持續(xù)改進(jìn)循環(huán)模型在高校內(nèi)部審計質(zhì)量管理中的應(yīng)用

持續(xù)改進(jìn)循環(huán)模型在高校內(nèi)部審計質(zhì)量管理中的應(yīng)用

一、持續(xù)改進(jìn)循環(huán)模型的概念近年來，國內(nèi)學(xué)者、實踐工作者已經(jīng)從審計質(zhì)量控制體系的構(gòu)建、內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)、風(fēng)險管理、全過程控制等角度對內(nèi)部審計質(zhì)量管理進(jìn)行了探討。內(nèi)部審計質(zhì)量管理是一個浩瀚、龐雜的系統(tǒng)工程，其內(nèi)含許多有待研究和探討的問題。在“內(nèi)部審計質(zhì)量管理”這個大課題下，本文對“持續(xù)改進(jìn)模型”在高校內(nèi)部審計質(zhì)量管理中的應(yīng)用進(jìn)行了探索和研究。（一）內(nèi)部審計質(zhì)量內(nèi)部審計質(zhì)量是指內(nèi)部審計結(jié)論與被審計事項真實情況的吻合程度、對審計需求的滿足程度。這種吻合程度、滿足程度均與內(nèi)部審計質(zhì)量呈正相關(guān)關(guān)系，即吻合程度及滿足程度越高，內(nèi)部審計質(zhì)量越高，反之亦然。從“外延”來看，內(nèi)部審計質(zhì)量是指內(nèi)部審計工作的規(guī)范程度和審計結(jié)果的總體質(zhì)量，即內(nèi)部審計工作質(zhì)量和內(nèi)部審計結(jié)果質(zhì)量。其中，內(nèi)部審計結(jié)果質(zhì)量是內(nèi)部審計工作質(zhì)量的綜合反映：內(nèi)部審計工作質(zhì)量是實現(xiàn)內(nèi)部審計結(jié)果質(zhì)量的保證，是內(nèi)部審計結(jié)果質(zhì)量的必要條件。（二）持續(xù)改進(jìn)循環(huán)模型持續(xù)改進(jìn)循環(huán)模型，即“PDCA”循環(huán)，最早由“統(tǒng)計質(zhì)量控制之父”沃特·阿曼德·休哈特（WalterA.Shewhart）于1930年構(gòu)想，后來被美國質(zhì)量管理專家戴明（EdwardsDeming）博士于1950年再度挖掘出來，并加以進(jìn)一步完善和廣泛宣傳。最初主要用于生產(chǎn)領(lǐng)域的產(chǎn)品質(zhì)量管理，現(xiàn)在已被廣泛地靈活應(yīng)用于醫(yī)療管理、教育管理等領(lǐng)域?！癙DCA”循環(huán)所代表的含義如下：P（Plan）是計劃，即確定方針和目標(biāo)，確定活動計劃；D（Do）是執(zhí)行，即實地去做，實現(xiàn)計劃中內(nèi)容的細(xì)節(jié)；C（Check）是檢查，即總結(jié)執(zhí)行計劃的結(jié)果，注意效果，找出問題；A（Action）是行動，即對總結(jié)檢查的結(jié)果進(jìn)行處理，成功的經(jīng)驗加以肯定并適當(dāng)推廣、標(biāo)準(zhǔn)化：失敗的教訓(xùn)加以總結(jié)，以免重現(xiàn)，未解決的問題放到下一個PDCA循環(huán)?！癙DCA”循環(huán)的基本步驟和方法如圖1所示，它具有如下特征：其一，各級質(zhì)量管理都有一個“PDCA”循環(huán)，形成一個大環(huán)套小環(huán)，環(huán)環(huán)相扣，互相制約，互為補(bǔ)充的有機(jī)整體，上一級的循環(huán)是下一級循環(huán)的依據(jù)，下一級的循環(huán)是上一級循環(huán)的落實和具體化；其二；每一個PDCA循環(huán)都不是運(yùn)行一次就結(jié)束，而是周而復(fù)始地進(jìn)行，一個循環(huán)解決一批問題，未解決的問題進(jìn)入下一個循環(huán)，實現(xiàn)階梯式螺旋上升，這意味著質(zhì)量管理每經(jīng)過一次循環(huán)，質(zhì)量水平都有新的提高；其三，在PDCA循環(huán)中，A是一個循環(huán)的關(guān)鍵。二、持續(xù)改進(jìn)循環(huán)模型在高校內(nèi)部審計質(zhì)量管理中的應(yīng)用持續(xù)改進(jìn)循環(huán)模型是不斷經(jīng)過計劃、執(zhí)行、檢查、處理四個程序周而復(fù)始的循環(huán)，從而提高產(chǎn)品質(zhì)量。這一方法結(jié)合具體實際情況，可以靈活、有效地應(yīng)用于各種管理實踐活動。結(jié)合內(nèi)部審計質(zhì)量管理與持續(xù)改進(jìn)循環(huán)模型各自的特點，將持續(xù)改進(jìn)循環(huán)模型引入內(nèi)部審計質(zhì)量管理中，可對持續(xù)改進(jìn)循環(huán)模型各環(huán)節(jié)進(jìn)行進(jìn)一步的細(xì)化（如圖2所示）。（一）計劃階段這一階段屬于審計項目質(zhì)量的事前控制階段。切實做好審前調(diào)查，并編制一個詳實可行的審計實施方案是此階段內(nèi)部審計質(zhì)量控制必不可少的環(huán)節(jié)。（1）切實做好審前調(diào)查，是提高審計質(zhì)量的重要保證。審前調(diào)查是審前準(zhǔn)備階段的一項重要內(nèi)容，在整個項目審計中的地位舉足輕重。重視審前調(diào)查是發(fā)達(dá)國家審計的慣例，審前調(diào)查所花時間一般都占到全部審計時間的三分之一以上。而目前我國不少高校對審前調(diào)查不夠重視，在審前調(diào)查這方面的工作相當(dāng)欠缺，往往是流于形式，走走過場，甚至為了節(jié)省時間直接省略此環(huán)節(jié)。高質(zhì)量的審前調(diào)查應(yīng)以“由淺入深、調(diào)查全面、重點突出”為調(diào)查原則，采用多樣化的調(diào)查方式、方法圓滿完成審計調(diào)查確定的各項目標(biāo)任務(wù)：一是應(yīng)當(dāng)了解被審計單位的基本情況、機(jī)構(gòu)設(shè)置及人員編制、管理方式、創(chuàng)收及其分成情況、內(nèi)部控制狀況等被審單位的內(nèi)部情況，以及業(yè)務(wù)關(guān)系網(wǎng)、銀行賬戶、對外合作辦學(xué)等被審單位的外部情況；二是了解以前年度接受審計情況，如：以前年度發(fā)現(xiàn)的問題，以前年度審計的審計意見和審計決定落實情況、審計建議的采納及所帶來的經(jīng)濟(jì)效益等；三是了解與審計事項有關(guān)的法規(guī)、規(guī)章、政策和其他文件資料，如：“三重一大”決策制度、?？顚Ｓ?、預(yù)算管理等；四是根據(jù)被審計單位的特點，選擇并掌握適當(dāng)?shù)膶徲嫹椒?、審計重點，為實現(xiàn)審計提前做好技術(shù)準(zhǔn)備，如：被審計單位為學(xué)校校辦企業(yè)，可以重點關(guān)注的內(nèi)容有：校辦企業(yè)的經(jīng)營收入及其上繳學(xué)校的情況，是否存在濫發(fā)福利，是否存在資金體外循環(huán)搞“小金庫”等。（2）制定好審計方案，是有效質(zhì)量管理的前提。審計方案是在審前調(diào)查的基礎(chǔ)上編制而成。高質(zhì)量的審計實施方案具備以下特征：具有指導(dǎo)性、針對性，重點突出，操作性強(qiáng)。高質(zhì)量的審計方案可以提高審計的效率和效果，減低審計風(fēng)險。而目前我國部分高校對審計方案的重要性認(rèn)識存在偏誤，或認(rèn)為編制審計方案是向內(nèi)審機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)交差，或認(rèn)為審計方案是審計資料歸檔的需要，或認(rèn)為審計方案大同小異沒必要編制，造成編制審計方案的針對性和科學(xué)性不強(qiáng)，詳實度不高。審計方案包括的主要內(nèi)容有：審計項目、審計方法、審計目的、審計范圍、審計內(nèi)容、審計重點、審計風(fēng)險分析與評估、重要性水平、審計人員分工、具體的時間安排等。在編制審計方案初步擬定后，應(yīng)進(jìn)行可行性研究并對審計方案進(jìn)行進(jìn)一步的修訂和完善，力爭審計目標(biāo)明確，范圍適當(dāng)，重點突出，方法適宜。此外，在總的審計方案下可以進(jìn)一步擬定各審計要點的審計作業(yè)方案，有助于提高審計方案的可操作性，提高審計工作的效率。值得注意的是由于高校內(nèi)部審計對象除了各學(xué)院、各行政部處，可能還包括附屬醫(yī)院、附屬小學(xué)、校辦產(chǎn)業(yè)以及各式各樣的二級單位，這些單位各有特點，因此，審計方法、審計重點、審計人員安排等方面應(yīng)“量體裁衣”，密切聯(lián)系實際。（二）執(zhí)行階段這一階段屬于內(nèi)部審計質(zhì)量的事中控制階段?？刂坪脤徲嬳椖窟M(jìn)度，把握好審計證據(jù)，編制好審計工作底稿，撰寫好審計報告是此階段內(nèi)部審計質(zhì)量控制的關(guān)鍵點。（1）控制好審計項目進(jìn)度，是提高內(nèi)部審計質(zhì)量的基石。在審計項目轉(zhuǎn)入具體實施階段時，審計人員應(yīng)以審計實施方案為依據(jù)開展審計工作，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)也應(yīng)以其為依據(jù)對審計項目進(jìn)度進(jìn)行動態(tài)的跟蹤控制，以便及時提出改進(jìn)措施。不少高校內(nèi)部審計由于不重視發(fā)揮審計方案指導(dǎo)審計實施的作用，審計方案形同虛設(shè)?？赡艹霈F(xiàn)以下影響審計質(zhì)量的問題：不能按時完成審計任務(wù)；超范圍審計；審計完整性不夠等。為保證審計方案充分發(fā)揮作用，一方面，審計操作人員應(yīng)積極預(yù)防可能發(fā)生的問題，善于發(fā)現(xiàn)問題，并對已發(fā)生的影響審計項目進(jìn)度的事件及時處理；另一方面，審計操作人員應(yīng)定期與高校內(nèi)審機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人溝通當(dāng)前的主要工作、重要變動以及疑難問題。除特殊情況外，應(yīng)該嚴(yán)格按照審計方案執(zhí)行。（2）把握好審計證據(jù)，是提高內(nèi)部審計質(zhì)量的核心力量。高質(zhì)量的審計證據(jù)應(yīng)具備充分性和適當(dāng)性兩大特點。其中，充分性是指審計證據(jù)的數(shù)量足以支持審計人員發(fā)表審計意見，切忌“以偏概全”；適當(dāng)性是指審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性，即：審計證據(jù)既與審計目標(biāo)相關(guān)聯(lián)，又能如實反映客觀事實。把握好審計證據(jù)應(yīng)注意如下事項：一是明確審計取證的范圍，突出取證的重要事項。二是根據(jù)審計風(fēng)險，合理確定審計證據(jù)的數(shù)量，采用多種方法搜集多形式的審計證據(jù)。其中，取證方法有：審閱法、觀察法、鑒定法、分析法、抽樣法等。審計證據(jù)的形式有：書面、實務(wù)、視聽、電子數(shù)據(jù)、口頭、鑒定、勘驗筆錄等。三是通過多渠道搜集審計證據(jù)，并考慮審計證據(jù)間的相互印證性，準(zhǔn)確判斷審計證據(jù)的真實性。四是合理評價審計證據(jù)。（3）編制好審計工作底稿，是提高內(nèi)部審計質(zhì)量的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。審計工作底稿可以分清審計責(zé)任，防范審計風(fēng)險，檢查審計工作。審計工作底稿是內(nèi)部審計質(zhì)量管理的關(guān)鍵點。、高質(zhì)量的審計工作底稿應(yīng)具備規(guī)范性、清晰性、準(zhǔn)確性三大特征。編制好審計工作底稿應(yīng)注意如下事項：一是審計工作底稿的格式與填寫應(yīng)規(guī)范，填寫的主要內(nèi)容有：審計事項、審計時間、審計方式方法、審計程序、審計依據(jù)、審計證據(jù)、審計結(jié)論、審計操作人（簽字）、審計工作底稿的復(fù)核人（簽字）、復(fù)核意見和復(fù)核時間等；二是審計工作底稿后應(yīng)附上充分、適宜的審計證據(jù)；三是認(rèn)清問題的事實，搞清問題存在的客觀性：四是準(zhǔn)確界定問題的性質(zhì)，是違紀(jì)還是違規(guī)，是一般問題還是重大問題，是個別問題還是普遍性問題：五是審計工作底稿的結(jié)論表述應(yīng)清晰、明確；六是審計工作底稿編制后，審計組長應(yīng)對審計工作底稿及附于其后的審計證據(jù)進(jìn)行審核，審核內(nèi)容主要有：審計程序、時間安排是否按審計方案執(zhí)行；審計目標(biāo)是否實現(xiàn)；審計事項是否完成；審計事實是否如實反映；取證的手段是否恰當(dāng)；審計證據(jù)是否充分、適當(dāng)；審計判斷和評價是否合理。（4）撰寫好審計報告，是提高內(nèi)部審計質(zhì)量的決定因素。審計報告是審計全過程的縮影，是向外界公告的載體，是內(nèi)部審計質(zhì)量高低的決定因素。高質(zhì)量的審計報告具備客觀性、適當(dāng)性的特征。保證審計報告的高質(zhì)量并有效防范審計風(fēng)險可以從以下方面人手：一是審計報告的結(jié)構(gòu)應(yīng)清晰明了，審計報告的內(nèi)容應(yīng)詳略得當(dāng)，審計報告的文字表述應(yīng)準(zhǔn)確、通俗易懂；二是審計發(fā)現(xiàn)的主要問題全部如實反映，并對其進(jìn)行準(zhǔn)確的定性：三是審計評價應(yīng)以審計工作底稿為基礎(chǔ)，以充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)為依據(jù)，有理有據(jù)、準(zhǔn)確、適當(dāng)；四是審計報告提出的審計意見、建議應(yīng)具備準(zhǔn)確性、全局性、針對性、建設(shè)性、可操作性；五是在審計報告初步擬定后，在發(fā)送審計報告征求意見稿，最好就審計發(fā)現(xiàn)的主要問題與被審計單位當(dāng)面進(jìn)行充分的溝通與交流；六是需對審計報告進(jìn)行復(fù)核，先由審計組長復(fù)核，再由內(nèi)審機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人對審計組長復(fù)核并修改后的審計報告進(jìn)行審核，最后將審核并完善后的審計報告向?qū)W校校長、分管內(nèi)審機(jī)構(gòu)的黨委部門、分管被審計單位的學(xué)校副校長、被審計單位及其他相關(guān)部門征求意見。（三）檢查階段這一階段屬于內(nèi)部審計質(zhì)量的事后控制階段。審計組（或人員）的自查與互查、內(nèi)審機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)的檢查、各級領(lǐng)導(dǎo)和內(nèi)審人員風(fēng)險排查是此階段內(nèi)部審計質(zhì)量控制的重要方面。審計組（或人員）可以定期或不定期地進(jìn)行自檢自查或互查，可以從如下方面入手：審計目標(biāo)的實現(xiàn)、審計技術(shù)方法、審計事項、審計項目的完成進(jìn)度、審計證據(jù)的詳實與客觀、審計工作底稿的完整性與謹(jǐn)慎性、審計評價的客觀與妥當(dāng)?shù)?。在檢查中，及時糾正和采取補(bǔ)救、預(yù)防措施，不斷完成自己負(fù)責(zé)的審計任務(wù)，不斷的提高內(nèi)部審計質(zhì)量和效率。高校內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)需要做的工作有：其一，通過審計實施方案對審計項目進(jìn)展情況進(jìn)行動態(tài)的跟蹤與分析，加強(qiáng)與審計人員的交流與溝通，可以進(jìn)行階段性指導(dǎo)，向?qū)徲嬋藛T提供意見或建議；其二，在審計項目初步結(jié)束后，依據(jù)審計實施方案和審計質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，評價審計項目的工作質(zhì)量和結(jié)果質(zhì)量。檢查是否按審計實施方案開展工作，是否達(dá)到審計目標(biāo)，內(nèi)部審計結(jié)論與被審計事項真實情況的吻合程度以及對審計需求的滿足程度是否較高等。內(nèi)審機(jī)構(gòu)各級領(lǐng)導(dǎo)和審計人員應(yīng)定期進(jìn)行風(fēng)險排查。內(nèi)審機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)的風(fēng)險排查內(nèi)容主要是制度機(jī)制；內(nèi)審機(jī)構(gòu)科室領(lǐng)導(dǎo)的風(fēng)險排查內(nèi)容主要是業(yè)務(wù)流程與制度機(jī)制；內(nèi)審人員的風(fēng)險排查內(nèi)容主要有思想道德、崗位職責(zé)、外部環(huán)境等方面。通過風(fēng)險排查可以及時清除內(nèi)審機(jī)構(gòu)各級領(lǐng)導(dǎo)和審計人員的風(fēng)險隱患，有利于內(nèi)部審計質(zhì)量的提高。（四）處理階段這一階段屬于內(nèi)部審計質(zhì)量的事后控制階段，這一階段是建立在檢查階段的基礎(chǔ)上，根據(jù)檢查的結(jié)果情況進(jìn)行相應(yīng)的處理。如果審計工作質(zhì)量或?qū)徲嫿Y(jié)果質(zhì)量較差，就分析原因，汲取教訓(xùn)，改進(jìn)提高；如果審計工作質(zhì)量或?qū)徲嫿Y(jié)果質(zhì)量很好，就總結(jié)經(jīng)驗，將其標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化，并加以推廣。在持