審計學 第三章 審計工作前提與審計目標

第三章

審計工作前提與審計目標

審計工作前提審計目標審計程序第一節(jié)

審計工作前提

一．管理層與治理層的責任

在治理層的監(jiān)督下，管理層作為會計工作的行為人，對編制財務(wù)報表負有直接責任。

管理層和治理層認可與財務(wù)報表相關(guān)的責任，是注冊會計師執(zhí)行審計工作的前提，構(gòu)成注冊會計師按照審計準則的規(guī)定執(zhí)行審計工作的基礎(chǔ)。管理層和治理層應(yīng)承擔的責任包括：

1.按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制財務(wù)報表，并使其實現(xiàn)公允反映；

2.設(shè)計、執(zhí)行和維護必要的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的重大錯報；

3.向注冊會計師提供必要的工作條件，包括允許注冊會計師接觸與編制財務(wù)報表相關(guān)的所有信息（如記錄、文件和其他事項），向注冊會計師提供審計所需的其他信息，允許注冊會計師在獲取審計證據(jù)時不受限制地接觸其認為必要的內(nèi)部人員和其他相關(guān)人員。

二、注冊會計師的責任※按照審計準則的規(guī)定對財務(wù)報表發(fā)表審計意見是注冊會計師的責任?！詴嫀煈?yīng)當遵守相關(guān)職業(yè)道德要求，按照審計準則的規(guī)定計劃和實施審計工作，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，并根據(jù)獲取的審計證據(jù)得出合理的審計結(jié)論，發(fā)表恰當?shù)膶徲嬕庖?。注冊會計師通過簽署審計報告確認其責任?！芾韺雍椭卫韺釉诔袚鋵ω攧?wù)報表責任的前提下，注冊會計師才能承擔其對財務(wù)報表的審計責任?！詴嫀煵荒軠p輕管理層和治理層對財務(wù)報表的責任※財務(wù)報表編制和財務(wù)報表審計是財務(wù)信息生成鏈條上的不同環(huán)節(jié)，兩者各司其職；※法律法規(guī)要求管理層和治理層對編制財務(wù)報表承擔責任，有利于從源頭上保證財務(wù)信息質(zhì)量；※在某些方面，注冊會計師與管理層和治理層之間可能存在信息不對稱，管理層和治理層作為內(nèi)部人員，對企業(yè)的情況更為了解，更能作出適合企業(yè)特點的會計處理決策和判斷，因此，管理層和治理層理應(yīng)對編制財務(wù)報表承擔完全責任；※盡管在審計過程中，注冊會計師可能向管理層和治理層提出調(diào)整建議，甚至在不違反獨立性的前提下為管理層編制財務(wù)報表提供協(xié)助，但管理層仍然對編制財務(wù)報表承擔責任，并通過簽署財務(wù)報表確認這一責任。三、審計的固有限制

由于審計的固有限制，注冊會計師審計不可能將審計風險降為零，不可能查出被審計單位報表的所有錯報，因此不可能對財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的重大錯報獲取絕對保證。注冊會計師的審計由于下列因素的影響導(dǎo)致審計存在固有限制：1、財務(wù)報告的性質(zhì)2、審計程序的性質(zhì)

管理層或其他人員可能有意或無意地不提供與財務(wù)報表編制相關(guān)的或注冊會計師要求的全部信息；舞弊可能涉及精心策劃和蓄意實施以進行隱瞞，涉及到偽造文件，注冊會計師沒有接受文件真?zhèn)舞b定方面的培訓，不是鑒定真?zhèn)蔚膶＜遥粚徲嫴皇菍ι嫦舆`法行為的官方調(diào)查，3、在合理時間以合理成本完成審計的需要

在有限的時間和成本限制下，要求注冊會計師處理所有可能存在的信息是不切實際的，報表使用者應(yīng)當認識到，注冊會計師是在合理的時間內(nèi)以合理的成本對財務(wù)報表形成審計意見，對財務(wù)報表提供的是一種合理保證。財務(wù)報表審計的局限性總結(jié)：1．注冊會計師既不可能也沒有必要將審計風險降至零；2．注冊會計師不能對財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的重大錯報獲取絕對保證；3．由于審計存在固有限制，導(dǎo)致注冊會計師據(jù)以得出結(jié)論和形成審計意見的大多數(shù)審計證據(jù)是說服性而非結(jié)論性的；5．審計的固有限制并不能作為注冊會計師滿足于說服力不足的審計證據(jù)的理由【單項選擇題】財務(wù)報表審計中，注冊會計師的責任是(

)。A.保證財務(wù)報表不存在重大錯報B.對報表的編制承擔完全責任C.按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定對財務(wù)報表發(fā)表審計意見D.保證內(nèi)部控制有效【答案】C【解析】按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定對財務(wù)報表發(fā)表審計意見是注冊會計師的責任?！締雾椷x擇題】下列對于財務(wù)報表審計的作用和局限性的說法中正確的是(

)。A.注冊會計師據(jù)以得出結(jié)論和形成審計意見的大多數(shù)審計證據(jù)是結(jié)論性的B.審計意見本身可以看成是對被審計單位未來生存能力或管理層經(jīng)營效率、經(jīng)營效果提供的保證C.審計能提供合理保證，也能提供絕對保證D.財務(wù)報表審計可以提高財務(wù)報表的可信賴程度，對注冊會計師的審計工作發(fā)揮著導(dǎo)向作用【答案】D【解析】由于審計存在固有限制，注冊會計師據(jù)以得出結(jié)論和形成審計意見的大多數(shù)審計證據(jù)是說服性而非結(jié)論性的，選項A錯誤；雖然財務(wù)報表使用者可以根據(jù)財務(wù)報表和審計意見對被審計單位未來生存能力或管理層的經(jīng)營效率、經(jīng)營效果作出某種判斷，但審計意見本身并不是對被審計單位未來生存能力或管理層經(jīng)營效率、經(jīng)營效果提供的保證，選項B錯誤；審計只能提供合理保證，不能提供絕對保證，選項C錯誤?！締雾椷x擇題】下列關(guān)于審計的固有限制的說法中，不正確的是(

)。A.管理層或其他人員可能有意或無意地不提供與財務(wù)報表編制相關(guān)的或注冊會計師要求的全部信息，會使注冊會計師不能降低審計風險為零B.審計的固有限制并不能作為注冊會計師滿足于說服力不足的審計證據(jù)的理由C.審計不是對涉嫌違法行為的官方調(diào)查D.注冊會計師在必要的情況下可以將審計風險降至零【答案】D【解析】注冊會計師既不可能也沒有必要將審計風險降至零?！纠}·多選題】以下關(guān)于被審計單位管理層、治理層對財務(wù)報表責任的陳述中，不恰當?shù)挠?

)。A.管理層和治理層對編制財務(wù)報表直接負責B.注冊會計師對財務(wù)報表承擔最終責任C.注冊會計師對財務(wù)報表承擔審計責任D.治理層對財務(wù)報表承擔監(jiān)督責任【答案】AB【解析】選項A不恰當，財務(wù)報表是在治理層監(jiān)管下由管理層直接負責編制的；選項B不恰當，根據(jù)《公司法》和《會計法》，編制和對外披露財務(wù)報表是管理層、治理層的責任，注冊會計師審計財務(wù)報表是合理保證已審計財務(wù)報表不存在重大錯報，即使注冊會計師因為過失未能查出財務(wù)報表實際存在的重大錯報而被告上法庭，被審計單位管理層、治理層也是共同被告，不是由注冊會計師最終負責，注冊會計師要負的責任是審計責任，即按照審計準則的要求執(zhí)行審計工作，發(fā)表恰當審計意見，注冊會計師對發(fā)表的不恰當?shù)膶徲嬕庖娯撠?，不對最終披露的財務(wù)報表負責。第二節(jié)審計目標

審計目標——是在一定的歷史環(huán)境下，審計主體通過審計實踐活動所期望達到的境地和最終結(jié)果。

審計目標是審計工作的出發(fā)點和歸宿包括總體審計目標和與各類交易、賬戶余額和披露相關(guān)的具體審計目標。財務(wù)報表審計的目標是注冊會計師通過執(zhí)行審計工作，對財務(wù)報表的下列方面發(fā)表審計意見：第一：財務(wù)報表是否按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制（合法性）第二：財務(wù)報表是否在所有重大方面公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。（公允性）一、總體審計目標一句話：

對財務(wù)報表整體是否不存在由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的重大錯報獲取合理保證【單項選擇題】對一般目的的審計，審計人員發(fā)表審計意見一般包括()等二個方面的內(nèi)容。A.公允性、一致性B.恰當性、合法性C.合法性、一貫性D.公允性、合法性答案：D審計目標的導(dǎo)向作用

財務(wù)報表審計的總體目標對注冊會計師的審計工作發(fā)揮著導(dǎo)向作用，它界定了注冊會計師的責任范圍，直接影響注冊會計師計劃和實施審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍，決定了注冊會計師如何發(fā)表審計意見。財務(wù)報表審計目標是對財務(wù)報表整體發(fā)表審計意見，注冊會計師就可以只關(guān)注與財務(wù)報表編制和審計有關(guān)的內(nèi)部控制，而不對內(nèi)部控制本身發(fā)表鑒證意見。注冊會計師關(guān)注被審計單位的違反法規(guī)行為，是因為這些行為影響到財務(wù)報表，而不是對被審計單位是否存在違反法規(guī)行為提供鑒證。

二、認定與具體審計目標（一）認定的含義（P46）

——認定是指管理層(who)對財務(wù)報表組成要素(where)的確認、計量、列報作出的明確或隱含的表達(what)

。對認定的理解要點（1）認定與審計目標密切相關(guān)（2）了解認定是為了確定每個項目的具體審計目標（3）管理層對財務(wù)報表各組成要素的作出的認定流動資產(chǎn)：存貨………1000000明確的認定：（1）記錄的存貨是存在的；（2）存貨以恰當?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中（100萬元）。隱含的認定：（1）所有應(yīng)當記錄的存貨均已記錄；（2）記錄的存貨都由被審計單位擁有。（二）認定的類別1、與各類交易、事項相關(guān)的認定①發(fā)生：記錄的交易或事項已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān)。

[不該入賬入了賬；與金額無關(guān)；虛構(gòu)、捏造。代表性情況：確認了不應(yīng)確認的收入][方式：早報(提前入賬)、虛報(虛構(gòu)交易)；目的：高估發(fā)生額]②完整性：所有應(yīng)當記錄的交易和事項均已記錄。

[應(yīng)在賬上的不在賬上。遺漏、隱瞞。代表性情況：隱瞞采購交易][方式：晚報(推遲入賬)、瞞報(隱瞞交易)；目的：低估發(fā)生額]③準確性：與交易和事項有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)已恰當記錄。

[金額不正確，多記或少計了，一部分記、一部分沒有記。目的：高估或低估發(fā)生額]④截止：交易和事項已記錄于正確的會計期間。[入賬期間不正確，確有其事，并未虛構(gòu)。代表性情況：次年實現(xiàn)的收入確認到年前][方式：早報或晚報；目的：高估或低估]⑤分類：交易和事項已記錄于恰當?shù)馁~戶。[科目不正確。方式：入錯賬戶。目的：粉飾財務(wù)狀況][企業(yè)高估錯報的類型：早報(最可能)、多報、虛報(最嚴重)][企業(yè)低估錯報的類型：晚報(最可能)、少報、瞞報(最嚴重)]

一項錯報可能同時違背多項認定。例如，2010年發(fā)生采購交易，應(yīng)付賬款沒有入賬[2010年財務(wù)報表違背完整性認定]，推遲到2011年初入賬[2011年報表違背發(fā)生認定]，整體來看，違背了截止認定?！締雾椷x擇題】對于下列銷售收入認定，通過比較資產(chǎn)負債表日前后幾天的發(fā)貨單日期與記賬日期，A注冊會計師認為最可能證實的是(

)。A.發(fā)生B.完整性C.截止D.分類

【答案】C【解析】本題考核的是檢查程序。檢查程序究竟能證實收入項目的何種認定取決于檢查的內(nèi)容。本題比較的是“資產(chǎn)負債表日前后幾天”的“發(fā)貨單日期與記賬日期”，目的在于關(guān)注入賬的期間是否正確，明顯屬于截止認定的內(nèi)容。2、與期末賬戶余額相關(guān)的認定①存在：記錄的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益是存在的。[不該入賬的入了賬，例如，虛構(gòu)客戶，虛構(gòu)應(yīng)收賬款]②權(quán)利和義務(wù)：記錄的資產(chǎn)由被審計單位擁有或控制，記錄的負債是被審計單位應(yīng)當履行的償還義務(wù)。[將不擁有所有權(quán)的資產(chǎn)確認為自己的資產(chǎn)。代表性事項：將經(jīng)營性租賃的固定資產(chǎn)記入固定資產(chǎn)明細分類賬、將已銷售的產(chǎn)品納入存貨盤點范圍中。]③完整性：所有應(yīng)當記錄的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益均已記錄。[應(yīng)該在賬上的不在賬上，漏報。典型錯報：隱瞞應(yīng)付賬款]④計價和分攤：資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益以恰當?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中，與之相關(guān)的計價或分攤調(diào)整已恰當記錄。[典型錯報：客戶回函認可的金額與應(yīng)收賬款明細賬余額不一致；應(yīng)收賬款明細賬余額合計數(shù)與總帳余額不符；未按規(guī)定對應(yīng)收賬款計提壞賬準備；存貨沒有恰當計提壞賬準備；]【單項選擇題】對于下列存貨認定，通過向生產(chǎn)和銷售人員詢問是否存在過時或周轉(zhuǎn)緩慢的存貨，注冊會計師認為最可能證實的是()。

A.計價和分攤 B.權(quán)利和義務(wù)

C.存在 D.完整性【答案】A【解析】詢問程序究竟能證實存貨的何種認定，主要取決于詢問的內(nèi)容。本題詢問的是存貨是否“過時或周轉(zhuǎn)緩慢”。無論是“過時”還是“周轉(zhuǎn)緩慢”，都意味著“積壓”，都要求企業(yè)計提相應(yīng)的跌價準備，這屬于“計價和分攤”認定?！締雾椷x擇題】對于下列應(yīng)收賬款認定，通過實施函證程序，注冊會計師認為最可能證實的是()。A.計價和分攤 B.分類 C.存在 D.完整性【答案】C【解析】函證程序可以直接證實應(yīng)收賬款的存在認定，但不能直接證實壞賬準備的計提是否適當，從而不足以證實計價和分攤認定。常規(guī)的函證程序有時也可能涉及到與分類和完整性認定相關(guān)的問題，但這些認定并非函證“最可能”證實的問題。3、與列報和披露相關(guān)的認定（了解）①發(fā)生以及權(quán)利和義務(wù)：披露的交易、事項和其他情況已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān)。②完整性：所有應(yīng)當包括在財務(wù)報表中的披露均已包括。③分類和可理解性：財務(wù)信息已被恰當?shù)亓袌蠛兔枋?，且披露?nèi)容表述清楚。④準確性和計價：財務(wù)信息和其他信息已公允披露，且金額恰當。

存在或發(fā)生資產(chǎn)負債表所列的各項資產(chǎn)、負債、權(quán)益在資產(chǎn)負債表日是否存在，利潤表所列的各項收入和費用在會計期間內(nèi)是否確實發(fā)生此認定所要解決的問題是，管理層是否把那些不應(yīng)包括的項目（如不存在的項目或不曾發(fā)生的交易結(jié)果）擠入了財務(wù)報表主要與財務(wù)報表組成要素的高估（也稱“夸大錯誤”）有關(guān)

完整性在財務(wù)報表中應(yīng)該列示的所有交易和項目是否都列入了認定所要解決的問題是，管理層是否遺漏或省略了應(yīng)包括的項目主要與財務(wù)報表組成要素的低估（也稱“縮小錯誤”）有關(guān)

權(quán)利和義務(wù)在某一特定日期，各項資產(chǎn)是否確屬公司的權(quán)利，各項負債是否確屬公司的義務(wù)通常涉及所有權(quán)權(quán)利和法律義務(wù)負債問題此認定只與資產(chǎn)負債表組成要素相關(guān)

計價或分攤各項資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入和費用等要素是否按適當?shù)慕痤~列入財務(wù)報表中此認定包括三個方面的內(nèi)容：總值計價凈值計價計算精確性此認定還涉及管理層作出會計估計的合理性

案例【3－1】

甲會計師事務(wù)所接受乙上市公司委托對其2013年度財務(wù)報表進行審計。注冊會計師李紅作為該業(yè)務(wù)的項目負責人需要對管理層的有關(guān)固定資產(chǎn)認定作出判斷。乙公司當年購入一臺設(shè)備，會計部門在入賬的時候漏記了該設(shè)備的運費，經(jīng)查該筆運費占購買價款的15%。要求：注冊會計師李紅判斷乙上市公司此項業(yè)務(wù)處理違反了哪項認定？【案例分析】

注冊會計師李紅判定乙上市公司此項業(yè)務(wù)處理不符合計價和分攤認定。因為交易確實已經(jīng)記錄，但是已經(jīng)記錄的交易是按錯誤金額反映的。【案例3－2】請判斷下列個事項分別符合哪項認定？1、資產(chǎn)負債表所列的存貨均存在并可供使用2、所有應(yīng)當記錄的存貨均已記錄3、當期全部銷售交易均已登記入賬4、期末已按成本與可變現(xiàn)凈值孰低的原則計提了存貨跌價準備【例題·單選題】在注冊會計師設(shè)定的下列各個具體審計目標中，()是為了實現(xiàn)截止目標。

A.年前開出的支票是否均在年前入賬

B.應(yīng)收賬款是否屬實

C.存貨的跌價準備是否已計提

D.固定資產(chǎn)是否有充作抵押的

【答案】A【例題·單選題】被審計單位應(yīng)采取庫房上鎖、貼封條、晝夜看管、遠紅外監(jiān)控等措施保護生產(chǎn)所需的貴重原材料。這些措施直接有助于被審計單位管理層實現(xiàn)其對于原材料項目的()認定。

A.存在B.完整性

C.列報D.計價和分攤

【答案】A【答案】ACD

【解析】選項ACD是與期末賬戶余額相關(guān)的認定，完整性屬于與各類交易和事項相關(guān)的認定。【多項選擇題】下列選項中，不屬于與各類交易和事項相關(guān)的認定有(

)。A.存在B.完整性C.權(quán)利和義務(wù)D.計價和分攤【多項選擇題】注冊會計師在財務(wù)報表審計中發(fā)現(xiàn)的下列事項中，違背應(yīng)收賬款的計價與分攤認定的有(

)。A.將屬于A客戶的應(yīng)收賬款計入B客戶的明細賬中B.應(yīng)收賬款的年末預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值小于應(yīng)收賬款的賬面價值，但是年末沒有計提減值C.外幣應(yīng)收賬款沒有按年底匯率折算D.C客戶的應(yīng)收賬款入賬價值是商業(yè)折扣前金額【答案】BCD【解析】選項A不影響年底應(yīng)收賬款科目的總額，所以不違背應(yīng)收賬款的計價與分攤。應(yīng)收賬款年底要計提減值，外幣應(yīng)收賬款年底要按年底匯率折算，應(yīng)收賬款入賬價值是商業(yè)折扣后的金額入賬，這些都影響應(yīng)收賬款的計價與分攤，所以選項BCD錯誤。

一項錯報，可能同時違背多項認定。例如，虛構(gòu)銷售，做借記應(yīng)收賬款、貸記營業(yè)收入處理，同時還結(jié)轉(zhuǎn)了成本。一項虛構(gòu)銷售影響了哪些認定？應(yīng)收賬款違背了存在認定、營業(yè)收入違背了發(fā)生認定、營業(yè)成本違背了發(fā)生認定、存貨違背了完整性認定。（三）各類認定與具體審計目標

認定分類各類認定的含義具體審計目標（需要注冊會計師確認）（1）發(fā)生記錄的交易或事項已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān)已記錄的交易是真實的（2）完整性所有應(yīng)當記錄的交易和事項均已記錄已發(fā)生的交易確實已經(jīng)記錄（3）準確性與交易和事項有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)已恰當記錄已記錄的交易是按正確金額反映的（4）截止交易和事項