財務(wù)報告體系在戰(zhàn)略發(fā)展基礎(chǔ)之上的重構(gòu)研究

財務(wù)報告體系在戰(zhàn)略發(fā)展基礎(chǔ)之上的重構(gòu)研究[摘要]企業(yè)戰(zhàn)略是對未來經(jīng)營活動的規(guī)劃，具有前瞻性。財務(wù)報告體系是在企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃下，對財務(wù)狀況及經(jīng)營成果的實際反映。但是現(xiàn)有財務(wù)報告體系在戰(zhàn)略價值方面存在諸多弊端。應(yīng)構(gòu)建基于戰(zhàn)略的環(huán)境分析體系、管理報表體系及會計核算信息體系，最終建立因果鏈財務(wù)管理報告體系。[關(guān)鍵詞]財務(wù)報告體系；戰(zhàn)略；重構(gòu)企業(yè)戰(zhàn)略是對未來經(jīng)營活動的規(guī)劃，具有前瞻性。財務(wù)報告體系是在企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃下，對財務(wù)狀況及經(jīng)營成果的實際反映。從戰(zhàn)略管理的角度來看，財務(wù)報告體系體現(xiàn)了戰(zhàn)略在一定階段的實現(xiàn)程度，為進一步戰(zhàn)略分析提供了依據(jù)?，F(xiàn)有財務(wù)報告體系在戰(zhàn)略價值方面的局限性現(xiàn)有財務(wù)報告體系在企業(yè)的戰(zhàn)略反映方面有某些方面的限制。財務(wù)報告體系是為滿足外部報表使用者了解企業(yè)信息、進行相關(guān)決策需要。因此，報告體系中的數(shù)據(jù)指標主要適應(yīng)外部報表使用者的監(jiān)管和決策。但是企業(yè)內(nèi)部管理決策的制定和執(zhí)行要從戰(zhàn)略角度出發(fā)，外部報表使用人的目標任務(wù)使得現(xiàn)有財務(wù)報表體系在反映企業(yè)戰(zhàn)略方面存在缺陷，表現(xiàn)在以下四個方面。（一）資產(chǎn)戰(zhàn)略價值表現(xiàn)的不足按照企業(yè)會計準則，資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。[1]單就資產(chǎn)本身概念而言，資產(chǎn)的確認是有一定戰(zhàn)略考慮的，是預(yù)期可以為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。但仍然存在下述問題：1.企業(yè)的眾多頗具戰(zhàn)略意義的資源未納入資產(chǎn)范圍中外部會計信息質(zhì)量要求可靠性與可比性，因此諸多經(jīng)濟資源未納入企業(yè)資產(chǎn)的范疇中。品牌的價值是企業(yè)十分關(guān)鍵的經(jīng)濟資源，但由于很難估量其價值，將其納入財務(wù)報告體系作為資產(chǎn)的計量依據(jù)難以確定。現(xiàn)實社會中品牌的價值對于企業(yè)定位產(chǎn)品、定價政策、擴大規(guī)模等意義重大。例如，現(xiàn)在有許多國際品牌都實施貼牌生產(chǎn)，不同的地區(qū)生產(chǎn)出的產(chǎn)品人工費差異較大，一些成品成本較低，但貼上名牌標簽，同樣以高價出售。由此可見品牌價值在企業(yè)戰(zhàn)略制定中的重要地位。人們對人力資源是否應(yīng)在資產(chǎn)負債表中列示于資產(chǎn)項目的探討由來已久。尤其在高新技術(shù)型企業(yè)，人才的技術(shù)及創(chuàng)新研發(fā)能力是企業(yè)最寶貴的發(fā)展動力。隨著“互聯(lián)網(wǎng)+”的推行，諸多先進理念的興起，人力資源在企業(yè)未來發(fā)展中的作用不可小視。淘寶的興盛發(fā)展離不開馬云的運籌指揮；沒有比爾.蓋茨就沒有微軟公司的今天。優(yōu)秀領(lǐng)導人及卓越人才的存在能夠帶領(lǐng)企業(yè)迅速發(fā)展，對企業(yè)的意義深遠，但是這些均未能體現(xiàn)于財務(wù)報表體系中。2.財務(wù)報告與企業(yè)戰(zhàn)略的關(guān)注角度存在差異外部使用者獲得財務(wù)報告，其中的信息質(zhì)量的可靠性是首要保證。財務(wù)報告反映的是企業(yè)已實現(xiàn)完成的各項信息指標，而企業(yè)戰(zhàn)略需要具有前瞻性，應(yīng)關(guān)注企業(yè)未來的趨勢走向，有相當比例事項不能確定。比如，購建一條生產(chǎn)線后，財務(wù)報表體系對其反映為固定資產(chǎn)，計提折舊和減值準備。但從企業(yè)戰(zhàn)略眼光來看，更加關(guān)注生產(chǎn)線的產(chǎn)能、產(chǎn)品規(guī)模、生產(chǎn)工藝質(zhì)量、技術(shù)指標等是否符合要求，是否有更加先進的生產(chǎn)線可以替代，在擴大規(guī)模購建新生產(chǎn)線和縮減產(chǎn)量進行產(chǎn)品換代之間進行權(quán)衡比較。再如，有些企業(yè)具有與供應(yīng)商討價還價的能力，因而存在由供應(yīng)商管理庫存的情況。同時，一些原材料在供應(yīng)商按照合同交貨之前，在資產(chǎn)負債表中并不表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)，但是如果這些材料發(fā)生損失，也會對企業(yè)利潤帶來不利影響。即使企業(yè)與供應(yīng)簽訂合同附有賠償條款，但是從企業(yè)的長遠發(fā)展來看，建立長期鞏固的合作關(guān)系最為重要。從企業(yè)戰(zhàn)略視角來看，這些資產(chǎn)未納入企業(yè)的資產(chǎn)負債表體系中，但卻應(yīng)該是企業(yè)戰(zhàn)略存貨管理、戰(zhàn)略生產(chǎn)規(guī)劃的重要組成。（二）負債的戰(zhàn)略意義未得到體現(xiàn)負債是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、預(yù)期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)。企業(yè)的債務(wù)主要包括信用負債與借入債務(wù)。企業(yè)的信用負債在資產(chǎn)負債表上主要體現(xiàn)為：應(yīng)付賬款(票據(jù))和預(yù)收賬款等；借入債務(wù)主要體現(xiàn)為借款、應(yīng)付債券等。企業(yè)的商業(yè)信用債務(wù)不應(yīng)僅僅表現(xiàn)為欠款，從某種角度可以體現(xiàn)企業(yè)在產(chǎn)品價值鏈條中的地位。當前的企業(yè)賬務(wù)處理對負債一般采用供應(yīng)商輔助核算的方式，并不對此作進一步分析，難以從企業(yè)戰(zhàn)略的高度對此類數(shù)據(jù)進行判斷。比如，一個企業(yè)的應(yīng)付賬款金額巨大，從傳統(tǒng)的財務(wù)分析指標來看，會影響其流動比率、速動比率等數(shù)值，判斷為企業(yè)的償債能力較低。但從戰(zhàn)略的角度來看，這種結(jié)果可能是緣于企業(yè)對供應(yīng)商有較強的討價還價能力，因此利用供應(yīng)商的資金為企業(yè)做事。財務(wù)系統(tǒng)中除了所有權(quán)人投資，借款表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)的另一項來源途徑。從戰(zhàn)略層面分析，企業(yè)的規(guī)模擴張，是實施成長型戰(zhàn)略。但是如果借款僅僅為了償還原有債務(wù)，則是財務(wù)狀況不佳的體現(xiàn)。企業(yè)良好的信用等級會降低借款利息等籌資成本。財務(wù)會計遵循謹慎性原則，一些預(yù)計負債不能在財務(wù)報表中全面反映。比如，企業(yè)有一項未決訴訟，一旦敗訟企業(yè)可能承擔巨大的應(yīng)付款項，但是由于其不符合會計準則中確認負債的要求，此事項并不能在財務(wù)報告中體現(xiàn)。再如，企業(yè)與客戶簽訂合同，約定交貨的時間、產(chǎn)品質(zhì)量等，在資產(chǎn)負債表中僅體現(xiàn)預(yù)收訂金的負債部分，但如果企業(yè)不能按期交貨，或者交貨質(zhì)量不符合合同規(guī)定，則可能要負擔一系列賠償義務(wù)。在是否能夠按期交貨和保證產(chǎn)品質(zhì)量等因素未確定的情形下，企業(yè)可能會出現(xiàn)負債。由于會計準則的規(guī)定限制，這些并不會全面體現(xiàn)在會計報告中。（三）收入的戰(zhàn)略分析維度不足按照會計準則，收入是指企業(yè)在日常活動中形成的、會導致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。收入確認需滿足以下四個條件:(1)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；(2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制；(3)與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；(4)相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。會計準則之所以制定上述標準，是基于謹慎性原則，以合理保證會計信息的可靠性。[2]利潤表中的收入為當期已實現(xiàn)的收入。全年收入數(shù)據(jù)體現(xiàn)的是當年的經(jīng)營活動的成果，也可能是以前年度生產(chǎn)的商品在本年實現(xiàn)銷售確認收入，但是企業(yè)未來收入的狀況未能體現(xiàn)。如果企業(yè)已簽訂合同，當時未實現(xiàn)銷售不能確認收入，但它是企業(yè)將來收入的現(xiàn)實保障。收入的持續(xù)性對于制造企業(yè)而言，很大程度決定于生產(chǎn)的持續(xù)性，如果生產(chǎn)交貨時間不能保證、質(zhì)量不能過關(guān)，則可能導致未來收入下降、負債上升。對于商業(yè)或其他企業(yè)而言，也取決于按時按質(zhì)交貨和提供服務(wù)。當前財務(wù)會計系統(tǒng)在記錄收入時，一般僅按照產(chǎn)品品種設(shè)置明細賬加以確認計量，不能夠體現(xiàn)影響收入變動的戰(zhàn)略因素。戰(zhàn)略分析可以從企業(yè)內(nèi)因和外因兩個方面入手。內(nèi)因從產(chǎn)品質(zhì)量、自身產(chǎn)能、促銷策略等維度進行分析；外因從同業(yè)競爭、替代品出現(xiàn)、客戶偏好、政策變化、行業(yè)壁壘等維度進行分析。這樣不僅體現(xiàn)當期實現(xiàn)的收入，還能對未來的收入變動及時了解掌控。（四）成本費用的戰(zhàn)略高度不足按照會計準則的規(guī)定，費用是指企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流出。財務(wù)會計體系中的成本費用主要與當期經(jīng)營活動有關(guān)，并與收入配比，形成當期利潤。但從戰(zhàn)略管理的層面來看，當一項戰(zhàn)略決策得以實施，部分成本項目即已確定，并有可能由于會計準則的規(guī)定遞延至各期。比如，企業(yè)購置設(shè)備后折舊費即已確定；材料采購成本中運輸費用占相當大比例，企業(yè)與固定供應(yīng)商的位置遠近即基本確定了運輸費用。企業(yè)會計核算系統(tǒng)中體現(xiàn)的成本費用是當期已經(jīng)發(fā)生的，不能提供企業(yè)內(nèi)部管理決策所需的成本費用信息。1.應(yīng)從戰(zhàn)略成本角度分析企業(yè)成本費用從財務(wù)會計的視角看，當期成本直接影響當期利潤，因而會加強對本期成本的管控，壓低本期成本，提高本期利潤。從戰(zhàn)略成本角度分析，當期成本有一部分可壓縮，如辦公費、差旅費等；另有一部分不可壓縮，如折舊費、攤銷費等。對此應(yīng)該加以區(qū)分對待。即使是可壓縮成本，也并不見得成本越低越好。企業(yè)縮減當期的廣告促銷費用，可能導致產(chǎn)品銷售數(shù)量下降；企業(yè)減少研發(fā)費用，未來產(chǎn)品可能在激烈的競爭中受到?jīng)_擊；企業(yè)降低生產(chǎn)成本，可能會影響到產(chǎn)品質(zhì)量，給未來企業(yè)發(fā)展帶來隱患。2.應(yīng)從全生命周期估算產(chǎn)品成本產(chǎn)品銷售后，企業(yè)財務(wù)會計核算確定與所有權(quán)有關(guān)的風險與報酬已全部轉(zhuǎn)移給對方，財務(wù)處理作收入確認并結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的產(chǎn)品成本。但實際上，產(chǎn)品在它的使用壽命周期中，隨時可能出現(xiàn)由于質(zhì)量問題引發(fā)的賠償。企業(yè)在估計產(chǎn)品價值時，應(yīng)開始于產(chǎn)品的前期研發(fā)，終止于產(chǎn)品結(jié)束壽命周期，在戰(zhàn)略經(jīng)營某產(chǎn)品時，也應(yīng)在全生命周期內(nèi)估計產(chǎn)品成本，進而決定產(chǎn)品是否值得開發(fā)生產(chǎn)。二、財務(wù)報告體系在戰(zhàn)略發(fā)展基礎(chǔ)上的重新構(gòu)建盡管會計準則體系對業(yè)務(wù)信息處理規(guī)定有一定局限，現(xiàn)有財務(wù)報告體系在反映企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃上存在一些漏洞，但財務(wù)報告體系是目前企業(yè)對外報送的最系統(tǒng)最健全的信息系統(tǒng)。所以，應(yīng)對財務(wù)報告體系進行改良，配合戰(zhàn)略層面的分析，建立新型符合戰(zhàn)略管理需要的報告體系。（一）構(gòu)建戰(zhàn)略環(huán)境分析體系要促進與指導企業(yè)發(fā)展，企業(yè)戰(zhàn)略首先要與環(huán)境相適應(yīng)。在基于戰(zhàn)略層面構(gòu)建報告體系時，應(yīng)首先明確企業(yè)所處的宏觀經(jīng)濟環(huán)境與行業(yè)氛圍，以分析判斷企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃是否合理，為進一步構(gòu)建管理報告體系奠定基礎(chǔ)。1.宏觀環(huán)境分析體系。企業(yè)集團向國外拓展時政治穩(wěn)定的戰(zhàn)略意義十分重要，如果國外政治環(huán)境不平穩(wěn)則會不利于企業(yè)的發(fā)展。從國內(nèi)企業(yè)來看，政府及主管部門發(fā)布的各項法規(guī)制度及政策文件對于企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略意義深遠。分析經(jīng)濟環(huán)境，主要關(guān)注與分析宏觀經(jīng)濟政策、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、經(jīng)濟運行狀況等方面。宏觀經(jīng)濟政策，如財政政策、貨幣政策、投資政策、消費政策、外貿(mào)政策、就業(yè)政策、區(qū)域政策等勢必會影響企業(yè)的經(jīng)營運作。當整體社會經(jīng)濟發(fā)展水平較好時，企業(yè)發(fā)展會呈現(xiàn)良好態(tài)勢。社會經(jīng)濟發(fā)展會有階段性產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，當前伴隨經(jīng)濟發(fā)展，第三產(chǎn)業(yè)所占比重逐漸增長?；ヂ?lián)網(wǎng)科技的迅猛發(fā)展，帶動各行業(yè)出現(xiàn)新變革。2017年1月22日，商務(wù)部發(fā)布關(guān)于進一步推進國家電子商務(wù)示范基地建設(shè)工作的指導意見。這是政策傾向產(chǎn)業(yè)線上線下融合發(fā)展的重要信號，可見目前電子商務(wù)經(jīng)濟未來的發(fā)展?jié)摿薮?。分析社會環(huán)境，主要是文化環(huán)境、衛(wèi)生環(huán)境等因素。一些消費性、服務(wù)性行業(yè)企業(yè)對此類環(huán)境的要求較高。分析技術(shù)環(huán)境，主要分析社會總體技術(shù)水平及變化狀況，技術(shù)改良及技術(shù)創(chuàng)新對企業(yè)的影響作用。2.行業(yè)環(huán)境分析體系。行業(yè)環(huán)境分析主要有行業(yè)價值鏈分析、行業(yè)競爭情況分析、競爭對手相關(guān)指標分析等。行業(yè)價值鏈分析，即分析企業(yè)在價值鏈中的地位，價值鏈條中各個階段的利潤率水平，比如作為工業(yè)生產(chǎn)型企業(yè)判定是否有必要向上游材料供應(yīng)階段擴張或向下游銷售配送產(chǎn)業(yè)擴展。對于行業(yè)競爭情況主要分析企業(yè)所在行業(yè)的產(chǎn)品供求狀況，自身在同業(yè)中的競爭地位。地位不同，所采用的經(jīng)營方針、財務(wù)戰(zhàn)略存在差異。競爭對手相關(guān)指標分析，主要參照本行業(yè)中優(yōu)秀企業(yè)的各項指標，對比差距，提高自身管理水平。（二）構(gòu)建基于戰(zhàn)略的管理報表體系構(gòu)建基于戰(zhàn)略的財務(wù)報表體系即將現(xiàn)有會計要素從戰(zhàn)略發(fā)展的角度進行拓展，打破會計準則的規(guī)定限制，使財務(wù)報表體系更具前瞻性和分析維度，在進一步滿足信息需求的基礎(chǔ)上，基于企業(yè)戰(zhàn)略視角構(gòu)建管理報告體系。從戰(zhàn)略眼光來看，企業(yè)規(guī)模、經(jīng)營規(guī)劃決定企業(yè)資產(chǎn)。企業(yè)應(yīng)當權(quán)衡自身狀況，選擇適合的經(jīng)營策略，配置或租賃適當?shù)馁Y產(chǎn)，階段性評估資產(chǎn)的效能，以保證最大限度發(fā)揮資產(chǎn)效用。所有權(quán)人投資或舉借債務(wù)是資產(chǎn)的兩大來源途徑。企業(yè)商譽等品牌資產(chǎn)因無法客觀地核算價值，未被納入會計核算當中。但是，在資源分析中，品牌資產(chǎn)是企業(yè)各項業(yè)務(wù)活動的重要影響因素，可以給企業(yè)帶來競爭優(yōu)勢。比如，可以利用商譽優(yōu)勢預(yù)先收取部分貨款，使資金提前進入企業(yè)的周轉(zhuǎn)循環(huán)過程。基于戰(zhàn)略成本觀點，資源從某種程度決定部分費用的發(fā)生。比如固定資產(chǎn)折舊費用，資產(chǎn)的原值、使用年限、折算方法一旦確定，則各期的折舊費用確定。資產(chǎn)的質(zhì)量、性能等也能夠決定資產(chǎn)的維護修理費用。產(chǎn)品的全生命周期成本能夠系統(tǒng)核算產(chǎn)品成本。在會計分期前提下，產(chǎn)品的全生命周期成本在各個會計期間單獨反映，而且沒有一個統(tǒng)一的帳戶將其關(guān)聯(lián)，形成產(chǎn)品全生命周期的系統(tǒng)核算。有必要在會計核算體系基礎(chǔ)上，建立全生命周期成本管理體系，系統(tǒng)地進行成本管理。在戰(zhàn)略導向的基礎(chǔ)上，應(yīng)建立因果鏈報表體系。因果鏈報表體系是一個多維度的戰(zhàn)略管理與決策支撐體系。在縱向分析因果鏈關(guān)系的基礎(chǔ)上，為了更好地支撐決策，需以結(jié)果信息為起點，進行多維度的決策分析，例如，產(chǎn)品維度戰(zhàn)略管理、行業(yè)板塊維度戰(zhàn)略管理、地區(qū)維度戰(zhàn)略管理等。對于每一產(chǎn)品每一工序環(huán)節(jié)，基于成本驅(qū)動動因，建立適當?shù)某杀径~標準，發(fā)生的實際成本與之比較，分析成本差異和波動，判斷此項差異和波動是否合理，為成本管理決策作參考。（三）構(gòu)建基于戰(zhàn)略的會計核算信息體系原始憑證、記賬憑證、賬簿、會計報告構(gòu)成會計核算體系。每發(fā)生一筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)，財務(wù)處理首先要根據(jù)記載事件發(fā)生的原始憑證作出相應(yīng)的記賬憑證——會計分錄。對現(xiàn)有會計核算體系進行改造，打造基于戰(zhàn)略的管理報告體系，就必須從細化信息體系構(gòu)成入手。應(yīng)重新理順現(xiàn)有的會計核算帳戶體系，深化會計科目層級，增加科目構(gòu)成種類，使會計科目體系支撐的報告信息更加全面和豐滿，進而憑借戰(zhàn)略化科目體系輸出報表，滿足信息使用者的決策需要。三、結(jié)論重構(gòu)基于戰(zhàn)略的會計管理報告體系實質(zhì)是建立因果鏈管理報告體系。原始單據(jù)是對發(fā)生的業(yè)務(wù)的記載，會計人員基于原始單據(jù)提煉相關(guān)的會計信息要素，即從原始單據(jù)確定會計科目生成記賬憑證，再加以分析補充，構(gòu)建一個因果鏈管理報告體系。重構(gòu)的財務(wù)報告體系基于戰(zhàn)略視角，更能科學、合理、完整的體現(xiàn)企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，呈現(xiàn)的企業(yè)信息更加真實、豐富，具有前瞻性，為報告使用者的預(yù)測和決策提供更有價值的參照。參考文獻：[1]程淮中.會計基礎(chǔ)與實務(wù)[M].人民郵電出版社,2013.[2]寧小博.對國際會計準則利潤表列報修訂的解讀[J].商場現(xiàn)代化,2015,(6).[3]肖燕，齊紅倩，黃寶敏.買賣價差視角下我國上市公司內(nèi)部控制信息披露對投資者的影響[J].長春金融高等?？茖W校學報,2014,(1).Researchonreconstructionoffinancialreportingsystembasedon