企業(yè)內(nèi)部控制測試、評價與審計(jì)

企業(yè)內(nèi)部控制測試、評價與審計(jì)中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會計(jì)學(xué)院陳波陽光財(cái)稅培訓(xùn)項(xiàng)目2023/9/12主講人簡介2武漢大學(xué)博士中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)副教授、博士后中國注冊會計(jì)師碩士研究生導(dǎo)師中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)審計(jì)教研室主任注冊會計(jì)師全國考試《審計(jì)》閱卷組副組長（2007-2009）中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)MBA、MPAcc主講教師2023/9/12主要內(nèi)容

2.企業(yè)內(nèi)部控制評價3

1.企業(yè)內(nèi)部控制測試

3.企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)2023/9/12引例案例：云南銅業(yè)股票案4

2006年，云銅公司準(zhǔn)備非公開發(fā)行股票之際，富邦資產(chǎn)管理有限公司董事長鄭海若和昌立明公司鄭汝昌欲認(rèn)購，并與時任云銅公司副總經(jīng)理、總會計(jì)師、董事會秘書的陳少飛共謀，以“貿(mào)易融資”方式解決認(rèn)購資金的問題。2007年2月，戴琨代表昌立明公司與云銅公司簽訂了銅精礦供需合同；陳少飛安排云銅公司給昌立明公司簽發(fā)了7億元的商業(yè)承兌匯票和3億元的銀行承兌匯票，并在銀行存入4億元作為商業(yè)承兌匯票的貼現(xiàn)保證金。2023/9/12引例案例：云南銅業(yè)股票案5鄭汝昌、戴琨等人到銀行辦理匯票貼現(xiàn)，共獲貼現(xiàn)資金9.8137億元，并辦理劃轉(zhuǎn)款手續(xù)，將貼現(xiàn)資金中的3.325億元提供給富邦公司，富邦公司以每股9.5元的價格認(rèn)購了3500萬股云銅公司非公開發(fā)行的股票，昌立明公司將貼現(xiàn)資金中的2.375億元以同樣價格認(rèn)購了2500萬股。后陳少飛通知鄭汝昌等從貼現(xiàn)資金中再拆借人民幣1.9億元給富邦公司。事后，富邦公司副總吳寶燦送給陳少飛100萬元。云銅股份公司簽發(fā)給昌立明公司的10億元匯票到期后，該公司于2007年8月向銀行歸還了10億元。以上被昌立明公司、富邦公司用于購買股票和其它經(jīng)營活動的資金人民幣7.6億元，于2007年9月、10月間歸還了云銅股份公司。2023/9/12引例案例：云南銅業(yè)股票案6

2009年10月，昆明市中級人民法院日前作出一審判決：云南銅業(yè)股份有限公司原副總經(jīng)理陳少飛因犯受賄罪、與他人合謀挪用公款7.6億元構(gòu)成挪用公款罪被判刑20年。與其共同進(jìn)行資本運(yùn)作的昌立明公司總經(jīng)理鄭汝昌、副總經(jīng)理戴琨則因犯挪用公款罪、虛報(bào)注冊資本罪分別被判刑10年、2年。陳少飛還被沒收上海房產(chǎn)一處。2023/9/12引例案例討論7

云銅股票案暴露了云銅內(nèi)部控制的哪些缺陷？在云銅股票案中，陳少飛用較為高明資本運(yùn)作手段使得云銅順利地完成了股票定向增發(fā)，而且云銅也并沒有因此而遭受損失。云銅有不少人為其感到十分惋惜。貴公司是否歡迎這樣的資本高手？2023/9/12引例個人看法8

云銅股票案至少暴露了云銅內(nèi)部控制的以下缺陷：（1）授權(quán)不當(dāng)，金額高達(dá)10億人民幣的承兌匯票簽發(fā)未經(jīng)董事會審批，金額數(shù)億人民幣的資金調(diào)動也可以由陳少飛一人說了算；（2）控制環(huán)境薄弱，治理結(jié)構(gòu)不完善，高管濫用權(quán)力缺乏制約，在陳云飛案之前，就已經(jīng)發(fā)生了原董事長、總經(jīng)理鄒韶祿，原副總經(jīng)理余衛(wèi)平，云銅地產(chǎn)原總經(jīng)理汪建偉等人的巨額受賄窩案；早在2003年公司董事會即開會同意開展經(jīng)常性的“貿(mào)易融資”，以售后回購、票據(jù)貼現(xiàn)等方式獲得現(xiàn)金流，增大銷售業(yè)績，對此無人質(zhì)疑，說明公司董事會缺乏正確價值導(dǎo)向和必要的財(cái)務(wù)專長。2023/9/12引例個人看法9

如何看待陳云飛這樣的資本運(yùn)作高手？（1）陳云飛的財(cái)務(wù)專長和資本運(yùn)作能力深得云銅上下認(rèn)可和倚重，然而他為公司策劃的貿(mào)易融資方式實(shí)質(zhì)上是鉆政策和監(jiān)管漏洞，以售后回購方式粉飾銷售業(yè)績更是違反會計(jì)準(zhǔn)則的要求，對云銅長遠(yuǎn)發(fā)展來看是“飲鴆止渴”，因此并不是一位合格的財(cái)務(wù)總監(jiān)；（2）司馬光在《資治通鑒》中評論說：“才者，德之資也；德者，才之帥也”，“君子挾才以為善，小人挾才以為惡”。云銅用人重才輕德，對于所謂“能人”過分信任和倚重，監(jiān)督約束機(jī)制不到位，所以才接二連三發(fā)生重大案件，2008年更是巨虧28億人民幣，瀕于破產(chǎn)邊緣。2023/9/12內(nèi)部控制的測試什么是內(nèi)控測試？10

控制測試（testofcontrols）是對內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)合理性和運(yùn)行有效性進(jìn)行的測試

內(nèi)部控制有效意味著：（1）控制存在；（2）控制設(shè)計(jì)合理；（3）控制得到執(zhí)行；（4）控制由得到適當(dāng)授權(quán)的人執(zhí)行；（5）控制未得到錯誤執(zhí)行；（6）控制得到連續(xù)一貫的執(zhí)行2023/9/12內(nèi)部控制的測試為何要進(jìn)行控制測試？11

內(nèi)部控制總是存在設(shè)計(jì)不合理和運(yùn)行失效的風(fēng)險，內(nèi)外環(huán)境變化、執(zhí)行人的理解偏差和操作失誤、管理層凌駕于內(nèi)部控制之上、不同部門員工的串通、內(nèi)部人與外部人的勾結(jié)，都有可能使內(nèi)部控制失效控制測試能夠幫助管理層和審計(jì)人員識別內(nèi)部控制的缺陷，是內(nèi)部控制評價的基礎(chǔ)，未經(jīng)過嚴(yán)格的控制測試而得出控制有效的結(jié)論，是站不住腳、經(jīng)不起檢查的2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例：中海集團(tuán)資金門12

2008年1月31日，中海集團(tuán)接報(bào)，駐韓國釜山公司大約4000萬美元（約合人民幣3億元）的巨額運(yùn)費(fèi)收入及部分投資款，被公司內(nèi)部人非法截留轉(zhuǎn)移，分成一百多次逐步挪出公司賬戶，主要涉案人員中海集團(tuán)韓國控股的財(cái)務(wù)部負(fù)責(zé)人兼審計(jì)李克江在逃。釜山公司為中海集團(tuán)韓國控股公司下屬企業(yè)，主營集裝箱業(yè)務(wù)。知情人士透露，中海集團(tuán)所有駐海外子公司的財(cái)務(wù)體制是：控股公司掌控下屬企業(yè)的全部財(cái)務(wù)和資金結(jié)算。截至案發(fā)，李克江在韓國控股任職已近10年。一家貨運(yùn)代理公司的財(cái)務(wù)經(jīng)理表示，運(yùn)費(fèi)是航運(yùn)公司的主營收入，而像中海這樣的大集團(tuán)在海外的分公司如果是全資子公司，通常都采取獨(dú)立核算制度，只需要報(bào)年賬或者大賬，不需要報(bào)明細(xì)賬，有些公司甚至連現(xiàn)金流都不用向總部匯報(bào)。2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例：中海集團(tuán)資金門13

2008年4月1日，中海集團(tuán)正式宣布成立集團(tuán)風(fēng)險控制和管理委員會，由集團(tuán)總裁李紹德親自擔(dān)任委員會主任。中海集團(tuán)對近百家海外分公司和代理辦事處進(jìn)行大檢查，主要針對資金往來，尤其是應(yīng)收賬款是否及時到賬等日常運(yùn)營資金流狀況。國務(wù)院國資委也對本案予以高度重視，已經(jīng)向包括中海集團(tuán)、中遠(yuǎn)集團(tuán)、五礦集團(tuán)等多家在海外設(shè)有分公司的大型中央企業(yè)發(fā)出通報(bào)。2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例討論14

中海集團(tuán)為何會出事？對海外分支機(jī)構(gòu)應(yīng)如何加強(qiáng)控制，尤其是財(cái)務(wù)控制？2023/9/12內(nèi)部控制的測試個人看法15

中海集團(tuán)對海外分子公司的控制缺陷是其出事的主要原因：（1）李克江一人身兼韓國控股的財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人與審計(jì)負(fù)責(zé)人，屬于兼任不相容職務(wù)，內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督失效；（2）中海集團(tuán)在出事之后才組織對海外分子公司及代辦處的大檢查，說明其日常監(jiān)控缺乏且滯后，資金控制和審計(jì)監(jiān)督尤其薄弱；

（3）李克江在韓國控股關(guān)鍵崗位任職時間過長，說明中海集團(tuán)缺乏必要的輪崗制度。2023/9/12內(nèi)部控制的測試個人看法16

加強(qiáng)海外分子公司控制的一些思路：（1）人力資源管控，如財(cái)務(wù)總監(jiān)及其他關(guān)鍵管理人員定期輪崗；（2）財(cái)務(wù)管控，通過互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)集中核算和資金集中控制，改進(jìn)預(yù)算控制和業(yè)績考評控制，將海外分子公司內(nèi)部控制的健全性和有效性作為重要考核內(nèi)容，要求海外分子公司報(bào)送經(jīng)營月報(bào)和財(cái)務(wù)月報(bào)等；

（3）審計(jì)監(jiān)督，增大外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的覆蓋面和力度，開展對于海外分子公司的內(nèi)部控制測評。2023/9/12內(nèi)部控制的測試內(nèi)控測評的主體17注冊會計(jì)師內(nèi)部審計(jì)管理層

CPA在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中會執(zhí)行內(nèi)控測試，其目的是準(zhǔn)確評估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯報(bào)風(fēng)險并減少實(shí)質(zhì)性測試工作量；在上市公司內(nèi)部控制審計(jì)中，CPA會對內(nèi)部控制執(zhí)行范圍更廣的控制測試，作為對內(nèi)控有效性發(fā)表意見的基礎(chǔ)為提高內(nèi)控測試的覆蓋面和有效性，企業(yè)各級管理層會被要求進(jìn)行內(nèi)控有效性的自查自評上市公司管理層對內(nèi)部控制的自我評價報(bào)告主要依賴內(nèi)部審計(jì)部門的內(nèi)控測試結(jié)果；內(nèi)控測試結(jié)果還可以作為內(nèi)審部門確定重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域并分配審計(jì)資源的重要依據(jù)2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例：中國石化內(nèi)控測試安排18總部檢查評價單位自查評價股份公司年度綜合檢查評價審計(jì)部獨(dú)立檢查評價分（子）公司自查總部部門自查由股份公司內(nèi)控領(lǐng)導(dǎo)小組負(fù)責(zé)，每年選取一定數(shù)量單位進(jìn)行檢查總部有關(guān)部門至少每半年對責(zé)任業(yè)務(wù)流程和控制點(diǎn)的有效性穿行測試一次，結(jié)合日常專業(yè)管理，對分（子）公司的執(zhí)行情況適當(dāng)抽查包括業(yè)務(wù)流程季度穿行測試、分子公司內(nèi)審抽查和年度自查審計(jì)部每年對至少25家分子公司內(nèi)控實(shí)施情況進(jìn)行獨(dú)立檢查評價2023/9/12內(nèi)部控制的測試內(nèi)控測試的計(jì)劃19

控制測試的要點(diǎn)是確定測試范圍（scope）（即哪些控制應(yīng)納入本次測試的范圍），測試的時間（何時測試）、測試的方法（尤其是屬性抽樣、穿行測試的應(yīng)用）、測試的頻率和次數(shù)（包括屬性抽樣中應(yīng)確定多大的樣本量）

控制測試的關(guān)鍵是控制偏差（exception）的識別和測定，在此基礎(chǔ)上判斷偏差是否構(gòu)成缺陷（deficiency），以及缺陷是否屬于重大缺陷（materialweakness，又稱實(shí)質(zhì)漏洞）2023/9/12內(nèi)部控制的測試內(nèi)控測試的范圍（scope）20

在首次執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范及其配套指引時，顯然需要進(jìn)行更大范圍的內(nèi)控測試，涵蓋公司主要的業(yè)務(wù)流程和關(guān)鍵的控制，以便于得出公司內(nèi)控整體有效的結(jié)論

控制測試日益強(qiáng)調(diào)以風(fēng)險為基礎(chǔ)（riskbased），對于高風(fēng)險領(lǐng)域的內(nèi)控（例如針對舞弊風(fēng)險的內(nèi)控），可能需要每年都測試；對于其他內(nèi)控，如果內(nèi)控未發(fā)生變化，則只要兩次測試的時間間隔不超過兩年，就不必每年都測試，也可以采取輪換測試（rotatingtest）思路，對于擬信賴的內(nèi)控每年測試一部分2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例：中國石化內(nèi)控測試的范圍與頻率21

財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)控制點(diǎn)檢查樣本抽取數(shù)量，根據(jù)業(yè)務(wù)發(fā)生頻率高低及相關(guān)會計(jì)科目的重要性確定。序號業(yè)務(wù)發(fā)生頻率至少抽樣數(shù)量1每年一次1筆2每年一次以上至每季度一次2筆3每季度一次以上至每月一次2筆4每月一次以上至每周一次5筆5每周一次以上至每天一次15筆6每天多次25筆

對非財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)控制點(diǎn)的檢查評價，至少要抽取3個樣本（實(shí)際發(fā)生業(yè)務(wù)數(shù)量少于3筆的，要全部檢查）。2023/9/12內(nèi)部控制的測試內(nèi)控測試的范圍（scope）22

從上至下（top-down）的測試思路先測試整體層面（entity-level）的內(nèi)部控制，而后再測試業(yè)務(wù)流程層面（process-level）的內(nèi)部控制，將注意力集中在影響企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程和關(guān)鍵內(nèi)部控制之上整體層面目標(biāo)業(yè)務(wù)流程層面目標(biāo)整體層面風(fēng)險業(yè)務(wù)流程層面風(fēng)險整體層面內(nèi)控業(yè)務(wù)流程層面內(nèi)控2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例：西氣東輸二線工程東段2010年跟蹤審計(jì)結(jié)果232009年4月，中石油項(xiàng)目經(jīng)理部未經(jīng)招標(biāo)，直接從上海拓發(fā)機(jī)電設(shè)備有限公司采購1.5萬套熱收縮帶（管道防腐材料），且未經(jīng)檢測就用于工程建設(shè)。經(jīng)檢測，這些材料的剝離強(qiáng)度低于規(guī)定值，且易導(dǎo)致天然氣管道被腐蝕、損壞。截至審計(jì)時，已有1.35萬套用于工程建設(shè)。

在遼河?xùn)|油監(jiān)理聯(lián)合體投入西二線寧陜段的71名監(jiān)理人員中，注冊監(jiān)理工程師僅4人；在大慶石油工程監(jiān)理有限公司投入湘贛段的89名監(jiān)理人員中，有25人無相關(guān)資質(zhì)。截至2010年7月，有45.01億元工程施工招投標(biāo)不合規(guī)，包括將合同金額5.18億元的23個項(xiàng)目未經(jīng)招標(biāo)違規(guī)直接發(fā)包，將合同金額39.83億元的73個項(xiàng)目人為拆分標(biāo)段、違規(guī)確定和調(diào)整中標(biāo)人等。2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例：西氣東輸二線工程東段2010年跟蹤審計(jì)結(jié)果24截至2010年7月，有2.33億元設(shè)備材料采購不合規(guī)，占西二線東段設(shè)備材料采購合同19.82億元（不含網(wǎng)上競價采購鋼管）的12%，包括將1.77億元設(shè)備材料采購未經(jīng)招標(biāo)違規(guī)直接發(fā)包、違規(guī)確定0.56億元設(shè)備材料中標(biāo)人等。經(jīng)批復(fù)的初步設(shè)計(jì)概算不合理和工程價款結(jié)算審核不嚴(yán)等，增加工程投資8億多元。如審計(jì)抽查的7.73億元土石方工程被中石油系統(tǒng)施工單位對外轉(zhuǎn)包后獲取價差3.29億元，相當(dāng)于合同價款的43%。雖然施工單位將獲取的差價作了收入，但增大了工程投資。物資采購中超過國家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)多收取中標(biāo)服務(wù)費(fèi)、材料加工時多計(jì)算材料加工費(fèi)等，共增加投資6億多元。以虛假發(fā)票和“白條”等入賬0.43億元。如中石油項(xiàng)目經(jīng)理部用虛假發(fā)票入賬，列支西二線等項(xiàng)目培訓(xùn)費(fèi)用714.26萬元。2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例資料：工程項(xiàng)目招標(biāo)幾種典型違規(guī)操作25串標(biāo)圍標(biāo)陪標(biāo)即串通招投標(biāo)，包括招標(biāo)人與投標(biāo)人的串通，例如明招暗定、泄露標(biāo)底等；投標(biāo)人之間的串通，例如圍標(biāo)、陪標(biāo)等

若干投標(biāo)人相互約定，一致抬高或壓低投標(biāo)報(bào)價進(jìn)行投標(biāo)，通過限制競爭，排擠其他投標(biāo)供應(yīng)商，使某個投標(biāo)人中標(biāo)串標(biāo)分子選三家以上的公司陪同自己進(jìn)行投標(biāo)，有時會“輪流坐莊”2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例資料：某市衛(wèi)生院門診樓招標(biāo)案例26某市衛(wèi)生院門診樓建設(shè)工程招標(biāo)，攔標(biāo)價為70.5萬元，共有4家建筑公司參加投標(biāo)，報(bào)價分別為A公司70.26萬元、B公司70.36萬元、C公司70.40萬元、D公司58.68萬元；評標(biāo)方法采用合理低價中標(biāo)，具體方法是首先產(chǎn)生評標(biāo)基準(zhǔn)價，即以所有有效投標(biāo)報(bào)價的算術(shù)平均值作為評標(biāo)基準(zhǔn)價，然后下浮8個百分點(diǎn)作為合理低價下限，低于此值的報(bào)價視為不合理報(bào)價，最后對入圍的報(bào)價按由低到高的順序進(jìn)行排列，排序第一名的投標(biāo)人為中標(biāo)候選人。按照確定的評標(biāo)方法，誰會中標(biāo)？2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例資料：某市衛(wèi)生院門診樓招標(biāo)案例27按此評審方法，上述工程的評標(biāo)基準(zhǔn)價為4家公司的算術(shù)平均值67.43萬元，下浮8個百分點(diǎn)即合理低價下限為62.04萬元，其結(jié)果是D公司58.68萬元的低報(bào)價出圍，而A公司70.26萬元的高報(bào)價中標(biāo)。這顯然是A、B、C三家公司高報(bào)價“圍標(biāo)”所致。2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例資料：某市密集架招標(biāo)案例28某市局密集架招標(biāo)，采購數(shù)量為460立方米，采購預(yù)算為55萬元，共有4家公司投標(biāo)，報(bào)價分別為A公司29.86萬元、B公司59.17萬元、C公司42.98萬元、D公司57.93萬元。評標(biāo)方法采用綜合評分法，其具體計(jì)算方法為：以所有合格投標(biāo)人有效報(bào)價的算術(shù)平均值作為評標(biāo)基準(zhǔn)值，投標(biāo)人投標(biāo)報(bào)價等于評標(biāo)基準(zhǔn)值得基本分40分；投標(biāo)人的投標(biāo)報(bào)價每低于評標(biāo)基準(zhǔn)值1％，在基本分上加1分，最多加10分；投標(biāo)報(bào)價每高于評標(biāo)基準(zhǔn)值1％，在基本分基礎(chǔ)上扣1分，扣完為止。按照確定的評標(biāo)方法，誰會中標(biāo)？2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例資料：某市密集架招標(biāo)案例29按此評審方法，報(bào)價分的評標(biāo)基準(zhǔn)值為47.49萬元，與其相比，A公司報(bào)價低37.12％，報(bào)價得分為50分；B公司報(bào)價高24.59％，報(bào)價得分為15.41分；C公司報(bào)價低9.50％，報(bào)價得分為49.5分；D公司報(bào)價高21.98％，報(bào)價得分為18.02分此案中，A公司雖然報(bào)價最低（比中標(biāo)的C公司報(bào)價低30.53％），但由于B、D兩家公司高抬報(bào)價，幾乎完全抵消了A公司應(yīng)有的報(bào)價優(yōu)勢，使A公司報(bào)價得分僅比C公司高0.5分，加上其他不利因素，A公司最終與中標(biāo)失之交臂2023/9/12企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)實(shí)務(wù)案例分析30

企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第11號——工程項(xiàng)目風(fēng)險控制

項(xiàng)目招標(biāo)暗箱操作，存在商業(yè)賄賂，可能導(dǎo)致中標(biāo)人實(shí)質(zhì)上難以承擔(dān)工程項(xiàng)目、中標(biāo)價格失實(shí)及相關(guān)人員涉案。（1）企業(yè)的工程項(xiàng)目一般應(yīng)當(dāng)采用公開招標(biāo)的方式，擇優(yōu)選擇具有相應(yīng)資質(zhì)的承包單位和監(jiān)理單位。（2）企業(yè)應(yīng)當(dāng)采取必要的措施，保證評標(biāo)在嚴(yán)格保密的情況下進(jìn)行。評標(biāo)委員會應(yīng)當(dāng)按照招標(biāo)文件確定的標(biāo)準(zhǔn)和方法，對投標(biāo)文件進(jìn)行評審和比較，擇優(yōu)選擇中標(biāo)候選人。2023/9/12內(nèi)部控制的測試內(nèi)控測試的時間（timing）31

SOX法案第302條款規(guī)定：“上市公司主要負(fù)責(zé)人或財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人應(yīng)評價公司的內(nèi)部控制在簽署報(bào)告前90天內(nèi)的有效性，并在年度報(bào)告或季度報(bào)告中公布評價的結(jié)論?！?/p>

我國內(nèi)部控制評價指引第26條指出：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)以12月31日作為年度內(nèi)部控制評價報(bào)告的基準(zhǔn)日。內(nèi)部控制評價報(bào)告應(yīng)于基準(zhǔn)日后4個月內(nèi)報(bào)出?！?/p>

我國內(nèi)部控制審計(jì)指引第17條指出：“注冊會計(jì)師在確定測試的時間安排時，應(yīng)當(dāng)在下列兩個因素之間作出平衡，以獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)：（一）盡量在接近企業(yè)內(nèi)部控制自我評價基準(zhǔn)日實(shí)施測試。（二）實(shí)施的測試需要涵蓋足夠長的期間?！?023/9/12內(nèi)部控制的測試內(nèi)控測試的時間（timing）32

雖然內(nèi)部控制的自我評價和外部審計(jì)都是對特定基準(zhǔn)日（12月31日）的內(nèi)控有效性發(fā)表意見，但肯定不能只測試基準(zhǔn)日內(nèi)控，而應(yīng)理解為內(nèi)控只有持續(xù)運(yùn)行至基準(zhǔn)日才是有效的

越是重要的內(nèi)控，測試時間應(yīng)盡量接近基準(zhǔn)日，并涵蓋足夠長的時間；在其中測試的內(nèi)控，還要考慮剩余期間內(nèi)內(nèi)控是否發(fā)生變化并獲取補(bǔ)充證據(jù)

2023/9/12內(nèi)部控制的測試內(nèi)控測試的時間（timing）33

不同時點(diǎn)內(nèi)部控制測試結(jié)果的簡單累加并不足以表明內(nèi)部控制在整個期間內(nèi)都是運(yùn)行有效性，測試人員還必須測試某些有助于維持控制運(yùn)行有效性的控制措施，例如對于控制的監(jiān)督

對于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，公司內(nèi)部的控制測試和事務(wù)所執(zhí)行的控制測試基本上是重合的，因此需要考慮與外部審計(jì)的協(xié)調(diào)問題

對于非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，則主要依靠公司內(nèi)部（特別是內(nèi)審部門）的測試，時間安排則需要統(tǒng)籌考慮（如何將內(nèi)控測試與常規(guī)審計(jì)工作進(jìn)行時間方面的協(xié)調(diào)）2023/9/12內(nèi)部控制的測試內(nèi)控測試的方法34觀察詢問檢查重新執(zhí)行穿行測試2023/9/12內(nèi)部控制的測試內(nèi)控測試的方法35名稱內(nèi)涵適用性舉例觀察現(xiàn)場觀察內(nèi)部控制的運(yùn)行情況適用于不留下書面記錄的控制（例如職責(zé)分離），需考慮控制在測試人員不在場時未被執(zhí)行的可能性觀察存貨盤點(diǎn)控制的執(zhí)行情況；查看倉庫門是否鎖好，印鑒是否分開保管，電腦是否設(shè)置自動鎖屏程序等詢問詢問有關(guān)人員與內(nèi)控運(yùn)行情況相關(guān)的信息需考慮并印證詢問結(jié)果的可靠性，不能單獨(dú)提供內(nèi)控運(yùn)行有效性的證據(jù)，需要與觀察、檢查等方法結(jié)合使用詢問信息系統(tǒng)管理人員是否存在未經(jīng)授權(quán)接觸計(jì)算機(jī)硬件和軟件的情況；詢問有關(guān)人員銀行對賬單是否由出納負(fù)責(zé)領(lǐng)取等；詢問銀行存款余額調(diào)節(jié)表復(fù)核人員如何進(jìn)行復(fù)核，發(fā)現(xiàn)不符事項(xiàng)如何進(jìn)行處理等2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例：觀察和詢問在控制測試中的應(yīng)用36在給某航天技術(shù)研究院授課時，所見所聞讓本人覺得該企業(yè)安全方面（包括信息安全）的內(nèi)部控制做得非常到位：（1）要求筆者不要開啟筆記本電腦的無線上網(wǎng)功能；（2）員工憑電子卡進(jìn)入辦公樓，刷卡后可顯示該員工的照片及身份信息；（3）詢問該單位財(cái)務(wù)部處長是誰負(fù)責(zé)領(lǐng)銀行對賬單，回答是會計(jì)（而非出納）；（4）詢問該單位人員是否有電腦自動鎖屏程序，回答為肯定；（5）詢問該單位人員是否定期更換操作密碼，回答是每周一次，而且系統(tǒng)已設(shè)定程序，如果不是每周更換一次，原密碼將失效并需要重新申請。2023/9/12內(nèi)部控制的測試內(nèi)控測試的方法37名稱內(nèi)涵適用性舉例檢查檢查文件和記錄（含內(nèi)部控制手冊）以了解內(nèi)部控制相關(guān)信息適用于運(yùn)行留有書面記錄的內(nèi)部控制，簽字及其他標(biāo)記都可以作為控制得到執(zhí)行的證據(jù)檢查銷售發(fā)票是否有復(fù)核人員簽字，檢查銷售發(fā)票是否附有客戶訂購單和出庫單等重新執(zhí)行測試人員親自重新執(zhí)行某些控制活動已驗(yàn)證控制的運(yùn)行有效性成本較高，只有當(dāng)詢問、觀察和檢查程序結(jié)合在一起仍無法獲得充分的證據(jù)時才會考慮采用測試人員自己選取一部分銷售發(fā)票核對銷售發(fā)票上的價格與統(tǒng)一價格單上的價格是否一致，從而驗(yàn)證核對人員是否認(rèn)真執(zhí)行了該項(xiàng)控制措施；測試人員重新編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表已證實(shí)公司的調(diào)節(jié)控制確實(shí)有效2023/9/12內(nèi)部控制的測試案例：某事務(wù)所銷售與收款內(nèi)控測試記錄38序號測試過程記錄索引號1隨機(jī)抽取2010年1－12月開出的銷售發(fā)票，與銷售合同、銷售單、商品價目表、銷售收入明細(xì)賬和應(yīng)收賬款明細(xì)賬等數(shù)量、價格和金額相核對，測試相符率為100%Y1-12抽取9月份開出所有的銷售發(fā)票，發(fā)現(xiàn)編號連續(xù)，無缺號，只有3張作廢發(fā)票均蓋有“作廢”印章Y1-23將發(fā)運(yùn)單、裝貨單和銷售發(fā)票核對，未發(fā)現(xiàn)貨發(fā)出不開具發(fā)票現(xiàn)象Y1-341－12月份被審計(jì)單位未發(fā)生銷售折扣、折讓行為，有兩筆銷售退回；銷售退回附有按順序編號并經(jīng)主管人員核準(zhǔn)的貨項(xiàng)通知單，有倉庫簽發(fā)的退貨驗(yàn)收報(bào)告，有對方稅務(wù)部門開具的有關(guān)證明，會計(jì)處理正確Y1-45經(jīng)查收款憑證的檢查與現(xiàn)金和銀行存款符合性測試相同Y1-5結(jié)論該循環(huán)測試相符率高，可適當(dāng)簡化實(shí)質(zhì)性測試審計(jì)程序2023/9/12內(nèi)部控制的測試內(nèi)控測試的方法：穿行測試39

穿行測試（walkthrough）又叫跟單測試，是通過追蹤某筆或某幾筆交易在業(yè)務(wù)流程中如何生成、記錄、處理和報(bào)告以及相關(guān)的控制如何執(zhí)行，以確定公司的交易流程和相關(guān)控制是否與此前通過其他程序所獲得的了解一致，并確定相關(guān)控制是否得到有效執(zhí)行穿行測試不是單獨(dú)的一種程序，而是將多種程序按特定審計(jì)需要進(jìn)行結(jié)合運(yùn)用的方法參見某企業(yè)商務(wù)車管理內(nèi)部控制穿行測試工作底稿2023/9/12內(nèi)部控制的測試內(nèi)控測評手冊的編制40

內(nèi)部控制手冊主要是反映內(nèi)控設(shè)計(jì)結(jié)果，是內(nèi)控執(zhí)行的依據(jù)，而內(nèi)部控制測評手冊主要是用于指導(dǎo)內(nèi)控測試與評價，方便測評過程和結(jié)果的記錄，設(shè)計(jì)合理的內(nèi)控測評手冊可以大大提高內(nèi)控測評的效率內(nèi)控手冊對于內(nèi)控測評手冊的編制有重大影響，內(nèi)控手冊編制好了，內(nèi)控測試的對象和標(biāo)準(zhǔn)也就明確了，內(nèi)控手冊中的有關(guān)控制矩陣稍加變動即可成為內(nèi)控測評的底稿，沒有內(nèi)控手冊而單獨(dú)編制測評手冊，工作量很大參見某事務(wù)所的內(nèi)部控制了解與測試工作底稿；和某企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)程序表2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制評價的基本要求41

企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范第45條：企業(yè)應(yīng)當(dāng)制定內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，對監(jiān)督過程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當(dāng)分析缺陷的性質(zhì)和產(chǎn)生的原因，提出整改方案，采取適當(dāng)?shù)男问郊皶r向董事會、監(jiān)事會或者經(jīng)理層報(bào)告

企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范第46條：企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合內(nèi)部監(jiān)督情況，定期對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評價，出具內(nèi)部控制自我評價報(bào)告

企業(yè)內(nèi)部控制評價指引第17條：重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷的具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，由企業(yè)根據(jù)上述要求自行確定2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制評價的基本要求42內(nèi)部控制評價的核心內(nèi)容是內(nèi)部控制缺陷的識別和評估，合理界定、準(zhǔn)確識別、如實(shí)披露重大缺陷是企業(yè)管理層在內(nèi)控方面應(yīng)履行的基本責(zé)任，也是企業(yè)風(fēng)險管理的重要內(nèi)容

企業(yè)董事會負(fù)責(zé)制定重大缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)并對重大缺陷進(jìn)行最終認(rèn)定，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷的認(rèn)定雖然可以遵循相近的原理，但具體的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)則存在差異

在內(nèi)部控制測試和評價的過程中，應(yīng)詳細(xì)記錄內(nèi)部控制缺陷的識別和認(rèn)定過程，提供內(nèi)控缺陷匯總表等基本底稿2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制評價的基本要求43公司層面的內(nèi)部控制評價需要以內(nèi)控基本規(guī)范和配套指引，以及公司內(nèi)部控制的基本制度為依據(jù)，制定一套評價指標(biāo)體系，以主觀評價和定性評價為主

業(yè)務(wù)流程層面的內(nèi)部控制評價則主要是以內(nèi)部控制測試的結(jié)果作為依據(jù)，以客觀評價和定量評價為主參見財(cái)政部會計(jì)司發(fā)布的企業(yè)內(nèi)部控制評價指引解讀的附件：內(nèi)部控制核心評價指標(biāo)2023/9/12內(nèi)部控制的評價案例：我親歷的采購黑洞44

當(dāng)知道自己要被調(diào)去搞采購時，我知道，該我發(fā)財(cái)了。要搞錢，幾個因素必須齊備：首先是公司管理不嚴(yán)。其次是用料部門領(lǐng)導(dǎo)“懂不懂事”。沒有不貪的貓，在金錢的誘惑下，設(shè)備科長和我一拍即合。再次，是要找到一個可靠的供貨方。在我們公司，除作為固定資產(chǎn)的整機(jī)購買要總公司老總們批準(zhǔn)外，一般的損耗配件購買，只需下面經(jīng)手領(lǐng)導(dǎo)批就行了。因此，用料部門平時就“莽”起開條子去庫管那兒領(lǐng)，領(lǐng)來當(dāng)然沒用，都存起了。工地上的事，管理部門啷個曉得呢？要領(lǐng)些啥子，領(lǐng)導(dǎo)間相互打個招呼就批了。還有就是“報(bào)廢”特別多。一個上萬元的配件，剛領(lǐng)走幾天就“報(bào)廢”了，接著就急急忙忙來領(lǐng)新的。2023/9/12內(nèi)部控制的評價案例：我親歷的采購黑洞45看看存的料多了，用料部門就會打報(bào)告給公司。需要買些什么當(dāng)然已經(jīng)列得清清楚楚的了。隨后接到公司采購任務(wù)通知的采購員，就把存下的料發(fā)到已聯(lián)系好了的供貨部門手里。其間，供貨方充當(dāng)了一個洗錢的角色。我們對供貨方要求是能提供齊全的合法手續(xù)。未買之前，我還會把供方的價格，所購配件數(shù)量等詳細(xì)情況再傳回去請老總批準(zhǔn)。買后不能直接帶回公司，要通過運(yùn)輸部門，以防萬一清查時，好拿得出個憑證。購貨款納完稅，扣除實(shí)際購貨的金額，剩下的我們和供貨方一般是七三分。2023/9/12內(nèi)部控制的評價案例：我親歷的采購黑洞46去年八月，我在一個建筑機(jī)械配件門市買了10萬元錢的液壓配件，實(shí)際只花了500元錢買新貨，其余配件都是自己從公司發(fā)出去的。一些配件被反復(fù)的“買來買去”，自己都認(rèn)熟了。我們公司誰都知道效益差，說起你都不信，我一個月只拿不到2000元。但我做采購三年，買了一套價值七位數(shù)的別墅，老婆沒工作、娃兒讀的貴族學(xué)校。采購中這種“找錢”方式其實(shí)很普遍，像建筑行業(yè)、電力、鐵路等不少行業(yè)的采購人員都在這樣搞。2023/9/12內(nèi)部控制的評價案例討論47請?jiān)u價該單位采購業(yè)務(wù)內(nèi)部控制存在的漏洞。2023/9/12內(nèi)部控制的評價個人看法48該公司采購業(yè)務(wù)存在的控制漏洞主要包括：（1）用料部門可以大量、無節(jié)制地領(lǐng)用貨物，說明缺乏預(yù)算和定額控制；（2）缺乏存貨報(bào)廢及處置的嚴(yán)格審批程序；（3）采購業(yè)務(wù)中職責(zé)分離不到位，執(zhí)行采購者不應(yīng)負(fù)責(zé)確定供應(yīng)商，采購業(yè)務(wù)量大的企業(yè)，可考慮設(shè)立采購委員會，實(shí)施采購招標(biāo)制；（4）采購貨物缺乏嚴(yán)格的驗(yàn)收程序，如果有專人負(fù)責(zé)驗(yàn)收，不難發(fā)現(xiàn)多次采購的配件系同一產(chǎn)品的事實(shí)；2023/9/12內(nèi)部控制的評價個人看法49（5）公司自己的貨物能夠順利地運(yùn)出至供應(yīng)商，說明該公司缺乏必要的安保（如門衛(wèi)）控制；（6）缺少有效的內(nèi)部審計(jì)制度，如果內(nèi)審部門能夠?qū)Σ少彉I(yè)務(wù)進(jìn)行獨(dú)立核查的話，僅僅通過分析程序就可以發(fā)現(xiàn)設(shè)備科采購量過大和設(shè)備報(bào)廢率過高的事實(shí)；（7）“工地上的事，管理部門啷個曉得呢”說明該單位建筑施工缺乏現(xiàn)場控制。2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制評價的組織50基本規(guī)范及評價指引要求企業(yè)授權(quán)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或者其他專門機(jī)構(gòu)作為內(nèi)部控制評價機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)內(nèi)部控制評價的具體組織實(shí)施工作在設(shè)置內(nèi)部控制評價機(jī)構(gòu)的基礎(chǔ)上，還要求企業(yè)成立專門的評價工作組，接受內(nèi)部控制評價機(jī)構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)，具體承擔(dān)內(nèi)部控制評價工作的組織企業(yè)可以委托中介機(jī)構(gòu)實(shí)施內(nèi)部控制評價。為企業(yè)提供內(nèi)部控制審計(jì)服務(wù)的會計(jì)師事務(wù)所，不得同時為同一企業(yè)提供內(nèi)部控制評價服務(wù)2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制評價的工作流程51開始制定評價工作方案組成評價工作組實(shí)施現(xiàn)場測試認(rèn)定控制缺陷匯總評價結(jié)果編報(bào)評價報(bào)告完成2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制缺陷的界定52財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷是指內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)或運(yùn)行不能使得管理層或員工在履行其職責(zé)的正常過程中及時預(yù)防或發(fā)現(xiàn)錯報(bào)（PCAOB，2007）

設(shè)計(jì)缺陷運(yùn)行缺陷設(shè)計(jì)缺陷（deficiencyindesign）：（1）實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)所必需的控制缺失；（2）現(xiàn)有的控制設(shè)計(jì)不當(dāng)，即使控制按照設(shè)計(jì)運(yùn)行，控制目標(biāo)也無法實(shí)現(xiàn)運(yùn)行缺陷（deficiencyinoperation）：設(shè)計(jì)適當(dāng)?shù)牡目刂莆窗凑赵O(shè)計(jì)運(yùn)行，或者執(zhí)行控制的人員不具備有效執(zhí)行控制所必需的授權(quán)或?qū)ｉL2023/9/12內(nèi)部控制的評價案例：美女經(jīng)理侵吞8輛寶馬車款大肆揮霍53

2008年8月22日，武漢一家進(jìn)口汽車銷售公司高層主管，去漢口黃浦路4S銷售展廳進(jìn)行盤庫時，覺得奇怪：前不久還停這兒的128.5萬元的越野寶馬車怎么不見了？調(diào)看保安門崗監(jiān)控記錄，更覺得離譜，失蹤的寶馬是銷售經(jīng)理李琳8月6日開走的，沒在財(cái)務(wù)辦理任何手續(xù)。繼續(xù)盤庫，情況離譜得越來越怵目驚心：一輛客戶已付133.6萬元預(yù)定款的寶馬X5越野車也不見了，款項(xiàng)被李琳挪于其他客戶的應(yīng)交車款。再次調(diào)看監(jiān)控錄像，該車也是李琳開走的。盤庫進(jìn)一步深入，車庫賬目越來越清晰得令人震驚：李琳一共開走了8輛寶馬！2023/9/12內(nèi)部控制的評價案例：美女經(jīng)理侵吞8輛寶馬車款大肆揮霍54

今年（2009年）24歲的李琳大學(xué)畢業(yè)后，前年元月應(yīng)聘到這家汽車銷售公司工作，1年后因業(yè)績出色被提拔為銷售經(jīng)理。由于長期售車，她慢慢發(fā)現(xiàn)公司管理有漏洞。2007年5月9日，她將公司一輛36萬余元的寶馬320L轎車出售，客戶付款時，她說公司POS機(jī)壞了，請客戶將車款打入她的賬戶。很快，36萬元被她揮霍一空?？蛇@“窟窿”怎么補(bǔ)呢？一陣恐慌之后，她冷靜下來，用后面賣出的汽車款，墊付先挪用的前一輛車的車款。她就這樣“拆東墻補(bǔ)西墻”，“窟窿”一個個得以補(bǔ)上?？伤龥]料到自己的貪心，比“窟窿”的增速快得多。時間久了，補(bǔ)“窟窿”越來越吃力，而“窟窿”也越來越大。

2023/9/12內(nèi)部控制的評價案例：美女經(jīng)理侵吞8輛寶馬車款大肆揮霍55

檢察機(jī)關(guān)偵查發(fā)現(xiàn)，前年5月至去年8月，李琳共用兩種手段侵占公司車款：一是將客戶購車款不入公司賬戶，直接打入她的指定賬戶；二是利用公司銷售款到賬時間差，用后面的售車款“填補(bǔ)”前面的售車款。才一年半，李琳先后私賣寶馬車8輛，獲車款900余萬元，除去陸續(xù)歸還的200余萬元，共侵吞車款600余萬元。李琳所在4S店財(cái)務(wù)人員稱：李琳共從她那里拿走8份發(fā)票，每份發(fā)票的1-6聯(lián)全拿走，至今未還。8份發(fā)票如果財(cái)務(wù)沒收上來，公司總部就無法掌握展廳的銷售情況，車庫少了車，總部也無法實(shí)時監(jiān)控。這就是李琳“私自賣車”直到盤庫才被發(fā)現(xiàn)的原因。愛慕虛榮的李琳，用侵占的車款，購買了3輛轎車（奔馳、邁騰、福克斯各一輛）代步，戴10多萬元一塊的名表，每月都要去香港購物。案發(fā)前，她曾在漢口金融中心租下一套湖景豪裝房，預(yù)交了3個月2.4萬元的房租，不料僅住了18天，就被抓獲歸案。2023/9/12內(nèi)部控制的評價案例討論56請分析該單位內(nèi)部控制存在哪些設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷。2023/9/12內(nèi)部控制的評價個人看法57該公司汽車銷售內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)缺陷包括：（1）未明確銷售人員不得接觸貨款，貨款必須直接存入公司制定賬戶；（2）未明確必須交足款項(xiàng)后，提供蓋有財(cái)務(wù)收款章的有效發(fā)票或提貨單方可提車；（3）從2007年5月李琳侵占第一筆車款開始，經(jīng)過一年多時間才通過盤庫被發(fā)現(xiàn)，這說明該公司盤庫程序設(shè)計(jì)不合理。該公司售車內(nèi)部控制的運(yùn)行缺陷可能包括：（1）公司保安可能未嚴(yán)格檢查提車單據(jù)就予以放行；（2）李琳拿走全部6聯(lián)發(fā)票且遲遲未能返還給財(cái)務(wù)，財(cái)務(wù)人員未能阻止，且未能及時報(bào)告。2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制缺陷的界定58一般缺陷（deficiency）重要缺陷（significantdeficiency）重大缺陷（materialweakness）除重大缺陷、重要缺陷之外的其他缺陷一個或多個控制缺陷的組合，其嚴(yán)重程度和經(jīng)濟(jì)后果低于重大缺陷，但仍有可能導(dǎo)致企業(yè)偏離控制目標(biāo)一個或多個控制缺陷的組合，可能導(dǎo)致企業(yè)嚴(yán)重偏離控制目標(biāo)2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制缺陷的界定59財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷與財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯報(bào)內(nèi)部控制重大缺陷財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯報(bào)

財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯報(bào)（materialmisstatement）并不意味著內(nèi)部控制不存在重大缺陷；當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯報(bào)時，內(nèi)部控制一定存在重大缺陷2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制缺陷的界定60缺陷認(rèn)定的兩個維度錯報(bào)不能被內(nèi)控預(yù)防或發(fā)現(xiàn)的可能性潛在錯報(bào)的金額大小合理可能重大足夠重要重大缺陷重要缺陷2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)61企業(yè)在評價內(nèi)控缺陷時，往往采取定性標(biāo)準(zhǔn)與定量標(biāo)準(zhǔn)相結(jié)合的方法定量標(biāo)準(zhǔn)，既可以根據(jù)缺陷造成直接財(cái)產(chǎn)損失的絕對金額制定，也可以根據(jù)缺陷的直接損失占本企業(yè)資產(chǎn)、銷售收入或利潤等的比率確定定性標(biāo)準(zhǔn)，可以根據(jù)缺陷潛在負(fù)面影響的性質(zhì)、范圍等因素確定內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)一經(jīng)確定，必須在不同評價期間保持一致，不得隨意變更2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)62案例資料：某集團(tuán)公司省級分公司財(cái)報(bào)內(nèi)控認(rèn)定定量標(biāo)準(zhǔn)項(xiàng)目\重要程度不重要重要重大比例金額(億)比例金額(億)比例金額(億)利潤總額潛在錯報(bào)＜3%＜0.6[3%,5%)[0.6,1)≥5%≥1資產(chǎn)總額潛在錯報(bào)＜0.5%＜2.5[0.5%,1%)[2.5,5)≥1%≥5經(jīng)營收入潛在錯報(bào)＜0.5%＜0.75[0.5%,1%)[0.75,1.5)≥1%≥1.5所有者權(quán)益潛在錯報(bào)＜0.5%＜1[0.5%,1%)[1,2)≥1%≥22023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)63案例資料：某集團(tuán)省級公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控重大缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)

發(fā)現(xiàn)管理層存在任何程度的舞弊

控制環(huán)境無效

影響收益趨勢的缺陷

影響關(guān)聯(lián)方交易總額超過股東批準(zhǔn)的關(guān)聯(lián)交易額度的缺陷

外部審計(jì)發(fā)現(xiàn)的重大錯報(bào)不是由公司首先發(fā)現(xiàn)的已經(jīng)發(fā)現(xiàn)并報(bào)告給管理層的重大缺陷在經(jīng)過合理時間后并未改正2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)64案例分析：中國鐵建的內(nèi)部控制是否存在重大缺陷中國鐵建2010年10月26日公告，公司承建的沙特麥加薩法至穆戈達(dá)莎輕軌項(xiàng)目計(jì)劃于2010年11月13日開通運(yùn)營。該項(xiàng)目在實(shí)施過程中，因?qū)嶋H工程數(shù)量比簽約時預(yù)計(jì)工程量大幅增加等原因（項(xiàng)目簽約時只有概念設(shè)計(jì)），預(yù)計(jì)將發(fā)生大額虧損，按2010年9月30日的匯率折算，總的虧損額預(yù)計(jì)約為人民幣41.53億元。2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)65案例分析：中國人壽內(nèi)部控制是否存在重大缺陷

2010年11月6日，北京市二中院一審以詐騙罪、職務(wù)侵占罪判處中國人壽北京市密云支公司女職工馬玉春有期徒刑19年，并處罰金1.5萬元。馬玉春在密云支公司任職期間，于2007年至2009年間，以為事主辦理保險為名，使用偽造的《國壽永泰團(tuán)體年金保險承保確認(rèn)書》、保險費(fèi)專用發(fā)票等文件，騙取19名投保人899萬余元。馬玉春還于2009年2月至4月間，利用擔(dān)任密云支公司收付費(fèi)崗柜員的職務(wù)便利，偽造《借款申請書》、《保全付費(fèi)業(yè)務(wù)審批表》等文件，并開具支票，將本單位公款490萬元非法占有。2023/9/12內(nèi)部控制的評價案例討論66請分別指出中國鐵建和中國人壽內(nèi)部控制存在哪些缺陷，以及是否構(gòu)成重大缺陷。2023/9/12內(nèi)部控制的評價個人看法67中國鐵建的內(nèi)部控制缺陷主要表現(xiàn)在工程項(xiàng)目（特別是海外工程）的風(fēng)險評估、合同控制不到位。工程項(xiàng)目未經(jīng)過深入的可行性研究和審慎的項(xiàng)目評審，合同簽訂未經(jīng)認(rèn)真論證和審批，導(dǎo)致遭受巨額損失。從性質(zhì)上看，鐵建的內(nèi)控缺陷表明公司的重大決策機(jī)制存在問題；從金額上看，損失金額約占2009年度營業(yè)利潤（約82億）的50%。因此，該控制缺陷可認(rèn)定為內(nèi)部控制重大缺陷。中國人壽北京密云支公司的內(nèi)部控制缺陷主要體現(xiàn)了缺乏職責(zé)分工控制（保險經(jīng)紀(jì)人員可以收取保費(fèi)，甚至還可以開支票）和內(nèi)部核查程序，使得馬玉春可以通過偽造文件和單據(jù)侵占公司資金。從金額上看，該缺陷不足以構(gòu)成中國人壽的內(nèi)控重大缺陷。但要考慮其性質(zhì)，包括該缺陷是否意味著基層保險業(yè)務(wù)的全面失控。2023/9/12內(nèi)部控制的評價補(bǔ)償性控制的考慮68當(dāng)某一控制未有效發(fā)揮作用時，能夠?qū)崿F(xiàn)該控制之目標(biāo)、有助于將風(fēng)險降低至可接受水平的另一控制稱為補(bǔ)償性控制（compensatingcontrol）（SEC，2007）補(bǔ)償性控制能夠發(fā)揮抵減作用（mitigatingeffect），可以將某一缺陷導(dǎo)致的潛在錯報(bào)的可能性或金額降低，從而減輕缺陷的嚴(yán)重程度在評估重大缺陷時，必須識別是否存在補(bǔ)償性控制2023/9/12內(nèi)部控制的評價非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控的考慮69在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控領(lǐng)域，內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定更加主觀，更加缺乏公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，例如，公司未建立舉報(bào)投訴制度和舉報(bào)人保護(hù)制度，未設(shè)置舉報(bào)專線，對公司將造成多大的潛在損失，從而應(yīng)該被認(rèn)為為何種缺陷？

非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控重大缺席的認(rèn)定，需要結(jié)合公司的風(fēng)險偏好（riskappetite）和風(fēng)險容忍度（risktolerance）來加以確定，如果一項(xiàng)內(nèi)控缺陷導(dǎo)致的潛在損失有可能超過風(fēng)險容忍度，則很有可能被認(rèn)定為存在重要缺陷甚至重大缺陷2023/9/12內(nèi)部控制的評價內(nèi)部控制評價結(jié)果的記錄與匯總70內(nèi)部控制評價指引第11條規(guī)定：內(nèi)部控制評價工作應(yīng)形成工作底稿，詳細(xì)記錄企業(yè)執(zhí)行評價工作的內(nèi)容，包括評價要素、主要風(fēng)險點(diǎn)、采取的控制措施、有關(guān)證據(jù)資料及認(rèn)定結(jié)果等實(shí)際工作中，評價工作底稿一般是通過一系列評價表格來體現(xiàn)的，通過對每個核心要素指標(biāo)的分別分解、評價，最終匯總出評價結(jié)果請參閱中國石化內(nèi)部控制評價底稿模板2023/9/12內(nèi)部控制的審計(jì)何為內(nèi)部控制審計(jì)？為何要執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)？71

《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》第2條規(guī)定：內(nèi)部控制審計(jì)，是指會計(jì)師事務(wù)所接受委托，對特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)廣義的內(nèi)部控制審計(jì)還包括由企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行有效性進(jìn)行的獨(dú)立評價與審核內(nèi)部控制審計(jì)制度是與內(nèi)部控制的管理層評價制度相伴而生的，內(nèi)部控制的管理層自我評價報(bào)告面臨和財(cái)務(wù)報(bào)表同樣的可信度問題，因此需要審計(jì)人員提供可信度保證2023/9/12內(nèi)部控制的審計(jì)為什么需要內(nèi)部控制審計(jì)？72對于上市公司，內(nèi)部控制審計(jì)必須做。對于非上市公司，聘請外部審計(jì)機(jī)構(gòu)對企業(yè)的內(nèi)部控制有效性進(jìn)行全面診斷并出具意見，也有助于改進(jìn)企業(yè)的風(fēng)險管理與內(nèi)部控制體系

未來將會有越來越多的企業(yè)主動選擇內(nèi)部控制審計(jì)，作為取得銀行貸款、競標(biāo)重要合同的依據(jù)，而銀行、政府機(jī)構(gòu)也會越來越重視企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果因此，未雨綢繆，多了解一些內(nèi)控審計(jì)很有意義！2023/9/12內(nèi)部控制的審計(jì)內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)與性質(zhì)73

《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》第4條規(guī)定：注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，并對內(nèi)部控制審計(jì)過程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露美國的內(nèi)部控制審計(jì)只針對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，我國的內(nèi)控審計(jì)雖然針對所有內(nèi)部控制，但注冊會計(jì)師只需要對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見，對非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控部分的審計(jì)不是嚴(yán)格意義的審計(jì)，也不承擔(dān)真正的審計(jì)責(zé)任2023/9/12內(nèi)部控制的審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)控審計(jì)的“整合審計(jì)”74美國上市公司監(jiān)管委員會（PCAOB）審計(jì)準(zhǔn)則第5號則明確規(guī)定，財(cái)報(bào)內(nèi)控審計(jì)必須與財(cái)務(wù)報(bào)表