第六章業(yè)務約定書與計劃審計工作

江蘇師范大學科文學院審計學第六章審計業(yè)務約定書與計劃審計工作第一節(jié)審計業(yè)務約定書

第二節(jié)計劃審計工作第一節(jié)審計業(yè)務約定書一、審計業(yè)務約定書的含義與總體要求審計業(yè)務約定書是指會計師事務所與被審計單位簽訂的，用以記錄和確認審計業(yè)務的委托與受托關系、審計目標和范圍、雙方的責任以及報告的格式等事項的書面協(xié)議。（一）含義簽約主體約定內容文件性質（二）審計業(yè)務約定書的作用

1、可以增進會計師事務所與被審計單位之間的了解，尤其是可以使被審計單位了解注冊會計師的審計責任及需要提供的協(xié)助與合作。

2、可以作為被審計單位評價審計業(yè)務完成情況及會計師事務所檢查委托人約定義務履行情況的依據(jù)。

3、如果出現(xiàn)法律訴訟，是確定簽約各方應負責任的重要證據(jù)。（三）簽訂審計業(yè)務約定書的總體要求

1、會計師事務所承接任何審計業(yè)務，都應當與被審計單位簽訂審計業(yè)務約定書。

2、如果被審計單位不是委托人，簽約前，注冊會計師、委托人、被審計單位，應就約定書條款充分溝通并達成一致。

3、約定書具有經(jīng)濟合同性質，一經(jīng)簽訂即具法律約束力。明確審計業(yè)務的性質和范圍初步了解被審計單位的基本情況會計師事務所評價自身的專業(yè)勝任能力商定審計收費明確被審計單位應協(xié)助的工作二、簽訂審計業(yè)務約定書之前的工作準則：在簽訂審計業(yè)務約定書前，注冊會計師應當對被審計單位基本情況進行了解，并就委托目的、審計范圍有無限制、審計收費以及被審計單位應提供的資料、協(xié)助的工作等約定事項進行商議。三、審計業(yè)務約定書的內容（一）審計業(yè)務約定書的必備條款（1）財務報表審計的目標。

財務報表審計的目標是注冊會計師通過執(zhí)行審計工作，對財務報表是否按照適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定編制，是否在所有重大方面公允反映被審計單位的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量發(fā)表審計意見。（2）管理層對財務報表的責任。在被審計單位治理層的監(jiān)督下，按照適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定編制財務報表是被審計單位管理層的責任。（3）管理層編制財務報表采用的會計準則和相關會計制度?！睹耖g非營利組織會計制度》、《事業(yè)單位會計制度》、《企業(yè)會計準則》《企業(yè)會計制度》、《金融企業(yè)會計制度》、《小企業(yè)會計制度》等

三、審計業(yè)務約定書的內容（一）審計業(yè)務約定書的必備條款（4）審計范圍，包括指明在執(zhí)行財務報表審計業(yè)務時遵守的中國注冊會計師審計準則。審計范圍是指為實現(xiàn)財務報表審計目標，注冊會計師根據(jù)審計準則和職業(yè)判斷實施的恰當?shù)膶徲嫵绦虻目偤?。?）執(zhí)行審計工作的安排，包括出具審計報告的時間要求。（6）審計報告格式和對審計結果的其他溝通形式。（7）由于測試的性質和審計的其他固有限制以及內部控制的固有局限性，不可避免的存在著有某些重大錯報可能仍然未被發(fā)現(xiàn)的風險。（8）管理層為注冊會計師提供必要的工作條件和協(xié)助。（9）注冊會計師不受限制地接觸任何與審計有關的記錄、文件和所需要的其他信息。（一）審計業(yè)務約定書的必備條款（10）管理層對其作出的與審計有關的聲明予以書面確認。（11）注冊會計師對執(zhí)業(yè)過程中獲知的信息保密。（12）審計收費，包括收費的計算基礎和收費安排。（13）違約責任。（14）解決爭議的方法。（15）簽約雙方法定代表人或其授權代表的簽字蓋章，以及簽約雙方加蓋的公章。P163審計業(yè)務約定書一般格式范例三、審計業(yè)務約定書的內容（二）在需要時應考慮增加的業(yè)務約定條款如果情況需要，考慮下列約定：三、審計業(yè)務約定書的內容（三）集團財務報表審計時的特殊考慮三、審計業(yè)務約定書的內容準則：如果注冊會計師同時負責集團及其組成部分財務報表審計，應當考慮下列因素，決定是否與各個組成部分單獨簽訂審計業(yè)務約定書：（三）集團財務報表審計時的特殊考慮三、審計業(yè)務約定書的內容如果母公司、總公司或總部占組成部分的所有權份額很大，那么注冊會計師可能無需與組成部分另行簽約。注冊會計師可以與被審計單位簽訂長期審計業(yè)務約定書，但是如果存在下列情況，應考慮重新簽訂審計業(yè)務約定書：四、審計業(yè)務約定書的內容四、連續(xù)審計業(yè)務中的考慮準則：對于連續(xù)審計，注冊會計師應當考慮是否需要根據(jù)具體情況修改業(yè)務約定書的條款，以及是否需要提醒被審計單位注意現(xiàn)有業(yè)務約定書條款。下列原因可能導致被審計單位要求變更業(yè)務：四、審計業(yè)務的變更準則：在完成審計業(yè)務前，如果被審計單位要求注冊會計師將審計業(yè)務變更為保證程度較低的鑒證業(yè)務或相關服務，注冊會計師應考慮變更業(yè)務的適當性。四、審計業(yè)務約定書的內容第二節(jié)計劃審計工作一、計劃審計工作的總體要求含義：計劃審計工作是指注冊會計師為了完成年度財務報表的審計業(yè)務，達到預期的審計目標，在具體執(zhí)行審計程序之前對審計工作所做的合理規(guī)劃和安排，即制定審計計劃。包括針對審計業(yè)務制定總體審計策略和具體審計計劃，以將風險降低至可接受水平。是一項持續(xù)過程，通常在前一期審計工作結束后即開始本期的審計計劃工作，直到本期審計工作結束為止。二、初步業(yè)務活動

準則：審計人員應當在本期審計業(yè)務開始時開展初步業(yè)務活動，針對保持客戶關系和具體審計業(yè)務實施相應的質量控制程序，評價遵守職業(yè)道德規(guī)范的情況(包括評價獨立性)，就業(yè)務約定條款與被審計單位達成一致意見。注冊會計師在計劃審計工作前，需要開展初步業(yè)務活動，為制定審計計劃做好前期準備工作。1．針對保持客戶關系和具體審計業(yè)務實施相應的質量控制程序。（審計人員控制審計風險的重要環(huán)節(jié)）

在首次接受審計委托時，審計人員需要執(zhí)行針對建立有關客戶關系和承接具體審計業(yè)務的質量控制程序；而在連續(xù)審計時，審計人員通常執(zhí)行針對保持客戶關系和具體審計業(yè)務的質量控制程序。二、初步業(yè)務活動考慮：（1）被審計單位的主要股東、關鍵管理人員和治理層是否誠信（前任咨詢、經(jīng)驗判斷）（2）項目組是否具備執(zhí)行審計業(yè)務的專業(yè)勝任能力以及必要的時間和資源（執(zhí)業(yè)能力、獨立性、保持應有謹慎能力）（3）會計師事務所和項目組能否遵守職業(yè)道德規(guī)范操縱金融資產分類

兩面針業(yè)績預測激增37倍乃“人為”VS.

2008年1月11日-13日，兩面針（600249）股價放量大漲21.2%，誘因是公司發(fā)布業(yè)績預增修正公告，預計2007年度凈利潤與上年同期相比增長1860%以上。而其在去年10月26日僅預計增長50%以上。兩面針在解釋差異原因時表示：是基于謹慎性原則，故而未就第四季度出售中信證券股票將對2007年度業(yè)績影響進行相對準確的預測。業(yè)績激增交易性金融資產可供出售金融資產金融資產貸款和應收賬款

持有至到期投資

可供出售金融資產

交易性金融資產

金融資產金融資產：一切可以在有組織的金融市場上進行交易、具有現(xiàn)實價格和未來估價的金融工具的總稱。最大特征是能夠在市場交易中為其所有者提供即期或遠期的貨幣流入量。金融資產及其分類分類：提示：金融資產的分類是其確認和計量的基礎。ⅠⅢⅣⅡ根據(jù)持有目的和內容分Ⅰ、Ⅱ、Ⅲ、Ⅳ類初始確認時按公允價值計量四類金融資產的初始計量可供出售金融資產與交易性金融資產區(qū)別持有目的不同：后者為近期出售獲利，前者并不十分確切。Ⅱ、Ⅲ類期末按攤余成本計量Ⅰ、Ⅳ類期末按公允價值計量Ⅰ類公允價值變動計入當期損益Ⅳ類公允價值變動計入資本公積四類金融資產后續(xù)計量會計處理差異借：交易性金融資產——成本（可供出售金融資產）100

貸：銀行存款100期初（100）期末（110）處置（120）交易性金融資產可供出售金融資產借：銀行存款120

公允價值變動損益10貸：交易性金融資產

——成本100

——公允價值變動10

投資收益20借：銀行存款120

資本公積10

貸：可供出售金融資產

——成本100

——公允價值變動10

投資收益

20借：交易性金融資產

——

公允價值變動10

貸：公允價值變動損益10借：可供出售金融資產

——公允價值變動10

貸：資本公積10損益損益

“兩面針”對中信證券的劃分交易性金融資產2006年8月15日，中信證券部分限售股獲準上市，兩面針所持股票自該日起全部解禁。2007年4月24日，公司董事會審議通過了《關于出售中信證券1000萬股的議案》，授權公司管理層在2007年剩余的時間里，以不低于40元/股的價格在證券市場出售，并于6月27日得到股東大會批準。背景資料交易性金融資產交易目的

“兩面針”對中信證券的劃分“兩面針”在首次執(zhí)行會計準則時持有其他上市公司股票情況（數(shù)據(jù)來源于兩面針2007年半年報）初始投資成本：1.72元/股對兩面針財務報告（季、半、年）的影響

2007.1.1中信證券1000萬股，27.38元2007.3.31中信證券1000萬股，43.03元2007.6.30中信證券1000萬股，52.97元2007.12.31出售，89.27元可供出售金融資產所有者權益影響額1.6億元所有者權益影響額1億元當期損益影響額6.2億元交易性金融資產當期損益影響額1.6億元當期損益影響額1億元當期損益影響額3.6億元可供出售金融資產：不影響期末報告損益金融資產分類動機

牛市熊市Pt利潤蓄水池Pt利潤穩(wěn)定器盈余管理管理者持有目的和意圖

劃分為可供出售金融資產

分類標準動機后果交易性金融資產VS.可供出售金融資產根據(jù)新會計準則，在處置“可供出售金融資產”時，不僅應將取得的價款與該資產賬面價值之間的差額計入投資損益，還應將原直接計入股東權益的公允價值變動累計額對應處置部分的金額轉出，計入投資損益。因此不僅兩面針2007年所出售的中信證券股票成交價與27.38元之間的差額可計入當期損益，甚至與初始投資成本1.72元之間的差額也能計入2007年度損益。如此，就造成其預增業(yè)績前后“差異”37倍。

2.評價遵守職業(yè)道德規(guī)范的情況職業(yè)道德規(guī)范要求項目組成員恪守獨立、客觀、公正的原則，保持專業(yè)勝任能力和應有的關注，并對審計過程中獲知的信息保密。五、初步業(yè)務活動二、初步業(yè)務活動注冊會計師對下述兩項的考慮應當貫穿審計業(yè)務的全過程。對于保持獨立性，質量控制準則要求會計師事務所制定政策和程序，以及項目負責人實施相應措施。3．及時簽訂或修改審計業(yè)務約定書五、初步業(yè)務活動二、初步業(yè)務活動在作出接受或保持客戶關系及具體審計業(yè)務的決策后，審計人員應當在審計業(yè)務開始前，與被審計單位就審計目標、審計范圍、相關責任劃分、審計收費、被審計單位應提供的資料和協(xié)助等審計業(yè)務約定條款達成一致意見，并簽訂審計業(yè)務約定書，以避免雙方對審計業(yè)務的理解產生分歧。

總體審計策略：是對審計的預期范圍和實施方式所作的規(guī)劃，是注冊會計師從接受審計委托到出具審計報告整個過程基本工作內容的綜合計劃。三、總體審計策略總體審計策略用以確定審計范圍、時間和方向，并指導制定具體審計計劃。1.審計范圍：三、總體審計策略在制定總體審計策略時應考慮下列主要事項：

(1)編制財務報表適用的會計準則和相關會計制度；

(2)特定行業(yè)的報告要求，如某些行業(yè)的監(jiān)管部門要求提交的報告；

(3)預期的審計工作涵蓋范圍，包括需審計的集團內組成部分的數(shù)量及所在地點；

(4)母公司和集團內其他組成部分之間存在的控制關系的性質，以確定如何編制合并財務報表；

(5)其他注冊會計師參與組成部分審計的范圍；

(6)需審計的業(yè)務分部性質，包括是否需要具備專門知識；

(7)外幣業(yè)務的核算方法及外幣財務報表折算和合并方法；

(8)除對合并財務報表審計之外，是否需要對組成部分的財務報表單獨進行審計；

(9)內部審計工作的可利用性及對內部審計工作的擬依賴程度；

(10)被審計單位使用服務機構的情況，及注冊會計師如何取得有關服務機構內部控制設計、執(zhí)行和運行有效性的證據(jù)；

(11)擬利用在以前期間審計工作中獲取的審計證據(jù)的程度，如獲取的與風險評估程序和控制測試相關的審計證據(jù)；

(12)信息技術對審計程序的影響，包括數(shù)據(jù)的可獲得性和預期使用計算機輔助審計技術的情況；

(13)根據(jù)中期財務信息審閱及在審閱中所獲信息對審計的影響，相應調整審計涵蓋范圍和時間安排；

(14)與為被審計單位提供其他服務的會計師事務所人員討論可能影響審計的事項；

(15)被審計單位的人員和相關數(shù)據(jù)可利用性。2.報告目標：三、總體審計策略在制定總體審計策略時應考慮下列主要事項：(1)被審計單位的財務報告時間表；

(2)與管理層和治理層就審計工作的性質、范圍和時間所舉行的會議的組織工作；

(3)與管理層和治理層討論預期簽發(fā)報告和其他溝通文件的類型及提交時間，如審計報告、管理建議書和與治理層溝通函等；

(4)就組成部分的報告和其他溝通文件的類型及提交時間與負責組成部分審計的注冊會計師溝通；

(5)項目組成員之間預期溝通的性質和時間安排，包括項目組會議的性質和時間安排及復核工作的時間安排；

(6)是否需要跟第三方溝通，包括與審計相關的法律法規(guī)規(guī)定和業(yè)務約定書約定的報告責任；

(7)與管理層討論預期在整個審計過程中通報審計工作進展及審計結果的方式。3.審計方向總體審計策略的制定應當包括考慮影響審計業(yè)務的重要因素，以確定項目組工作方向，包括確定適當?shù)闹匾运?，初步識別可能存在較高的重大錯報風險的領域，初步識別重要的組成部分和賬戶余額，評價是否需要針對內部控制的有效性獲取審計證據(jù)，識別被審計單位、所處行業(yè)、財務報告要求及其他相關方面最近發(fā)生的重大變化等。三、總體審計策略4.總體審計策略中包括的內容總體審計策略應能恰當?shù)胤从硨徲嬋藛T考慮審計范圍、報告目標和審計方向的結果。

能清楚說明向具體審計領域調配的資源及其數(shù)量，何時調配，如何管理、指導、監(jiān)督這些資源的利用。四、具體審計計劃具體審計計劃比總體審計策略更加詳細，其內容包括為獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以將審計風險降至可接受的低水平，項目組成員擬實施的審計程序的性質、時間和范圍。審計人員會將總體審計策略和具體審計計劃的制定工作結合起來進行，并編制一份完整的審計計劃，從而提高審計計劃的制定和復核效率。

具體審計計劃：是依據(jù)總體審計策略制定的，對實施總體審計策略所需要的審計程序的性質、時間和范圍等所做的詳細規(guī)劃與說明。四、具體審計計劃具體審計計劃應當包括：1.風險評估程序2.計劃實施的進一步審計程序3.計劃實施的其他審計程序應包括為了足夠識別和評估財務報表重大錯報風險，注冊會計師計劃實施的風險評估程序的性質、時間和范圍。分為進一步審計程序的總體方案和擬實施的具體