第八章長期股權(quán)投資

第八章長期股權(quán)投資第一節(jié)長期股權(quán)投資及其確認和計量第二節(jié)長期股權(quán)投資的會計處理

學習目標:1.了解《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》及其應(yīng)用指南，熟悉長期股權(quán)投資確認和計量的原則和方法。

2.掌握成本法下長期股權(quán)投資的取得、取得現(xiàn)金股利或利潤、處置和期末計量的會計處理。

3.掌握權(quán)益法下長期股權(quán)投資的取得、被投資單位實現(xiàn)凈損益、取得現(xiàn)金股利或利潤、被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動、處置和期末計量的會計處理。

教學重點：

1.長期股權(quán)投資及其確認和計量

2.長期股權(quán)投資核算的成本法和權(quán)益法教學難點：1.成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換

1.投資是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營多元化的表現(xiàn)，是企業(yè)為了獲得收益或?qū)崿F(xiàn)資本增值向被投資單位投放資金的經(jīng)濟行為。從性質(zhì)上分為權(quán)益性投資和債券性投資。本章只涉及權(quán)益性投資。

2.投資企業(yè)（投資單位）和被投資企業(yè)（或被投資單位）的區(qū)別第一節(jié)長期股權(quán)投資及其確認和計量

一、長期股權(quán)投資及其范圍（一）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資，即對子公司投資（控制）注：一般占子公司50%以上股份

注：控制同企業(yè)合并有關(guān)系

補充：企業(yè)合并從合并方式劃分：包括控股合并、吸收合并和新設(shè)合并。

1.控股合并

AB（60%）√√2.、吸收合并

AB√×3.新設(shè)合并

A×B×C√

注：本章只會涉及控股合并。企業(yè)合并方式是否涉及長期股權(quán)投資是否涉及合并報表1.吸收合并××2.新設(shè)合并××3.控股合并√√其中控股合并又表現(xiàn)為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。

1.同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。2.非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即同一控制下企業(yè)合并以外的其他企業(yè)合并。

（二）企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對被投單位實施的權(quán)益性投資，即對合營企業(yè)投資（共同控制）注：一般雙方各占合營企業(yè)50%股權(quán)，三方則各占1/3，四方則各占25%等。（三）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資（重大影響）注：一般占聯(lián)營企業(yè)股權(quán)20%（含）—50%（不含）

（四）企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資。（重大影響以下，無公允價值）【注1】一般占被投資單位20%以下股權(quán)【注2】企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上有報價、公允價值能夠可靠計量的權(quán)益性投資，應(yīng)確認為交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)。

【注3】對子公司、合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)的投資，無論是否有公允價值，均應(yīng)按長期股權(quán)投資核算。

總結(jié)：

下列投資中，不應(yīng)作為長期股權(quán)投資核算的是（）。A.對子公司的投資B.對聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資C.在活躍市場中沒有報價、公允價值無法可靠計量的沒有控制、共同控制或重大影響的權(quán)益性投資D.在活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量的沒有控制、共同控制或重大影響的權(quán)益性投資【答案】D第二節(jié)長期股權(quán)投資的會計處理

注：本章主要講長期股權(quán)投資的初始計量和后續(xù)計量一、長期股權(quán)投資的取得（即初始計量）

長期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)分別企業(yè)合并和合并以外的方式兩種情況確定。其中：合并方式取得長期股權(quán)投資分為同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并。合并以外的方式包括共同控制、重大影響、重大影響以下無公允價值三種情況。注意：長期股權(quán)投資初始計量核心任務(wù)是明白“長期股權(quán)投資”該科目的金額如何確定。該金額又稱為長期股權(quán)投資的初始投資成本。一、長期股權(quán)投資的取得（即初始計量）（一）企業(yè)合并方式取得長期股權(quán)投資1.同一控制下企業(yè)合并取得長期股權(quán)投資原則：以被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額計入“長期股權(quán)投資”，不確認損益合并日：借：長期股權(quán)投資【被投資單位所有者權(quán)益（凈資產(chǎn)）的賬面價值×持股比例】

應(yīng)收股利（價款中包含的股利）

資本公積—資本溢價/股本溢價（借方差額）

盈余公積

利潤分配—未分配利潤

貸：銀行存款等（付出資產(chǎn)的賬面價值）

資本公積-資本溢價或股本溢價（貸方差額）補充：

1.直接相關(guān)費用購買方為進行企業(yè)合并發(fā)生審計費、咨詢費、評估費等2.非直接相關(guān)費用購買方為進行企業(yè)合并發(fā)行股票的手續(xù)費、傭金等提醒：

合并以外方式取得長期股權(quán)投資與非同一控制企業(yè)合并取得期股權(quán)投資的初始計量原理基本相同，重要區(qū)別就是對直接相關(guān)費用處理不同，企業(yè)合并形成長期股權(quán)投資計入“管理費用”，企業(yè)合并以外的方式計入“長期股權(quán)投資”。.

2.非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的會計處理原則：以合并方支付對價的公允價值計入“長期股權(quán)投資”，確認損益。

會計處理如下：

非同一控制下的企業(yè)合并，投出資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)時，投出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額應(yīng)分不同資產(chǎn)進行會計處理：（1）投出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，其差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。（2）投出資產(chǎn)為存貨，按其公允價值確認主營業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入，按其成本結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本。（3）投出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)等投資的，其差額計入投資收益?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)持有期間公允價值變動形成的“資本公積——其他資本公積”應(yīng)一并轉(zhuǎn)入投資收益。

2010年1月1日，甲公司以一臺固定資產(chǎn)和銀行存款200萬元向乙公司投資（甲公司和乙公司屬于非同一控制的兩個公司），占乙公司注冊資本的60%,該固定資產(chǎn)的賬面原價為8000萬元，已計提累計折舊500萬元，已計提固定資產(chǎn)減值準備200萬元，公允價值為7600萬元。不考慮其他相關(guān)稅費。要求：編制甲公司的相關(guān)會計分錄?！敬鸢浮考坠镜臅嬏幚砣缦拢?.借：固定資產(chǎn)清理7300

累計折舊500

固定資產(chǎn)減值準備200

貸：固定資產(chǎn)80002.借：長期股權(quán)投資7800（200+7600）貸：固定資產(chǎn)清理7300

銀行存款200

營業(yè)外收入300

2010年5月1日，甲公司以一項專利權(quán)和銀行存款200萬元向丙公司投資（甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個公司），占丙公司注冊資本的70%,該專利權(quán)的賬面原價為

5000萬元，已累計攤銷600萬元，已計提無形資產(chǎn)減值準備100萬元，公允價值為4000萬元。不考慮其他相關(guān)稅費。

【答案】甲公司的會計處理如下：借：長期股權(quán)投資4200（200+4000）累計攤銷600

無形資產(chǎn)減值準備100

營業(yè)外支出300

貸：無形資產(chǎn)5000

銀行存款200

甲公司2010年4月1日與乙公司簽訂協(xié)議（甲公司和乙公司屬于非同一控制下的公司），甲公司以庫存商品取得乙公司70%的股權(quán)。甲公司投出庫存商品的公允價值為500萬元，增值稅稅額85萬元，賬面成本400萬元。【答案】甲公司的會計處理如下：1.借：長期股權(quán)投資585

貸：主營業(yè)務(wù)收入500

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）852.借：主營業(yè)務(wù)成本400

貸：庫存商品400注：相關(guān)稅費85萬元也要計入長期股權(quán)投資的初始投資成本。

2010年5月1日，甲公司以一項可供出售金融資產(chǎn)向丙公司投資（甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個公司），占丙公司注冊資本的70%,該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值為3000萬元（其中成本為2500萬元，公允價值變動為500萬元），公允價值為3200萬元。不考慮其他相關(guān)稅費?！敬鸢浮考坠镜臅嬏幚砣缦拢?.借：長期股權(quán)投資3200

貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本2500——公允價值變動500

投資收益2002.借：資本公積——其他資本公積500

貸：投資收益500

甲公司控制兩家子公司，即A公司和B公司，A公司支付銀行存款25萬元取得了B公司20%的股權(quán)，B公司所有者權(quán)益賬面價值為100萬元。要求：確定A公司長期股權(quán)投資如何入賬？A公司的處理：借：長期股權(quán)投資25

貸：銀行存款25

注：長期股權(quán)投資的后續(xù)計量：牽涉長期股權(quán)投資核算的成本法和權(quán)益法二、長期股權(quán)投資核算的成本法（一）成本法及其適用范圍成本法是指投資按成本計價的方法。根據(jù)長期股權(quán)投資準則，長期股權(quán)投資核算的成本法適用于以下情況：1.控制2.重大影響以下，無公允價值（二）會計處理

1.初始投資成本一般不變；追加投資時，按照追加投資成本增加長期股權(quán)投資的賬面價值。

2.按照被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利確認投資收益,不論該股利是屬于是對被投資單位投資前或投資后實現(xiàn)凈利潤的分配。即：（1）宣告股利時借：應(yīng)收股利貸：投資收益（2）收到股利時借：銀行存款貸：應(yīng)收股利3.投資企業(yè)確認現(xiàn)金股利后,應(yīng)當考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。計提減值分錄：借：資產(chǎn)減值損失貸：長期股權(quán)投資減值準備注：1.資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。2.長期股權(quán)投資的賬面價值=

賬面余額一長期股權(quán)投資減值準備

三、長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法（一）權(quán)益法及其適用范圍

權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法。投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)當按照長期股權(quán)投資會計準則規(guī)定，采用權(quán)益法核算。（二）會計處理

注：會計科目設(shè)置

長期股權(quán)投資——成本

——損益調(diào)整

——其他權(quán)益變動注：取得時的“初始投資成本”同后續(xù)計量這里的“成本”是有區(qū)別的。

1.初始投資成本的調(diào)整（1)長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。注：資產(chǎn)中商譽為不可辨認資產(chǎn)。被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值，是指被投資單位可辨認資產(chǎn)的公允價值減去負債公允價值后的余額。

(2)長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)按其差額，

借：長期股權(quán)投資——成本

貸：營業(yè)外收入——捐贈利得

注：視為接受捐贈

甲企業(yè)于2010年1月1日，購入乙公司的30%的股份進行長期投資，采用權(quán)益法進行核算，購入時支付價款15900元，包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利1000元，同時支付相關(guān)稅費100元，購入時被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)公允價值為60000元，則購入時該項長期股權(quán)投資的初始投資成本為（

）元。A.16000B.15900C.15000D.18000【答案】C1.借：長期股權(quán)投資—成本

15000

應(yīng)收股利

1000

貸：銀行存款

160002.借：長期股權(quán)投資—成本

3000

貸：營業(yè)外收入

3000甲企業(yè)于2010年1月1日，購入乙公司的30%的股份進行長期投資，采用權(quán)益法進行核算，購入時支付價款15900元，包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利1000元，同時支付相關(guān)稅費100元，購入時被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)公允價值為60000元，則購入時該項長期股權(quán)投資的賬面價值為（

）元。A.16000B.15900C.15000D.18000【答案】D

2.投資損益的確認投資企業(yè)在確認投資損益時，按被投資單位調(diào)整后的凈利潤乘以持股比例計算。問：“被投資單位調(diào)整后的凈利潤”是什么意思？①被投資單位盈利借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整貸：投資收益②被投資單位虧損同上面分錄相反，即：借：投資收益貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整補充：1.權(quán)益法分為簡單權(quán)益法、購買法權(quán)益法、完全權(quán)益法三種。目前會計采用完全權(quán)益法。（1）被投資單位賬面凈利潤；（簡單權(quán)益法）（2）在被投資單位賬面凈利潤基礎(chǔ)上，考慮投資時被投資單位可辨認資產(chǎn)的公允價值與賬面價值差額對凈利潤的影響；（購買法權(quán)益法）（3）在購買法權(quán)益法的基礎(chǔ)上，扣除投資單位和被投資單位的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益（完全權(quán)益法）

以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)計提的折舊額或攤銷額，相對于被投資單位按固定資產(chǎn)原價已計提的折舊額、攤銷額之間存在差額的，應(yīng)按其差額對被投資單位凈損益進行調(diào)整，并按調(diào)整后凈損益和持股比例計算確認投資損益。

另外對于存貨已出售部分對于凈利潤的影響也要調(diào)整。補充：（一）抵消未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益內(nèi)部交易既包括順流交易也包括逆流交易。其中順流交易是指投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)，逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)。未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資方或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價值中。1.順流交易

甲公司持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊憽?009年1月，甲公司將其賬面價值為900萬元的商品以1500萬元的價格出售給乙公司。至2009年12月31日，乙公司未將該批商品對外部第三方出售。乙公司2009年實現(xiàn)凈利潤3000萬元。借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整480

貸：投資收益480

注：480=（3000-600）×20% 問題：如果該商品乙公司出售70%，如何處理？甲公司如有子公司（指乙公司以外的公司），需編制合并財務(wù)報表，在合并財務(wù)報表中對該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)進行以下調(diào)整：借：營業(yè)收入300=1500×20%

貸：營業(yè)成本180=900×20%

投資收益120=600×20%

2.逆流交易

⑴甲公司持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊憽?009年1月，乙公司將其賬面價值為900萬元的商品以1500萬元的價格出售給甲公司。至2009年12月31日，甲公司未將該批商品對外部第三方出售。乙公司2009年實現(xiàn)凈利潤3000萬元。借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整480

貸：投資收益480

注：480=（3000-600）×20% 甲企業(yè)如有子公司（指乙公司以外的公司），需要編制合并財務(wù)報表的，在其2009年合并財務(wù)報表中，因該未實現(xiàn)內(nèi)部交易應(yīng)在合并財務(wù)報表中進行以下調(diào)整：借：長期股權(quán)投資120

貸：存貨120=600×20%

補充：（二）投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的無論是順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關(guān)的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失不應(yīng)予以抵銷。

甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜旧a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。2009年1月，甲公司將其賬面價值為1500萬元的商品以900萬元的價格出售給乙公司。至2009年12月31日，該批商品乙公司尚未對外部第三方出售。乙公司2009年凈利潤為3000萬元。甲企業(yè)應(yīng)當進行的會計處理為：借：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整600=3000×20%

貸：投資收益600注：在合并財務(wù)報表中也不用調(diào)整。

3.取得現(xiàn)金股利或利潤①被投資單位宣告現(xiàn)金股利借：應(yīng)收股利貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整②收到股利借：銀行存款貸：應(yīng)收股利

4.被投資單位發(fā)生超額虧損

投資企業(yè)在分擔被投資單位發(fā)生的虧損時，應(yīng)當按照下列順序進行處理：

首先，沖減長期股權(quán)投資的賬面價值；

其次，長期股權(quán)投資的賬面價值不足以沖減的，應(yīng)當以其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益賬面價值為限繼續(xù)確認投資損失，沖減長期應(yīng)收項目（長期應(yīng)收款）等的賬面價值。

最后，經(jīng)過上述處理，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔額外義務(wù)的，應(yīng)按預計承擔的義務(wù)確認預計負債，計入當期投資損失?？捎靡韵聲嫹咒浄从常?/p>

借：投資收益貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整長期應(yīng)收款預計負債注：1.除上述情況仍未確認的應(yīng)分擔被投資單位的損失，應(yīng)在賬外備查登記。

2.只沖長期股權(quán)投資的“損益調(diào)整”，不沖“成本”和“其他權(quán)益變動”明細。但不能把長期股權(quán)投資的賬面價值沖為負數(shù)。所以長期股權(quán)投資的“損益調(diào)整”的期末余額可能在貸方。

投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，應(yīng)按與上述相反的順序處。減記賬外備查登記的金額、已確認預計負債的賬面余額、恢復其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益及長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認投資收益。借：預計負債長期應(yīng)收款長期股權(quán)投資——損益調(diào)整貸：投資收益

5.被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動貸：資本公積——其他資本公積注：或者相反分錄

甲公司對乙公司持股比例為20%，乙公司存在一項可供出售金融資產(chǎn)本期公允價值增加了400萬元。

問：甲公司如何帳務(wù)處理？借：長期股權(quán)投資—其他權(quán)益變動

80

貸：資本公積—其他資本公積

80=400×20%

四、成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換補充:做分錄牽涉以前年度的損益類科目時，如果是會計差錯引起的，要將損益類科目換成“以前年度損益調(diào)整”科目；如果屬于會計政策變更，要將損益類科目換成“盈余公積”或“利潤分配”科目（或者說成要將損益類科目換成留存收益）。做分錄牽涉以前年度的而資產(chǎn)、負債類等科目不變。因為損益類科目只反映當年的損益。

成本法：控制權(quán)益法：共同控制、重大影響成本法：重大影響以下，無公允價值增資40%增資20%減資40%減資20%10%30%70%70%30%10%①②③④總結(jié)：①、③屬于成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法②、④屬于權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法共四種情況（一）成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法

核心：成本法下無三個明細科目，要轉(zhuǎn)換為權(quán)益法下可能有三個明細科目。1.追加投資導致的注：以追加投資點作為權(quán)益法的起點

注：下面分三步，第①、②是對長期股權(quán)投資的“成本”明細。第③是對長期股權(quán)投資的“損益調(diào)整”和“其他權(quán)益變動”明細，

①首先對追加投資部分進行處理，追加投資入賬。并且要比較，賺了調(diào)，計入營業(yè)外收入，虧了就不調(diào)。

②其次對原投資額進行處理賺了就調(diào)，虧了就不調(diào)。賺了就調(diào)，是調(diào)整留存收益，即盈余公積和利潤分配，而不是調(diào)營業(yè)外收入，因為跨年的損益類科目要換成留存收益。

將原投資額轉(zhuǎn)到長期股權(quán)投資的“成本”明細科目；注：第①、

②步應(yīng)綜合考慮

③對原投資點與追加投資點之間可辨認凈資產(chǎn)公允價值的變動

凈損益變化導致公允價值變化的，按原持股比例計入長期股權(quán)投資的“損益調(diào)整”明細，對應(yīng)科目為“投資收益”(當年的凈損益）或留存收益(以前年度的凈損益）；

凈損益以外變化導致公允價值變化的，按原持股比例計入長期股權(quán)投資的“其他權(quán)益變動”明細，對應(yīng)科目為“資本公積”。

2.減少投資導致的企業(yè)因處置部分長期股權(quán)投資導致對被投資單位不再具有控制的情況下，長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算。注：以原投資點為權(quán)益法的起點主要對原投資點與剩余投資點之間可辨認凈資產(chǎn)賬面價值的變動進行調(diào)整注：下面分三步，第①、②是對長期股權(quán)投資的“成本”明細。第③是對長期股權(quán)投資的“損益調(diào)整”和“