸：應(yīng)收股利 1004、2009年6月1日（宣告分配股利）借：應(yīng)收股利 400貸：投資收益 300 長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 100本年沖減投資成本金額=（1000+40003000）10%-100=100萬本年確認(rèn)投資收益金額=400010%-100=300萬5、7月1日（收到股利）借：銀行存款 400貸：應(yīng)收股利 400長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值=1000-100-100=800萬6、10月1日（追加投資）、確認(rèn)追加投

6、資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（投資成本）3000貸：銀行存款 3000、追溯調(diào)整（一）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（投資成本）200貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 180 盈余公積 20初始投資時(shí)應(yīng)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入=1200010%-1000=200萬、追溯調(diào)整（二）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 100貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 （投資成本）100說明:追溯2008年分配的股利、追溯調(diào)整（三）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 100貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 （投資成本）100說明：本步驟比較復(fù)雜，本分錄為三筆調(diào)整分錄的合寫。、追溯調(diào)整（四）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（損益調(diào)整） 113.333貸：投資收益 80資本公積其他資

7、本公積 33.333、追溯調(diào)整（五） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（投資成本） 1000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 1000說明：這也是一部復(fù)雜的調(diào)整，其中涉及許多隱含條件。A公司共投資1000+3000=4000萬，占B公司股份的30%，這時(shí)“B公司股份”的公允價(jià)值為400030%=13333.33萬，B公司截至投資日，凈利潤(rùn)為800萬，指的是2009年1月1日至投資日累計(jì)所得的凈利潤(rùn)，而B公司2007年未分配利潤(rùn)為2200萬，2008年3000萬，2008年分出去1000萬，2009年分出4000萬，尚有200萬未分配，故追加投資當(dāng)年確認(rèn)投資收益80萬，追溯確認(rèn)20萬，兩次投資期間，B公司所有

8、者權(quán)益公允價(jià)值變動(dòng)13333.33-12000=1333.33萬，凈利潤(rùn)為800+200=1000萬，則其他資本公積為333.33萬，A公司追加投資時(shí)確認(rèn)33.333萬7、2009年12月31日（確認(rèn)投資收益）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（損益調(diào)整） 660貸： 投資收益 660說明：本次確認(rèn)（3000-800）30%=660萬。8、2010年4月1日（宣告分配股利）借：應(yīng)收股利 740貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（損益調(diào)整） 7409、2010年5月1日（股利分配）借：銀行存款 740貸：應(yīng)收股利 740長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值=800+3000+200+113.333+660-740=4033.333

9、萬10、2010年12月31日（確認(rèn)投資損失）借：投資收益 8433.333貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（損益調(diào)整） 33.333長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（投資成本） 4 000長(zhǎng)期應(yīng)收款 2 000預(yù)計(jì)負(fù)債 2 400說明：B公司虧損30000萬，但公允價(jià)值下虧損確實(shí)29943萬，因?yàn)樗?gòu)置固定資產(chǎn)的公允價(jià)值畢賬面價(jià)值多800萬，導(dǎo)致當(dāng)年B公司賬面少提折舊76萬，凈利潤(rùn)減少57萬（有25%的所得稅）。在沖減之后，尚有8982.9-8433.333=549.567萬虧損，應(yīng)該在備查簿中反映，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值為零。11、2011年5月1日（追加投資）、確認(rèn)追加投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 5 000

10、貸：銀行存款 5 000、追溯調(diào)整（一）將以前追溯調(diào)整再全部沖回，以保證上次追溯調(diào)整前的金額。借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 180 盈余公積 20貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（投資成本） 200借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（投資成本） 100貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 100借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（投資成本） 100貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 100借：投資收益 80資本公積其他資本公積 33.333貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（損益調(diào)整） 113.333借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 1 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（投資成本） 1 000、追溯調(diào)整（二）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 3 000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公

11、司（投資成本） 3 000、追溯調(diào)整（三）借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 288 盈余公積 32長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（損益調(diào)整） 80 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 400說明：2009年，應(yīng)沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資成本金額=（1000+4000+3000-3000-3000）30%-200=400萬應(yīng)確認(rèn)投資收益金額=740-400=340萬投資收益應(yīng)沖去660萬，本次 340萬，故沖去660-340=320萬，長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（損益調(diào)整）轉(zhuǎn)回740-660=80萬、追溯調(diào)整（四）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（投資成本） 4 000長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（損益調(diào)整） 33.333長(zhǎng)期應(yīng)收款 2 000預(yù)計(jì)負(fù)債 2

12、 400貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 7 590 盈余公積 843.333長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值=3000+1000+5000-400=8600萬12、2011年6月1日（銷售商品）借：銀行存款 1 170貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1 000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 800 貸：庫(kù)存商品 80013、2011年8月1日借：銀行存款 3 000 投資收益 1 300 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 430014、追溯調(diào)整（一）將第二次追溯調(diào)整的分錄全部沖回，再次使用權(quán)益法核算。15、追溯調(diào)整（二）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（投資成本）5 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 5 000借：長(zhǎng)

13、期股權(quán)投資 B公司 4 300貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（投資成本） 4 300長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值還有700萬16、2011年12月31日、補(bǔ)記會(huì)計(jì)分錄借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（損益調(diào)整）108貸：投資收益 108說明：這一筆分錄是順流交易產(chǎn)生的調(diào)整分錄，因?yàn)樵跈?quán)益法下A公司尚有虧損，所以這筆分錄只能示該虧損是否轉(zhuǎn)回而定，（1000-800）（1-10%）60%=108萬。、確認(rèn)損益借：預(yù)計(jì)負(fù)債 2 400長(zhǎng)期應(yīng)收款 2 000長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（損益調(diào)整）677.508長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（投資成本）4 000貸：投資收益 9 627.075說明：確認(rèn)投資收益=（12000+33.25）6

14、0%+（20000-12000+23.75）30%=7219.95+2407.125=9627.075萬，彌補(bǔ)備查簿中記載的549.567萬，剩余9627.075-549.567=9077.508萬，依次轉(zhuǎn)回。長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值=700+4000+677.508+108=5485.508萬17、2012年4月1日（宣告分配股利）借：應(yīng)收股利 150貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司（損益調(diào)整） 15018、2012年5月1日（分配股利）借：銀行存款 150貸：應(yīng)收股利 15019、2012年6月1日（出售股份）借：銀行存款 1 000投資收益 2 557.01 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 B公司 3 557.0120、2012年12月31日（計(jì)提減值準(zhǔn)備）借：資產(chǎn)減值損失 889.25貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 889.25二、稅務(wù)處理1、2008年計(jì)稅基礎(chǔ)1000萬，賬面價(jià)值900萬，投資收益300萬、免稅。2、2009年計(jì)稅基礎(chǔ)1000+3000=4000萬，賬面價(jià)值4773.333萬，投資收益740萬、免稅。3、2010年計(jì)稅基礎(chǔ)4000萬，賬面價(jià)值0萬，投資收益-8433.333萬，應(yīng)納稅調(diào)增