財(cái)務(wù)會計(jì)與政策管理估計(jì)變更分析課件

會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更及差錯(cuò)更正長沙理工大學(xué)經(jīng)管學(xué)院1會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更及差錯(cuò)更正長沙理工大學(xué)1教學(xué)安排主要內(nèi)容：

一、會計(jì)政策及其變更二、會計(jì)估計(jì)及其變更三、前期差錯(cuò)及其更正重點(diǎn)難點(diǎn)：會計(jì)政策變更的條件，會計(jì)政策變更、會計(jì)估計(jì)變更、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理時(shí)間安排：4學(xué)時(shí)2教學(xué)安排主要內(nèi)容：2第一節(jié)會計(jì)政策及其變更一、會計(jì)政策概述二、會計(jì)政策變更的含義和條件三、會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理五、會計(jì)政策變更的披露重點(diǎn)：會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分，會計(jì)政策變更的條件和會計(jì)處理3第一節(jié)會計(jì)政策及其變更一、會計(jì)政策概述3一、會計(jì)政策概述

（一）概念及特點(diǎn)1、概念指企業(yè)在會計(jì)確認(rèn)、會計(jì)計(jì)量和會計(jì)報(bào)告中采用的原則、基礎(chǔ)和會計(jì)處理方法。原則：指會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的、適合于企業(yè)會計(jì)核算所采用的具體會計(jì)原則?；A(chǔ)：指會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)，包括歷史成本、重置成本、公允價(jià)值、現(xiàn)值、可變現(xiàn)凈值等。會計(jì)處理方法：指企業(yè)在會計(jì)核算中按照法律、行政法規(guī)和國家統(tǒng)一的會計(jì)制度規(guī)定采用或選擇的適合于本企業(yè)的會計(jì)處理方法。4一、會計(jì)政策概述

（一）概念及特點(diǎn)1、概念4一、會計(jì)政策概述

（一）概念及特點(diǎn)例：《或有事項(xiàng)》準(zhǔn)則規(guī)定的關(guān)于預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)的具體原則：該義務(wù)是企業(yè)承當(dāng)?shù)默F(xiàn)時(shí)義務(wù)、履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)、該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量?！顿Y產(chǎn)減值》準(zhǔn)則中涉及的公允價(jià)值即為計(jì)量基礎(chǔ)?！督ㄔ旌贤窚?zhǔn)則中規(guī)定的采用完工百分比法即為會計(jì)處理方法。5一、會計(jì)政策概述

（一）概念及特點(diǎn)例：5一、會計(jì)政策概述

（一）概念及特點(diǎn)2、特點(diǎn)（1）可選擇性：因企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性和多樣化，某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在符合會計(jì)原則和計(jì)量基礎(chǔ)的要求下可以有多種會計(jì)處理方法。（2）強(qiáng)制性：我國會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度屬于行政法規(guī)，會計(jì)政策所包括的具體會計(jì)原則、計(jì)量基礎(chǔ)和會計(jì)處理方法由會計(jì)準(zhǔn)則或會計(jì)制度規(guī)定，具有一定的強(qiáng)制性。（3）層次性：會計(jì)政策包括會計(jì)原則、計(jì)量基礎(chǔ)和會計(jì)處理方法三個(gè)層次，三個(gè)層次是一個(gè)具有邏輯性和密不可分的整體。6一、會計(jì)政策概述

（一）概念及特點(diǎn)2、特點(diǎn)6一、會計(jì)政策概述

（二）應(yīng)披露的重要會計(jì)政策對于重要的會計(jì)政策，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中予以披露。判斷會計(jì)政策是否重要，應(yīng)當(dāng)考慮與會計(jì)政策相關(guān)項(xiàng)目的性質(zhì)和金額。企業(yè)應(yīng)披露的會計(jì)政策一般包括：1、發(fā)出存貨成本的計(jì)量：采用先進(jìn)先出、后進(jìn)先出還是其他方法；2、長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量：采用成本法還是權(quán)益法；3、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：采用成本模式還是公允價(jià)值模式；7一、會計(jì)政策概述

（二）應(yīng)披露的重要會計(jì)政策對于重要的會計(jì)政一、會計(jì)政策概述

（二）應(yīng)披露的重要會計(jì)政策4、固定資產(chǎn)的初始計(jì)量：以購買價(jià)還是購買價(jià)的現(xiàn)值計(jì)量；5、生物資產(chǎn)的初始計(jì)量：為取得生物資產(chǎn)而產(chǎn)生的借款費(fèi)用是資本化還是計(jì)入當(dāng)期損益；6、無形資產(chǎn)的確認(rèn)：內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出確認(rèn)為無形資產(chǎn)還是計(jì)入當(dāng)期損益；7、非貨幣性資產(chǎn)交換的計(jì)量：對換入資產(chǎn)的入帳價(jià)值是以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值還是帳面價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量；8一、會計(jì)政策概述

（二）應(yīng)披露的重要會計(jì)政策4、固定資產(chǎn)的初一、會計(jì)政策概述

（二）應(yīng)披露的重要會計(jì)政策8、收入的確認(rèn)：收入確認(rèn)所采用的會計(jì)處理原則；9、合同收入與費(fèi)用的確認(rèn)：建造合同采用完成合同法還是完工百分比法；10、借款費(fèi)用的處理：資本化還是費(fèi)用化；11、合并政策：指編制合并報(bào)表采用的原則，如對母公司和子公司會計(jì)年度不一致的處理，合并范圍的確定原則等；12、其他重要的會計(jì)政策。9一、會計(jì)政策概述

（二）應(yīng)披露的重要會計(jì)政策8、收入的確認(rèn)：二、會計(jì)政策變更的含義和條件

（一）含義和基本原則會計(jì)政策變更：指對相同的交易或事項(xiàng)由原來采用的會計(jì)政策改用另一項(xiàng)會計(jì)政策的行為?；驹瓌t：為保證會計(jì)信息的可比性，企業(yè)采用的會計(jì)政策在每一會計(jì)期間的前后各期應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。便于報(bào)表使用者在比較企業(yè)一個(gè)以上期間財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，能恰當(dāng)?shù)嘏袛嗥髽I(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的趨勢。10二、會計(jì)政策變更的含義和條件

（一）含義和基本原則會計(jì)政策變二、會計(jì)政策變更的含義和條件

（二）允許變更會計(jì)政策的情形1、法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一會計(jì)制度等要求變更如：我國新準(zhǔn)則對存貨后進(jìn)先出法的排除等2、會計(jì)政策變更可提供更可靠和更相關(guān)的會計(jì)信息如：長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量由成本法改為權(quán)益法注意：會計(jì)政策的變更將直接影響會計(jì)方法的選擇。11二、會計(jì)政策變更的含義和條件

（二）允許變更會計(jì)政策的情形1二、會計(jì)政策變更的含義和條件

（三）不屬于會計(jì)政策變更的情形1、本期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計(jì)政策如：對設(shè)備的租賃由原來經(jīng)營租賃的性質(zhì)而改為融資租賃的性質(zhì)時(shí)，相應(yīng)的會計(jì)處理政策的變更。2、對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項(xiàng)采用新的會計(jì)政策如：企業(yè)原來低值易耗品數(shù)量少金額小采用一次計(jì)入費(fèi)用的方法處理，現(xiàn)因投入新產(chǎn)品大量增加了低值易耗品，改為按五五攤銷法處理低值易耗品，因低值易耗品在企業(yè)費(fèi)用中比重不大，且改變處理方法對損益影響不大，不屬于重要事項(xiàng)，該改變不屬于會計(jì)政策變更。12二、會計(jì)政策變更的含義和條件

（三）不屬于會計(jì)政策變更的情形三、會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分1、以會計(jì)確認(rèn)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)作為會計(jì)處理的首要環(huán)節(jié)，基本準(zhǔn)則中規(guī)定了6項(xiàng)會計(jì)要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。對會計(jì)確認(rèn)的指定或選擇是會計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會計(jì)政策的變更。會計(jì)確認(rèn)的變更一般會引起會計(jì)列報(bào)項(xiàng)目的變更。2、以計(jì)量基礎(chǔ)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)基本準(zhǔn)則中規(guī)定的歷史成本、可變現(xiàn)凈值、重置成本、現(xiàn)值、公允價(jià)值等5項(xiàng)計(jì)量屬性是會計(jì)處理的計(jì)量基礎(chǔ)。對計(jì)量基礎(chǔ)的指定或選擇是會計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會計(jì)政策變更。13三、會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分1、以會計(jì)確認(rèn)是否發(fā)生變?nèi)?、會?jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分3、以列報(bào)項(xiàng)目是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》準(zhǔn)則規(guī)定了財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目應(yīng)采用的列報(bào)原則。對財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的指定或選擇是會計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會計(jì)政策的變更。特別注意：根據(jù)會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)目所選擇的為取得與資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目有關(guān)的金額或數(shù)值所采用的會計(jì)處理方法不是會計(jì)政策，而是會計(jì)估計(jì)，其相應(yīng)的變更是會計(jì)估計(jì)的變更。14三、會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分3、以列報(bào)項(xiàng)目是否發(fā)生變?nèi)?jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分區(qū)分會計(jì)政策與會計(jì)估計(jì)變更的具體方法：分析判斷事項(xiàng)是否涉及會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)選擇或列報(bào)項(xiàng)目的變更，當(dāng)至少涉及上述一項(xiàng)劃分基礎(chǔ)變更時(shí)，該事項(xiàng)是會計(jì)政策的變更，不涉及上述劃分基礎(chǔ)變更時(shí)，該事項(xiàng)可判斷為會計(jì)估計(jì)變更。如：企業(yè)前期將與固定資產(chǎn)購建相關(guān)的借款利息計(jì)入當(dāng)期損益，本期根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定將其予以資本化屬于會計(jì)政策的變更；固定資產(chǎn)折舊方法由快速折舊改為平速折舊則屬于會計(jì)估計(jì)的變更。15三、會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分區(qū)分會計(jì)政策與會計(jì)估計(jì)變四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（一）一般原則1、在法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一的會計(jì)制度等要求變更的情況下，分別下列情形處理：（1）國家發(fā)布了相關(guān)會計(jì)處理辦法的，按照國家發(fā)布的相關(guān)會計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理；（2）國家沒有發(fā)布相關(guān)會計(jì)處理辦法的，采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會計(jì)處理。2、因經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況的變化，會計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)會計(jì)信息的情況下，采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會計(jì)處理。16四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（一）一般原則1、在法律、行政四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（一）一般原則3、確定會計(jì)政策變更對列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會計(jì)政策；在當(dāng)期期初確定會計(jì)政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法進(jìn)行處理。不切實(shí)可行：指企業(yè)在采取所有合理的方法后仍不能獲得采用某項(xiàng)規(guī)定所必需的相關(guān)信息，導(dǎo)致無法采用該項(xiàng)規(guī)定。17四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（一）一般原則3、確定會計(jì)政策四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（一）一般原則以下特定前期對某項(xiàng)會計(jì)政策變更應(yīng)用追溯調(diào)整法或進(jìn)行追溯重述以更正一項(xiàng)前期差錯(cuò)是不切實(shí)可行的：（1）采用追溯調(diào)整法或追溯重述法的累積影響數(shù)不能確定；（2）應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對管理層在該期當(dāng)時(shí)的意圖作出假定；（3）應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對有關(guān)金額進(jìn)行重大估計(jì)，并且不大可能提供有關(guān)交易發(fā)生時(shí)存在狀況的證據(jù)。18四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（一）一般原則以下特定前期對某四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法1、追溯調(diào)整法概念指對某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會計(jì)政策，并以此對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。采用追溯調(diào)整法時(shí)，對于比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間的會計(jì)政策變更，應(yīng)調(diào)整各期間凈損益各項(xiàng)目和財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目，視同該政策在比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間一直采用。對于比較財(cái)務(wù)報(bào)表可比期間以前的會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，應(yīng)調(diào)整比較財(cái)務(wù)報(bào)表最早期間的期初留存收益，一并調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表其他有關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字。19四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法1、追溯調(diào)整法四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法2、追溯調(diào)整法步驟（1）計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)；（2）編制相關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄；（3）調(diào)整列報(bào)前期最早期初財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目及其金額；（4）附注說明3、會計(jì)政策變更累積影響數(shù)概念指按照變更后的會計(jì)政策對以前各期追溯計(jì)算的列報(bào)前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。

20四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法2、追溯調(diào)整法四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)可以分解為下列兩金額之間的差額：（1）在變更會計(jì)政策當(dāng)期，按變更后的會計(jì)政策對以前各期追溯計(jì)算，所得到列報(bào)前期最早期初留存收益金額；（2）在變更會計(jì)政策當(dāng)期，列報(bào)前期最早期初留存收益金額。留存收益金額：包括盈余公積和未分配利潤等項(xiàng)目，不考慮由于損益變化而應(yīng)當(dāng)補(bǔ)分的利潤或股利。21四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法會計(jì)政策變更的四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法4、累積影響數(shù)的計(jì)算步驟（1）根據(jù)新的會計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)；（2）計(jì)算兩種會計(jì)政策下的差異；（3）計(jì)算差異的所得稅影響金額；（4）確定前期中的每一期的稅后差異；（5）計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。注意：對以前年度損益進(jìn)行追溯調(diào)整或追溯重述的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算各列報(bào)期間的每股收益。22四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法4、累積影響數(shù)四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法例：甲公司在2005年和2006年分別以450萬元和110萬元的價(jià)格購入A、B兩只以交易為目的的股票，兩只股票的市價(jià)一直高于成本，公司采用市價(jià)與成本熟低法對股票進(jìn)行計(jì)量。2007年起公司對以交易為目的的股票改按公允價(jià)值計(jì)量。該公司保存的會計(jì)資料比較齊備，可以通過會計(jì)資料追溯計(jì)算。假設(shè)所得稅稅率為33%，公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積，按凈利潤的5%提取任意盈余公積。公司發(fā)行股票份額為4500萬股，兩種方法計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)帳面價(jià)值如表：23四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法例：甲公司在2兩種計(jì)量方法的交易性金融資產(chǎn)帳面價(jià)值

成本與市價(jià)熟低2005年末公允價(jià)值2006年末公允價(jià)值A(chǔ)股票450000051000005100000B股票1100000——1300000股票會計(jì)政策要求：根據(jù)資料對甲公司進(jìn)行必要的會計(jì)處理24兩種計(jì)量方法的交易性金融資產(chǎn)帳面價(jià)值成本與市價(jià)熟低20計(jì)算改變交易性金融資產(chǎn)計(jì)量方法之后的

累積影響數(shù)時(shí)間公允價(jià)值成本與市價(jià)熟低稅前差異所得稅影響稅后差異2005年末510000045000006000001980004020002006年增13000001100000200000660001340002006年末6400000560000080000026400053600025計(jì)算改變交易性金融資產(chǎn)計(jì)量方法之后的

累積影響數(shù)時(shí)間公允價(jià)值由上表的計(jì)算結(jié)果可知：公司2006年期初由成本與市價(jià)熟低法改為公允價(jià)值計(jì)量的累積影響數(shù)為402000元，2006年末的累積影響數(shù)為536000元，其中134000元為2006年的當(dāng)期金額。編制有關(guān)的調(diào)整分錄：先對2005年的有關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)整：調(diào)整會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動600000貸：利潤分配——未分配利潤402000遞延所得稅負(fù)債19800026由上表的計(jì)算結(jié)果可知：公司2006年期初由成本與市價(jià)熟低法改調(diào)整利潤分配：借：利潤分配——未分配利潤60300貸：盈余公積60300再對2006年的有關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)整：調(diào)整交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動200000貸：利潤分配——未分配利潤134000遞延所得稅負(fù)債66000調(diào)整利潤分配：借：利潤分配——未分配利潤20100貸：盈余公積2010027調(diào)整利潤分配：27財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述：甲公司在列報(bào)2007年財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)調(diào)整2007年資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目的年初余額、利潤表有關(guān)項(xiàng)目的上年金額，所有者權(quán)益變動表有關(guān)項(xiàng)目的上年金額和本年金額也應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增交易性金融資產(chǎn)年初余額800000元，調(diào)增遞延所得稅負(fù)債年初余額264000元，調(diào)增盈余公積年初余額80400元，調(diào)增未分配利潤年初余額455600元。利潤表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增公允價(jià)值變動收益上年金額200000元，調(diào)增所得稅費(fèi)用上年金額66000元，調(diào)增凈利潤上年金額134000元，調(diào)增每股收益上年金額0.003元。28財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述：28所有者權(quán)益變動表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增會計(jì)政策變更項(xiàng)目中盈余公積上年金額60300元，未分配利潤上年金額341700元，所有者權(quán)益合計(jì)上年金額402000元。調(diào)增會計(jì)政策變更項(xiàng)目中盈余公積本年金額20100元，未分配利潤本年金額113900元，所有者權(quán)益合計(jì)本年金額134000元。29所有者權(quán)益變動表項(xiàng)目的調(diào)整：29四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（三）未來適用法1、概念指將變更后的會計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或事項(xiàng)，或者在會計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。2、特點(diǎn)不需要計(jì)算會計(jì)政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也不需重新編制以前年度的財(cái)務(wù)報(bào)表，企業(yè)會計(jì)帳簿記錄及財(cái)務(wù)報(bào)表上反映的金額不因會計(jì)政策變更而改變以前年度的既定結(jié)果，只在現(xiàn)有金額的基礎(chǔ)上按新的會計(jì)政策進(jìn)行會計(jì)核算。30四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（三）未來適用法1、概念30五、會計(jì)政策變更的報(bào)表附注披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露與會計(jì)政策變更有關(guān)的下列信息：1、會計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。2、當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和金額。3、無法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說明該事實(shí)的原因及開始運(yùn)用變更后的會計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)及具體運(yùn)用情況。注意：以后期間的財(cái)務(wù)報(bào)表不需要重復(fù)披露在以前期間的附注中已經(jīng)披露的會計(jì)政策變更信息。31五、會計(jì)政策變更的報(bào)表附注披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露與會計(jì)會計(jì)政策變更的總結(jié)

1、對于會計(jì)政策變更，累積影響數(shù)能夠計(jì)算時(shí)應(yīng)該追溯調(diào)整，累積影響數(shù)不能計(jì)算時(shí)采用未來適用法處理。2、追溯調(diào)整法的三個(gè)程序：（1）累積影響數(shù)的計(jì)算；（2）會計(jì)分錄的編制，（3）會計(jì)報(bào)表的調(diào)整。3、關(guān)鍵環(huán)節(jié)是會計(jì)處理。包括：（1）稅前處理，（2）所得稅處理，（3）稅后分配處理。4、會計(jì)政策變更時(shí)，最終的累積影響數(shù)因?yàn)橐匪菡{(diào)整變更當(dāng)年年初的留存收益，即調(diào)整應(yīng)通過“利潤分配——未分配利潤”科目核算，而不存在通過“以前年度損益調(diào)整”帳戶處理的問題。32會計(jì)政策變更的總結(jié)1、對于會計(jì)政策變更，累積影響數(shù)能夠計(jì)算第二節(jié)會計(jì)估計(jì)及其變更一、會計(jì)估計(jì)概述二、會計(jì)估計(jì)變更的情形三、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理四、會計(jì)估計(jì)變更的披露要點(diǎn)：理解會計(jì)估計(jì)變更的含義和原因，掌握會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理，區(qū)分會計(jì)估計(jì)變更和會計(jì)政策變更33第二節(jié)會計(jì)估計(jì)及其變更一、會計(jì)估計(jì)概述33一、會計(jì)估計(jì)概述1、會計(jì)估計(jì)概念指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。2、會計(jì)估計(jì)的特點(diǎn)（1）會計(jì)估計(jì)的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動中內(nèi)在的不確定性因素的影響如：固定資產(chǎn)折舊年限、壞帳準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)殘值等都需要根據(jù)經(jīng)驗(yàn)作出估計(jì)。在會計(jì)核算和相關(guān)信息披露過程中，會計(jì)估計(jì)不可避免。34一、會計(jì)估計(jì)概述1、會計(jì)估計(jì)概念34一、會計(jì)估計(jì)概述（2）進(jìn)行會計(jì)估計(jì)通常以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)企業(yè)進(jìn)行會計(jì)估計(jì)時(shí)，常根據(jù)當(dāng)時(shí)的情況和經(jīng)驗(yàn)以一定的信息或資料為基礎(chǔ)進(jìn)行。隨著時(shí)間的推移和環(huán)境的變化，進(jìn)行會計(jì)估計(jì)的基礎(chǔ)可能發(fā)生變化。因?yàn)樽钚碌男畔⒁话阕罱咏繕?biāo)，所以進(jìn)行會計(jì)估計(jì)應(yīng)以最新可利用的信息或資料為基礎(chǔ)。（3）進(jìn)行會計(jì)估計(jì)并不會削弱會計(jì)計(jì)量和會計(jì)確認(rèn)的可靠性35一、會計(jì)估計(jì)概述（2）進(jìn)行會計(jì)估計(jì)通常以最近可利用的信息或資一、會計(jì)估計(jì)概述因?yàn)槠髽I(yè)為及時(shí)、定期提供有用的會計(jì)信息，往往將延續(xù)不斷的經(jīng)營活動人為地劃分為一定的會計(jì)期間，并在權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)上對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果進(jìn)行定期確認(rèn)和計(jì)量。由于會計(jì)分期和貨幣計(jì)量的會計(jì)前提，在確認(rèn)和計(jì)量過程中，不得不對許多尚在延續(xù)中、其結(jié)果尚未確定的交易或事項(xiàng)予以估計(jì)入帳。36一、會計(jì)估計(jì)概述因?yàn)槠髽I(yè)為及時(shí)、定期提供有用的會計(jì)信息，往往一、會計(jì)估計(jì)概述3、企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露的重要會計(jì)估計(jì)基本原則：重要的會計(jì)估計(jì)應(yīng)當(dāng)披露，不重要的會計(jì)估計(jì)可以不披露。判斷會計(jì)估計(jì)是否重要，應(yīng)當(dāng)考慮與會計(jì)估計(jì)相關(guān)項(xiàng)目的性質(zhì)和金額。企業(yè)應(yīng)披露的會計(jì)估計(jì)包括：（1）存貨可變現(xiàn)凈值的確定；（2）采用公允價(jià)值模式下的投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的確定；（3）固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命與凈殘值，固定資產(chǎn)的折舊方法；37一、會計(jì)估計(jì)概述3、企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露的重要會計(jì)估計(jì)37一、會計(jì)估計(jì)概述（4）生物資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命和凈殘值，各類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的折舊方法；（5）使用壽命有限的無形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命和凈殘值；（6）可收回金額按照資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額確定的，公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額的方法；可收回金額按照資產(chǎn)組預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定的，預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的確定方法；（7）合同完工進(jìn)度的確定；（8）權(quán)益工具公允價(jià)值的確定；38一、會計(jì)估計(jì)概述（4）生物資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命和凈殘值，各類生一、會計(jì)估計(jì)概述（9）債務(wù)人債務(wù)重組中轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值、由債務(wù)轉(zhuǎn)成的股份的公允價(jià)值和修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值的確定；債權(quán)人債務(wù)重組中受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值、由債權(quán)轉(zhuǎn)成的股份的公允價(jià)值和修改其他債務(wù)條件后債權(quán)的公允價(jià)值的確定；（10）預(yù)計(jì)負(fù)債初始計(jì)量的最佳估計(jì)數(shù)的確定；（11）金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定；（12）承租人對未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?，出租人對未?shí)現(xiàn)融資收益的分配；39一、會計(jì)估計(jì)概述（9）債務(wù)人債務(wù)重組中轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允一、會計(jì)估計(jì)概述（13）探明礦區(qū)權(quán)益、井及相關(guān)設(shè)施的折耗方法，與油氣開發(fā)活動相關(guān)的輔助設(shè)備及設(shè)施的折舊方法；（14）非同一控制下企業(yè)合并成本的公允價(jià)值的確定；（15）其他重要的會計(jì)估計(jì)。40一、會計(jì)估計(jì)概述（13）探明礦區(qū)權(quán)益、井及相關(guān)設(shè)施的折耗方法二、會計(jì)估計(jì)變更的情形1、會計(jì)估計(jì)變更的含義指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。原因：因經(jīng)濟(jì)活動內(nèi)在的不確定因素，財(cái)務(wù)報(bào)表的一些項(xiàng)目不能準(zhǔn)確計(jì)量只能加以估計(jì)，估計(jì)過程涉及以最近可得到的信息為基礎(chǔ)所作出的判斷，但因?yàn)楣烙?jì)畢竟是就現(xiàn)有資料對未來所作的判斷，隨著時(shí)間的推移，如果賴以估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，或是由于取得了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗(yàn)或后來的發(fā)展不得不對估計(jì)進(jìn)行修訂。41二、會計(jì)估計(jì)變更的情形1、會計(jì)估計(jì)變更的含義41二、會計(jì)估計(jì)變更的情形2、會計(jì)估計(jì)變更的情形（1）賴以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。如：某無形資產(chǎn)攤銷年限原定10年，現(xiàn)有情況表明該資產(chǎn)的受益年限已不足10年，則應(yīng)調(diào)減無形資產(chǎn)攤銷年限。（2）取得了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗(yàn)。如：原來對應(yīng)收帳款按余額的5%計(jì)提壞帳準(zhǔn)備，現(xiàn)掌握的新信息得知款項(xiàng)有10%收不回，則應(yīng)改按10%計(jì)提壞帳準(zhǔn)備。注意：會計(jì)估計(jì)變更的依據(jù)必須真實(shí)可靠42二、會計(jì)估計(jì)變更的情形2、會計(jì)估計(jì)變更的情形42三、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理基本原則：企業(yè)對會計(jì)估計(jì)變更應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。即在會計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間采用新的會計(jì)估計(jì)時(shí)，既不改變以前期間的會計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。具體：1、會計(jì)估計(jì)的變更僅影響變更當(dāng)期的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期予以確認(rèn)如：企業(yè)原按應(yīng)收帳款余額的5%計(jì)提壞帳準(zhǔn)備，由于企業(yè)不能收回的應(yīng)收帳款為應(yīng)收帳款余額的10%，改按10%的比例計(jì)提壞帳準(zhǔn)備。43三、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理基本原則：企業(yè)對會計(jì)估計(jì)變更應(yīng)當(dāng)采三、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理2、會計(jì)估計(jì)的變更既影響變更當(dāng)期又影響未來期間的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期和未來期間予以確認(rèn)如：某項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限和凈殘值的估計(jì)發(fā)生變更，會影響變更當(dāng)期及以后期間的固定資產(chǎn)價(jià)值及各期的折舊費(fèi)用。注意：①會計(jì)估計(jì)變更并不表明原來的估計(jì)錯(cuò)誤；②如果以前期間的會計(jì)估計(jì)是錯(cuò)誤的，則屬于會計(jì)差錯(cuò)，應(yīng)按前期差錯(cuò)更正的規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。

③難以對某項(xiàng)變更區(qū)分為會計(jì)政策變更或會計(jì)估計(jì)變更的，應(yīng)當(dāng)將其作為會計(jì)估計(jì)變更處理。44三、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理2、會計(jì)估計(jì)的變更既影響變更當(dāng)期又四、會計(jì)估計(jì)變更的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露會計(jì)估計(jì)變更的下列信息：1、會計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因2、會計(jì)估計(jì)變更對當(dāng)期和未來期間的影響數(shù)包括會計(jì)估計(jì)變更對當(dāng)期和未來期間損益的影響金額，以及對其他各項(xiàng)目的影響金額。3、會計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。45四、會計(jì)估計(jì)變更的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)估計(jì)變更的總結(jié)1、典型的會計(jì)估計(jì)變更包括：固定資產(chǎn)折舊方法的變更，固定資產(chǎn)折舊年限的變更，固定資產(chǎn)凈殘值率的變更，壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例的變更，無形資產(chǎn)攤銷期限的變更等。2、會計(jì)估計(jì)變更的處理通常采用未來適用法，關(guān)鍵是變更期初的資產(chǎn)賬面價(jià)值（即未來處理的基數(shù)）的計(jì)算。46會計(jì)估計(jì)變更的總結(jié)1、典型的會計(jì)估計(jì)變更包括：46會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的總結(jié)

1、包括會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)、會計(jì)政策變更和會計(jì)估計(jì)變更的基本定義與界定（1）發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法由后進(jìn)先出法改為先進(jìn)先出法屬于政策變更，但不需要追溯調(diào)整（2）固定資產(chǎn)的折舊方法由直線法改為雙倍余額遞減法屬于會計(jì)估計(jì)變更，采用未來適用法2、會計(jì)政策變更不一定都要追溯調(diào)整，追溯調(diào)整的也不一定都是政策變更（1）因增資引起的長期股權(quán)投資核算方法由成本法改為權(quán)益法需要追溯調(diào)整，但不屬于政策變更。（2）持股比例不變，但按政策規(guī)定由成本法核算改為權(quán)益法核算屬于政策變更。47會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的總結(jié)1、包括會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)第三節(jié)前期差錯(cuò)及其更正一、前期差錯(cuò)概述二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理三、前期差錯(cuò)更正的披露要點(diǎn)：前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理，報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目數(shù)據(jù)的重述48第三節(jié)前期差錯(cuò)及其更正一、前期差錯(cuò)概述48一、前期差錯(cuò)概述

（一）前期差錯(cuò)的含義前期差錯(cuò)：指由于沒有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào)：（1）編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息；

（2）前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。前期差錯(cuò)通常包括：計(jì)算錯(cuò)誤，會計(jì)政策應(yīng)用錯(cuò)誤，疏忽或曲解事實(shí)，舞弊產(chǎn)生的影響，存貨及固定資產(chǎn)的盤盈等。

49一、前期差錯(cuò)概述

（一）前期差錯(cuò)的含義前期差錯(cuò)：指由于沒有運(yùn)一、前期差錯(cuò)概述

（二）前期差錯(cuò)產(chǎn)生的原因（1）計(jì)算及帳戶分類錯(cuò)誤。如：將意圖長期持有的五年期國債記入了“交易性金融資產(chǎn)”帳戶。（2）采用了法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一會計(jì)制度所不允許的會計(jì)政策。如：將不能資本化的借款費(fèi)用記入了“在建工程”帳戶。（3）對事實(shí)的疏忽或曲解。如：對某項(xiàng)建造合同按商品銷售收入的確認(rèn)原則確認(rèn)了收入。（4）期末對應(yīng)計(jì)項(xiàng)目和遞延項(xiàng)目未予以調(diào)整。50一、前期差錯(cuò)概述

（二）前期差錯(cuò)產(chǎn)生的原因（1）計(jì)算及帳戶分一、前期差錯(cuò)概述（5）漏記已完成的交易。如：商品已售出收入已確認(rèn)、期末忘記結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。（6）會計(jì)估計(jì)錯(cuò)誤。如：對固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限進(jìn)行估計(jì)時(shí)，多估計(jì)或少估計(jì)了使用年限。（7）提前確認(rèn)了尚未實(shí)現(xiàn)的收入或不確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)的收入。如：在委托代銷時(shí)商品發(fā)出時(shí)就確認(rèn)了銷售收入。（8）資本性支出與收益性支出劃分錯(cuò)誤。如：將應(yīng)計(jì)入“在建工程”的人工支出記入了“管理費(fèi)用”帳戶。51一、前期差錯(cuò)概述（5）漏記已完成的交易。如：商品已售出收入已二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（一）概述1、基本原則（1）對重要的前期差錯(cuò)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正，但確定前期差錯(cuò)累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。（2）對不重要的前期差錯(cuò)，可采用未來適用法更正。2、前期差錯(cuò)重要程度的判斷對前期差錯(cuò)的重要程度，應(yīng)根據(jù)差錯(cuò)的性質(zhì)和金額加以具體判斷。如果財(cái)務(wù)報(bào)表的遺漏或錯(cuò)誤表述可能影響報(bào)表使用者所作出的經(jīng)濟(jì)決策，該項(xiàng)目的遺漏或錯(cuò)誤是重要的。（1）重要的前期差錯(cuò)：足以影響報(bào)表使用者對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的前期差錯(cuò)。52二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（一）概述1、基本原則52二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（一）概述（2）不重要的前期差錯(cuò)：不足以影響報(bào)表使用者對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的前期差錯(cuò)。3、追溯重述法指在發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該項(xiàng)前期差錯(cuò)從末發(fā)生過，從而對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。53二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（一）概述（2）不重要的前期差錯(cuò)二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（二）不重要的前期差錯(cuò)的會計(jì)處理對于不重要的前期會計(jì)差錯(cuò)，不需要調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，但應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目：屬于影響損益的，直接計(jì)入本期與上期相同的凈損益項(xiàng)目；不影響損益的，調(diào)整本期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。例：公司2006年12月31日發(fā)現(xiàn)一臺價(jià)值9600元的帳外管理用設(shè)備，且該設(shè)備應(yīng)于2005年2月1日開始計(jì)提折舊。公司采用直線法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，該設(shè)備預(yù)計(jì)使用年限4年（假設(shè)不考慮凈殘值）。對該錯(cuò)誤進(jìn)行更正。54二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（二）不重要的前期差錯(cuò)的會計(jì)處理二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（二）不重要的前期差錯(cuò)的會計(jì)處理借：固定資產(chǎn)9600貸：累計(jì)折舊4600管理費(fèi)用5000如果該項(xiàng)差錯(cuò)在2009年2月之后才發(fā)現(xiàn)，則不需要進(jìn)行任何會計(jì)處理。55二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（二）不重要的前期差錯(cuò)的會計(jì)處理二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（三）重要的前期差錯(cuò)的會計(jì)處理對于重要的前期差錯(cuò)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)：（1）追溯重述差錯(cuò)發(fā)生期間列報(bào)的前期比較金額；（2）如果前期差錯(cuò)發(fā)生在列報(bào)的最早前期之前，則追溯重述列報(bào)的最早前期的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目的期初余額。對于發(fā)生的重要的前期差錯(cuò)，如果影響損益，應(yīng)將其對損益的影響數(shù)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整；如果不影響損益，應(yīng)調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)。56二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（三）重要的前期差錯(cuò)的會計(jì)處理對二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（三）重要的前期差錯(cuò)的會計(jì)處理編制比較財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對于比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間的重要的前期差錯(cuò)，應(yīng)調(diào)整各該期間的凈損益和其他相關(guān)項(xiàng)目，視同該差錯(cuò)在產(chǎn)生的當(dāng)期已經(jīng)更正。編制比較財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對于比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間以前的重要的前期差錯(cuò)，應(yīng)調(diào)整比較財(cái)務(wù)報(bào)表最早期間的期初留存收益，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字也應(yīng)一并調(diào)整。確定前期差錯(cuò)影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字也應(yīng)一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。57二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（三）重要的前期差錯(cuò)的會計(jì)處理編三、前期差錯(cuò)更正的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露與前期差錯(cuò)更正有關(guān)的下列信息：1、前期差錯(cuò)的性質(zhì)；2、各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目的名稱和更正的金額；3、無法進(jìn)行追溯重述的，說明該事實(shí)和原因，以及對前期差錯(cuò)進(jìn)行更正的時(shí)點(diǎn)和具體改正情況。注意：以后期間的財(cái)務(wù)報(bào)表不需要重復(fù)披露在以前期間的附注中已經(jīng)披露的前期差錯(cuò)更正信息。58三、前期差錯(cuò)更正的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露與前期差錯(cuò)更正資料：佳庭公司為一般納稅人，適用的增值稅率為17%，所得稅率為25%，公司按凈利潤的10%計(jì)提法定盈余公積。07年12月公司在內(nèi)部審計(jì)中發(fā)現(xiàn)以下問題，要求會計(jì)部門更正：1、07年2月1日，公司購入一批低值易耗品全部由行政管理部門領(lǐng)用，價(jià)款15萬元，誤記固定資產(chǎn)，至年底已計(jì)提折舊15000元；公司對低值易耗品采用五成攤銷法。2、06年1月2日，公司以200萬元購入一項(xiàng)專利，會計(jì)和稅法規(guī)定的攤銷年限均為8年，但公司對該項(xiàng)專利未予攤銷。

59資料：佳庭公司為一般納稅人，適用的增值稅率為17%，所得稅率3、06年11月，公司銷售產(chǎn)品一批，符合銷售收入確認(rèn)條件，已確認(rèn)收入1500萬元，其銷售成本1100萬元尚未結(jié)轉(zhuǎn)。4、07年1月1日，公司采用分期收款方式銷售一批商品，合同規(guī)定總價(jià)款400萬元，分4年并于每年末分別收款100萬元；該筆銷售業(yè)務(wù)滿足商品銷售收入的確認(rèn)條件，不考慮相應(yīng)的增值稅，公司編制的會計(jì)分錄為：借：分期收款發(fā)出商品2000000

貸：庫存商品2000000要求：分析上述業(yè)務(wù)所發(fā)生的會計(jì)差錯(cuò)，并編制更正的相關(guān)會計(jì)分錄。603、06年11月，公司銷售產(chǎn)品一批，符合銷售收入確認(rèn)條件，已1、將低值易耗品誤作固定資產(chǎn)，同時(shí)誤提折舊，漏記和漏攤低值易耗品，屬于會計(jì)差錯(cuò)。（1）減少固定資產(chǎn)增加低值易耗品：借：低值易耗品150000

貸：固定資產(chǎn)150000（2）低值易耗品攤銷價(jià)值的一半借：管理費(fèi)用75000

貸：低值易耗品75000（3）轉(zhuǎn)銷提取的固定資產(chǎn)折舊借：累計(jì)折舊15000

貸：管理費(fèi)用15000

611、將低值易耗品誤作固定資產(chǎn)，同時(shí)誤提折舊，漏記和漏攤低值易2、無形資產(chǎn)少攤銷兩年，其中一年屬于上年度，屬于會計(jì)差錯(cuò)。借：以前年度損益調(diào)整250000

管理費(fèi)用250000

貸：累計(jì)攤銷500000借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅62500貸：以前年度損益調(diào)整62500借：盈余公積18750利潤分配——未分配利潤168750貸：以前年度損益調(diào)整187500

622、無形資產(chǎn)少攤銷兩年，其中一年屬于上年度，屬于會計(jì)差錯(cuò)。63、上年度銷售成本少結(jié)轉(zhuǎn)屬于會計(jì)差錯(cuò)。

借：以前年度損益調(diào)整1100萬元

貸：庫存商品1100萬元借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅275萬元貸：以前年度損益調(diào)整275萬元借：盈余公積82.5萬元利潤分配——未分配利潤742.5萬元貸：以前年度損益調(diào)整825萬元633、上年度銷售成本少結(jié)轉(zhuǎn)屬于會計(jì)差錯(cuò)。

借：以前年度4、分期收款發(fā)出商品，未確認(rèn)當(dāng)期銷售（不考慮稅費(fèi)）收入，屬于會計(jì)差錯(cuò)：

借：應(yīng)收賬款100萬元貸：主營業(yè)務(wù)收入100萬元借：營業(yè)成本50萬元貸：分期收款發(fā)出商品50萬元

644、分期收款發(fā)出商品，未確認(rèn)當(dāng)期銷售（不考慮稅費(fèi)）收入，屬于會計(jì)差錯(cuò)更正更正總結(jié)

1、對前期重大會計(jì)差錯(cuò)應(yīng)采用“追溯重述法”進(jìn)行處理。2、追溯重述法與追溯調(diào)整法的處理思路相同。不同的是：追溯重述法對于損益的影響需要先記入“以前年度損益調(diào)整”賬戶，然后考慮對所得稅的調(diào)整，再將“以前年度損益調(diào)整”賬戶的余額結(jié)轉(zhuǎn)至“利潤分配——未分配利潤”帳戶，再考慮對盈余公積的調(diào)整。3、當(dāng)期發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的差錯(cuò)直接調(diào)整當(dāng)期的相關(guān)項(xiàng)目。4、濫用會計(jì)政策應(yīng)視同會計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行更正。65會計(jì)差錯(cuò)更正更正總結(jié)1、對前期重大會計(jì)差錯(cuò)應(yīng)采用“追溯重述會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更及差錯(cuò)更正長沙理工大學(xué)經(jīng)管學(xué)院66會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更及差錯(cuò)更正長沙理工大學(xué)1教學(xué)安排主要內(nèi)容：

一、會計(jì)政策及其變更二、會計(jì)估計(jì)及其變更三、前期差錯(cuò)及其更正重點(diǎn)難點(diǎn)：會計(jì)政策變更的條件，會計(jì)政策變更、會計(jì)估計(jì)變更、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理時(shí)間安排：4學(xué)時(shí)67教學(xué)安排主要內(nèi)容：2第一節(jié)會計(jì)政策及其變更一、會計(jì)政策概述二、會計(jì)政策變更的含義和條件三、會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理五、會計(jì)政策變更的披露重點(diǎn)：會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分，會計(jì)政策變更的條件和會計(jì)處理68第一節(jié)會計(jì)政策及其變更一、會計(jì)政策概述3一、會計(jì)政策概述

（一）概念及特點(diǎn)1、概念指企業(yè)在會計(jì)確認(rèn)、會計(jì)計(jì)量和會計(jì)報(bào)告中采用的原則、基礎(chǔ)和會計(jì)處理方法。原則：指會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的、適合于企業(yè)會計(jì)核算所采用的具體會計(jì)原則?；A(chǔ)：指會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)，包括歷史成本、重置成本、公允價(jià)值、現(xiàn)值、可變現(xiàn)凈值等。會計(jì)處理方法：指企業(yè)在會計(jì)核算中按照法律、行政法規(guī)和國家統(tǒng)一的會計(jì)制度規(guī)定采用或選擇的適合于本企業(yè)的會計(jì)處理方法。69一、會計(jì)政策概述

（一）概念及特點(diǎn)1、概念4一、會計(jì)政策概述

（一）概念及特點(diǎn)例：《或有事項(xiàng)》準(zhǔn)則規(guī)定的關(guān)于預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)的具體原則：該義務(wù)是企業(yè)承當(dāng)?shù)默F(xiàn)時(shí)義務(wù)、履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)、該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量?！顿Y產(chǎn)減值》準(zhǔn)則中涉及的公允價(jià)值即為計(jì)量基礎(chǔ)。《建造合同》準(zhǔn)則中規(guī)定的采用完工百分比法即為會計(jì)處理方法。70一、會計(jì)政策概述

（一）概念及特點(diǎn)例：5一、會計(jì)政策概述

（一）概念及特點(diǎn)2、特點(diǎn)（1）可選擇性：因企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性和多樣化，某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在符合會計(jì)原則和計(jì)量基礎(chǔ)的要求下可以有多種會計(jì)處理方法。（2）強(qiáng)制性：我國會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度屬于行政法規(guī)，會計(jì)政策所包括的具體會計(jì)原則、計(jì)量基礎(chǔ)和會計(jì)處理方法由會計(jì)準(zhǔn)則或會計(jì)制度規(guī)定，具有一定的強(qiáng)制性。（3）層次性：會計(jì)政策包括會計(jì)原則、計(jì)量基礎(chǔ)和會計(jì)處理方法三個(gè)層次，三個(gè)層次是一個(gè)具有邏輯性和密不可分的整體。71一、會計(jì)政策概述

（一）概念及特點(diǎn)2、特點(diǎn)6一、會計(jì)政策概述

（二）應(yīng)披露的重要會計(jì)政策對于重要的會計(jì)政策，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中予以披露。判斷會計(jì)政策是否重要，應(yīng)當(dāng)考慮與會計(jì)政策相關(guān)項(xiàng)目的性質(zhì)和金額。企業(yè)應(yīng)披露的會計(jì)政策一般包括：1、發(fā)出存貨成本的計(jì)量：采用先進(jìn)先出、后進(jìn)先出還是其他方法；2、長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量：采用成本法還是權(quán)益法；3、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量：采用成本模式還是公允價(jià)值模式；72一、會計(jì)政策概述

（二）應(yīng)披露的重要會計(jì)政策對于重要的會計(jì)政一、會計(jì)政策概述

（二）應(yīng)披露的重要會計(jì)政策4、固定資產(chǎn)的初始計(jì)量：以購買價(jià)還是購買價(jià)的現(xiàn)值計(jì)量；5、生物資產(chǎn)的初始計(jì)量：為取得生物資產(chǎn)而產(chǎn)生的借款費(fèi)用是資本化還是計(jì)入當(dāng)期損益；6、無形資產(chǎn)的確認(rèn)：內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出確認(rèn)為無形資產(chǎn)還是計(jì)入當(dāng)期損益；7、非貨幣性資產(chǎn)交換的計(jì)量：對換入資產(chǎn)的入帳價(jià)值是以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值還是帳面價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量；73一、會計(jì)政策概述

（二）應(yīng)披露的重要會計(jì)政策4、固定資產(chǎn)的初一、會計(jì)政策概述

（二）應(yīng)披露的重要會計(jì)政策8、收入的確認(rèn)：收入確認(rèn)所采用的會計(jì)處理原則；9、合同收入與費(fèi)用的確認(rèn)：建造合同采用完成合同法還是完工百分比法；10、借款費(fèi)用的處理：資本化還是費(fèi)用化；11、合并政策：指編制合并報(bào)表采用的原則，如對母公司和子公司會計(jì)年度不一致的處理，合并范圍的確定原則等；12、其他重要的會計(jì)政策。74一、會計(jì)政策概述

（二）應(yīng)披露的重要會計(jì)政策8、收入的確認(rèn)：二、會計(jì)政策變更的含義和條件

（一）含義和基本原則會計(jì)政策變更：指對相同的交易或事項(xiàng)由原來采用的會計(jì)政策改用另一項(xiàng)會計(jì)政策的行為?；驹瓌t：為保證會計(jì)信息的可比性，企業(yè)采用的會計(jì)政策在每一會計(jì)期間的前后各期應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。便于報(bào)表使用者在比較企業(yè)一個(gè)以上期間財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，能恰當(dāng)?shù)嘏袛嗥髽I(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的趨勢。75二、會計(jì)政策變更的含義和條件

（一）含義和基本原則會計(jì)政策變二、會計(jì)政策變更的含義和條件

（二）允許變更會計(jì)政策的情形1、法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一會計(jì)制度等要求變更如：我國新準(zhǔn)則對存貨后進(jìn)先出法的排除等2、會計(jì)政策變更可提供更可靠和更相關(guān)的會計(jì)信息如：長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量由成本法改為權(quán)益法注意：會計(jì)政策的變更將直接影響會計(jì)方法的選擇。76二、會計(jì)政策變更的含義和條件

（二）允許變更會計(jì)政策的情形1二、會計(jì)政策變更的含義和條件

（三）不屬于會計(jì)政策變更的情形1、本期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計(jì)政策如：對設(shè)備的租賃由原來經(jīng)營租賃的性質(zhì)而改為融資租賃的性質(zhì)時(shí)，相應(yīng)的會計(jì)處理政策的變更。2、對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項(xiàng)采用新的會計(jì)政策如：企業(yè)原來低值易耗品數(shù)量少金額小采用一次計(jì)入費(fèi)用的方法處理，現(xiàn)因投入新產(chǎn)品大量增加了低值易耗品，改為按五五攤銷法處理低值易耗品，因低值易耗品在企業(yè)費(fèi)用中比重不大，且改變處理方法對損益影響不大，不屬于重要事項(xiàng)，該改變不屬于會計(jì)政策變更。77二、會計(jì)政策變更的含義和條件

（三）不屬于會計(jì)政策變更的情形三、會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分1、以會計(jì)確認(rèn)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)作為會計(jì)處理的首要環(huán)節(jié)，基本準(zhǔn)則中規(guī)定了6項(xiàng)會計(jì)要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。對會計(jì)確認(rèn)的指定或選擇是會計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會計(jì)政策的變更。會計(jì)確認(rèn)的變更一般會引起會計(jì)列報(bào)項(xiàng)目的變更。2、以計(jì)量基礎(chǔ)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)基本準(zhǔn)則中規(guī)定的歷史成本、可變現(xiàn)凈值、重置成本、現(xiàn)值、公允價(jià)值等5項(xiàng)計(jì)量屬性是會計(jì)處理的計(jì)量基礎(chǔ)。對計(jì)量基礎(chǔ)的指定或選擇是會計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會計(jì)政策變更。78三、會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分1、以會計(jì)確認(rèn)是否發(fā)生變?nèi)?jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分3、以列報(bào)項(xiàng)目是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》準(zhǔn)則規(guī)定了財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目應(yīng)采用的列報(bào)原則。對財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的指定或選擇是會計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會計(jì)政策的變更。特別注意：根據(jù)會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)目所選擇的為取得與資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目有關(guān)的金額或數(shù)值所采用的會計(jì)處理方法不是會計(jì)政策，而是會計(jì)估計(jì)，其相應(yīng)的變更是會計(jì)估計(jì)的變更。79三、會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分3、以列報(bào)項(xiàng)目是否發(fā)生變?nèi)?、會?jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分區(qū)分會計(jì)政策與會計(jì)估計(jì)變更的具體方法：分析判斷事項(xiàng)是否涉及會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)選擇或列報(bào)項(xiàng)目的變更，當(dāng)至少涉及上述一項(xiàng)劃分基礎(chǔ)變更時(shí)，該事項(xiàng)是會計(jì)政策的變更，不涉及上述劃分基礎(chǔ)變更時(shí)，該事項(xiàng)可判斷為會計(jì)估計(jì)變更。如：企業(yè)前期將與固定資產(chǎn)購建相關(guān)的借款利息計(jì)入當(dāng)期損益，本期根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定將其予以資本化屬于會計(jì)政策的變更；固定資產(chǎn)折舊方法由快速折舊改為平速折舊則屬于會計(jì)估計(jì)的變更。80三、會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的區(qū)分區(qū)分會計(jì)政策與會計(jì)估計(jì)變四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（一）一般原則1、在法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一的會計(jì)制度等要求變更的情況下，分別下列情形處理：（1）國家發(fā)布了相關(guān)會計(jì)處理辦法的，按照國家發(fā)布的相關(guān)會計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理；（2）國家沒有發(fā)布相關(guān)會計(jì)處理辦法的，采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會計(jì)處理。2、因經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況的變化，會計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)會計(jì)信息的情況下，采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會計(jì)處理。81四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（一）一般原則1、在法律、行政四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（一）一般原則3、確定會計(jì)政策變更對列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會計(jì)政策；在當(dāng)期期初確定會計(jì)政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法進(jìn)行處理。不切實(shí)可行：指企業(yè)在采取所有合理的方法后仍不能獲得采用某項(xiàng)規(guī)定所必需的相關(guān)信息，導(dǎo)致無法采用該項(xiàng)規(guī)定。82四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（一）一般原則3、確定會計(jì)政策四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（一）一般原則以下特定前期對某項(xiàng)會計(jì)政策變更應(yīng)用追溯調(diào)整法或進(jìn)行追溯重述以更正一項(xiàng)前期差錯(cuò)是不切實(shí)可行的：（1）采用追溯調(diào)整法或追溯重述法的累積影響數(shù)不能確定；（2）應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對管理層在該期當(dāng)時(shí)的意圖作出假定；（3）應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對有關(guān)金額進(jìn)行重大估計(jì)，并且不大可能提供有關(guān)交易發(fā)生時(shí)存在狀況的證據(jù)。83四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（一）一般原則以下特定前期對某四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法1、追溯調(diào)整法概念指對某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會計(jì)政策，并以此對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。采用追溯調(diào)整法時(shí)，對于比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間的會計(jì)政策變更，應(yīng)調(diào)整各期間凈損益各項(xiàng)目和財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目，視同該政策在比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間一直采用。對于比較財(cái)務(wù)報(bào)表可比期間以前的會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，應(yīng)調(diào)整比較財(cái)務(wù)報(bào)表最早期間的期初留存收益，一并調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表其他有關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字。84四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法1、追溯調(diào)整法四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法2、追溯調(diào)整法步驟（1）計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)；（2）編制相關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄；（3）調(diào)整列報(bào)前期最早期初財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目及其金額；（4）附注說明3、會計(jì)政策變更累積影響數(shù)概念指按照變更后的會計(jì)政策對以前各期追溯計(jì)算的列報(bào)前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。

85四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法2、追溯調(diào)整法四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)可以分解為下列兩金額之間的差額：（1）在變更會計(jì)政策當(dāng)期，按變更后的會計(jì)政策對以前各期追溯計(jì)算，所得到列報(bào)前期最早期初留存收益金額；（2）在變更會計(jì)政策當(dāng)期，列報(bào)前期最早期初留存收益金額。留存收益金額：包括盈余公積和未分配利潤等項(xiàng)目，不考慮由于損益變化而應(yīng)當(dāng)補(bǔ)分的利潤或股利。86四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法會計(jì)政策變更的四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法4、累積影響數(shù)的計(jì)算步驟（1）根據(jù)新的會計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)；（2）計(jì)算兩種會計(jì)政策下的差異；（3）計(jì)算差異的所得稅影響金額；（4）確定前期中的每一期的稅后差異；（5）計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。注意：對以前年度損益進(jìn)行追溯調(diào)整或追溯重述的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算各列報(bào)期間的每股收益。87四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法4、累積影響數(shù)四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法例：甲公司在2005年和2006年分別以450萬元和110萬元的價(jià)格購入A、B兩只以交易為目的的股票，兩只股票的市價(jià)一直高于成本，公司采用市價(jià)與成本熟低法對股票進(jìn)行計(jì)量。2007年起公司對以交易為目的的股票改按公允價(jià)值計(jì)量。該公司保存的會計(jì)資料比較齊備，可以通過會計(jì)資料追溯計(jì)算。假設(shè)所得稅稅率為33%，公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積，按凈利潤的5%提取任意盈余公積。公司發(fā)行股票份額為4500萬股，兩種方法計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)帳面價(jià)值如表：88四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（二）追溯調(diào)整法例：甲公司在2兩種計(jì)量方法的交易性金融資產(chǎn)帳面價(jià)值

成本與市價(jià)熟低2005年末公允價(jià)值2006年末公允價(jià)值A(chǔ)股票450000051000005100000B股票1100000——1300000股票會計(jì)政策要求：根據(jù)資料對甲公司進(jìn)行必要的會計(jì)處理89兩種計(jì)量方法的交易性金融資產(chǎn)帳面價(jià)值成本與市價(jià)熟低20計(jì)算改變交易性金融資產(chǎn)計(jì)量方法之后的

累積影響數(shù)時(shí)間公允價(jià)值成本與市價(jià)熟低稅前差異所得稅影響稅后差異2005年末510000045000006000001980004020002006年增13000001100000200000660001340002006年末6400000560000080000026400053600090計(jì)算改變交易性金融資產(chǎn)計(jì)量方法之后的

累積影響數(shù)時(shí)間公允價(jià)值由上表的計(jì)算結(jié)果可知：公司2006年期初由成本與市價(jià)熟低法改為公允價(jià)值計(jì)量的累積影響數(shù)為402000元，2006年末的累積影響數(shù)為536000元，其中134000元為2006年的當(dāng)期金額。編制有關(guān)的調(diào)整分錄：先對2005年的有關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)整：調(diào)整會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動600000貸：利潤分配——未分配利潤402000遞延所得稅負(fù)債19800091由上表的計(jì)算結(jié)果可知：公司2006年期初由成本與市價(jià)熟低法改調(diào)整利潤分配：借：利潤分配——未分配利潤60300貸：盈余公積60300再對2006年的有關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)整：調(diào)整交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動200000貸：利潤分配——未分配利潤134000遞延所得稅負(fù)債66000調(diào)整利潤分配：借：利潤分配——未分配利潤20100貸：盈余公積2010092調(diào)整利潤分配：27財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述：甲公司在列報(bào)2007年財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)調(diào)整2007年資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目的年初余額、利潤表有關(guān)項(xiàng)目的上年金額，所有者權(quán)益變動表有關(guān)項(xiàng)目的上年金額和本年金額也應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增交易性金融資產(chǎn)年初余額800000元，調(diào)增遞延所得稅負(fù)債年初余額264000元，調(diào)增盈余公積年初余額80400元，調(diào)增未分配利潤年初余額455600元。利潤表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增公允價(jià)值變動收益上年金額200000元，調(diào)增所得稅費(fèi)用上年金額66000元，調(diào)增凈利潤上年金額134000元，調(diào)增每股收益上年金額0.003元。93財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述：28所有者權(quán)益變動表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增會計(jì)政策變更項(xiàng)目中盈余公積上年金額60300元，未分配利潤上年金額341700元，所有者權(quán)益合計(jì)上年金額402000元。調(diào)增會計(jì)政策變更項(xiàng)目中盈余公積本年金額20100元，未分配利潤本年金額113900元，所有者權(quán)益合計(jì)本年金額134000元。94所有者權(quán)益變動表項(xiàng)目的調(diào)整：29四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（三）未來適用法1、概念指將變更后的會計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或事項(xiàng)，或者在會計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。2、特點(diǎn)不需要計(jì)算會計(jì)政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也不需重新編制以前年度的財(cái)務(wù)報(bào)表，企業(yè)會計(jì)帳簿記錄及財(cái)務(wù)報(bào)表上反映的金額不因會計(jì)政策變更而改變以前年度的既定結(jié)果，只在現(xiàn)有金額的基礎(chǔ)上按新的會計(jì)政策進(jìn)行會計(jì)核算。95四、會計(jì)政策變更的的會計(jì)處理

（三）未來適用法1、概念30五、會計(jì)政策變更的報(bào)表附注披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露與會計(jì)政策變更有關(guān)的下列信息：1、會計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。2、當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和金額。3、無法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說明該事實(shí)的原因及開始運(yùn)用變更后的會計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)及具體運(yùn)用情況。注意：以后期間的財(cái)務(wù)報(bào)表不需要重復(fù)披露在以前期間的附注中已經(jīng)披露的會計(jì)政策變更信息。96五、會計(jì)政策變更的報(bào)表附注披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露與會計(jì)會計(jì)政策變更的總結(jié)

1、對于會計(jì)政策變更，累積影響數(shù)能夠計(jì)算時(shí)應(yīng)該追溯調(diào)整，累積影響數(shù)不能計(jì)算時(shí)采用未來適用法處理。2、追溯調(diào)整法的三個(gè)程序：（1）累積影響數(shù)的計(jì)算；（2）會計(jì)分錄的編制，（3）會計(jì)報(bào)表的調(diào)整。3、關(guān)鍵環(huán)節(jié)是會計(jì)處理。包括：（1）稅前處理，（2）所得稅處理，（3）稅后分配處理。4、會計(jì)政策變更時(shí)，最終的累積影響數(shù)因?yàn)橐匪菡{(diào)整變更當(dāng)年年初的留存收益，即調(diào)整應(yīng)通過“利潤分配——未分配利潤”科目核算，而不存在通過“以前年度損益調(diào)整”帳戶處理的問題。97會計(jì)政策變更的總結(jié)1、對于會計(jì)政策變更，累積影響數(shù)能夠計(jì)算第二節(jié)會計(jì)估計(jì)及其變更一、會計(jì)估計(jì)概述二、會計(jì)估計(jì)變更的情形三、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理四、會計(jì)估計(jì)變更的披露要點(diǎn)：理解會計(jì)估計(jì)變更的含義和原因，掌握會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理，區(qū)分會計(jì)估計(jì)變更和會計(jì)政策變更98第二節(jié)會計(jì)估計(jì)及其變更一、會計(jì)估計(jì)概述33一、會計(jì)估計(jì)概述1、會計(jì)估計(jì)概念指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。2、會計(jì)估計(jì)的特點(diǎn)（1）會計(jì)估計(jì)的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動中內(nèi)在的不確定性因素的影響如：固定資產(chǎn)折舊年限、壞帳準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)殘值等都需要根據(jù)經(jīng)驗(yàn)作出估計(jì)。在會計(jì)核算和相關(guān)信息披露過程中，會計(jì)估計(jì)不可避免。99一、會計(jì)估計(jì)概述1、會計(jì)估計(jì)概念34一、會計(jì)估計(jì)概述（2）進(jìn)行會計(jì)估計(jì)通常以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)企業(yè)進(jìn)行會計(jì)估計(jì)時(shí)，常根據(jù)當(dāng)時(shí)的情況和經(jīng)驗(yàn)以一定的信息或資料為基礎(chǔ)進(jìn)行。隨著時(shí)間的推移和環(huán)境的變化，進(jìn)行會計(jì)估計(jì)的基礎(chǔ)可能發(fā)生變化。因?yàn)樽钚碌男畔⒁话阕罱咏繕?biāo)，所以進(jìn)行會計(jì)估計(jì)應(yīng)以最新可利用的信息或資料為基礎(chǔ)。（3）進(jìn)行會計(jì)估計(jì)并不會削弱會計(jì)計(jì)量和會計(jì)確認(rèn)的可靠性100一、會計(jì)估計(jì)概述（2）進(jìn)行會計(jì)估計(jì)通常以最近可利用的信息或資一、會計(jì)估計(jì)概述因?yàn)槠髽I(yè)為及時(shí)、定期提供有用的會計(jì)信息，往往將延續(xù)不斷的經(jīng)營活動人為地劃分為一定的會計(jì)期間，并在權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)上對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果進(jìn)行定期確認(rèn)和計(jì)量。由于會計(jì)分期和貨幣計(jì)量的會計(jì)前提，在確認(rèn)和計(jì)量過程中，不得不對許多尚在延續(xù)中、其結(jié)果尚未確定的交易或事項(xiàng)予以估計(jì)入帳。101一、會計(jì)估計(jì)概述因?yàn)槠髽I(yè)為及時(shí)、定期提供有用的會計(jì)信息，往往一、會計(jì)估計(jì)概述3、企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露的重要會計(jì)估計(jì)基本原則：重要的會計(jì)估計(jì)應(yīng)當(dāng)披露，不重要的會計(jì)估計(jì)可以不披露。判斷會計(jì)估計(jì)是否重要，應(yīng)當(dāng)考慮與會計(jì)估計(jì)相關(guān)項(xiàng)目的性質(zhì)和金額。企業(yè)應(yīng)披露的會計(jì)估計(jì)包括：（1）存貨可變現(xiàn)凈值的確定；（2）采用公允價(jià)值模式下的投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的確定；（3）固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命與凈殘值，固定資產(chǎn)的折舊方法；102一、會計(jì)估計(jì)概述3、企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露的重要會計(jì)估計(jì)37一、會計(jì)估計(jì)概述（4）生物資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命和凈殘值，各類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的折舊方法；（5）使用壽命有限的無形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命和凈殘值；（6）可收回金額按照資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額確定的，公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額的方法；可收回金額按照資產(chǎn)組預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定的，預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的確定方法；（7）合同完工進(jìn)度的確定；（8）權(quán)益工具公允價(jià)值的確定；103一、會計(jì)估計(jì)概述（4）生物資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命和凈殘值，各類生一、會計(jì)估計(jì)概述（9）債務(wù)人債務(wù)重組中轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值、由債務(wù)轉(zhuǎn)成的股份的公允價(jià)值和修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值的確定；債權(quán)人債務(wù)重組中受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值、由債權(quán)轉(zhuǎn)成的股份的公允價(jià)值和修改其他債務(wù)條件后債權(quán)的公允價(jià)值的確定；（10）預(yù)計(jì)負(fù)債初始計(jì)量的最佳估計(jì)數(shù)的確定；（11）金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定；（12）承租人對未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?，出租人對未?shí)現(xiàn)融資收益的分配；104一、會計(jì)估計(jì)概述（9）債務(wù)人債務(wù)重組中轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允一、會計(jì)估計(jì)概述（13）探明礦區(qū)權(quán)益、井及相關(guān)設(shè)施的折耗方法，與油氣開發(fā)活動相關(guān)的輔助設(shè)備及設(shè)施的折舊方法；（14）非同一控制下企業(yè)合并成本的公允價(jià)值的確定；（15）其他重要的會計(jì)估計(jì)。105一、會計(jì)估計(jì)概述（13）探明礦區(qū)權(quán)益、井及相關(guān)設(shè)施的折耗方法二、會計(jì)估計(jì)變更的情形1、會計(jì)估計(jì)變更的含義指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。原因：因經(jīng)濟(jì)活動內(nèi)在的不確定因素，財(cái)務(wù)報(bào)表的一些項(xiàng)目不能準(zhǔn)確計(jì)量只能加以估計(jì)，估計(jì)過程涉及以最近可得到的信息為基礎(chǔ)所作出的判斷，但因?yàn)楣烙?jì)畢竟是就現(xiàn)有資料對未來所作的判斷，隨著時(shí)間的推移，如果賴以估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，或是由于取得了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗(yàn)或后來的發(fā)展不得不對估計(jì)進(jìn)行修訂。106二、會計(jì)估計(jì)變更的情形1、會計(jì)估計(jì)變更的含義41二、會計(jì)估計(jì)變更的情形2、會計(jì)估計(jì)變更的情形（1）賴以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。如：某無形資產(chǎn)攤銷年限原定10年，現(xiàn)有情況表明該資產(chǎn)的受益年限已不足10年，則應(yīng)調(diào)減無形資產(chǎn)攤銷年限。（2）取得了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗(yàn)。如：原來對應(yīng)收帳款按余額的5%計(jì)提壞帳準(zhǔn)備，現(xiàn)掌握的新信息得知款項(xiàng)有10%收不回，則應(yīng)改按10%計(jì)提壞帳準(zhǔn)備。注意：會計(jì)估計(jì)變更的依據(jù)必須真實(shí)可靠107二、會計(jì)估計(jì)變更的情形2、會計(jì)估計(jì)變更的情形42三、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理基本原則：企業(yè)對會計(jì)估計(jì)變更應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。即在會計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間采用新的會計(jì)估計(jì)時(shí)，既不改變以前期間的會計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。具體：1、會計(jì)估計(jì)的變更僅影響變更當(dāng)期的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期予以確認(rèn)如：企業(yè)原按應(yīng)收帳款余額的5%計(jì)提壞帳準(zhǔn)備，由于企業(yè)不能收回的應(yīng)收帳款為應(yīng)收帳款余額的10%，改按10%的比例計(jì)提壞帳準(zhǔn)備。108三、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理基本原則：企業(yè)對會計(jì)估計(jì)變更應(yīng)當(dāng)采三、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理2、會計(jì)估計(jì)的變更既影響變更當(dāng)期又影響未來期間的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期和未來期間予以確認(rèn)如：某項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限和凈殘值的估計(jì)發(fā)生變更，會影響變更當(dāng)期及以后期間的固定資產(chǎn)價(jià)值及各期的折舊費(fèi)用。注意：①會計(jì)估計(jì)變更并不表明原來的估計(jì)錯(cuò)誤；②如果以前期間的會計(jì)估計(jì)是錯(cuò)誤的，則屬于會計(jì)差錯(cuò)，應(yīng)按前期差錯(cuò)更正的規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。

③難以對某項(xiàng)變更區(qū)分為會計(jì)政策變更或會計(jì)估計(jì)變更的，應(yīng)當(dāng)將其作為會計(jì)估計(jì)變更處理。109三、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理2、會計(jì)估計(jì)的變更既影響變更當(dāng)期又四、會計(jì)估計(jì)變更的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露會計(jì)估計(jì)變更的下列信息：1、會計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因2、會計(jì)估計(jì)變更對當(dāng)期和未來期間的影響數(shù)包括會計(jì)估計(jì)變更對當(dāng)期和未來期間損益的影響金額，以及對其他各項(xiàng)目的影響金額。3、會計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。110四、會計(jì)估計(jì)變更的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)估計(jì)變更的總結(jié)1、典型的會計(jì)估計(jì)變更包括：固定資產(chǎn)折舊方法的變更，固定資產(chǎn)折舊年限的變更，固定資產(chǎn)凈殘值率的變更，壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例的變更，無形資產(chǎn)攤銷期限的變更等。2、會計(jì)估計(jì)變更的處理通常采用未來適用法，關(guān)鍵是變更期初的資產(chǎn)賬面價(jià)值（即未來處理的基數(shù)）的計(jì)算。111會計(jì)估計(jì)變更的總結(jié)1、典型的會計(jì)估計(jì)變更包括：46會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的總結(jié)

1、包括會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)、會計(jì)政策變更和會計(jì)估計(jì)變更的基本定義與界定（1）發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法由后進(jìn)先出法改為先進(jìn)先出法屬于政策變更，但不需要追溯調(diào)整（2）固定資產(chǎn)的折舊方法由直線法改為雙倍余額遞減法屬于會計(jì)估計(jì)變更，采用未來適用法2、會計(jì)政策變更不一定都要追溯調(diào)整，追溯調(diào)整的也不一定都是政策變更（1）因增資引起的長期股權(quán)投資核算方法由成本法改為權(quán)益法需要追溯調(diào)整，但不屬于政策變更。（2）持股比例不變，但按政策規(guī)定由成本法核算改為權(quán)益法核算屬于政策變更。112會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的總結(jié)1、包括會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)第三節(jié)前期差錯(cuò)及其更正一、前期差錯(cuò)概述二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理三、前期差錯(cuò)更正的披露要點(diǎn)：前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理，報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目數(shù)據(jù)的重述113第三節(jié)前期差錯(cuò)及其更正一、前期差錯(cuò)概述48一、前期差錯(cuò)概述

（一）前期差錯(cuò)的含義前期差錯(cuò)：指由于沒有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào)：（1）編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息；

（2）前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。前期差錯(cuò)通常包括：計(jì)算錯(cuò)誤，會計(jì)政策應(yīng)用錯(cuò)誤，疏忽或曲解事實(shí)，舞弊產(chǎn)生的影響，存貨及固定資產(chǎn)的盤盈等。

114一、前期差錯(cuò)概述

（一）前期差錯(cuò)的含義前期差錯(cuò)：指由于沒有運(yùn)一、前期差錯(cuò)概述

（二）前期差錯(cuò)產(chǎn)生的原因（1）計(jì)算及帳戶分類錯(cuò)誤。如：將意圖長期持有的五年期國債記入了“交易性金融資產(chǎn)”帳戶。（2）采用了法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一會計(jì)制度所不允許的會計(jì)政策。如：將不能資本化的借款費(fèi)用記入了“在建工程”帳戶。（3）對事實(shí)的疏忽或曲解。如：對某項(xiàng)建造合同按商品銷售收入的確認(rèn)原則確認(rèn)了收入。（4）期末對應(yīng)計(jì)項(xiàng)目和遞延項(xiàng)目未予以調(diào)整。115一、前期差錯(cuò)概述

（二）前期差錯(cuò)產(chǎn)生的原因（1）計(jì)算及帳戶分一、前期差錯(cuò)概述（5）漏記已完成的交易。如：商品已售出收入已確認(rèn)、期末忘記結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。（6）會計(jì)估計(jì)錯(cuò)誤。如：對固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限進(jìn)行估計(jì)時(shí)，多估計(jì)或少估計(jì)了使用年限。（7）提前確認(rèn)了尚未實(shí)現(xiàn)的收入或不確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)的收入。如：在委托代銷時(shí)商品發(fā)出時(shí)就確認(rèn)了銷售收入。（8）資本性支出與收益性支出劃分錯(cuò)誤。如：將應(yīng)計(jì)入“在建工程”的人工支出記入了“管理費(fèi)用”帳戶。116一、前期差錯(cuò)概述（5）漏記已完成的交易。如：商品已售出收入已二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（一）概述1、基本原則（1）對重要的前期差錯(cuò)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正，但確定前期差錯(cuò)累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。（2）對不重要的前期差錯(cuò)，可采用未來適用法更正。2、前期差錯(cuò)重要程度的判斷對前期差錯(cuò)的重要程度，應(yīng)根據(jù)差錯(cuò)的性質(zhì)和金額加以具體判斷。如果財(cái)務(wù)報(bào)表的遺漏或錯(cuò)誤表述可能影響報(bào)表使用者所作出的經(jīng)濟(jì)決策，該項(xiàng)目的遺漏或錯(cuò)誤是重要的。（1）重要的前期差錯(cuò)：足以影響報(bào)表使用者對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的前期差錯(cuò)。117二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（一）概述1、基本原則52二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（一）概述（2）不重要的前期差錯(cuò)：不足以影響報(bào)表使用者對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的前期差錯(cuò)。3、追溯重述法指在發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該項(xiàng)前期差錯(cuò)從末發(fā)生過，從而對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。118二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（一）概述（2）不重要的前期差錯(cuò)二、前期差錯(cuò)更正的會計(jì)處理

（二）不重要的前期差錯(cuò)的會計(jì)處理對于不重要的前期會計(jì)差錯(cuò)，不需要調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，但應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目：屬于影響損益的，直接計(jì)入本期與上期相同的凈損益項(xiàng)目；不影響損益的，調(diào)整本期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。例：公司2006年12月31日發(fā)現(xiàn)一臺價(jià)值9