第五章長期股權(quán)投資

第五章長期股權(quán)投資第一節(jié)長期股權(quán)投資的初始計量第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計量第三節(jié)長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換第四節(jié)長期股權(quán)投資的處置目錄一、長期股權(quán)投資及其初始計量原則長期股權(quán)投資：是指通過投資取得被投資單位的股份。企業(yè)對其他單位的股權(quán)投資，通常是為長期持有，以及通過股權(quán)投資達到控制被投資單位，或?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響，或為了與被投資單位建立密切關(guān)系，以分散經(jīng)營風(fēng)險。第一節(jié)長期股權(quán)投資的初始計量一、長期股權(quán)投資及其初始計量原則（一）長期股權(quán)投資的內(nèi)容長期股權(quán)投資，是指企業(yè)準(zhǔn)備長期持有的權(quán)益性投資。1.具有控制的權(quán)益性投資2.具有共同控制的權(quán)益性投資3.具有重大影響的權(quán)益性投資4.公允價值不能可靠計量的小份額權(quán)益性投資除上述四種情況以外，企業(yè)持有的其他權(quán)益性投資，應(yīng)當(dāng)劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)。第一節(jié)長期股權(quán)投資的初始計量相關(guān)概念控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益共同控制是指按合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟活動相關(guān)的重要財務(wù)和經(jīng)營決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時存在。重大影響對一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。子公司合營企業(yè)聯(lián)營企業(yè)長期股權(quán)投資的特點（1）長期持有（2）獲取經(jīng)濟利益，并承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險（3）通常不能隨時出售（4）投資風(fēng)險較大（二）長期股權(quán)投資初始計量的原則（1）企業(yè)在取得長期股權(quán)投資時，應(yīng)按初始投資成本入賬。企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別按企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。（2）企業(yè)在取得長期股權(quán)投資時，如果實際支付的價款或其對價中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，則該現(xiàn)金股利或利潤在性質(zhì)上屬于暫付應(yīng)收款項，應(yīng)作為應(yīng)收項目單獨入賬，不構(gòu)成長期股權(quán)投資的初始投資成本。二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。企業(yè)合并通常包括吸收合并、新設(shè)合并和控股合并三種形式。其中，只有控股合并形成投資關(guān)系。企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，是指控股合并所形成的投資企業(yè)（即合并后的母公司）對被投資單位（即合并后的子公司）的股權(quán)投資。企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并分別確定初始投資成本。吸收合并吸收合并，又稱兼并，是指兩個或兩個以上的企業(yè)合并成為一個單一的企業(yè)，其中一個企業(yè)保留法人資格，其他企業(yè)的法人資格隨著合并而消失。合并方(或購買方)通過企業(yè)合并取得被合并方(或被購買方)的全部凈資產(chǎn)，合并后注銷被合并方(或被購買方)的法人資格，被合并方(或被購買方)原持有的資產(chǎn)、負債，在合并后成為合并方(或購買方)的資產(chǎn)、負債。新設(shè)合并新設(shè)合并，是指兩個或兩個以上的公司合并后，成立一個新的公司，參與合并的原有各公司均歸于消滅的公司合并?？毓珊喜⒖毓珊喜⒅傅氖呛喜⒎?或購買方)在企業(yè)合并中取得對被合并方(或被購買方)的控制權(quán)，被合并方(或被購買方)在合并后仍保持其獨立的法人資格并繼續(xù)經(jīng)營，合并方(或購買方)確認(rèn)企業(yè)合并形成的對被合并方(或被購買方)的投資的合并行為。在同一控制下稱為合并方與被合并方，在非同一控制下稱為購買方與被購買方。企業(yè)通過收購其他企業(yè)的股份或相互交換股票取得對方股份，達到對其他企業(yè)進行控制的一種合并形式。取得控制股權(quán)后,原來的企業(yè)仍然以各自獨立的法律實體從事生產(chǎn)經(jīng)營活動.（一）同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。合并方的初始投資成本在被合并方所有者權(quán)益賬面價值中按持股比例享有的份額。合并A子公司B子公司C子公司合并方被合并方M集團公司1.合并方以支付現(xiàn)金等方式作為合并對價項目處理方法合并對價支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值初始投資成本在合并日按照取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額差額調(diào)整資本公積（僅限于資本溢價或股本溢價），資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益為合并發(fā)生的相關(guān)債券債務(wù)手續(xù)費、傭金計入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計量金額為企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用于發(fā)生時計入當(dāng)期損益合并方應(yīng)在合并日長期股權(quán)投資——成本××××××應(yīng)收股利××××××固定資產(chǎn)清理××××××無形資產(chǎn)××××××……有關(guān)資產(chǎn)科目按取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤資本公積——資本溢價或股本溢價××××××貸方差額盈余公積××××××借方差額銀行存款××××××當(dāng)資本公積不足沖減時利潤分配——未分配利潤××××××固定資產(chǎn)清理固定資產(chǎn)的清理是指固定資產(chǎn)的報廢和出售，以及因各種不可抗力的自然災(zāi)害而遭到損壞和損失的固定資產(chǎn)所進行的清理工作?！肮潭ㄙY產(chǎn)清理”是資產(chǎn)類賬戶，用來核算企業(yè)因出售、報廢和毀損等原因轉(zhuǎn)入清理的固定資產(chǎn)凈值以及在清理過程中所發(fā)生的清理費用和清理收入。借方登記固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理的凈值和清理過程中發(fā)生的費用及清理完畢后凈收益轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收入”賬戶的數(shù)額；貸方登記收回出售固定資產(chǎn)的價款、殘料價值和變價收入及清理完畢后凈損失轉(zhuǎn)入“營業(yè)外支出”賬戶的數(shù)額。其貸方余額表示清理后的凈收益；借方余額表示清理后的凈損失，清理完畢后應(yīng)將其貸方或借方余額轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收入”或“營業(yè)外支出”賬戶。固定資產(chǎn)清理的核算程序

（1）出售、報廢和毀損的固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理時，借：固定資產(chǎn)清理（轉(zhuǎn)入清理的固定資產(chǎn)帳面價值）

累計折舊（已計提的折舊）

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（已計提的減值準(zhǔn)備）貸：固定資產(chǎn)（固定資產(chǎn)的帳面原價）（2）發(fā)生清理費用時，借：固定資產(chǎn)清理貸：銀行存款

固定資產(chǎn)清理的核算程序（3）計算交納營業(yè)稅時，企業(yè)銷售房屋、建筑物等不動產(chǎn)，按照稅法的有關(guān)規(guī)定，應(yīng)按其銷售額計算交納營業(yè)稅，借：固定資產(chǎn)清理貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅

（4）收回出售固定資產(chǎn)的價款、殘料價值和變價收入等時，借：銀行存款原材料等貸：固定資產(chǎn)清理固定資產(chǎn)清理的核算程序

（5）應(yīng)由保險公司或過失人賠償時，借：其他應(yīng)收款

貸：固定資產(chǎn)清理（6）固定資產(chǎn)清理后的凈收益，借：固定資產(chǎn)清理貸：長期待攤費用（屬于籌建期間）營業(yè)外收入——處理固定資產(chǎn)凈收益（屬于生產(chǎn)經(jīng)營期間）固定資產(chǎn)清理的核算程序（7）固定資產(chǎn)清理后的凈損失，借：長期待攤費用（屬于籌建期間）營業(yè)外支出——非常損失（屬于生產(chǎn)經(jīng)營期間由于自然災(zāi)害等非正常原因造成的損失）營業(yè)外支出——處理固定資產(chǎn)凈損失（屬于生產(chǎn)經(jīng)營期間正常的處理損失）貸：固定資產(chǎn)清理華聯(lián)實業(yè)股份有限公司和A公司同為甲公司所控制的兩個子公司。20×8年2月20日，華聯(lián)公司和A公司達成合并協(xié)議，約定華聯(lián)公司以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和銀行存款作為合并對價，取得A公司80%的股權(quán)。華聯(lián)公司投出固定資產(chǎn)的賬面原價為1800萬元，已計提折舊400萬元，已計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200萬元；付出無形資產(chǎn)的賬面原價為1000萬元，已攤銷金額為200萬元，未計提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；付出銀行存款2500萬元。20×8年3月1日，華聯(lián)公司實際取得對A公司的控制權(quán)。當(dāng)日，A公司所有者權(quán)益總額賬面價值為5000萬元；華聯(lián)公司“資本公積——股本溢價”科目余額450萬元。在華聯(lián)公司和A公司的合并中，華聯(lián)公司以銀行存款支付審計費用、評估費用、法律服務(wù)費用等共計65萬元。例5—1

A在本例中，華聯(lián)公司和A公司在合并前后均受甲公司控制，通過合并，華聯(lián)公司取得了對A公司的控制權(quán)。因此，該合并為同一控制下的企業(yè)合并，華聯(lián)公司為合并方，A公司為被合并方，甲公司為能夠?qū)⑴c合并各方在合并前后均實施最終控制的一方，合并日為20×8年3月1日。華聯(lián)公司在合并日的會計處理如下：（1）轉(zhuǎn)銷參與合并的固定資產(chǎn)賬面價值。借：固定資產(chǎn)清理 12000000

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

2000000

累計折舊

4000000

貸：固定資產(chǎn)

18000000例5—1

B（2）確認(rèn)長期股權(quán)投資。初始投資成本=5000×80%=4000（萬元）借：長期股權(quán)投資——A公司（成本） 40000000

累計攤銷 2000000

資本公積——股本溢價 4500000

盈余公積 500000

貸：無形資產(chǎn) 10000000

固定資產(chǎn)清理 12000000

銀行存款 25000000（3）支付直接合并費用。借：管理費用 650000

貸：銀行存款 650000例5—1

C2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價項目處理方法合并對價發(fā)行權(quán)益性證券的面值總額（股本）初始投資成本在合并日按照取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額差額調(diào)整資本公積（僅限于資本溢價或股本溢價），資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益為合并發(fā)生的相關(guān)債券手續(xù)費、傭金抵減權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益合并方應(yīng)在合并日長期股權(quán)投資——成本××××××應(yīng)收股利××××××按確定的企業(yè)合并成本（不含應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤）按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤股本××××××權(quán)益性證券資本公積——資本溢價或股本溢價××××××貸方差額資本公積——資本溢價或股本溢價××××××銀行存款××××××發(fā)行權(quán)益性證券過程中支付的手續(xù)費、傭金等費用盈余公積××××××利潤分配——未分配利潤××××××溢價發(fā)行收入不足沖減時如果合并前合并方與被合并方所采用的會計政策不相一致，應(yīng)當(dāng)首先按照合并方的會計政策對被合并方資產(chǎn)、負債的賬面價值進行調(diào)整以調(diào)整后的被合并方所有者權(quán)益賬面價值為基礎(chǔ)，按合并方的持股比例計算確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。（二）非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并，購買方應(yīng)將企業(yè)合并作為一項購買交易，合理確定合并成本，作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。M集團公司購買方被購買方N集團公司D公司E子公司合并C子公司F子公司合并成本應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況確定：一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并合并成本為每一單項交易成本之和購買方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用計入企業(yè)合并成本在合并合同或協(xié)議中可能影響合并成本的未來事項如果已作出約定，購買日估計未來事項很可能發(fā)生，且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，將其計入合并成本購買方作為合并對價付出的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照其公允價值對該資產(chǎn)進行會計處理。其中，付出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，付出資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出；付出的資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，以其公允價值確認(rèn)收入，同時按其賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)成本，涉及增值稅的，還應(yīng)進行相應(yīng)的處理。購買方為進行企業(yè)合并而發(fā)行債券支付的手續(xù)費、傭金等費用，應(yīng)當(dāng)計入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計量金額，不構(gòu)成長期股權(quán)投資的初始成本；購買方為進行企業(yè)合并而發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費、傭金等費用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入，溢價發(fā)行收入不足沖減的，沖減留存收益，也不構(gòu)成長期股權(quán)投資的初始成本。營業(yè)外收入××××××購買方應(yīng)在購買日長期股權(quán)投資——成本××××××應(yīng)收股利××××××按確定的企業(yè)合并成本（不含應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤）按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤固定資產(chǎn)清理××××××無形資產(chǎn)××××××……銀行存款××××××有關(guān)資產(chǎn)科目按發(fā)生的直接相關(guān)費用營業(yè)外支出××××××按其差額按其差額資本公積——資本溢價或股本溢價××××××銀行存款××××××發(fā)行權(quán)益性證券過程中支付的手續(xù)費、傭金等費用盈余公積××××××利潤分配——未分配利潤××××××溢價發(fā)行收入不足沖減時在企業(yè)合并通過多次交換，交易分步實現(xiàn)的情況下，如果實現(xiàn)企業(yè)合并前原已持有的長期股權(quán)投資采用成本法核算購買日的合并成本應(yīng)為原已持有的長期股權(quán)投資賬面余額加上購買日為取得新的股份而支付的合并對價的公允價值如果實現(xiàn)企業(yè)合并前原已持有的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算在購買日應(yīng)對原已持有的長期股權(quán)投資賬面余額按成本法進行追溯調(diào)整，將原已持有的長期股權(quán)投資賬面余額調(diào)整至最初取得成本，在此基礎(chǔ)上再加上購買日為取得新的股份而支付的合并對價的公允價值作為購買日的合并成本三、以其他方式取得的長期股權(quán)投資（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資（二）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資（三）投資者投入的長期股權(quán)投資（四）通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資1.換入的長期股權(quán)投資以公允價值為計量基礎(chǔ)2.換入的長期股權(quán)投資以歷史成本為計量基礎(chǔ)（五）通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資以上長期股權(quán)投資相關(guān)會計處理和前文大同小異，建議自學(xué)，具體內(nèi)容詳見教材P136～P140企業(yè)取得的長期股權(quán)投資在持有期間，要根據(jù)所持股份的性質(zhì)、占被投資單位股份總額比例的大小以及對被投資單位財務(wù)和經(jīng)營政策的影響程度，選擇適當(dāng)?shù)姆椒ㄟM行會計處理。第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資成本法權(quán)益法成本法權(quán)益法對合營企業(yè)投資其他權(quán)益性投資對子公司投資對聯(lián)營企業(yè)投資一、長期股權(quán)投資的成本法定義：成本法，是指長期股權(quán)投資的價值通常按初始投資成本計量，除追加或收回投資外，一般不對長期股權(quán)投資的賬面價值進行調(diào)整的一種會計處理方法。適用范圍：1.能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資2.對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資（一）成本法的基本核算程序設(shè)置“長期股權(quán)投資——成本”科目反映長期股權(quán)投資的初始投資成本在收回投資前，投資企業(yè)一般不對長期股權(quán)投資的賬面價值進行調(diào)整發(fā)生追加投資應(yīng)按照追加或收回投資的成本增加或減少長期股權(quán)投資的賬面價值被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤按應(yīng)享有的部分確認(rèn)為當(dāng)期投資收益超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回，沖減長期股權(quán)投資的賬面價值被投資單位宣告分派股票股利投資企業(yè)應(yīng)于除權(quán)日作備忘記錄被投資單位未分派股利，投資企業(yè)不作任何會計處理除權(quán)日由于公司股本增加，每股股票所代表的企業(yè)實際價值（每股凈資產(chǎn)）有所減少，需要在發(fā)生該事實之后從股票市場價格中剔除這部分因素。因股本增加而形成的剔除行為稱為除權(quán)。

例如，公司原來股本為1億股，每股市價為10元，現(xiàn)公司每股送一股的比例實施，則該實施完成后企業(yè)實際價值沒有發(fā)生任何變化，但總股本增加到2億股，也就是說轉(zhuǎn)增股本后的兩股相當(dāng)于此前的一股所代表的企業(yè)價值，其市價應(yīng)相應(yīng)除權(quán)，調(diào)整為5元。這樣，除權(quán)前后企業(yè)的市價總值不變，都為10億元。除權(quán)日上市公司在送股或配股時，需要確定股權(quán)登記日，在股權(quán)登記日及此前持有或買進股票的股東享受送股或配股權(quán)利，是含權(quán)股。股權(quán)登記日的次交易日即除權(quán)日，此時再買進股票已不享受上述權(quán)利。因此一般而言，除權(quán)日的股價要低于股權(quán)登記日的股價。長期股權(quán)投資采用成本法核算時，應(yīng)按被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤中屬于本企業(yè)享有的部分屬于被投資單位在取得投資前實現(xiàn)凈利潤的分配額，應(yīng)作為投資成本的收回應(yīng)收股利××××××投資收益××××××應(yīng)收股利××××××長期股權(quán)投資——成本××××××20×3年2月10日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司以628000元的價款（包括相關(guān)稅費）取得M公司普通股股票250000股，占M公司普通股股份的1%；M公司股票在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量，華聯(lián)公司將其劃分為長期股權(quán)投資，并采用成本法核算。20×3年4月15日，M公司宣告20×2年度股利分配方案，每股派送股票股利0.3股，除權(quán)日為2003年5月10日；20×4年3月5日，M公司宣告20×3年度股利分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.20元；20×4年度M公司發(fā)生虧損，以留存收益彌補虧損后，于20×5年4月25日宣告2004年度股利分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.10元；20×5年度M公司繼續(xù)虧損，該年未進行股利分配；20×6年度M公司扭虧為盈，該年未進行股利分配；20×7年度M公司繼續(xù)盈利，于20×8年3月10日宣告20×7年度股利分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.25元。例5—11

A（1）20×3年2月10日，華聯(lián)公司取得M公司普通股股票。借：長期股權(quán)投資——M公司（成本） 628000

貸：銀行存款 628000（2）20×3年4月15日，M公司宣告派送股票股利，除權(quán)日為20×3年5月10日。華聯(lián)公司不作正式會計記錄，但應(yīng)于除權(quán)日在備查簿中登記增加的股份：股票股利=250000×0.3=75000（股）持有M公司股票總數(shù)=250000+75000=325000（股）（3）20×4年3月5日，M公司宣告20×3年度股利分配方案?，F(xiàn)金股利=325000×0.20=65000（元）借：應(yīng)收股利 65000

貸：投資收益 65000例5—11

B（4）20×5年4月25日，M公司宣告20×4年度股利分配方案?，F(xiàn)金股利=325000×0.10=32500（元）借：應(yīng)收股利 32500

貸：投資收益 32500（5）20×5年度M公司繼續(xù)虧損，該年未進行股利分配。華聯(lián)公司不必作任何會計處理。（6）20×6年度M公司扭虧為盈，該年未進行股利分配。華聯(lián)公司不必作任何會計處理。（7）20×8年3月10日，M公司宣告20×7年度股利分配方案?，F(xiàn)金股利=325000×0.25=81250（元）借：應(yīng)收股利 81250

貸：投資收益 81250例5—11

C（二）成本法下確認(rèn)投資收益的上限在長期股權(quán)投資采用成本法核算時，投資企業(yè)應(yīng)于被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，按應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)投資收益。投資企業(yè)應(yīng)享有的收益份額，可用下列公式表示：應(yīng)享有的收益份額=被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤×投資企業(yè)的持股比例超過應(yīng)享有收益份額獲得的現(xiàn)金股利或利潤部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。1.投資當(dāng)年獲得的現(xiàn)金股利或利潤投資企業(yè)在進行股權(quán)投資時，如果被投資單位已經(jīng)宣告分派現(xiàn)金股利或利潤但尚未實際發(fā)放，則股權(quán)購買價格中包含的這部分現(xiàn)金股利或利潤作為應(yīng)收股利單獨入賬，不計入初始投資成本；如果被投資單位尚未宣告分派現(xiàn)金股利或利潤，則投資以后，當(dāng)被投資單位宣告分派上年現(xiàn)金股利或利潤時，作為初始投資成本的收回，沖減股權(quán)投資的賬面價值。華聯(lián)實業(yè)股份有限公司購入N公司股票150000股，實際支付購買價款572600元（包括交易稅費）；N公司的股票在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量，華聯(lián)公司將其劃分為長期股權(quán)投資，并采用成本法核算。20×8年3月25日，N公司宣告20×7年度股利分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.20元，并于4月20日發(fā)放。（1）假定華聯(lián)公司于20×8年1月25日購入N公司股票。①20×8年1月25日，華聯(lián)公司購入N公司股票。借：長期股權(quán)投資——N公司（成本） 572600

貸：銀行存款 572600②20×8年3月25日，N公司宣告分派現(xiàn)金股利?，F(xiàn)金股利=150000×0.20=30000（元）借：應(yīng)收股利 30000

貸：長期股權(quán)投資——N公司（成本） 30000③20×8年4月20日，收到N公司派發(fā)的現(xiàn)金股利。借：銀行存款 30000

貸：應(yīng)收股利 30000例5—12

A（2）假定華聯(lián)公司于20×8年4月1日購入N公司股票。①20×8年4月1日，華聯(lián)公司購入N公司股票?，F(xiàn)金股利=150000×0.20=30000（元）初始投資成本=572600-30000=542600（元）借：長期股權(quán)投資——N公司（成本） 542600

應(yīng)收股利 30000

貸：銀行存款 572600②20×8年4月20日，收到N公司派發(fā)的現(xiàn)金股利。借：銀行存款 30000

貸：應(yīng)收股利 30000例5—12

B2.投資次年獲得的現(xiàn)金股利或利潤投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)區(qū)分投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤，作為確認(rèn)投資收益或沖減投資成本的依據(jù)。在具體計算時，如能夠分清投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤，應(yīng)當(dāng)根據(jù)投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤，計算應(yīng)享有的收益份額；如果不能分清投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤，可按以下公式計算應(yīng)享有的收益份額：20×7年6月1日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司購入R公司股票600000股，占R公司有表決權(quán)股份的1%；R公司的股票在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量，華聯(lián)公司將其劃分為長期股權(quán)投資，并采用成本法核算。20×7年度，R公司實現(xiàn)凈利潤18240000元；20×8年3月20日，R公司宣告20×7年度股利分配方案。（1）假定R公司宣告每股分派現(xiàn)金股利0.15元。應(yīng)享有的收益份額=(18240000×7/12)×1%=106400（元）現(xiàn)金股利=600000×0.15=90000（元）上述現(xiàn)金股利未超過應(yīng)享有的收益份額，因此，應(yīng)全部確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。借：應(yīng)收股利 90000

貸：投資收益 90000例5—13

A（2）假定R公司宣告每股分派現(xiàn)金股利0.25元?，F(xiàn)金股利=600000×0.25=150000（元）上列現(xiàn)金股利超過了應(yīng)享有的收益份額，因此，應(yīng)當(dāng)以應(yīng)享有的收益份額為限確認(rèn)投資收益。超過應(yīng)享有的收益份額部分，應(yīng)沖減初始投資成本，即：應(yīng)沖減初始投資成本=150000-106400=43600（元）借：應(yīng)收股利 150000

貸：投資收益 106400

長期股權(quán)投資——R公司（成本） 43600例5—13

B3.投資次年以后年度獲得的現(xiàn)金股利或利潤如果投資企業(yè)累積獲得的現(xiàn)金股利或利潤等于或小于投資后至上年末止累積享有的收益份額，則投資企業(yè)當(dāng)年獲得的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)全部確認(rèn)為投資收益。為負數(shù)，表明以前年度已沖減的初始投資成本金額又由被投資單位以后年度新形成的未分配利潤補回應(yīng)按計算的負數(shù)金額，將原已沖減的初始投資成本金額予以轉(zhuǎn)回，恢復(fù)投資的賬面價值，同時，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益20×2年1月1日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司購入F公司每股面值1元的普通股800000股，實際支付購買價款3156000元（包括交易稅費），占F公司有表決權(quán)股份的2%；F公司的股票在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量，華聯(lián)公司將其劃分為長期股權(quán)投資，并采用成本法核算。20×2年度，F(xiàn)公司報告凈收益15000000元；20×3年3月15日，F(xiàn)公司宣告20×2年度利潤分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.25元。20×3年度，F(xiàn)公司報告凈虧損2600000元；20×4年3月25日，F(xiàn)公司宣告每股分派現(xiàn)金股利0.10元。20×4年度，F(xiàn)公司繼續(xù)虧損600000元，未分派現(xiàn)金股利。20×5年度，F(xiàn)公司報告凈收益12000000元；20×6年2月20日，F(xiàn)公司宣告20×5年度利潤分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.18元。20×6年度，F(xiàn)公司報告凈收益14000000元；20×7年3月15日，F(xiàn)公司宣告20×6年度利潤分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.22元。20×7年度，F(xiàn)公司報告凈收益11000000元；20×8年2月25日，F(xiàn)公司宣告20×7年度利潤分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.16元。20×8年度，F(xiàn)公司報告凈收益9500000元；20×9年2月20日，F(xiàn)公司宣告20×8年度利潤分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.15元。例5—14

A其賬務(wù)處理如下：（1）20×2年1月1日，華聯(lián)公司購入股票。借：長期股權(quán)投資——F公司（成本） 3156000

貸：銀行存款 3156000（2）20×2年3月5日，F(xiàn)公司宣告20×1年度利潤分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.20元?，F(xiàn)金股利=800000×0.20=160000（元）上述現(xiàn)金股利屬于投資前F公司實現(xiàn)凈利潤的分配額，因此，不能作為投資收益確認(rèn)入賬，而應(yīng)沖減初始投資成本。借：應(yīng)收股利 160000

貸：長期股權(quán)投資——F公司（成本） 160000例5—14

B（3）20×2年度，F(xiàn)公司報告凈收益15000000元；20×3年3月15日，F(xiàn)公司宣告20×2年度利潤分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.25元。本年獲得的現(xiàn)金股利=800000×0.25=200000（元）累積獲得的現(xiàn)金股利=160000+200000=360000（元）應(yīng)享有的收益份額=15000000×2%=300000（元）本年應(yīng)沖減初始投資成本=(360000-300000)-160000=-100000（元）本年應(yīng)確認(rèn)投資收益=200000-（-100000）=300000（元）借：應(yīng)收股利 200000

長期股權(quán)投資——F公司（成本） 100000

貸：投資收益 300000例5—14

C（4）20×3年度，F(xiàn)公司報告凈虧損2600000元；20×4年3月25日，F(xiàn)公司宣告每股分派現(xiàn)金股利0.10元。本年獲得的現(xiàn)金股利=800000×0.10=80000（元）累積獲得的現(xiàn)金股利=360000+80000=440000（元）累積享有的收益份額=300000+（-2600000）×2%=248000（元）累積已沖減初始投資成本=160000-100000=60000（元）本年應(yīng)沖減初始投資成本=440000-248000-60000=132000（元）本年應(yīng)確認(rèn)投資收益=80000-132000=-52000（元）借：應(yīng)收股利 80000

投資收益 52000

貸：長期股權(quán)投資——F公司（成本） 132000（5）20×4年度，F(xiàn)公司繼續(xù)虧損600000元，未分派現(xiàn)金股利。例5—14

D在采用成本法進行會計處理時，如果被投資單位當(dāng)年未分派現(xiàn)金股利，則無論被投資單位該年度是盈利還是虧損，投資企業(yè)均不需要作任何會計處理，包括不需要作恢復(fù)初始投資成本或沖減初始投資成本的會計處理。但應(yīng)當(dāng)注意，待以后年度被投資單位再次分派現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)應(yīng)將以前未分派現(xiàn)金股利年度被投資單位實現(xiàn)的盈利或發(fā)生的虧損中投資企業(yè)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的份額，包括在累積享有的收益份額之中。（6）20×5年度，F(xiàn)公司報告凈收益12000000元；20×6年2月20日，F(xiàn)公司宣告20×5年度利潤分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.18元。本年獲得的現(xiàn)金股利=800000×0.18=144000（元）累積獲得的現(xiàn)金股利=440000+144000=584000（元）累積享有的收益份額=248000+（-600000+12000000）×2%=476000（元）累積已沖減初始投資成本=60000+132000=192000（元）本年應(yīng)沖減初始投資成本=(584000-476000)-192000=-84000（元）本年應(yīng)確認(rèn)投資收益=144000-（-84000）=228000（元）借：應(yīng)收股利 144000

長期股權(quán)投資——F公司（成本） 84000

貸：投資收益 228000例5—14

E（7）20×6年度，F(xiàn)公司報告凈收益14000000元；20×7年3月15日，F(xiàn)公司宣告20×6年度利潤分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.22元。本年獲得的現(xiàn)金股利=800000×0.22=176000（元）累積獲得的現(xiàn)金股利=584000+176000=760000（元）累積享有的收益份額=476000+14000000×2%=756000（元）累積已沖減初始投資成本=192000-84000=108000（元）本年應(yīng)沖減初始投資成本=（760000-756000）-108000=-104000（元）本年應(yīng)確認(rèn)投資收益=176000-（-104000）=280000（元）借：應(yīng)收股利 176000

長期股權(quán)投資——F公司（成本） 104000

貸：投資收益 280000例5—14

F（8）20×7年度，F(xiàn)公司報告凈收益11000000元；20×8年2月25日，F(xiàn)公司宣告20×7年度利潤分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.16元。本年獲得的現(xiàn)金股利=800000×0.16=128000（元）累積獲得的現(xiàn)金股利=760000+128000=888000（元）累積享有的收益份額=756000+11000000×2%=976000（元）上述計算表明，截至本年，華聯(lián)公司累積獲得的現(xiàn)金股利已經(jīng)小于累積享有的收益份額，因此，華聯(lián)公司歷年獲得的現(xiàn)金股利均應(yīng)確認(rèn)為投資收益，同時，應(yīng)將已沖減的投資成本金額全部轉(zhuǎn)回，將投資的賬面價值恢復(fù)至初始投資成本。累積已沖減初始投資成本=108000-104000=4000（元）本年應(yīng)確認(rèn)投資收益=128000-（-4000）=132000（元）借：應(yīng)收股利 128000

長期股權(quán)投資——F公司（成本） 4000

貸：投資收益 132000例5—14

G（9）20×8年度，F(xiàn)公司報告凈收益9500000元；20×9年2月20日，F(xiàn)公司宣告20×8年度利潤分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.15元。本年獲得的現(xiàn)金股利=800000×0.15=120000（元）累積獲得的現(xiàn)金股利=888000+120000=1008000（元）累積享有的收益份額=976000+9500000×2%=1166000（元）由于華聯(lián)公司累積獲得的現(xiàn)金股利小于累積享有的收益份額，已沖減的投資成本金額也于上年全部轉(zhuǎn)回，因此，本年獲得的現(xiàn)金股利應(yīng)全部確認(rèn)為投資收益。借：應(yīng)收股利 120000

貸：投資收益 120000例5—14

H二、長期股權(quán)投資的權(quán)益法定義：權(quán)益法，是指在取得長期股權(quán)投資時以投資成本計量，在投資持有期間則要根據(jù)投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動，對長期股權(quán)投資的賬面價值進行相應(yīng)調(diào)整的一種會計處理方法。適用范圍：投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。（一）會計科目的設(shè)置長期股權(quán)投資成本損益

調(diào)整其他權(quán)益變動反映長期股權(quán)投資的初始投資成本，以及在長期股權(quán)投資的初始投資成本小于取得投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的情況下，按其差額調(diào)整初始投資成本后形成的賬面價值反映投資企業(yè)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，以及被投資單位分派的現(xiàn)金股利或利潤中投資企業(yè)應(yīng)獲得的份額反映被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動中，投資企業(yè)應(yīng)享有或承擔(dān)的份額明細賬總賬（二）取得長期股權(quán)投資的會計處理企業(yè)在取得長期股權(quán)投資時，按照確定的初始投資成本入賬。初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，應(yīng)區(qū)別情況分別處理：如果長期股權(quán)投資的初始投資成本取得投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額差額不需要按該差額調(diào)整已確認(rèn)的初始投資成本＞差額計入取得投資當(dāng)期的營業(yè)外收入，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值＞投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，可用下列公式計算：2008年7月1日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司購入D公司股票1600萬股，實際支付購買價款2412萬元（包括交易稅費）。該股份占D公司普通股股份的25%，華聯(lián)公司在取得股份后，派人參與了D公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，因能夠?qū)公司施加重大影響，華聯(lián)公司采取權(quán)益法核算。（1）假定投資當(dāng)時，D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為9000萬元。應(yīng)享有D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額=9000*25%=2250（萬元）由于長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有的D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，因此，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。華聯(lián)公司做如下會計處理：借：長期股權(quán)投資——D公司（成本）24120000貸：銀行存款24120000例5—15（2）假定投資當(dāng)時，D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為10000萬元。應(yīng)享有D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額=10000*25%=2500（萬元）由于長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有的D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，因此，應(yīng)按其差額調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本，同時計入當(dāng)期的營業(yè)外收入。華聯(lián)公司做如下會計處理：初始投資成本調(diào)整額=2500-2412=88（萬元）調(diào)整后的投資成本=2412+88=2500（萬元）借：長期股權(quán)投資——D公司（成本）25000000貸：銀行存款24120000

營業(yè)外收入880000例5—15（三）投資損益的確認(rèn)投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照被投資單位實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損，投資企業(yè)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的份額確認(rèn)投資損益，同時相應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。投資收益××××××長期股權(quán)投資——損益調(diào)整××××××按應(yīng)享有的收益份額投資收益××××××長期股權(quán)投資——損益調(diào)整××××××按應(yīng)承擔(dān)的虧損份額考慮以下因素對被投資單位凈損益的影響并進行適當(dāng)調(diào)整后，作為確認(rèn)投資損益的依據(jù)：1．被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上確定被投資單位的損益。2．以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，作為調(diào)整確認(rèn)投資損益的依據(jù)。具體內(nèi)容詳見教材P148～P1493．投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分應(yīng)當(dāng)予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)投資損益。投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)，不應(yīng)予以抵銷。順流交易，是指投資企業(yè)向其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)；逆流交易，是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)。（四）取得現(xiàn)金股利或利潤的會計處理當(dāng)被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，投資企業(yè)按應(yīng)獲得的現(xiàn)金股利或利潤抵減長期股權(quán)投資的賬面價值被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認(rèn)損益調(diào)整的部分應(yīng)視為投資成本的收回，沖減長期股權(quán)投資的成本被投資單位分派股票股利時，投資企業(yè)不進行賬務(wù)處理，但應(yīng)于除權(quán)日在備查簿中登記增加的股份。應(yīng)收股利××××××長期股權(quán)投資——損益調(diào)整××××××應(yīng)收股利××××××長期股權(quán)投資——成本××××××（五）超額虧損的會計處理在被投資單位發(fā)生虧損、投資企業(yè)按持股比例確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的虧損份額時，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。其中，實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，通常是指長期性的應(yīng)收項目。需要注意的是，該類長期權(quán)益不包括投資企業(yè)與被投資單位之間因銷售商品、提供勞務(wù)等日?；顒铀a(chǎn)生的長期債權(quán)。在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進行處理：首先，沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。其次，沖減長期應(yīng)收項目等的賬面價值。最后，應(yīng)按預(yù)計承擔(dān)的義務(wù)金額確認(rèn)預(yù)計負債，計入當(dāng)期投資損失。投資收益××××××長期股權(quán)投資——損益調(diào)整××××××投資收益××××××長期應(yīng)收款××××××投資收益××××××預(yù)計負債××××××如果經(jīng)過上列順序確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的虧損額后，仍有未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額，投資企業(yè)應(yīng)先作備忘記錄，待被投資單位以后年度實現(xiàn)盈利時，再按應(yīng)享有的收益份額，先扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額，然后按與上述相反的順序進行處理。（六）其他權(quán)益變動的確認(rèn)

投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，按照持股比例計算的應(yīng)享有或承擔(dān)的部分，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時增加或減少資本公積（其他資本公積）。一、成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法（一）追加投資導(dǎo)致的成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法投資企業(yè)原持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，因追加投資導(dǎo)致持股比例上升，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或?qū)嵤┕餐刂频模谟沙杀痉ㄞD(zhuǎn)換為權(quán)益法時，應(yīng)當(dāng)區(qū)分原持有的長期股權(quán)投資部分和追加投資新增的長期股權(quán)投資部分，分別進行會計處理：第三節(jié)長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換1.對于原持有的長