第7章 企業(yè)所得稅

第7章企業(yè)所得稅教學(xué)目標(biāo):

1.掌握納稅人、征稅對象與適用稅率。

2.掌握收入總額、不征稅收入、免稅收入的界定。

3.掌握扣除項目及其金額的確定。

4.掌握資產(chǎn)稅務(wù)處理的相關(guān)規(guī)定。

5.掌握應(yīng)納稅額的計算。

6.理解企業(yè)重組的稅務(wù)處理。

7.了解關(guān)聯(lián)企業(yè)特別納稅調(diào)整的方法。

8.了解稅收優(yōu)惠與征收管理

7.1納稅人、征稅對象與稅率情景導(dǎo)入2003年,特斯拉(Tesla)汽車公司在美國加利福尼亞州硅谷設(shè)立,2014年向中國出口新能源汽車約4000輛。2017年特斯拉(北京)新能源研發(fā)有限公司成立,2018年特斯拉(上海)有限公司成立,2020年特斯拉(海南)新能源汽車創(chuàng)新中心成立。2014年向中國出口時,特斯拉公司是中國企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人嗎?特斯拉(北京)新能源研發(fā)有限公司、特斯拉(上海)有限公司、特斯拉(海南)新能源汽車創(chuàng)新中心是中國企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人嗎?

7.1.1納稅人企業(yè)所得稅的納稅人，是在我國境內(nèi)的企業(yè)和其他取得收入的組織。企業(yè)所得稅的納稅人分為居民企業(yè)和非居民企業(yè),根據(jù)國際上的通行做法,我國選擇了地域管轄權(quán)和居民管轄權(quán)的雙重管轄權(quán)標(biāo)準(zhǔn),以最大限度地維護國家稅收利益。

1.居民企業(yè)

居民企業(yè)是指依法在中國境內(nèi)成立,或者依照外國(地區(qū))法律成立但實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)。其中,實際管理機構(gòu)是指對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、財產(chǎn)等實施實質(zhì)性全面管理和控制的機構(gòu)。例如,在我國注冊成立的沃爾瑪(中國)公司和通用汽車(中國)公司,是我國的居民企業(yè);在巴哈馬、開曼群島、百慕大等國家和地

區(qū)注冊的公司,如果實際管理機構(gòu)在我國境內(nèi),也是我國的居民企業(yè)。

2.非居民企業(yè)情景導(dǎo)入：中國臺灣某藝人在境內(nèi)某市甲體育中心舉辦演唱會,主辦方為中國臺灣乙演藝經(jīng)紀(jì)

有限公司,承包方為甲體育中心。合同約定,甲體育中心需要就此次演出支付給乙演藝

經(jīng)紀(jì)有限公司180萬元。中國臺灣乙公司在境內(nèi)從事演藝活動,是否構(gòu)成在境內(nèi)的機

構(gòu)、場所,其所得是否應(yīng)在境內(nèi)繳納企業(yè)所得稅?

非居民企業(yè)是指依照外國(地區(qū))法律成立且實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi),但在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所,或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所,但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。

上述所稱機構(gòu)、場所,是指在中國境內(nèi)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的機構(gòu)、場所,包括:

(1)管理機構(gòu)、營業(yè)機構(gòu)、辦事機構(gòu)。

(2)工廠、農(nóng)場、開采自然資源的場所。

(3)提供勞務(wù)的場所。

(4)從事建筑、安裝、裝配、修理、勘探等工程作業(yè)的場所。

(5)其他從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的機構(gòu)、場所

要點提示:

1、個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)適用《中華人民共和國個人所得稅法》(以下簡稱《個人所得稅法》),不適用《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》(以下簡稱《企業(yè)所得稅法》)。2、非居民企業(yè)委托營業(yè)代理人在中國境內(nèi)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的,包括委托單位或者個人經(jīng)常代其簽訂合同,或者儲存、交付貨物等,該營業(yè)代理人視為非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機構(gòu)、場所。

3、由于稅收協(xié)定有一定的優(yōu)惠安排,對于上述機構(gòu)、場所,只有達到一定的條件(即常設(shè)機構(gòu))才征稅,因而需要結(jié)合相關(guān)稅收協(xié)定或安排的內(nèi)容對非居民企業(yè)的納稅義務(wù)進行判斷。實務(wù)中，未與我國簽訂雙邊稅收協(xié)定國家或地區(qū)的非居民，按《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，就其在華形成機構(gòu)、場所和歸屬于機構(gòu)、場所的利潤征稅；與我國簽訂雙邊稅收協(xié)定國家或地區(qū)的非居民，僅就其在華形成常設(shè)機構(gòu)并歸屬于常設(shè)機構(gòu)的利潤征稅。一般性的常設(shè)機構(gòu)具有固定性、持續(xù)性和經(jīng)營性等特征

知識鏈接：此處的機構(gòu)、場所在數(shù)字化交易下受到挑戰(zhàn)。數(shù)字化商業(yè)模式可以脫離“物理存在”,非居民企業(yè)不需要在目的國設(shè)立實體的機構(gòu)、場所,通過網(wǎng)絡(luò)便可以實現(xiàn)在任意目的國市場銷售其數(shù)字化產(chǎn)品或服務(wù),進而獲得跨境營業(yè)利潤的目的。按照傳統(tǒng)稅收征管規(guī)則,數(shù)字化產(chǎn)品或服務(wù)的購買方所在國顯然無法依據(jù)實體機構(gòu)、場所的存在主張行使來源地稅收管轄權(quán)。針對數(shù)字經(jīng)濟,OECD發(fā)布BEPS行動計劃并提出改革設(shè)想,主要包括:考慮增設(shè)虛擬常設(shè)機構(gòu),體現(xiàn)數(shù)字經(jīng)濟條件下用戶對價值的貢獻,對于依托互聯(lián)網(wǎng)和通信技術(shù)在利潤來源國開展?fàn)I業(yè)活動的,可以視為其在該國具有實質(zhì)性存在,從而該國具有征稅權(quán)等。

政策實訓(xùn)根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,以下屬于非居民企業(yè)的是()

A.根據(jù)我國法律成立,實際管理機構(gòu)在中國的W公司

B.根據(jù)外國法律成立,實際管理機構(gòu)在中國的N公司

C.根據(jù)外國法律成立且實際管理機構(gòu)在國外,在我國設(shè)立機構(gòu)、場所的

D.根據(jù)我國法律成立,在國外設(shè)立機構(gòu)、場所的

情景導(dǎo)入：A國甲公司將位于該國的一處房產(chǎn)出租,取得租金收入。該房產(chǎn)是甲公司在我國設(shè)立的機構(gòu)所擁有的,甲公司取得的租金收入是否屬于發(fā)生在中國境外但與其所設(shè)機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的所得？

企業(yè)所得稅的征稅對象是指企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得、其他所得和清算所得。

1.居民企業(yè)的征稅對象

居民企業(yè)應(yīng)就來源于中國境內(nèi)、境外的所得作為征稅對象。所得包括銷售貨物所得、提供勞務(wù)所得、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得、股息紅利等權(quán)益性投資所得、利息所得、租金所得、特許權(quán)使用費所得、接受捐贈所得和其他所得。

7.1.2征稅對象2.非居民企業(yè)的征稅對象

(1)非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的,應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機構(gòu)、場所取得的來源于中國境內(nèi)的所得,以及發(fā)生在中國境外但與其所設(shè)機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的所得,繳納企業(yè)所得稅。

(2)非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所的,或者雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。

上述所稱實際聯(lián)系,是指非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機構(gòu)、場所擁有的據(jù)以取得所得的股權(quán)、債權(quán)，以及擁有、管理、控制據(jù)以取得所得的財產(chǎn)。

知識鏈接由中國境內(nèi)的企業(yè)或企業(yè)集團為主要控股投資者,在境外依據(jù)外國(地區(qū))法律注冊成立的企業(yè)稱為境外中資企業(yè)。境外中資企業(yè)同時符合以下條件的,應(yīng)判定其為實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)的居民企業(yè)(即非境內(nèi)注冊居民企業(yè)),并實施相應(yīng)的稅收管理就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得征收企業(yè)所得稅。條件包括:①企業(yè)負(fù)責(zé)實施日常生產(chǎn)經(jīng)營管理運作的高層管理人員及其高層管理部門履行職責(zé)的場所主要位于中國境內(nèi)②企業(yè)的財務(wù)決策(如借款、放款、融資、財務(wù)風(fēng)險管理等)和人事決策(如任命、解聘和薪酬等)由位于中國境內(nèi)的機構(gòu)或人員決定,或需要得到位于中國境內(nèi)的機構(gòu)或人員批準(zhǔn);③企業(yè)的主要財產(chǎn)、會計賬簿、公司印章、董事會和股東會議紀(jì)要檔案等位于

或存放于中國境內(nèi);④企業(yè)1/2(含1/2)以上有投票權(quán)的董事或高層管理人員經(jīng)常居住于中國境內(nèi)。

來源于境內(nèi)、境外的所得,根據(jù)不同收入類型,按表7-1所列的原則確定。

7.1.3所得來源地的確定

法規(guī)運用案例日本某企業(yè)(實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi))在中國境內(nèi)設(shè)立了一個分支機構(gòu)。2021年,該分支機構(gòu)在中國境內(nèi)取得咨詢收入500萬元,在中國境內(nèi)培訓(xùn)技術(shù)人員,取得日方支付的培訓(xùn)收入200萬元,在中國香港取得與該分支機構(gòu)無實際聯(lián)系的所得80萬元,如何確定該分支機構(gòu)企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅收入總額?

解析:該分支機構(gòu)來自境內(nèi)的應(yīng)納稅收入應(yīng)該是500萬元的咨詢收入和境內(nèi)培訓(xùn)收入200萬元,合計700萬元。在中國香港取得的所得與該分支機構(gòu)無關(guān),所以不屬于境內(nèi)應(yīng)稅收入。

政策實訓(xùn)在下列關(guān)于所得來源地確定方法的表述中,符合《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的有

()。

A.股息所得按照取得方所在地確定

B.銷售貨物所得按照交易活動發(fā)生地確定

C.不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照不動產(chǎn)所在地確定

D.特許權(quán)使用費所得按照收取特許權(quán)使用費所得的企業(yè)所在地確定

企業(yè)所得稅實行比例稅率。比例稅率具有簡便易行、透明度高的特點,不會因征稅而改變企業(yè)間的收入分配比例,有利于橫向公平以及促進效率的提高。

(1)基本稅率為25%,適用于:①居民企業(yè);②在中國境內(nèi)設(shè)有機構(gòu)、場所且所得與機構(gòu)、場所有關(guān)聯(lián)的非居民企業(yè)?，F(xiàn)行企業(yè)所得稅的基本稅率設(shè)定為25%,既考慮了我國財政的承受能力,又考慮了企業(yè)負(fù)擔(dān)水平。

(2)低稅率為20%,適用于在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所的,或者雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的非居民企業(yè)。目前,非居民企業(yè)減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅。

7.1.3稅率

7.2應(yīng)納稅所得額

應(yīng)納稅所得額是企業(yè)所得稅的計稅依據(jù)。應(yīng)納稅所得額為企業(yè)每一個納稅年度的收入總額,減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額。除有專門規(guī)定外,以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則,屬于當(dāng)期的收入和費用,不論款項是否收付,均作為當(dāng)期的收入和費用;不屬于當(dāng)期的收入和費用,即使款項已經(jīng)在當(dāng)期收付均不作為當(dāng)期的收入和費用。

知識鏈接應(yīng)納稅所得額與利潤不同,利潤依據(jù)財務(wù)會計制度的規(guī)定計算,而應(yīng)納稅所得額依據(jù)稅法規(guī)定計算。企業(yè)在進行會計核算時,按會計制度的有關(guān)規(guī)定進行賬務(wù)處理,但在申報納稅時,對于稅法規(guī)定與會計制度規(guī)定有差異的,要按稅法規(guī)定進行納稅調(diào)整。利潤總額按稅法的規(guī)定進行必要調(diào)整后,才能作為應(yīng)納稅所得額計算繳納企業(yè)所得稅。是對利潤進行調(diào)整、確定企業(yè)所得稅稅基的依據(jù)。

企業(yè)的收入總額包括以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入。

貨幣形式包括現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資以及

債務(wù)的豁免等。

非貨幣形式包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資、存貨、不準(zhǔn)備持有至

到期的債券投資、勞務(wù)以及有關(guān)權(quán)益等。這些非貨幣資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照公允價值確定收入

額。公允價值是指按照市場價格確定的價值。

7.2.1收入總額

(1)銷售收入是指企業(yè)銷售商品、產(chǎn)品、原材料、包裝物、低值易耗品以及其他存貨取得的收入。企業(yè)銷售收入的確認(rèn),必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實質(zhì)重于形式原則。

1)企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的,應(yīng)確認(rèn)收入的實現(xiàn):①商品銷售合同已經(jīng)簽訂,企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方。②企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán),又沒有實施有效控制。③收入的金額能夠可靠地計量。④已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

7.2.1.1一般收入的確認(rèn)

2)符合上述收入確認(rèn)條件,采取下列商品銷售方式的,應(yīng)按以下規(guī)定確認(rèn)收入的

實現(xiàn)時間:

①銷售商品采用托收承付方式的,在辦妥托收手續(xù)時確認(rèn)收入。

②銷售商品采取預(yù)收款方式的,在發(fā)出商品時確認(rèn)收入。

③銷售商品需要安裝和檢驗的,在購買方接受商品以及安裝和檢驗完畢時確認(rèn)收

入。如果安裝程序比較簡單,可在發(fā)出商品時確認(rèn)收入。

④銷售商品采用支付手續(xù)費方式委托代銷的,在收到代銷清單時確認(rèn)收入。

⑤以分期收款方式銷售貨物的,按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

3)采用以舊換新方式銷售商品的,應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入,回收的商品作為購進商品處理。4)企業(yè)為促進商品銷售而在商品價格上給予的價格扣除屬于商業(yè)折扣,商品銷售涉及商業(yè)折扣的,應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確認(rèn)收入。

債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除屬于現(xiàn)金折扣,銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的,應(yīng)當(dāng)按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確認(rèn)收入?，F(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時作為財務(wù)費用扣除。

企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價上給予的減讓屬于銷售折讓;企業(yè)因售出商品的質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨屬于銷售退回。企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓和銷售退回,應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入。

5)企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的,不屬于捐贈,應(yīng)將總的銷售金額按各項商品公允價值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項銷售收入。

(2)提供勞務(wù)收入是指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交通運輸、倉儲租賃、金融保險、郵電通信、咨詢經(jīng)紀(jì)、文化體育、科學(xué)研究、技術(shù)服務(wù)、教育培訓(xùn)、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務(wù)、旅游、娛樂、加工以及其他勞務(wù)服務(wù)活動取得的收入。

在各個納稅期末,企業(yè)提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計的,應(yīng)采用完工進度(完工百分比)法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。

(3)轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財產(chǎn)取得的收入。

企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入,應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效且完成股權(quán)變更手續(xù)時確認(rèn)收入的實現(xiàn)。轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后,為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。企業(yè)在計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時,不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項股權(quán)可能分配的金額。

法規(guī)運用案例2021年3月,甲企業(yè)將持有的乙企業(yè)5%的股權(quán)以1000萬元的價格轉(zhuǎn)讓,該轉(zhuǎn)讓價格中包含乙企業(yè)未分配利潤中歸屬于該股權(quán)的20萬元,股權(quán)的購置成本為800萬元。如何確定甲企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得?

解析:

甲企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=1000-800=200(萬元)

(4)股息、紅利等權(quán)益性投資收益是指企業(yè)因權(quán)益性投資從被投資方取得的收入。

對于股息、紅利等權(quán)益性投資收益,除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,按照被投資方做出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

被投資企業(yè)將股權(quán)(票)溢價所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的,不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入,投資方企業(yè)也不得增加該項長期投資的計稅基礎(chǔ)。

知識鏈接計稅基礎(chǔ)(taxbasis)是2006年發(fā)布的《企業(yè)新會計準(zhǔn)則》中提出的概念。簡單地說,資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是指該項資產(chǎn)在未來使用或最終處置時,允許作為成本或費用稅前列支的金額。

法規(guī)運用案例2019年初,A居民企業(yè)通過投資,擁有B上市公司10%的股權(quán)。2020年3月,B公司增發(fā)普通股1000萬股,每股面值1元,發(fā)行價格為3元/股,股款已全部收到并存入銀行。2020年6月,B公司將股本溢價形成的資本公積金全部轉(zhuǎn)增股本。根據(jù)稅法的規(guī)定,被投資企業(yè)將股權(quán)(票)溢價所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的,不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入,投資方企業(yè)也不得增加該項長期投資的計稅基礎(chǔ)。因此,A居民企業(yè)在轉(zhuǎn)讓股權(quán)時也不得扣除轉(zhuǎn)增股本增加的200萬元。

(5)利息收入是指企業(yè)將資金提供給他人使用但不構(gòu)成權(quán)益性投資,或者因他人占用本企業(yè)資金而取得的收入,包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。利息收入應(yīng)按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

(6)租金收入是指企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入。租金收入應(yīng)按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。如果交易合同或協(xié)議規(guī)定租賃期限跨年度且租金提前一次性支付的,出租人可對上述已確認(rèn)的收入,在租賃期內(nèi)分期均勻計入相關(guān)年度收入。

(7)特許權(quán)使用費收入是指企業(yè)提供專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)以及其

他特許權(quán)的使用權(quán)取得的收入。特許權(quán)使用費收入應(yīng)按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付

特許權(quán)使用費的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

(8)接受捐贈收入是指企業(yè)接受的來自其他企業(yè)、組織或者個人無償給予的貨幣性資

產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)。接受捐贈收入應(yīng)按照實際收到捐贈資產(chǎn)的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

(9)其他收入是指企業(yè)取得的除以上收入外的其他收入,包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、

逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)

收款項、債務(wù)重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等。

政策實訓(xùn)在企業(yè)取得的下列各項收入中，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅的有（）A.接受捐贈收入B.企業(yè)資產(chǎn)溢余收入C.逾期未退包裝物押金收入D.確實無法償付的應(yīng)付賬款法規(guī)案例運用2020年,某公司簽訂了一份委托貸款合同,合同約定兩年后在合同到期時一次性收取利息。2020年,會計上已將其中40萬元利息收入計入其他業(yè)務(wù)收入。2018年,該公司簽訂了一份商標(biāo)使用權(quán)合同,合同約定商標(biāo)的使用期限為4年,使用費總額為240萬元,每兩年收費一次。2020年,該公司第一次收取使用費,實際收取120萬元,會計上已將60萬元計入其他業(yè)務(wù)收入。2020年7月,該公司接受捐贈貨物一批,取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價款為10萬元、增值稅稅額為1.3萬元,未做賬務(wù)處理。該公司在進行2020年所得稅處理時,需要對會計利潤進行如下調(diào)整:①利息收入應(yīng)按合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn),利息收入應(yīng)調(diào)減會計利潤40萬元;②特許權(quán)使用費收入應(yīng)按合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn),因而商標(biāo)使用權(quán)收入應(yīng)調(diào)增會計利潤60萬元;③需要將接受捐贈收入10萬元計入應(yīng)納稅所得額。

(1)企業(yè)受托加工制造大型機械設(shè)備、船舶、飛機,以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等,持續(xù)時間超過12個月的,按照納稅年度內(nèi)的完工進度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

(2)采取產(chǎn)品分成方式取得收入的,按照企業(yè)分得產(chǎn)品的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn),其收入額按照產(chǎn)品的公允價值確定。

(3)企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換,以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的,應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù),但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

7.2.1.2特殊收入的確認(rèn)

1.不視同銷售確認(rèn)收入的情形

企業(yè)發(fā)生下列情形的處置資產(chǎn),除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外,由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和

實質(zhì)上均不發(fā)生改變,可作為內(nèi)部處置資產(chǎn),不視同銷售確認(rèn)收入,相關(guān)資產(chǎn)的計稅基

礎(chǔ)延續(xù)計算。

(1)將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品。

(2)改變資產(chǎn)的形狀、結(jié)構(gòu)或性能。

(3)改變資產(chǎn)的用途(如自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營)。

(4)將資產(chǎn)在總機構(gòu)及其分支機構(gòu)之間轉(zhuǎn)移。

(5)上述兩種或兩種以上情形的混合。

(6)其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

7.2.1.3處置資產(chǎn)收入的確認(rèn)

2.視同銷售確定收入的情形

對于企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形,因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn),應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。屬于企業(yè)自制的資產(chǎn),應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入;屬于外購的資產(chǎn),應(yīng)按照被移送資產(chǎn)的公允價值確定銷售收入。

(1)用于市場推廣或銷售。

(2)用于交際應(yīng)酬。

(3)用于職工獎勵或福利。

(4)用于股息分配。

(5)用于對外捐贈。

(6)其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。政策實訓(xùn)在下列情形中,應(yīng)確認(rèn)企業(yè)所得稅收入的有()A.將生產(chǎn)的貨物用于職工福利B.將自建商品房用于經(jīng)營C.將資產(chǎn)用于對外捐贈D.提供勞務(wù)以償還債務(wù)在下列關(guān)于企業(yè)所得稅收入確認(rèn)的說法中,正確的有()。A.轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入,在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同時確認(rèn)收入B.宣傳費應(yīng)于廣告出現(xiàn)于公眾面前時確認(rèn)收入C.銷售退回應(yīng)當(dāng)沖減銷售所屬期的銷售商品收入D.銷售商品采取預(yù)收款方式的,在發(fā)出商品時確認(rèn)收入情景導(dǎo)入2021年,某生產(chǎn)企業(yè)銷售商品取得收入5000萬元,獲得財政補貼300萬元,獲得出口退稅款170萬元,從所投資的境內(nèi)企業(yè)分得稅后利潤1000萬元。上述收入是否應(yīng)計入收入總額?上述各項收入的稅收待遇相同嗎?

不征稅收入從根源和性質(zhì)上看,是非營利性活動帶來的經(jīng)濟利益,不屬于征稅的范

疇。免稅收入是納稅人應(yīng)稅收入的組成部分,國家出于對某些經(jīng)濟活動的鼓勵和支持,

對一些應(yīng)當(dāng)交稅的經(jīng)濟利益允許不交稅,屬于稅收優(yōu)惠的范疇。

7.2.2不征稅收入和免稅收入

(1)財政撥款是指各級人民政府對納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織撥付的財政資金,但國務(wù)院和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

(2)企業(yè)按規(guī)定繳納的、由國務(wù)院或財政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金以及由國務(wù)院和省、自治區(qū)、直轄市人民政府及其財政、價格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費。

政策應(yīng)用提示:

企業(yè)收取的各種基金、收費,應(yīng)計入企業(yè)當(dāng)年的收入總額。對企業(yè)依照法律、法規(guī)及國務(wù)院有關(guān)規(guī)定收取并上繳財政的政府性基金和行政事業(yè)性收費,準(zhǔn)予作為不征稅收入,于上繳財政的當(dāng)年在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除;未上繳財政的部分,不得從收入總額中減除。

7.2.2.1不征稅收入

(3)國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入是指企業(yè)取得的,由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財政性資金。

財政性資金是指企業(yè)取得的來源于政府及其有關(guān)部門的財政補助、補貼、貸款貼息,以及其他各類財政專項資金,包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收,但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。

(4)自2011年1月1日起,企業(yè)從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金,凡同時符合以下條件的,可以作為不征稅收入,在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除:①企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項用途的資金撥付文件;②財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求;③企業(yè)對該資金以及該資金發(fā)生的支出單獨進行核算。

政策應(yīng)用提示:

不征稅收入用于支出所形成的費用,不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除;用于支出所形成的資產(chǎn),其計算的折舊、攤銷不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除政策實訓(xùn)在下列關(guān)于不征稅收入的說法中,正確的是()A.不征稅收入不需要計入收入總額B.不征稅收入形成的支出可以扣除C.出口退稅需要計入收入總額,不得計入不征稅收入D.企業(yè)依法收取的政府性基金為不征稅收入情景導(dǎo)入注冊在北京的一家股份有限公司,適用的企業(yè)所得稅稅率為25%,擬在海南注冊一家子公司。根據(jù)海南自由貿(mào)易港稅收優(yōu)惠政策,對注冊在海南自由貿(mào)易港并實質(zhì)性運營的鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè),減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。假定海南子公司符合相關(guān)條件,可以適用15%的稅率,那么母公司從海南子公司取得的利潤分配收入是否屬于免稅收入?

7.2.2.2免稅收入

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定了四種免稅收入。

(1)取得的國債利息、地方政府債券利息。為鼓勵企業(yè)積極購買國債、支援國家建設(shè),企業(yè)因購買國債所得的利息收入,免征企業(yè)所得稅。

對企業(yè)取得的2009年及以后年度發(fā)行的地方政府債券利息所得,免征企業(yè)所得稅。

地方政府債券是指經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn),以省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市政府為發(fā)行和償

還主體的債券。

(2)符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性收益是指居民企業(yè)直接投資于

其他居民企業(yè)取得的投資收益

(3)在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。該收益不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。

(4)符合條件的非營利組織的收入。非營利組織的下列收入為免稅收入:①接受其他單位或者個人捐贈的收入。②除《企業(yè)所得稅法》第七條規(guī)定的財政撥款以外的其他政府補助收入,但不包括因政府購買服務(wù)取得的收入。③按照省級以上民政、財政部門規(guī)定收取的會費。④不征稅收入和免稅收入孳生的銀行存款利息收入。⑤財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他收入。

政策應(yīng)用提示:

符合條件的非營利組織的收入,不包括非營利組織從事營利性活動取得的收入,但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

情景導(dǎo)入企業(yè)在正常經(jīng)營中會發(fā)生各種性質(zhì)的支出。例如,某企業(yè)發(fā)生如下支出項目:支付給員工的獎金、繳納的增值稅、從關(guān)聯(lián)企業(yè)借款的利息支出、分配給投資者的股息和紅利。想一想,以上各項收入能否從收入中扣除?為什么?

7.2.3扣除原則和范圍

企業(yè)申報的扣除項目和金額要真實、合法。稅前扣除一般應(yīng)遵循以下原則:

(1)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則是指企業(yè)發(fā)生的費用應(yīng)在所屬期扣除,而不是在實際支付時確認(rèn)扣除。

(2)配比原則是指企業(yè)發(fā)生的費用應(yīng)當(dāng)與收入配比扣除。除特殊規(guī)定外,企業(yè)發(fā)生的費用不得提前或滯后申報扣除。

(3)合理性原則是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī),應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。

(4)相關(guān)性原則是指企業(yè)可扣除的項目金額從性質(zhì)和根源上必須與取得的應(yīng)稅收入直接相關(guān)。

(5)區(qū)分收益性支出和資本性支出進行扣除是指收益性支出在發(fā)生當(dāng)期直接扣除,資本性支出應(yīng)當(dāng)分期扣除或者計入有關(guān)資產(chǎn)成本,不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。

7.2.3.1稅前扣除的基本原則

企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出,包括成本、費用、稅金、損失和其他支出,準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

(1)成本是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的銷售成本、銷貨成本、業(yè)務(wù)支出以及其他耗費,即企業(yè)銷售商品(產(chǎn)品、材料、下腳料、廢料、廢舊物資等)、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)(包括技術(shù)轉(zhuǎn)讓)成本。

(2)費用是指企業(yè)每一個納稅年度為生產(chǎn)經(jīng)營商品和提供勞務(wù)等所發(fā)生的銷售(經(jīng)營)費用、管理費用和財務(wù)費用。已經(jīng)計入成本的有關(guān)費用除外。

銷售費用是指應(yīng)由企業(yè)負(fù)擔(dān)的為銷售商品而發(fā)生的費用,包括廣告費、運輸費、裝卸費、包裝費、展覽費、保險費、銷售傭金(能直接認(rèn)定的進口傭金調(diào)整商品進價成本)、代銷手續(xù)費、經(jīng)營性租賃費及銷售部門發(fā)生的差旅費、工資、福利費等費用。

管理費用是指企業(yè)的行政管理部門為管理、組織經(jīng)營活動提供各項支援性服務(wù)而發(fā)生的費用。

財務(wù)費用是指企業(yè)籌集經(jīng)營性資金而發(fā)生的費用,包括利息凈支出、匯兌凈損失、金融機構(gòu)手續(xù)費以及其他非資本化支出。

7.2.3.2扣除項目的基本范圍

(3)稅金是指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的企業(yè)繳納的各項稅金及其附加,即企業(yè)按規(guī)定繳納的消費稅、城市維護建設(shè)稅、關(guān)稅、資源稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、車船稅、土地使用稅、印花稅、教育費附加等產(chǎn)品銷售稅金及附加。這些已納稅金準(zhǔn)予稅前扣除。準(zhǔn)許扣除的稅金有兩種扣除方式:一是在發(fā)生當(dāng)期扣除;二是在發(fā)生當(dāng)期計入相關(guān)資產(chǎn)的成本,在以后各期分?jǐn)偪鄢?/p>

(4)損失是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢損失,轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)損失,呆賬損失,壞賬損失,自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。

政策應(yīng)用提示:企業(yè)發(fā)生的損失,減除責(zé)任人賠償和保險賠款后的余額應(yīng)按規(guī)定扣除。企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn),在以后納稅年度又全部收回或者部分收回的,應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期收入。

(5)其他支出是指除成本、費用、稅金、損失外,企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的、合理的支出。

1.工資、薪金支出

(1)企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出,準(zhǔn)予據(jù)實扣除。工資、薪金支出是企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或與其有雇傭關(guān)系的員工的所有現(xiàn)金或非現(xiàn)金形式的勞動報酬,包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資以及與任職或者是受雇有關(guān)的其他支出。知識鏈接合理的工資、薪金是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機構(gòu)制定的工資薪金制度規(guī)定,實際發(fā)放給員工的工資、薪金。稅務(wù)機關(guān)在對工資、薪金進行。合理性確認(rèn)時,可按以下原則掌握:①企業(yè)制定了較為規(guī)范的員工工資薪金制度。②企業(yè)制定的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平。③企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資、薪金是相對固定的,工資、薪金的調(diào)整是有序進行的。④企業(yè)對實際發(fā)放的工資、薪金,已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù)。⑤有關(guān)工資、薪金的安排,不以減少或逃避稅款為目的。

7.2.3.3具體扣除項目及其標(biāo)準(zhǔn)

(2)屬于國有性質(zhì)的企業(yè),其工資、薪金不得超過政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額;超過部分,不得計入企業(yè)工資、薪金總額,也不得在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時扣除。

(3)企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時工、實習(xí)生、返聘離退休人員以及接受外部勞務(wù)派遣用工所實際發(fā)生的費用,應(yīng)區(qū)分為工資、薪金支出和職工福利費支出,按規(guī)定在企業(yè)所得稅稅前扣除。其中,屬于工資、薪金支出的,準(zhǔn)予計入企業(yè)工資、薪金總額的基數(shù),作為計算其他各項相關(guān)費用扣除的依據(jù)。

2.職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費

企業(yè)發(fā)生的職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)扣除,未超過標(biāo)準(zhǔn)的,按實際發(fā)生數(shù)扣除。

(1)企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出,不超過工資、薪金總額14%的部分準(zhǔn)予扣除。

(2)企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費,不超過工資、薪金總額2%的部分,憑工會組織開具的工會經(jīng)費收入專用收據(jù),在企業(yè)所得稅稅前扣除。

(3)除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出,自2018年1月1日起,不超過工資、薪金總額8%的部分,準(zhǔn)予在計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時扣除;超過部分,準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除

軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費中的職工培訓(xùn)費用,可以全額在企業(yè)所得稅稅前扣除。軟件生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)準(zhǔn)確劃分職工教育經(jīng)費中的職工培訓(xùn)費用支出,對于不能準(zhǔn)確劃分的,以及在準(zhǔn)確劃分后用職工教育經(jīng)費扣除職工培訓(xùn)費用的余額,一律按照工資、薪金總額8%的比例扣除。核力發(fā)電企業(yè)為培養(yǎng)核電廠操縱員發(fā)生的培養(yǎng)費用,可作為企業(yè)的發(fā)電成本在稅前扣除。企業(yè)應(yīng)將核電廠操縱員培養(yǎng)費與員工的職工教育經(jīng)費嚴(yán)格區(qū)分,并單獨核算,員工實際發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出不得計入核電廠操縱員的培養(yǎng)費用而直接扣除。政策應(yīng)用提示:

用于計算職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費的工資、薪金總額,是指企業(yè)按規(guī)定實際發(fā)放的工資、薪金總和,不包括企業(yè)的職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費以及養(yǎng)老保險費、醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金。屬于國有性質(zhì)的企業(yè),其工資、薪金,不得超過政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額;超過部分,不得計入企業(yè)的工資、薪金總額,也不得在計算企業(yè)的應(yīng)納稅所得額時扣除。

政策實訓(xùn)

2021年,某企業(yè)已計入成本、費用中的全年實發(fā)工資總額為400萬元(屬于合理限度的范圍),實際發(fā)生的職工工會經(jīng)費為7萬元、職工福利費為62萬元、職工教育經(jīng)費為36萬元。如何確定當(dāng)年在計算企業(yè)所得稅時可扣除的三項經(jīng)費?解析:(1)允許扣除的工會經(jīng)費限額為8萬元(=400×2%),實際發(fā)生7萬元,7萬元可全部扣除。

(2)允許扣除的職工福利費限額為56萬元(=400×14%),實際發(fā)生62萬元,可扣除56萬元,超過的6萬元不允許扣除,也不允許結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除。

(3)允許扣除的職工教育經(jīng)費為32萬元(=400×8%),實際發(fā)生36萬元,當(dāng)年可扣除32萬元,超過的4萬元可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除

3.社會保險費(1)企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為職工繳納的五險一金,即基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金,準(zhǔn)予扣除。(2)企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費,在國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi),準(zhǔn)予扣除。(3)企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和符合國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的商業(yè)保險費,準(zhǔn)予扣除。(4)企業(yè)參加財產(chǎn)保險,按照規(guī)定繳納的保險費,準(zhǔn)予扣除。企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費,不得扣除。4.利息費用

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的利息費用,按下列規(guī)定扣除:

(1)非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出,可據(jù)實扣除。

(2)非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出,不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額部分,可據(jù)實扣除,超過部分不許扣除。

(3)關(guān)聯(lián)企業(yè)利息費用的扣除。企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出,不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除,詳見7.7.4節(jié)

(4)企業(yè)向自然人借款的利息支出在企業(yè)所得稅稅前扣除。

1)企業(yè)向?qū)儆诜顷P(guān)聯(lián)自然人的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出,同時符合以下條件的,其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額部分,準(zhǔn)予扣除。第一,企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的,并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為;第二,企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同。

2)企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出,根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十六條及《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》(財稅[2008]121號)規(guī)定的條件,計算企業(yè)所得稅扣除額。

5.借款費用

(1)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用,準(zhǔn)予扣除。(2)企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上的建造才能達到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的,在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用,應(yīng)予以資本化,作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本;有關(guān)資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的借款利息,可在發(fā)生當(dāng)期扣除。

(3)企業(yè)通過發(fā)行債券、取得貸款、吸收保戶儲金等方式融資而發(fā)生的合理的費用支出,符合資本化條件的,應(yīng)計入相關(guān)資產(chǎn)的成本;不符合資本化條件的,應(yīng)作為財務(wù)費用,準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前據(jù)實扣除。

政策實訓(xùn)2020年,某企業(yè)的“財務(wù)費用”賬戶列支350萬元。其中,4月1日向銀行借款500萬元用于廠房擴建,貸款期限為1年,當(dāng)年向銀行支付了3個季度的借款利息22.5萬元,該廠房于8月31日竣工結(jié)算并交付使用。6月1日,為彌補流動資金不足,該企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)向其他企業(yè)融資100萬元,借款期限為1年,年利率為12%,按月付息,本年實際支付利息7萬元。如何確定當(dāng)年在計算企業(yè)所得稅時可扣除的財務(wù)費用?

解析:

1年期銀行利率=(22.5×4÷3)÷500×100%=6%

允許扣除的財務(wù)費用=[350-(22.5+7)]+22.5×4÷9+100×6%×7÷12=334(萬元)

6.匯兌損失

企業(yè)在貨幣交易中以及當(dāng)納稅年度終了時將人民幣以外的貨幣性資產(chǎn)、負(fù)債按照期末即期人民幣匯率中間價折算為人民幣所產(chǎn)生的匯兌損失,除已經(jīng)計入有關(guān)資產(chǎn)成本以及與向所有者進行利潤分配相關(guān)的部分外,準(zhǔn)予扣除。

7.業(yè)務(wù)招待費

(1)企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰。

(2)對從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的企業(yè)(包括集團公司總部、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)等),其從被投資企業(yè)分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入,可按規(guī)定的比例計算業(yè)務(wù)招待費扣除限額。

(3)企業(yè)在籌建期間發(fā)生的與籌辦活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出,可按實際發(fā)生額的60%計入企業(yè)籌辦費,并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。

要點提示:

銷售(營業(yè))收入包括主營業(yè)務(wù)收入(如銷售商品收入、提供勞務(wù)收入、建造合同收入、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入)、其他業(yè)務(wù)收入(如銷售材料收入、出租固定資產(chǎn)收入、出租無形資產(chǎn)收入、出租包裝物和商品收入)、視同銷售收入;不包括營業(yè)外收入(如非流動資產(chǎn)處置利得、非貨幣性資產(chǎn)交換利得、債務(wù)重組利得、政府補助利得、盤盈利得、捐贈利得、罰沒利得、確實無法償付的應(yīng)付款項、匯兌收益)、投資收益、公允價值變動收益。具體可以參見《企業(yè)所得稅年度納稅申報表(A類)》和《一般企業(yè)收入明細(xì)表》,上述兩表清晰地顯示了各項收入性質(zhì)。政策實訓(xùn)2021年,某生產(chǎn)企業(yè)銷售產(chǎn)品取得了不含稅銷售額5000萬元,債券利息收入100萬元(其中,國債利息收入30萬元),發(fā)生管理費用800萬元(其中,業(yè)務(wù)招待費80萬元),銷售費用1200萬元。如何確定當(dāng)年在計算企業(yè)所得稅時可扣除的業(yè)務(wù)招待費?

解析:

該企業(yè)業(yè)務(wù)招待費的扣除限額=5000×5‰=25(萬元)

由于該值小于48萬元(=80×60%),因而可以扣除的業(yè)務(wù)招待費為25萬元。

8.廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費

企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出,除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15%的部分,準(zhǔn)予扣除;超過部分,準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除。

對簽訂廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費分?jǐn)倕f(xié)議的關(guān)聯(lián)企業(yè),其中一方發(fā)生的不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入稅前扣除限額比例內(nèi)的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出,可以在本企業(yè)扣除,也可以將其中的部分或全部按照分?jǐn)倕f(xié)議歸集至另一方扣除。另一方在計算本企業(yè)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出扣除限額時,可將按照上述辦法歸集至本企業(yè)的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費不計算在內(nèi)。

政策應(yīng)用提示:

煙草企業(yè)的煙草廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出,一律不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)申報扣除的廣告費支出應(yīng)與贊助支出嚴(yán)格區(qū)分。企業(yè)申報扣除的廣告費支出,必須符合下列條件:廣告是通過工商部門批準(zhǔn)的專門機構(gòu)制作的;已實際支付費用,并已取得相應(yīng)發(fā)票;通過一定的媒體傳播。政策實訓(xùn)2021年,甲企業(yè)實現(xiàn)銷售收入3000萬元,當(dāng)年發(fā)生廣告費400萬元,上年度結(jié)轉(zhuǎn)未扣除廣告費60萬元。如何確定當(dāng)年在計算企業(yè)所得稅時可扣除的廣告費?

解析:2021年,甲企業(yè)的廣告費扣除限額=3000×15%=450(萬元)因此,本年實際發(fā)生廣告費的400萬元可以全額扣除。另外,甲企業(yè)還可以扣除上年度結(jié)轉(zhuǎn)未扣除的廣告費50萬元。因此,2021年甲企業(yè)合計可扣除廣告費450萬元

9.環(huán)境保護專項資金

企業(yè)依照法律、行政法規(guī)的有關(guān)規(guī)定提取的用于環(huán)境保護、生態(tài)恢復(fù)等方面的專項資金,準(zhǔn)予扣除。上述專項資金提取后改變用途的,不得扣除。

10.保險費

企業(yè)參加財產(chǎn)保險,按照規(guī)定繳納的保險費,準(zhǔn)予扣除。11.租賃費

企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營活動的需要租入固定資產(chǎn)支付的租賃費,按照以下方法扣除:

(1)以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出,按照租賃期限均勻扣除。經(jīng)營性租賃是指所有權(quán)不轉(zhuǎn)移的租賃。

(2)以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出,按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費用,分期扣除。融資租賃是指在實質(zhì)上轉(zhuǎn)移與一項資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的一種租賃。

12.勞動保護費

企業(yè)發(fā)生的合理的勞動保護支出,準(zhǔn)予扣除。企業(yè)根據(jù)其工作性質(zhì)和特點,由企業(yè)統(tǒng)一制作并要求員工工作時統(tǒng)一著裝所發(fā)生的工作服飾費用,可以作為企業(yè)合理的支出

給予稅前扣除。

13.公益性捐贈支出

公益性捐贈是指企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級(含縣級)以上人民政府及其部門,用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈。企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出,不超過年度利潤總額12%的部分,準(zhǔn)予扣除。超過年度利潤總額12%的部分,準(zhǔn)予以后三年內(nèi)在計算應(yīng)納稅所得額時結(jié)轉(zhuǎn)扣除。年度利潤總額是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。

自2019年1月1日至2022年12月31日,企業(yè)通過公益性社會組織或者縣級(含縣級)以上人民政府及其組成部門和直屬機構(gòu),用于目標(biāo)脫貧地區(qū)的扶貧捐贈支出,準(zhǔn)予在計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時據(jù)實扣除。在政策執(zhí)行期限內(nèi),目標(biāo)脫貧地區(qū)實現(xiàn)脫貧的,可繼續(xù)適用上述政策。目標(biāo)脫貧地區(qū)包括832個國家扶貧開發(fā)工作重點縣、集中連片特困地區(qū)縣(新疆阿克蘇地區(qū)6縣1市享受片區(qū)政策)和建檔立卡貧困村。

政策應(yīng)用提示:

對符合條件的公益性群眾團體(如中國紅十字總會、中華全國總工會、中國宋慶齡

基金會、中國國際交流基金會),按照管理權(quán)限,由財政部、國家稅務(wù)總局和省、自治

區(qū)、直轄市、計劃單列市財政、稅務(wù)部門分別每年聯(lián)合公布名單。企業(yè)和個人在名單所屬年度內(nèi)向名單內(nèi)的群眾團體進行的公益性捐贈支出,可以按規(guī)定進行稅前扣除。對存

在接受捐贈的總收入中用于公益事業(yè)的支出比例不符合規(guī)定,在申請公益性捐贈稅前扣

除資格時有弄虛作假行為等情形的,將被取消其公益性捐贈稅前扣除資格。

政策實訓(xùn)2021年,某企業(yè)實現(xiàn)會計利潤300萬元,當(dāng)年發(fā)生營業(yè)外支出60萬元。其中,通

過當(dāng)?shù)孛裾块T向貧困地區(qū)捐贈40萬元,通過某關(guān)聯(lián)企業(yè)向災(zāi)區(qū)捐贈10萬元。如何確

定當(dāng)年在計算企業(yè)所得稅時可扣除的捐贈額?

解析:該企業(yè)通過某關(guān)聯(lián)企業(yè)向災(zāi)區(qū)捐贈10萬元,不符合捐贈扣除的規(guī)定,不能

扣除。其通過當(dāng)?shù)孛裾块T向貧困地區(qū)捐贈40萬元可以扣除,但不能超出限額,限額

為36萬元(=300×12%),因而2021年該企業(yè)可扣除的捐贈支出為36萬元

4.有關(guān)資產(chǎn)的費用

企業(yè)轉(zhuǎn)讓各類固定資產(chǎn)發(fā)生的費用,允許扣除。企業(yè)按規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊費、無形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)的攤銷費,準(zhǔn)予扣除。

15.總機構(gòu)分?jǐn)偟馁M用

非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機構(gòu)、場所,就其中國境外總機構(gòu)發(fā)生的與該機構(gòu)、場所生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的費用,能夠提供總機構(gòu)出具的費用匯集范圍、定額、分配依據(jù)和方法等證明文件,并合理分?jǐn)偟?準(zhǔn)予扣除。

16.資產(chǎn)損失

企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的固定資產(chǎn)和流動資產(chǎn)盤虧、毀損凈損失,由其提供清查盤存資料經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核后,準(zhǔn)予扣除。

17.依照有關(guān)法律、行政法規(guī)和國家有關(guān)稅法規(guī)定準(zhǔn)予扣除的其他項目

例如,會員費、合理的會議費、差旅費、違約金、訴訟費用等。

18.手續(xù)費及傭金支出

(1)企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的手續(xù)費及傭金支出,不超過以下規(guī)定限額的部

分,準(zhǔn)予扣除;超過部分,不得扣除。

1)保險企業(yè)。財產(chǎn)保險企業(yè)按當(dāng)年全部保費收入扣除退保金等后余額的15%(含本數(shù),下同)計算限額,在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除;超過部分,允許結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除。人身保險企業(yè)按當(dāng)年全部保費收入扣除退保金等后余額的10%計算限額。

2)其他企業(yè)。按與具有合法經(jīng)營資格的中介服務(wù)機構(gòu)或個人(不含交易雙方及其雇員、代理和代表等)所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額的5%計算限額。

(2)企業(yè)應(yīng)與具有合法經(jīng)營資格的中介服務(wù)企業(yè)或個人簽訂代辦協(xié)議或合同,并按國家有關(guān)規(guī)定支付手續(xù)費及傭金。除委托個人代理外,企業(yè)以現(xiàn)金等非轉(zhuǎn)賬方式支付的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。企業(yè)為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機構(gòu)的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。

(3)企業(yè)不得將手續(xù)費及傭金支出計入回扣、業(yè)務(wù)提成、返利、進場費等費用。

(4)企業(yè)已計入固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等相關(guān)資產(chǎn)的手續(xù)費及傭金支出,應(yīng)當(dāng)通過折

舊、攤銷等方式分期扣除,不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。

(5)企業(yè)支付的手續(xù)費及傭金不得直接沖減服務(wù)協(xié)議或合同金額。

(6)電信企業(yè)在發(fā)展客戶、拓展業(yè)務(wù)等的過程中(如委托銷售電話入網(wǎng)卡、電話充值卡等),需要向經(jīng)紀(jì)人、代辦商支付手續(xù)費及傭金的,其實際發(fā)生的相關(guān)手續(xù)費及傭金支出,不超過企業(yè)當(dāng)年收入總額5%的部分,準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前據(jù)實扣除。

(7)從事代理服務(wù)、主營業(yè)務(wù)收入為手續(xù)費、傭金的企業(yè)(如證券、期貨、保險代理等企業(yè)),其為取得這類收入而實際發(fā)生的營業(yè)成本(包括手續(xù)費及傭金支出),準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前據(jù)實扣除。

在計算應(yīng)納稅所得額時,下列支出不得扣除:

(1)向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項。(2)企業(yè)所得稅稅款。

(3)稅收滯納金,是指納稅人因違反稅收法規(guī),被稅務(wù)機關(guān)處以的滯納金。

(4)罰金、罰款和被沒收財物的損失,是指納稅人因違反國家有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定,被有關(guān)部門處以的罰款,以及被司法機關(guān)處以的罰金和被沒收財物。

(5)超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的捐贈支出。

(6)贊助支出,是指企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動無關(guān)的各種非廣告性質(zhì)支出。

(7)未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出,是指不符合國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、風(fēng)險準(zhǔn)備等準(zhǔn)備金支出。

.2.3.4不得扣除的項目

(8)企業(yè)之間支付的管理費、企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費,以及非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構(gòu)之間支付的利息,不得扣除。

(9)與取得收入無關(guān)的其他支出。

政策應(yīng)用提示:

違約金、訴訟費用不屬于因違法行為導(dǎo)致的懲罰性支出,允許扣除,而稅收滯納

金、罰金、罰款和被沒收財物的損失屬于因違法行為導(dǎo)致的懲罰性支出,不允許扣除。政策實訓(xùn)對于企業(yè)發(fā)生的下列支出,在計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除的是()。A.稅收滯納金B(yǎng).被沒收財物的損失C.向投資者支付的股息D.因延期交貨支付給購買方的違約金

虧損是指企業(yè)依照《企業(yè)所得稅法》及其暫行條例的規(guī)定,將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項扣除后小于零的數(shù)額。

1.基本規(guī)定

企業(yè)某一納稅年度發(fā)生的虧損可以用下一年度的所得彌補,下一年度的所得不足以彌補的,可以逐年延續(xù)彌補,但最長不得超過5年。企業(yè)在匯總計算繳納企業(yè)所得稅時,其境外營業(yè)機構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營業(yè)機構(gòu)的盈利。

政策應(yīng)用提示:

注意稅法與會計中對“虧損”定義的區(qū)別;注意“虧損”與“損失”的區(qū)別。

7.2.4虧損彌補

2.具體規(guī)定

(1)自2018年1月1日起,當(dāng)年具備高新技術(shù)企業(yè)或科技型中小企業(yè)資格的企業(yè),在其具備資格年度之前5個年度發(fā)生的尚未彌補完的虧損,準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補,最長結(jié)轉(zhuǎn)年限由5年延長至10年。

(2)企業(yè)籌辦期間不計算為虧損年度,企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度,為開始計算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前發(fā)生的籌辦費用支出,不得計算為當(dāng)期的虧損，企業(yè)可以在開始經(jīng)營的當(dāng)年一次性扣除,也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費用的規(guī)定處理,但一經(jīng)選定,不得改變。政策應(yīng)用提示:

企業(yè)可以根據(jù)自身情況選擇開辦費扣除方法,實現(xiàn)利益最大化。

(3)稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)以前年度納稅情況進行檢查時調(diào)增的應(yīng)納稅所得額,凡企業(yè)以前年度發(fā)生虧損且該虧損屬于《企業(yè)所得稅法》允許彌補的,應(yīng)允許調(diào)增的應(yīng)納稅所得額彌補該虧損。在彌補該虧損后仍有余額的,按規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。對檢查調(diào)增的應(yīng)納稅所得額應(yīng)根據(jù)其情節(jié),依照《稅收征管法》的有關(guān)規(guī)定進行處理或處罰。

(4)對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實際發(fā)生的、按照稅法規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出,企業(yè)做出專項申報及說明后,準(zhǔn)予追補至該項目發(fā)生年度計算扣除,但追補確認(rèn)期限不得超過5年。

企業(yè)由于上述原因多繳的企業(yè)所得稅稅款,可以在追補確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣,不足抵扣的,可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。

虧損企業(yè)追補確認(rèn)以前年度未在企業(yè)所得稅前扣除的支出,或盈利企業(yè)經(jīng)過追補確認(rèn)后出現(xiàn)虧損的,應(yīng)首先調(diào)整該項支出所屬年度的虧損額,然后再按照彌補虧損的原則計算以后年度多繳的企業(yè)所得稅稅款,并按前款規(guī)定處理。

政策實訓(xùn)2014—2020年某企業(yè)的盈虧情況如下：如何確定2020年該企業(yè)的應(yīng)納稅所得額?

解析:2014年虧損的彌補期到2019年結(jié)束,2016—2018年3年的所得共彌補85萬元,剩余的未彌補虧損5萬元不能再彌補。由于2016—2018年的所得已彌補2014年的虧損,加之2019年也虧損10萬元,因而2020年是2015年虧損彌補期的最后一年,其虧損均可在2020年彌補,故2020年的應(yīng)納稅所得額為30萬元(=100-60-10)。

當(dāng)企業(yè)依法清算時,以其清算終了后的清算所得為應(yīng)納稅所得額,按規(guī)定繳納企業(yè)

所得稅。清算所得是指企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價值或者交易價格減除資產(chǎn)凈值、清算費

用以及相關(guān)稅費等后的余額。

被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額,其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積中按該股東所占股份比例計算的部分,應(yīng)確認(rèn)為股息所得;剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額,超過或低于股東投資成本的部分,應(yīng)確認(rèn)為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。

7.2.5清算所得稅務(wù)處理

政策實訓(xùn)2019年1月,甲企業(yè)以800萬元直接投資乙居民企業(yè),取得股權(quán)40%。2020年12

月,乙企業(yè)破產(chǎn)清算,甲企業(yè)分得資產(chǎn)1000萬元。在投資期間,乙企業(yè)的累計盈余公

積和未分配利潤為400萬元。如何確定甲企業(yè)的投資轉(zhuǎn)讓所得?

解析:被清算企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積中屬于該股東部分為160萬元

(=400×40%),應(yīng)確認(rèn)為股息所得。剩余資產(chǎn)減股息所得后的余額為840萬元(=1000-160),超過股東投資成本的部分為40萬元,應(yīng)確認(rèn)為投資轉(zhuǎn)讓所得。

企業(yè)不能提供完整、準(zhǔn)確的收入及成本、費用憑證,不能正確計算應(yīng)納稅所得額的,由稅務(wù)機關(guān)核定其應(yīng)納稅所得額。

7.2.6稅務(wù)機關(guān)核定應(yīng)納稅所得額

7.3資產(chǎn)的稅務(wù)處理

企業(yè)除成本、費用可以在計算應(yīng)納稅所得額時扣除外,其資本性支出也可以扣除,但不得一次性扣除,只能采取分次計提折舊或分次攤銷的方式予以扣除。本節(jié)將對資產(chǎn)的稅務(wù)處理進行專門學(xué)習(xí)。納入稅務(wù)處理范圍的資產(chǎn)形式主要有固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等,均以歷史成本為計稅基礎(chǔ)。

知識鏈接資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是指企業(yè)在收回資產(chǎn)賬面價值的過程中,在計算應(yīng)納稅所得額時按稅法規(guī)定可以扣除的金額,即某項資產(chǎn)在未來期間計稅時可以稅前列支的金額。資產(chǎn)的扣除均以歷史成本為計稅基礎(chǔ)。歷史成本是指企業(yè)取得該項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間的增值或者減值,除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)的損益外,不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。

情景導(dǎo)入A市稅務(wù)局稽查人員在對甲房地產(chǎn)公司申報納稅情況進行檢查時發(fā)現(xiàn),該企業(yè)在固定資產(chǎn)折舊賬簿上計提了家具折舊1800萬元。經(jīng)詢問,這是該公司老總從拍賣會上購買的清代黃花梨家具,買價為9000萬元,公司按折舊期限5年進行了折舊計提。該公司的處理正確嗎?

固定資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產(chǎn),包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。

7.3.1固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理

1.計稅基礎(chǔ)的確定

(1)外購的固定資產(chǎn),以購買價款和支付的相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達到

預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎(chǔ)。

(2)自行建造的固定資產(chǎn),以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)。

(3)融資租入的固定資產(chǎn),以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎(chǔ),租賃合同未約定付款總額的,以該資產(chǎn)的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎(chǔ)。

(4)盤盈的固定資產(chǎn),以同類固定資產(chǎn)的重置完全價值為計稅基礎(chǔ)。

(5)通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的固定資產(chǎn),以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。

(6)改建的固定資產(chǎn),除已足額提取折舊的固定資產(chǎn)和租入的固定資產(chǎn)以外的其他固定資產(chǎn),以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎(chǔ)。

2.不得計提折舊的范圍

在計算應(yīng)納稅所得額時,企業(yè)按規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊,準(zhǔn)予扣除。下列固定資

產(chǎn)不得計算折舊扣除:

(1)房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)。

(2)以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)。

(3)以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)。

(4)已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)。

(5)與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn)。

(6)單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地。

(7)企業(yè)購買的文物、藝術(shù)品用于收藏、展示、保值增值的,作為投資資產(chǎn)進行稅務(wù)處理。文物、藝術(shù)品資產(chǎn)在持有期間計提的折舊、攤銷費用,不得稅前扣除。

(8)其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)。

具體政策提示:

未投入使用的房屋和建筑物可以計提折舊。企業(yè)擁有的土地使用權(quán)應(yīng)按無形資產(chǎn)進行攤銷,而不是作為固定資產(chǎn)計提折舊。

3.折舊計提方法

(1)固定資產(chǎn)按照直線法計算的折舊,準(zhǔn)予扣除。企業(yè)按稅法規(guī)定實行加速折舊的,其按加速折舊辦法計算的折舊額可全額在稅前扣除。

(2)企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況,合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值。

固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值一經(jīng)確定,不得變更。政策應(yīng)用提示:

企業(yè)應(yīng)當(dāng)自固定資產(chǎn)投入使用月份的次月起計算折舊;停止使用的固定資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)自停止使用月份的次月起停止計算折舊。需要注意的是,開始和停止均從“次月”起開始或停止計算折舊。

4.折舊計提年限

除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,固定資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下:

(1)房屋、建筑物,為20年。

(2)飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設(shè)備,為10年。

(3)與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的器具、工具、家具等,為5年。

(4)飛機、火車、輪船以外的運輸工具,為4年。

(5)電子設(shè)備,為3年。

從事開采石油、天然氣等礦產(chǎn)資源的企業(yè),在開始商業(yè)性生產(chǎn)前發(fā)生的費用和有關(guān)

固定資產(chǎn)的折耗、折舊方法,由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另行規(guī)定。

政策應(yīng)用提示:

注意“最低年限”,以電子設(shè)備為例,計提折舊年限可以是4年,但不可以是2年。計提折舊年限越長,企業(yè)年度扣除的折舊額越低。政策實訓(xùn)根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,在下列關(guān)于固定資產(chǎn)稅務(wù)處理的說法中,正確的有()。

A.盤盈的固定資產(chǎn),以同類固定資產(chǎn)的重置完全價值為計稅基礎(chǔ)

B.未投入使用的房屋不得扣除折舊

C.小汽車可以按5年計提折舊

D.融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)可以計提折舊

生物資產(chǎn)是指有生命的動物和植物,分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)。

消耗性生物資產(chǎn)是指為出售而持有的或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn),包括生長中的農(nóng)田作物、蔬菜、用材林以及存欄待售的牲畜等。

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn),包括經(jīng)濟林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等。

公益性生物資產(chǎn)是指以防護、環(huán)境保護為主要目的的生物資產(chǎn),包括防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等。

要點提示:

只有生產(chǎn)性生物資產(chǎn)需要計提折舊,消耗性生物資產(chǎn)以成本方式進行扣除,公益性生物資產(chǎn)是與生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的固定資產(chǎn),不允許扣。

7.3.2生物資產(chǎn)的稅務(wù)處理

1.計稅基礎(chǔ)

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照以下方法確定計稅基礎(chǔ):

(1)外購的生產(chǎn)性生物資產(chǎn),以購買價款和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。

(2)通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的生產(chǎn)性生物資產(chǎn),以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。

2.折舊方法和折舊年限

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)按照直線法計算的折舊,準(zhǔn)予扣除。企業(yè)應(yīng)當(dāng)自生產(chǎn)性生物資產(chǎn)投入使用月份的次月起計算折舊;停止使用的生產(chǎn)性生物資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)自停止使用月份的次月起停止計算折舊。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況,合理確定生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值一經(jīng)確定,不得變更。

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下:

(1)林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn),為10年。

(2)畜類生產(chǎn)性生物資產(chǎn),為3年。

政策實訓(xùn)某農(nóng)場外購奶牛支付價款50萬元,依據(jù)《企業(yè)所得稅法》的相關(guān)規(guī)定,稅前扣除方法為()。

A.一次性在稅前扣除B.按奶牛壽命在稅前分期扣除

C.按直線法以不低于3年的折舊年限計算折舊在稅前扣除D.按直線法以不低于10年的折舊年限計算折舊在稅前扣除

無形資產(chǎn)是指企業(yè)長期使用,但沒有實物形態(tài)的資產(chǎn),包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽等。

1.計稅基礎(chǔ)

無形資產(chǎn)按以下方法確定計稅基礎(chǔ):

(1)外購的無形資產(chǎn),以購買價款和支付的相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎(chǔ)。

(2)自行開發(fā)的無形資產(chǎn),以開發(fā)過程中該資產(chǎn)符合資本化條件后至達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)。

(3)通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的無形資產(chǎn),以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。

7.3.3無形資產(chǎn)的稅務(wù)處理

2.攤銷的范圍

在計算應(yīng)納稅所得額時,企業(yè)按規(guī)定計算的無形資產(chǎn)攤銷費用,準(zhǔn)予扣除。

下列無形資產(chǎn)不得計算攤銷費用扣除:

(1)自行開發(fā)的支出已在計算應(yīng)納