會(huì)計(jì)審計(jì)：會(huì)計(jì)職業(yè)道德的失范與重塑

會(huì)計(jì)審計(jì)：會(huì)計(jì)職業(yè)道德的失范與重塑一、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的主要特點(diǎn)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是會(huì)計(jì)人員按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度的要求，根據(jù)企業(yè)理財(cái)環(huán)境和經(jīng)營(yíng)特點(diǎn),利用自己的專(zhuān)業(yè)知識(shí)和職業(yè)經(jīng)驗(yàn)對(duì)日常會(huì)計(jì)黎項(xiàng)的處理和財(cái)務(wù)報(bào)表的編制應(yīng)采取的原則、方法、程序等方面進(jìn)行判斷與選擇的過(guò)程.它具有如下主要特點(diǎn):l．目標(biāo)性。判斷總是有其特定的目標(biāo)指向。一般來(lái)說(shuō).會(huì)計(jì)人員除了希望判斷私選擇的結(jié)果能及時(shí)、恰當(dāng)?shù)胤从吵銎髽I(yè)當(dāng)前的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和現(xiàn)金流量外,還希望對(duì)條件確認(rèn)、計(jì)量和揭示方法的選擇與運(yùn)用，能有效地維護(hù)和增長(zhǎng)企業(yè)的自身經(jīng)濟(jì)效益。２.主觀性.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許企業(yè)會(huì)計(jì)人員選用不同的方法對(duì)會(huì)計(jì)資料進(jìn)行加工處理，而不同的打法會(huì)得出不同的結(jié)果,但哪一種方法能使結(jié)果更接近客觀實(shí)際，有時(shí)很難有一一個(gè)客觀標(biāo)準(zhǔn),只能依據(jù)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷來(lái)確定。這無(wú)疑在一定程度上摻雜著會(huì)計(jì)人員的主觀臆斷性。3．權(quán)衡性。會(huì)計(jì)人員運(yùn)用職業(yè)判斷選擇會(huì)計(jì)政策和進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)過(guò)程中，始終面臨著多個(gè)方案的比較、優(yōu)選,面臨著可靠性與柏關(guān)性、穩(wěn)定性與適用性、利益驅(qū)動(dòng)和公允公正等觀念和立場(chǎng)的矛盾與權(quán)衡選擇。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的過(guò)程可以說(shuō)就是一種比較、權(quán)衡、取舍的過(guò)程。４。受制約性。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是在有限制和要求下的相對(duì)主觀，它受制約的因素是多方面的：①受制于社會(huì)的外在約束機(jī)制，如法規(guī)、政策、目標(biāo)、國(guó)情和技術(shù)水平等；②受制于會(huì)計(jì)的某些自身特征、原則及相應(yīng)的理論框架;③受到會(huì)計(jì)人員自身的業(yè)務(wù)技能與職業(yè)道德水準(zhǔn)的制約.二、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的具體表現(xiàn)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷貫穿于會(huì)計(jì)工作的始終，涉及到方方面面,其主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：1.會(huì)計(jì)原則的選擇與協(xié)調(diào)。經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的復(fù)雜性和多樣性，使得在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中對(duì)某一會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)設(shè)、揭示時(shí)需要多個(gè)會(huì)計(jì)原則之間作出選擇,而各個(gè)會(huì)計(jì)原則之間也有矛盾。如可雄性與相關(guān)性否則之間。謹(jǐn)慎性原則與歷史成不、一致性原則之間就時(shí)有沖突在特定的條件下，某項(xiàng)會(huì)計(jì)原則是否應(yīng)當(dāng)選,選擇的“度"應(yīng)該多大,如何正確處理多個(gè)原則的優(yōu)先使用順序，怎樣實(shí)現(xiàn)不同原則之間的最佳組合等等,這一切都必須依賴(lài)會(huì)計(jì)人員的判斷來(lái)進(jìn)行相應(yīng)的選擇與協(xié)調(diào)。2．會(huì)計(jì)處理方法的選擇。由于客觀經(jīng)濟(jì)的復(fù)雜性和各個(gè)企業(yè)的特殊性,企業(yè)可在允許的范圍內(nèi)對(duì)同一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)采用不同的會(huì)計(jì)處理方法.在這多種會(huì)計(jì)處理方法之間本無(wú)絕對(duì)的孰優(yōu)孰劣,現(xiàn)行制度也缺乏對(duì)多種方法選用標(biāo)準(zhǔn)的具體規(guī)定,會(huì)計(jì)人員只有在工作中運(yùn)用自身的職業(yè)判斷,花諸多可選擇的會(huì)計(jì)處理方法中,選擇適合本企業(yè)具體情況的會(huì)計(jì)處理方法,以便會(huì)計(jì)信息能望其實(shí)地反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況.３．會(huì)計(jì)估計(jì)。在會(huì)計(jì)工作實(shí)踐中,經(jīng)常需要利用最新信息對(duì)具有結(jié)果不確定性的交易或事項(xiàng)作出判斷，對(duì)未來(lái)事項(xiàng)是否發(fā)生及未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生時(shí)間及影響予以估計(jì)入賬常見(jiàn)的需要估計(jì)的項(xiàng)目有:壞賬、或有損失、固定資產(chǎn)折舊年限與凈殘值、無(wú)形資產(chǎn)和待攤費(fèi)用的攤銷(xiāo)期限等等。這些項(xiàng)目必須通過(guò)會(huì)計(jì)人員合理預(yù)測(cè)與推斷加以確認(rèn)、計(jì)設(shè)，才能便會(huì)計(jì)信息實(shí)地反映，其確認(rèn)、計(jì)量、揭示的合理準(zhǔn)確與否很大程度取決于會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力的高低。4。重要性原則的運(yùn)用。重要性原則要求對(duì)那些預(yù)期可能對(duì)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策發(fā)生重大影響的事項(xiàng)，應(yīng)單獨(dú)反映或重點(diǎn)說(shuō)明；對(duì)于不太重要的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，可以在會(huì)計(jì)記錄或報(bào)表上予以簡(jiǎn)化或省略.由于我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未對(duì)重要性作出明確的定義,而且在實(shí)際工作中，不同的事項(xiàng),判斷其重要性的標(biāo)準(zhǔn)也會(huì)隨著時(shí)間、地點(diǎn)、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、業(yè)務(wù)性質(zhì)等等而不同。因此，對(duì)于一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)是否重要。是否對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露構(gòu)成影響，應(yīng)否單獨(dú)揭示，應(yīng)視其自身性質(zhì)及相關(guān)情況而定，在一定程度上也取決于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。三、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力的提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是會(huì)計(jì)人員一項(xiàng)重要而富于挑戰(zhàn)性的工作.職業(yè)判斷能力的強(qiáng)弱是一個(gè)會(huì)計(jì)人員綜合素質(zhì)的反映，它不僅需要會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)理論知識(shí)和會(huì)計(jì)方法的全面理解與準(zhǔn)確把握,也需要對(duì)企業(yè)客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境與經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)進(jìn)行透徹的了解。因此,為增強(qiáng)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的能力，筆者認(rèn)為應(yīng)該從以下幾個(gè)方面努力:認(rèn)改變過(guò)去按圖市機(jī)的舊習(xí)。要轉(zhuǎn)變觀念，更新思維方式。提高對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷必要性和重要性的認(rèn)識(shí)，以適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和會(huì)計(jì)工作的變化及輛要。2．加大對(duì)會(huì)計(jì)人員的指導(dǎo)和培訓(xùn)的力度.會(huì)計(jì)理論界私有關(guān)邵門(mén)應(yīng)當(dāng)積極宣傳新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和各項(xiàng)法規(guī)制度,對(duì)其要點(diǎn)、難點(diǎn)問(wèn)題有針對(duì)性地進(jìn)行闡釋和開(kāi)屢討論,同時(shí)組織并且動(dòng)員社會(huì)力量對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行全方位、多層次的業(yè)務(wù)培訓(xùn)和指導(dǎo),以便創(chuàng)造良好的外部條件供會(huì)計(jì)人員學(xué)習(xí).上注重自以會(huì)計(jì)信息失真為突出現(xiàn)象的會(huì)計(jì)職業(yè)道德的嚴(yán)重失范，猶如一個(gè)無(wú)底的黑洞,吞噬著會(huì)計(jì)人員規(guī)范的職業(yè)行為。面對(duì)我國(guó)目前會(huì)計(jì)職業(yè)道德嚴(yán)重滑坡的現(xiàn)狀，作者對(duì)其成因進(jìn)行了深刻的分析，并就如何重塑會(huì)計(jì)職業(yè)道德,提出了切實(shí)的策略.我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)變實(shí)質(zhì)上是一場(chǎng)全面的、深刻的社會(huì)轉(zhuǎn)型，社會(huì)轉(zhuǎn)型既為社會(huì)的發(fā)展提供了契機(jī)，又為社會(huì)道德失范的產(chǎn)生提供了養(yǎng)分。會(huì)計(jì)是經(jīng)濟(jì)管理的重要組成部分,在加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和財(cái)務(wù)管理,維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序中發(fā)揮著重要作用.因此,在會(huì)計(jì)領(lǐng)域也同樣遇到了經(jīng)濟(jì)發(fā)展與道德進(jìn)步“二律悖反”的困惑.會(huì)計(jì)職業(yè)道德的失范是指會(huì)計(jì)職業(yè)規(guī)范的缺乏或者喪失。改革開(kāi)放以來(lái)，伴隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，會(huì)計(jì)改革充滿了生機(jī)和活力，取得了前所未有的豐碩成果。與此同時(shí)，由于種種原因,舊有的會(huì)計(jì)行為規(guī)范模式在一定程序上被否定或遇到嚴(yán)重破壞，逐漸失去對(duì)會(huì)計(jì)人員的約束力，形成會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范權(quán)威失落。近年來(lái)，會(huì)計(jì)界議論較多的會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題,會(huì)計(jì)職業(yè)道德失范是最重要原因之一.一、會(huì)計(jì)職業(yè)道德失范的現(xiàn)狀近幾年來(lái),我國(guó)經(jīng)濟(jì)生活中出現(xiàn)了大面積、持續(xù)的會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象，是會(huì)計(jì)工作存在的突出問(wèn)題，引起會(huì)計(jì)界、經(jīng)濟(jì)界以至黨和國(guó)家領(lǐng)導(dǎo)人的高度關(guān)注,近幾年來(lái)各種新聞媒體對(duì)此也屢有披露.事實(shí)表明，以會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象為其突出表現(xiàn)的會(huì)計(jì)工作存在的問(wèn)題，確實(shí)折射出會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德存在嚴(yán)重滑坡。會(huì)計(jì)職業(yè)道德嚴(yán)重滑坡的具體表現(xiàn)如下:（一)少數(shù)會(huì)計(jì)人員會(huì)計(jì)職業(yè)道德敗壞、論喪,主動(dòng)違法犯罪有的會(huì)計(jì)人員個(gè)人利益膨脹，故意偽造、變?cè)?、隱匿、毀損會(huì)計(jì)資料，監(jiān)守自盜，利用職務(wù)之便貪污、挪用公款、以身試法。某事業(yè)單位女會(huì)計(jì)許某，在其擔(dān)任會(huì)計(jì)兼出納的10年中，利用各種各樣的手段貪污公款7２7２萬(wàn)元,是建國(guó)以來(lái)某省最大的一宗經(jīng)濟(jì)案件，媒體報(bào)導(dǎo)時(shí)冠以“驚天大案”,許某已被判處死刑。某房地產(chǎn)公司會(huì)計(jì)黎某，中專(zhuān)畢業(yè),參加工作僅三年，利用單位財(cái)務(wù)制度不嚴(yán)密,貪污公款２00多萬(wàn)元.這種嚴(yán)重的違法犯罪行為雖然是少數(shù)會(huì)計(jì)人員所為，但也的確反映出在改革開(kāi)放后的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,在會(huì)計(jì)隊(duì)伍中確有一些人職業(yè)道德論喪,走上犯罪的道路。(二）相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德嚴(yán)重缺欠會(huì)計(jì)職業(yè)道德的嚴(yán)重缺欠表現(xiàn)在進(jìn)行會(huì)計(jì)職業(yè)活動(dòng)中,相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)人員違反了會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范，具體表現(xiàn)是:1。違反實(shí)事求是、客觀公正的道德規(guī)范實(shí)事求是、客觀公正是會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范中最重要的道德規(guī)范,而恰恰在這一規(guī)范上存在的問(wèn)題具有普遍性,造成大面積的會(huì)計(jì)信息失真。圍繞這一問(wèn)題的焦點(diǎn)集中在,當(dāng)單位負(fù)責(zé)人授意會(huì)計(jì)人員提供虛假會(huì)計(jì)信息時(shí)，會(huì)計(jì)人員是否堅(jiān)持實(shí)事求是、客觀公正的職業(yè)道德規(guī)范。為了增強(qiáng)問(wèn)題的說(shuō)服力，我們對(duì)12００名會(huì)計(jì)人員進(jìn)行了調(diào)查。被調(diào)查的會(huì)計(jì)人員均具有級(jí)專(zhuān)業(yè)技術(shù)以上任職資格;所在單位的性質(zhì)和類(lèi)型有國(guó)有企業(yè)、多種所有制企業(yè)、行政事業(yè)單位；在職務(wù)結(jié)構(gòu)上，有一般會(huì)計(jì)人員,也有科、處長(zhǎng)及以上職務(wù)的會(huì)計(jì)人員；年齡結(jié)構(gòu)上，老、中、青各占三分之一。由于被調(diào)查人均是在崗會(huì)計(jì)人員的回答,所以,我們認(rèn)為調(diào)查具有較強(qiáng)的代表性,調(diào)查結(jié)果也具有相對(duì)的客觀性和準(zhǔn)確性.調(diào)查結(jié)果表明：第一、當(dāng)會(huì)計(jì)人員在工作中,本著實(shí)事求是、客觀公正精神，堅(jiān)持原則處理會(huì)計(jì)事務(wù),同單位負(fù)責(zé)人的意見(jiàn)產(chǎn)生分歧時(shí),１６。8７％的會(huì)計(jì)人員認(rèn)為應(yīng)當(dāng)做到堅(jiān)持原則；21。86％的會(huì)計(jì)人員認(rèn)為應(yīng)直接按單位負(fù)責(zé)人的意見(jiàn)辦;6１．２7％的會(huì)計(jì)人員認(rèn)為應(yīng)作好“技術(shù)處理”以使按單位負(fù)責(zé)人意見(jiàn)辦。令人震驚的是在遇到這種情況時(shí)居然有占83．１3％的會(huì)計(jì)人員認(rèn)為應(yīng)按單位負(fù)責(zé)人意見(jiàn),掩蓋問(wèn)題，應(yīng)付社會(huì)和國(guó)家有關(guān)部門(mén)的監(jiān)督檢查。會(huì)計(jì)人員面對(duì)這種情況,是要在堅(jiān)持原則和個(gè)人利益、單位利益之間矛盾的任何一方，作出取舍兩難的選擇。有83.１３％甚或更多的會(huì)計(jì)人員,在這兩難的選擇中舍棄了職業(yè)道德原則。第二、所謂“技術(shù)處理”不外乎在會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)處理方法、會(huì)計(jì)科目使用、以及會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄上弄虛作假、掩蓋問(wèn)題，欺騙單位外部會(huì)計(jì)信息使用者。在這大多數(shù)會(huì)計(jì)人員中,作出這種選擇,在職業(yè)道德的天平上,總是要失分的.相當(dāng)部分中、老年會(huì)計(jì)人員,在不得不幫助單位弄虛作假時(shí),表現(xiàn)了高超的技術(shù)處理能力，操作極具隱蔽性，一般較難發(fā)現(xiàn),易于逃避外部監(jiān)督。在有外部監(jiān)督,如國(guó)家規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司的監(jiān)督時(shí),這些會(huì)計(jì)人員則能作好與“協(xié)調(diào)"、“配合”,使監(jiān)督弱化以致流于形式,他們?cè)趩挝焕镆虼顺１灰暈榧夹g(shù)高、會(huì)“公關(guān)”、有本事的會(huì)計(jì)人員。1998年的成都紅光實(shí)業(yè)股份有限公司編造虛假利潤(rùn),騙取上市資格一案，就是在公司領(lǐng)導(dǎo)人的授意后，由財(cái)務(wù)部副部長(zhǎng)陳哨兵的具體組織實(shí)施，他們將折舊方法由雙倍余額遞減法改為直線法;虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票等虛報(bào)利潤(rùn)10８０５萬(wàn)元,使得紅光公司股票得以上市。這些會(huì)計(jì)人員可能認(rèn)為是自擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，是自己對(duì)單位應(yīng)盡的責(zé)任,或是自己專(zhuān)業(yè)技術(shù)水平良好的表現(xiàn),但總歸是職業(yè)道德上的嚴(yán)重失范。第三,對(duì)當(dāng)前普遍發(fā)生的會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)象，會(huì)計(jì)人員所起的作用、責(zé)任方面,主動(dòng)出謀劃策的占１1.2％;配合單位負(fù)責(zé)人作假的占26.８％;被近操作的點(diǎn)4４．７%；因業(yè)務(wù)水平低而出錯(cuò)的占１７．３％．情況表明,占38%的會(huì)計(jì)人員的主動(dòng)出謀劃策、配合作假的行為,主觀動(dòng)機(jī)雖有不同，多少都是一種故意作假行為，而其中主動(dòng)出謀劃策的更是一種通同作弊的行為了。這不同程度地反映了會(huì)計(jì)人員在客觀公正,依法辦事方面不能堅(jiān)持原則,是會(huì)計(jì)職業(yè)道德的嚴(yán)重缺欠。有的會(huì)計(jì)人員，自己一向敬業(yè)愛(ài)崗,也能作到客觀公正、依法辦事，但是在面臨授意、指使、強(qiáng)令其偽造、變?cè)鞎?huì)計(jì)資料的情況下,也出于無(wú)奈，放棄原則違心操作。在“回天無(wú)力”時(shí),他們自嘲自諷稱(chēng)自己不是會(huì)計(jì)而是“編計(jì)”。表現(xiàn)了對(duì)會(huì)計(jì)工作由熱愛(ài)轉(zhuǎn)變到厭惡的心情。他們不少人表示自己如能保證生活需要，就不再?gòu)氖聲?huì)計(jì)工作,有的人不贊成并阻止其子?jì)D從事會(huì)計(jì)工作.2．不熟悉法規(guī)，遵紀(jì)守法的意識(shí)淡薄不少會(huì)計(jì)人員不能做到熟悉法規(guī)、依法辦事，遵紀(jì)守法的意識(shí)日益淡薄。他們?nèi)狈β殬I(yè)理想和敬業(yè)精神，不關(guān)注、不學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)法規(guī)，就更談不上遵紀(jì)守法，依法辦事了。有的會(huì)計(jì)人員思想上竟然沒(méi)有會(huì)計(jì)職業(yè)道德的要領(lǐng)，這是現(xiàn)實(shí)中會(huì)計(jì)職業(yè)道德思想基礎(chǔ)的嚴(yán)重扭曲。在調(diào)查中,我們?cè)儐?wèn)現(xiàn)崗會(huì)計(jì)人員的問(wèn)題是,目前我國(guó)是否存在會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范?如果存在是在哪里規(guī)定的？令人遺憾的是，居然有1１%的會(huì)計(jì)人員認(rèn)為不存在會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范，只是在人們的信念之中。另有2０%的人認(rèn)為存在會(huì)計(jì)職業(yè)道德，但不知道在哪里規(guī)定的?？梢?jiàn)有三成的會(huì)計(jì)人員對(duì)法規(guī)的熟悉和了解是模糊的。3.缺乏鉆研業(yè)務(wù)，精益求精的精神現(xiàn)實(shí)中不少會(huì)計(jì)人員缺乏基本的業(yè)務(wù)素質(zhì)，會(huì)計(jì)工作拖拖拉拉、頻于應(yīng)付差事。他們業(yè)務(wù)知識(shí)貧乏或知識(shí)老化,對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度知之甚少,專(zhuān)業(yè)技術(shù)能力較差,職業(yè)勝任能力明顯不夠。業(yè)務(wù)素質(zhì)的低下，還表現(xiàn)在工作中缺乏精益求精的精神，記帳不符合規(guī)范,帳簿混亂、帳帳不符、報(bào)表擠數(shù)的現(xiàn)象,在不少單位是司空見(jiàn)慣的.實(shí)踐中由于會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)不熟,而出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息失真的情況也并不少見(jiàn)。這些都大大降低了會(huì)計(jì)工作效率和會(huì)計(jì)工作質(zhì)量，違背了職業(yè)道德的要求.二、會(huì)計(jì)職業(yè)道德嚴(yán)重滑坡的原因（一)社會(huì)不良風(fēng)氣對(duì)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德的影響１．歷史造成的問(wèn)題未得到根本解決。我國(guó)建國(guó)以后的十多年中雖然在經(jīng)濟(jì)工作中也出現(xiàn)過(guò)高指標(biāo)、瞎指揮和浮夸風(fēng)但在總體上社會(huì)風(fēng)氣是健康的。五十年代浮夸風(fēng)和“文化大革命"中實(shí)用主義、顛倒黑白、弄虛作假思潮的影響在延續(xù)，遇到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，又迅速膨脹,使會(huì)計(jì)信息服從所謂的“政治"需要,會(huì)計(jì)人員無(wú)力阻攔，隨波逐流,表現(xiàn)出職業(yè)道德的滑坡。２。利益驅(qū)動(dòng)的負(fù)面影響。隨著經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)變，社會(huì)上人們的思想意識(shí),價(jià)值觀念,都在發(fā)生變化。在會(huì)計(jì)領(lǐng)域也同樣遇到了經(jīng)濟(jì)發(fā)展與道德進(jìn)步“二律悖反"的困惑。如物質(zhì)利益原則就恢復(fù)了其應(yīng)有的地位和作用。物質(zhì)利益原則在國(guó)家法律允許的范圍內(nèi)，已經(jīng)成為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的動(dòng)力.但是物質(zhì)利益原則也表現(xiàn)出其本身所固有的兩重性.在建立市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的過(guò)程中，人們?cè)谧非笪镔|(zhì)利益時(shí),個(gè)人主義、利己主義、享樂(lè)主義等剝削階級(jí)意識(shí)抬頭，愛(ài)國(guó)主義、集體主義、全心全意為人民服務(wù)的思想削弱,致使社會(huì)上一些丑惡現(xiàn)象頻現(xiàn)，生活在其中的人們包括會(huì)計(jì)人員的價(jià)值觀念,價(jià)值取向，也會(huì)發(fā)生同樣的變化.所以人們?cè)诜治鰰?huì)計(jì)信息失真原因時(shí)所講的“利益驅(qū)動(dòng)"就是這種價(jià)值觀念變化的一種負(fù)面效應(yīng).例如，在下崗失業(yè)和違反原則作假帳的兩難選擇中，多數(shù)會(huì)計(jì)人員選擇了按單位負(fù)責(zé)人意見(jiàn)作假帳，表現(xiàn)了追求最基本的自身經(jīng)濟(jì)利益。反映出會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德的失范。3。會(huì)計(jì)規(guī)范體系不完善,違反會(huì)計(jì)職業(yè)道德的處罰蒼白無(wú)力.新中國(guó)成立以后到《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》頒布這一時(shí)期，對(duì)會(huì)計(jì)人員職業(yè)行為的要求，散見(jiàn)于各種財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行政規(guī)章制度中，上述這些規(guī)定中明顯地體現(xiàn)了國(guó)家對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)道德的要求以及會(huì)計(jì)職業(yè)道德的基本內(nèi)容，但是都還沒(méi)有將這些內(nèi)容明確為職業(yè)道德，也沒(méi)有明確提出會(huì)計(jì)職業(yè)道德的具體條款和遵守會(huì)計(jì)職業(yè)道德的要求.１996年以后這種狀況發(fā)生了明顯的轉(zhuǎn)機(jī)，第一個(gè)突破的是199６年財(cái)政部頒發(fā)的《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》,專(zhuān)門(mén)以一節(jié)的篇幅,明確提出了會(huì)計(jì)職業(yè)道德的具體條款，實(shí)現(xiàn)了在會(huì)計(jì)規(guī)章中使會(huì)計(jì)職業(yè)道德的表現(xiàn)形式單獨(dú)成文和單獨(dú)規(guī)范。第二個(gè)突破是遵守會(huì)計(jì)職業(yè)要求,第一次寫(xiě)進(jìn)了根本大法，１99９年頒布的《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》第39條規(guī)定:“會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)遵守職業(yè)道德，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)?！边@些雖然都表明我國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)道德的逐步發(fā)展進(jìn)程，但缺乏系統(tǒng)性、完整性.另外在調(diào)查中，有７5％的人認(rèn)為對(duì)不講職業(yè)道德的會(huì)計(jì)人員處置太輕，2５％的人認(rèn)為根本沒(méi)有處置。職業(yè)道德的違規(guī)行為懲治不力、缺乏職業(yè)道德自律組織和對(duì)道德優(yōu)劣表現(xiàn)賞罰不明,我國(guó)199３年修正后的《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》對(duì)違法會(huì)計(jì)行為的制約，缺乏強(qiáng)制性和操作性,客觀上不利于制約違法會(huì)計(jì)行為的滋生蔓延,又使會(huì)計(jì)人員抵制違法會(huì)計(jì)行為時(shí),缺乏法律保障。正像有的會(huì)計(jì)人員面對(duì)弄虛作假的授意、指使、強(qiáng)令而承認(rèn)自己行為有失職業(yè)道德時(shí)所說(shuō)，法律都管不了的事,我們的道德更無(wú)能為力了。(二)單位負(fù)責(zé)人的不良道德影響會(huì)計(jì)人員在單位對(duì)單位負(fù)責(zé)人地位上的從屬性，也就帶來(lái)其職業(yè)道德作用上的從屬性。會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德發(fā)揮作用的程度具有從屬性特點(diǎn),較缺乏獨(dú)立性品格。會(huì)計(jì)人員是單位內(nèi)部的會(huì)計(jì)做作業(yè)人員，是受聘、受雇于其所在單位的工作人員，其衣、食、住、行、任免、獎(jiǎng)懲、升遷,均依靠其在單位的任職及任職的業(yè)績(jī)。在過(guò)去,賦予會(huì)計(jì)人員“雙重身份”，使他們既是單位的工作人員,又是代表國(guó)家的工作人員，會(huì)計(jì)人員的任免并不完全決定于單位負(fù)責(zé)人，還要受上級(jí)主管部門(mén)的約束,這在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下是適應(yīng)的,也起到很好的作用。但是，在建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的過(guò)程，在人事制度、勞動(dòng)工資制度的改革中,這種“雙重身份”就行不能了，他們同獨(dú)立、公正執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師不同,沒(méi)有在單位之外、之上的獨(dú)立執(zhí)業(yè)地位，他們的工作完全在單位負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)、管理之下,單位負(fù)責(zé)人擁有充分的用人權(quán)。會(huì)計(jì)人員在單位的地位具有天然的從屬性，使得其職業(yè)道德在單位會(huì)計(jì)工作中,能否發(fā)揮作用，和作用大小，也就不可避免地具有了從屬性，從屬于所在單位的文化層次、及其單位負(fù)責(zé)人的道德水準(zhǔn)。這種從屬性往往不以侍人員的主觀愿望為轉(zhuǎn)移，而且這種從屬性對(duì)會(huì)計(jì)人員自我職業(yè)道德修養(yǎng)提出更高的要求,也就是要求會(huì)計(jì)人員要具有比以往高尚的職業(yè)道德境界，才能使職業(yè)道德充分發(fā)揮作用,而不少會(huì)計(jì)人員卻很難做到這種程度。因此新《會(huì)計(jì)法》特別強(qiáng)調(diào)對(duì)違法行為要追究單位負(fù)責(zé)人的責(zé)任是非常正確的。在調(diào)查中顯示,當(dāng)前普遍發(fā)生的會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題，占88。8%的會(huì)計(jì)人員是沒(méi)有主觀故意的,如果沒(méi)有遇到授意、指使、強(qiáng)令,他們自己是不會(huì)主動(dòng)制造虛假會(huì)計(jì)信息的。何況點(diǎn)其中5０.３4%的會(huì)計(jì)人員是被近操作，就更是在職權(quán)范圍之外,力不能及的行為了。這種情況，嚴(yán)格地講，雖也表現(xiàn)出會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德的缺欠，但根源是比會(huì)計(jì)人員握有更大權(quán)力的具有弄虛作假主觀故意的單位負(fù)責(zé)人不良道德水平所造成的.如國(guó)內(nèi)聞名的“瓊民源”案，在1996年的年度報(bào)告中虛構(gòu)利潤(rùn)5.４億元，就是在“瓊民源”董事長(zhǎng)馬玉和的直接指使和策劃下作出的.為此,馬玉和因提供虛假財(cái)務(wù)報(bào)告罪,被判處有期徒刑三年.會(huì)計(jì)人員表現(xiàn)出的不良職業(yè)道德，正是單位負(fù)責(zé)人意志的體現(xiàn)，是單位負(fù)責(zé)人不良道德的直接結(jié)果。(三)侍人員的道德素質(zhì)偏低會(huì)計(jì)人員在做出違法違紀(jì)會(huì)計(jì)行為時(shí)，一般都在職權(quán)范圍內(nèi)，又出于主觀故意,主動(dòng)而為，反映了會(huì)計(jì)人員自身道德素質(zhì)偏低。其形成的原因,固然也有社會(huì)風(fēng)氣和單位負(fù)責(zé)人道德水平的影響,但與教育不夠極有關(guān)系.在會(huì)計(jì)大中專(zhuān)學(xué)歷教育中,系統(tǒng)的職業(yè)道德課程幾乎沒(méi)有開(kāi)設(shè)。而在參加工作以后，會(huì)計(jì)人員后續(xù)教育規(guī)定中有職業(yè)道德內(nèi)容，但實(shí)際從未見(jiàn)過(guò)職業(yè)道德培訓(xùn).在調(diào)查中至今有29。73％的會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范主伙不存在和不知在哪規(guī)定。三、走出黑洞，重塑會(huì)計(jì)職業(yè)道德所有這些會(huì)計(jì)職業(yè)道德的失范現(xiàn)象，使得我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下的會(huì)計(jì)工作秩序?qū)⒃谝粋€(gè)時(shí)期內(nèi)處于新舊兩種道德觀念的磨擦、沖突甚至對(duì)立之中,從而產(chǎn)生會(huì)計(jì)工作秩序的失序和不穩(wěn)定的過(guò)渡狀態(tài).如果對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)道德的失范現(xiàn)象不給予高度重視，而任其肆意蔓延,必將導(dǎo)致對(duì)我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的嚴(yán)重破壞,危及我國(guó)經(jīng)濟(jì)改革目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。因此，重塑與社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和中國(guó)現(xiàn)代化目標(biāo)相適應(yīng)的會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范勢(shì)在必行.現(xiàn)階段會(huì)計(jì)職業(yè)道德的重塑是一個(gè)系統(tǒng)工程,涉及到方方面面，本文僅提出在重塑中主要應(yīng)考慮的幾個(gè)問(wèn)題.（一）確立會(huì)計(jì)職業(yè)道德重塑的指導(dǎo)思想1。會(huì)計(jì)職業(yè)道德重塑的指導(dǎo)思想會(huì)計(jì)職業(yè)道德產(chǎn)生于一定的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)之上，必須適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的需求.一方面，它針對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制建設(shè)過(guò)程中出現(xiàn)的消極思想和行為,提出一些道德準(zhǔn)則來(lái)矯正和規(guī)范，以維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。例如,用實(shí)事求是、客觀公正的道德準(zhǔn)則來(lái)矯正、規(guī)范弄虛作假、不公正對(duì)待利益各方、為他人所左右。另一方面，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的企業(yè)是獨(dú)立、自主、具有平等權(quán)力的經(jīng)濟(jì)實(shí)體,這與傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下作為政府附屬物的企業(yè)有本質(zhì)的區(qū)別,其目標(biāo)是謀求企業(yè)價(jià)值最大化.市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)內(nèi)在要求企業(yè)具有自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧、自我發(fā)展的能力，并承擔(dān)相應(yīng)的義務(wù)和責(zé)任,要求尊重企業(yè)的正當(dāng)利益、合理選擇和發(fā)展能力。因此,會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)應(yīng)考慮這些方面要求.２.會(huì)計(jì)職業(yè)道德的重塑要與會(huì)計(jì)目標(biāo)相適應(yīng)傳統(tǒng)的企業(yè)會(huì)計(jì)目標(biāo)主要為國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理提供經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù),由此出現(xiàn)了會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員受?chē)?guó)家這托，對(duì)本單位實(shí)行會(huì)計(jì)監(jiān)督。現(xiàn)代企業(yè)的會(huì)計(jì)目標(biāo)已經(jīng)有包括國(guó)家在內(nèi)的股東、債權(quán)人的需求，會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)應(yīng)考慮兼顧各方利益的問(wèn)題,以較好地實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)。3.會(huì)計(jì)職業(yè)道德的重塑要與會(huì)計(jì)管理體制相適應(yīng)傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)人員管理體制是單一模式的,從而容易制定與其相適應(yīng)的會(huì)計(jì)職業(yè)規(guī)范。經(jīng)濟(jì)體制過(guò)渡時(shí)期，會(huì)計(jì)人員管理體制呈多元,如會(huì)計(jì)人員委派制、會(huì)計(jì)人員統(tǒng)管統(tǒng)派制、財(cái)務(wù)總監(jiān)制和代理記帳制等,會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)要能適應(yīng)多元化會(huì)計(jì)人員管理體制的需要.在會(huì)計(jì)制度管理體制方面,由傳統(tǒng)體制下管得過(guò)死、過(guò)細(xì)，轉(zhuǎn)變?yōu)楣茏』镜?、重要?給企業(yè)更多的會(huì)計(jì)政策可選擇性.這些都對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)發(fā)展產(chǎn)生積極的影響。4.會(huì)計(jì)職業(yè)道德的重塑要與會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)相適應(yīng)由于我國(guó)整體經(jīng)濟(jì)水平不高,人們的道德境界參差不齊，會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)不盡如人意。會(huì)計(jì)職業(yè)道德的建設(shè)必須從會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的實(shí)際出發(fā),防止形成脫離實(shí)際的高不可攀的道德準(zhǔn)則。５．會(huì)計(jì)職業(yè)道德的重塑要與國(guó)際慣例接軌會(huì)計(jì)職業(yè)道德是有強(qiáng)烈經(jīng)濟(jì)性色彩的經(jīng)濟(jì)道德，會(huì)計(jì)職業(yè)道德不像那些帶有強(qiáng)烈階級(jí)色彩的道德規(guī)范一樣完全依附于階級(jí)的變遷,而主要依附于歷史繼承性的經(jīng)濟(jì)規(guī)律,在各階級(jí)不斷的變遷中,保持自己的相對(duì)穩(wěn)定性。國(guó)際上那些合理的、有益的會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范,應(yīng)大膽吸收，為我所用。(二）建立會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范體系新修訂的《會(huì)計(jì)法》第一次把會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)遵守職業(yè)道德高度概括地寫(xiě)進(jìn)了法律條款，這是一個(gè)非常好的契機(jī),我們應(yīng)借此東風(fēng),深入地探討會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范體系的建設(shè),真正發(fā)揮會(huì)計(jì)職業(yè)道德在維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序中的作用。會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范體系的內(nèi)容是非常豐富的、具體的,該體系中應(yīng)包括以下三個(gè)層次的內(nèi)容：會(huì)計(jì)職業(yè)道德的基本原則是會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范體系的核心和主導(dǎo)，是規(guī)范體系中的最高層次，對(duì)規(guī)范體系其他層次的內(nèi)容具有指導(dǎo)作用。會(huì)計(jì)職業(yè)道德的基本原則就是在會(huì)計(jì)職業(yè)活動(dòng)的范圍內(nèi),調(diào)整和處理會(huì)計(jì)職業(yè)關(guān)系的根本準(zhǔn)則和總體要求，它對(duì)于會(huì)計(jì)職業(yè)道德基本規(guī)范和行為指南具有統(tǒng)帥和根本指導(dǎo)意義。會(huì)計(jì)職業(yè)道德基本規(guī)范是規(guī)范體系的中心和主干部分，是對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)道德行為的基本要求和基本的行為規(guī)范,是基本原則的具體體現(xiàn)，并對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)道德行為指南具有指導(dǎo)作用。會(huì)計(jì)職業(yè)道德行為指南是依據(jù)基本規(guī)范的要求,針對(duì)具體的會(huì)計(jì)職業(yè)行為所提出的具體做法和具體要求，行為指南應(yīng)具有很強(qiáng)的可操作性.由于篇幅有限，本文只對(duì)規(guī)范體系中會(huì)計(jì)職業(yè)道德基本原則具體說(shuō)明。１．社會(huì)利益原則會(huì)計(jì)職業(yè)道德是調(diào)節(jié)會(huì)計(jì)職業(yè)活動(dòng)中各種會(huì)計(jì)職業(yè)關(guān)系的手段。會(huì)計(jì)職業(yè)關(guān)系是一般社會(huì)經(jīng)濟(jì)關(guān)系在會(huì)計(jì)職業(yè)或行業(yè)方面的特定表現(xiàn)，這里的會(huì)計(jì)職業(yè)關(guān)系包括了會(huì)計(jì)職業(yè)內(nèi)部從業(yè)人員之間、會(huì)計(jì)職業(yè)之間和會(huì)計(jì)職業(yè)與社會(huì)之間的各種關(guān)系。在社會(huì)經(jīng)濟(jì)關(guān)系中最敏感、最突出的關(guān)系就是利益關(guān)系，會(huì)計(jì)職業(yè)活動(dòng)中所涉及的利益關(guān)系尤為突出。那么在調(diào)節(jié)和處理會(huì)計(jì)職業(yè)活動(dòng)中的利益關(guān)系上,應(yīng)把握什么樣的根本原則,會(huì)計(jì)目標(biāo)導(dǎo)向起決定作用.從會(huì)計(jì)目標(biāo)出發(fā),包括國(guó)家在內(nèi)的投資者、債權(quán)人以及社會(huì)公眾的利益實(shí)質(zhì)上就是社會(huì)利益。體現(xiàn)社會(huì)利益的會(huì)計(jì)目標(biāo)是會(huì)計(jì)活動(dòng)和會(huì)計(jì)工作的指引方向,而會(huì)計(jì)職業(yè)道德是維護(hù)會(huì)計(jì)活動(dòng)正常進(jìn)行的重要保證，因此，社會(huì)利益原則是調(diào)節(jié)和處理會(huì)計(jì)職業(yè)活動(dòng)中的職業(yè)關(guān)系的根本準(zhǔn)則.社會(huì)利益原則是以社會(huì)利益為出發(fā)點(diǎn),在處理個(gè)人利益與社會(huì)利益的關(guān)系時(shí)，強(qiáng)調(diào)社會(huì)利益高于個(gè)人利益。這里所講的社會(huì)利益是指國(guó)家利益和社會(huì)利益,決不包含本單位、本部門(mén)、本地區(qū)的小團(tuán)體利益,廣義上的個(gè)人利益小團(tuán)體利益,其實(shí)在會(huì)計(jì)職業(yè)活動(dòng)中小團(tuán)體利益都隱含著純粹的個(gè)人利益，是個(gè)人利益的集中表現(xiàn)。在提供虛假會(huì)計(jì)信息時(shí),一些會(huì)計(jì)人員之所以無(wú)所顧忌，在于他們總覺(jué)得其行為不是為個(gè)人利益而是為本單位利益。在會(huì)計(jì)職業(yè)道德滑坡中,小團(tuán)體利益與社會(huì)利益發(fā)生沖突的占了會(huì)計(jì)職業(yè)活動(dòng)中利益關(guān)系的絕大多數(shù)，而且往往是小團(tuán)體利益占了上風(fēng)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真.我們?cè)趶?qiáng)調(diào)社會(huì)利益高于小團(tuán)體利益的同時(shí)，并不否定小團(tuán)體利益、個(gè)人利益的合理存在，社會(huì)利益原則要求人們?cè)诒ＷC社會(huì)利益的前提下,把社會(huì)利益、小團(tuán)體利益和個(gè)人利益有機(jī)結(jié)合，得到較高程度的統(tǒng)一