會(huì)計(jì)職稱中級(jí)實(shí)務(wù)沖刺串講-政府補(bǔ)助所得稅

第十四章政府補(bǔ)助

近三年平均分值6分(2018年計(jì)算分析題)

14.1政府補(bǔ)助的定義

政府補(bǔ)助是指企業(yè)從政府無(wú)償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)。

其主要形式包括政府對(duì)企業(yè)的無(wú)償撥款、稅收返還、財(cái)政貼息，以及無(wú)償給予非貨幣性資產(chǎn)等。

【提示】直接減征、免征、增加計(jì)稅抵扣額、抵免部分稅額等不涉及資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟(jì)資源，不適用政府

補(bǔ)助準(zhǔn)則。增值稅出口退稅不屬于政府補(bǔ)助。

14.2政府補(bǔ)助的特征

政府補(bǔ)助具有如下特征：

(1)政府補(bǔ)助是來(lái)源于政府的經(jīng)濟(jì)資源；

(2)政府補(bǔ)助是無(wú)償?shù)摹?/p>

【提示】政府如以企業(yè)所有者身份向企業(yè)投入資本，享有相應(yīng)的所有者權(quán)益，政府與企業(yè)之間是投資者與被

投資者的關(guān)系，屬于互惠交易。

企業(yè)從政府取得的經(jīng)濟(jì)資源，如果與企業(yè)銷售商品或提供勞務(wù)等活動(dòng)密切相關(guān)，且來(lái)源于政府的經(jīng)濟(jì)資源

是企業(yè)商品或服務(wù)的對(duì)價(jià)或者是對(duì)價(jià)的組成部分，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)一一收入》的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)

處理，不適用政府補(bǔ)助準(zhǔn)則。

14.3政府補(bǔ)助的分類

政府補(bǔ)助應(yīng)當(dāng)劃分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。這兩類政府補(bǔ)助給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利

益或者彌補(bǔ)相關(guān)成本或費(fèi)用的形式不同，從而在具體會(huì)計(jì)處理上存在差別。

1.與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助

與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指企業(yè)取得的、用于購(gòu)建或以其他方式形成長(zhǎng)期資產(chǎn)的政府補(bǔ)助。

【提示】會(huì)計(jì)上有兩種處理方法可供選擇，一是將與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助確認(rèn)為遞延收益，隨著資產(chǎn)的使用

而逐步結(jié)轉(zhuǎn)入損益；二是將補(bǔ)助沖減資產(chǎn)的賬面價(jià)值，以反映長(zhǎng)期資產(chǎn)的實(shí)際取得成本。

2.與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助

與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助之外的政府補(bǔ)助。

通常在滿足補(bǔ)助所附條件時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益或沖減相關(guān)成本費(fèi)用。

14.4會(huì)計(jì)處理

會(huì)計(jì)處理方法

政府補(bǔ)助的無(wú)償性決定了其應(yīng)當(dāng)最終計(jì)入損益而非直接計(jì)入所有者權(quán)益。政府補(bǔ)助同時(shí)滿足下列條件的，

才能予以確認(rèn)：一是企業(yè)能夠滿足政府補(bǔ)助所附條件；二是企業(yè)能夠收到政府補(bǔ)助。

政府補(bǔ)助有兩種會(huì)計(jì)處理方法：一是總額法，在確認(rèn)政府補(bǔ)助時(shí)將政府補(bǔ)助全額確認(rèn)為收益，而不是作為

相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值或者費(fèi)用的扣減；二是凈額法，將政府補(bǔ)助作為相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值或所補(bǔ)償費(fèi)用的扣減。

(1)與企業(yè)日?；顒?dòng)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，計(jì)入其他收益或沖減相關(guān)成本費(fèi)用；

(2)與企業(yè)日常活動(dòng)無(wú)關(guān)的政府補(bǔ)助，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或沖減相關(guān)損失。

【提示】

①通常情況下，若政府補(bǔ)助補(bǔ)償?shù)某杀举M(fèi)用是營(yíng)業(yè)利潤(rùn)之中的項(xiàng)目，或該補(bǔ)助與日常銷售行為密切相關(guān)如

增值稅即征即退等，則認(rèn)為該政府補(bǔ)助與日常活動(dòng)相關(guān)；

②企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，判斷某一類政府補(bǔ)助業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)采用總額法還是凈額法，通常情況下，對(duì)

同類或類似政府補(bǔ)助業(yè)務(wù)只能選用一種方法，同時(shí)，企業(yè)對(duì)該業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)一貫地運(yùn)用該方法，不得隨意變更。

14.5與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助

1.總額法

取得時(shí)

借：XX資產(chǎn)

貸：遞延收益

攤銷時(shí)

借：遞延收益

貸：其他收益（日常活動(dòng)）

營(yíng)業(yè)外收入（非日?；顒?dòng)）

【提示】其他收益列示于利潤(rùn)表“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”項(xiàng)目之上。相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束時(shí)或結(jié)束前被處置（出售、

轉(zhuǎn)入、報(bào)廢等），尚未分?jǐn)偟倪f延收益余額應(yīng)當(dāng)一次性轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當(dāng)期損益，不再予以遞延。

2.凈額法

按補(bǔ)助金額沖減相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值。

企業(yè)對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)選擇總額法或凈額法后，應(yīng)當(dāng)對(duì)該項(xiàng)業(yè)務(wù)一貫地運(yùn)用該方法，不得隨意變更。

3.實(shí)務(wù)中存在政府無(wú)償給予企業(yè)長(zhǎng)期非貨幣性資產(chǎn)的情況，如無(wú)償給予的土地使用權(quán)和天然起源的天然林

等。對(duì)無(wú)償給予的非貨幣性資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值或名義金額對(duì)此類補(bǔ)助進(jìn)行計(jì)量。

企業(yè)在收到非貨幣性資產(chǎn)時(shí)

借：XX資產(chǎn)（公允價(jià)值）

貸：遞延收益

在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)按合理、系統(tǒng)的方法分期計(jì)入損益

借：遞延收益

貸：其他收益

【提示】對(duì)以名義金額（1元）計(jì)量的政府補(bǔ)助，在取得時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。

14.6與收益相關(guān)政府補(bǔ)助

1.用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)成本費(fèi)用或損失

2.用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)成本費(fèi)用或損失

用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)成本費(fèi)用或損失，應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期損益或沖減相關(guān)成本費(fèi)用，這類補(bǔ)助通常與

企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的行為有關(guān)，是對(duì)企業(yè)已發(fā)生的成本費(fèi)用或損失的補(bǔ)償，或是對(duì)企業(yè)過(guò)去行為的獎(jiǎng)勵(lì)，如果企業(yè)

已經(jīng)實(shí)際收到補(bǔ)助資金，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際收到的金額計(jì)入當(dāng)期損益或沖減相關(guān)成本費(fèi)用。如果會(huì)計(jì)期末企業(yè)尚未

收到補(bǔ)助資金，但企業(yè)在符合了相關(guān)政策規(guī)定后就相應(yīng)獲得了收款權(quán)，且與之相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè),

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在這項(xiàng)補(bǔ)助成為應(yīng)收款時(shí)按照應(yīng)收的金額予以確認(rèn)，計(jì)入當(dāng)期損益或沖減相關(guān)成本費(fèi)用。

【提示】綜合性項(xiàng)目政府補(bǔ)助同時(shí)包含與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，企業(yè)需要將其進(jìn)

行分解并分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；難以區(qū)分的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其整體歸類為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助進(jìn)行處理。

14.7政府補(bǔ)助退回的會(huì)計(jì)處理

已計(jì)入損益的政府補(bǔ)助需要退回的，應(yīng)當(dāng)分別按下列情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

（1）初始確認(rèn)時(shí)沖減相關(guān)資產(chǎn)成本的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)賬面價(jià)值；

（2）存在尚未攤銷的遞延收益的，沖減相關(guān)遞延收益賬面余額，超出部分計(jì)入當(dāng)期損益；

（3）屬于其他情況的，直接計(jì)入當(dāng)期損益。

第十五章所得稅

近三年平均分值14分（2016年綜合題、2017年計(jì)算分析題涉及、2018年綜合題）

15.1暫時(shí)性差異

暫時(shí)性差異，是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的差額。

1.應(yīng)納稅暫時(shí)性差異

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的

暫時(shí)性差異。

應(yīng)納稅暫時(shí)性差異通常產(chǎn)生于以下情況：

資產(chǎn)賬面價(jià)值>資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)

負(fù)債賬面價(jià)值〈負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)

2.可抵扣暫時(shí)性差異

可抵扣暫時(shí)性差異，是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額

的暫時(shí)性差異。

可抵扣暫時(shí)性差異通常產(chǎn)生于以下情況：

資產(chǎn)賬面價(jià)值〈資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)

負(fù)債賬面價(jià)值>負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)

15.2資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)

資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利

益中抵扣的金額。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)本質(zhì)上就是稅法口徑的資產(chǎn)價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)。

通常情況下，資產(chǎn)在取得時(shí)其入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)是相同的，后續(xù)計(jì)量過(guò)程中因企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定與稅法

規(guī)定不同，可能造成賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

1.固定資產(chǎn)

賬面價(jià)值=原值-累計(jì)折舊（會(huì)計(jì)口徑計(jì)算）-固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

計(jì)稅基礎(chǔ)=原值-累計(jì)折舊（稅法口徑計(jì)算）

2.無(wú)形資產(chǎn)

賬面價(jià)值=原值-累計(jì)攤銷（會(huì)計(jì)口徑計(jì)算）-無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

計(jì)稅基礎(chǔ)=原值-累計(jì)攤銷（稅法口徑計(jì)算）

【提示】對(duì)于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，有關(guān)研究開發(fā)支出區(qū)分兩個(gè)階段分別

處理，研究階段的支出應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益，而開發(fā)階段符合資本化條件以后發(fā)生的支出資本化作為無(wú)形

資產(chǎn)的成本；稅法規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期

損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的75%加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)

成本的175%攤銷。

3.交易性金融資產(chǎn)

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)一一金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定，對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損

益的金融資產(chǎn)（交易性金融資產(chǎn)），資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量。稅法則認(rèn)定此類金融資產(chǎn)的歷史成本。

所以，一般情況下，當(dāng)期末調(diào)增此類金融資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，調(diào)減此類金融資產(chǎn)賬面價(jià)

值時(shí)則會(huì)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。

賬面價(jià)值：期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng)損益）

計(jì)稅基礎(chǔ)：取得時(shí)成本

【手寫板】

25%交易性金融資產(chǎn)2018.12.312019.12.31

瞇面價(jià)值：1000萬(wàn)1200萬(wàn)

計(jì)稅基礎(chǔ)：1000萬(wàn)1000萬(wàn)1000萬(wàn)

應(yīng)納稅，200萬(wàn)可抵扣100萬(wàn)

貸,遞延所得稅負(fù)債50萬(wàn)遞延所得稅資產(chǎn)25萬(wàn)

遞延所得稅負(fù)債50萬(wàn)

4.投資性房地產(chǎn)

企業(yè)持有的投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)，可以采用兩種模式：一是成本模式，對(duì)于采用成本模式計(jì)量的

投資性房地產(chǎn)其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的確定與固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)相同；二是采用公允價(jià)值模式，對(duì)于采用公

允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，其賬面價(jià)值為公允價(jià)值，計(jì)稅基礎(chǔ)為取得成本扣除后續(xù)稅法折舊或

攤銷。

【手寫板】

投資性房地產(chǎn)

2018.01.012018.12.312019.12.31

公允價(jià)姝面價(jià)值，100。萬(wàn)1200萬(wàn)1500萬(wàn)

20年.0.直線計(jì)稅基砒，1000萬(wàn)950萬(wàn)900萬(wàn)

應(yīng)納稅，250萬(wàn)_____?600萬(wàn)

+350萬(wàn)

貸遞延所得稅負(fù)債=250*25%遞負(fù)350*25%

5.其他權(quán)益工具投資

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)一一金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定，對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜

合收益的金融資產(chǎn)（其他權(quán)益工具投資），資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量。稅法則認(rèn)定此類金融資產(chǎn)的歷史

成本。所以，當(dāng)期末調(diào)增此類金融資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，調(diào)減此類金融資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)則

會(huì)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。

賬面價(jià)值：期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益（其他綜合收益）

計(jì)稅基礎(chǔ)：取得時(shí)成本

【提示】對(duì)于此類金融資產(chǎn)在比較其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)需要將以前期間產(chǎn)生的暫時(shí)性差異綜合考慮其

中。

6.債權(quán)投資

債權(quán)投資采用實(shí)際利率法并按攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

賬面價(jià)值為攤余成本=期初攤余成本+本期計(jì)提利息（期初賬面余額義實(shí)際利率）-本期收回本金和利息-本

期計(jì)提的減值準(zhǔn)備

15.3負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)

計(jì)稅基礎(chǔ)=攤余成本（計(jì)提減值準(zhǔn)備除外）

負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予稅前抵扣的金

額。

負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=負(fù)債的賬面價(jià)值-未來(lái)期間按照稅法規(guī)定可予稅前抵扣的金額

1.預(yù)計(jì)負(fù)債

（1）預(yù)計(jì)提供售后服務(wù)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債

按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)將預(yù)計(jì)提供售后服務(wù)發(fā)生的支出在銷售當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)

負(fù)債。如果稅法規(guī)定，與銷售產(chǎn)品有關(guān)的支出應(yīng)于實(shí)際支付時(shí)稅前扣除，由于該類事項(xiàng)產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債在期末

的計(jì)稅基礎(chǔ)為其賬面價(jià)值與未來(lái)期間可稅前扣除的金額之間的差額，因此有關(guān)的支出實(shí)際發(fā)生時(shí)可全部稅前扣

除，其計(jì)稅基礎(chǔ)為0。

（2）因其他事項(xiàng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債

應(yīng)按照稅法規(guī)定的計(jì)稅原則確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。但某些事項(xiàng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，如果稅法規(guī)定無(wú)論是否實(shí)際發(fā)

生均不允許稅前扣除，即未來(lái)期間按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為0,則其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)相同。

2.合同負(fù)債

（1）合同負(fù)債計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，其計(jì)稅基礎(chǔ)為0。

（2）合同負(fù)債未計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值相等。

3.應(yīng)付職工薪酬

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)給予的各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出均應(yīng)作為企業(yè)的成本

費(fèi)用，在未支付之前確認(rèn)為負(fù)債。稅法中對(duì)于合理的職工薪酬允許稅前扣除，但稅法中如果規(guī)定了稅前扣除標(biāo)

準(zhǔn)的，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入成本費(fèi)用的金額超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)部分，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。若超過(guò)部分在發(fā)生當(dāng)期不

允許稅前扣除，在以后期間也不允許稅前扣除，即該部分差額對(duì)未來(lái)期間計(jì)稅不產(chǎn)生影響，所產(chǎn)生應(yīng)付職工薪

酬的賬面價(jià)值等于計(jì)稅基礎(chǔ)。

4.其他負(fù)債

企業(yè)的其他負(fù)債項(xiàng)目，如企業(yè)應(yīng)交的行政罰款和稅收滯納金等，在尚未支付之前按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)為

費(fèi)用，同時(shí)作為負(fù)債反映(例如：其他應(yīng)付款等)。稅法規(guī)定，行政罰款和稅收滯納金不得稅前扣除，其計(jì)稅

基礎(chǔ)為賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)可予稅前扣除的金額0之間的差額，即計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值。

15.3特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異

1.未作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異

某些交易或事項(xiàng)發(fā)生以后，因?yàn)椴环腺Y產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)或負(fù)債，但

按照稅法規(guī)定能夠確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時(shí)性差異。

2.可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時(shí)性差異

企業(yè)當(dāng)年發(fā)生虧損可以用未來(lái)5年內(nèi)實(shí)現(xiàn)的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)彌補(bǔ)，所以當(dāng)期的虧損額會(huì)在以后年度減少應(yīng)納

稅所得額，從而使企業(yè)在未來(lái)期間少納稅。在符合確認(rèn)條件的情況下，這是典型的可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)將當(dāng)

年新增虧損額乘以未來(lái)期間企業(yè)適用的所得稅稅率確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

15.4遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量

15.4.1確認(rèn)

1.除企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定可不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)對(duì)于所有的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異均

應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。除直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)以及企業(yè)合并外，在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債

的同時(shí)，應(yīng)增加利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。

2.不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的特殊情況

有些情況下，雖然資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，但出于各方面考

慮，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債，主要包括：

(1)商譽(yù)的初始確認(rèn)

非同一控制下吸收合并免稅合并的情況，商譽(yù)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)0之間產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，不

應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。

(2)除企業(yè)合并以外的其他交易或事項(xiàng)中，如果該項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)，也不影響應(yīng)納

稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，交易或事項(xiàng)

發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。

(3)與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)投資等相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，一般應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債,

但同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件的除外：

①投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間；

②該暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來(lái)很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回。

滿足上述條件時(shí)，投資企業(yè)可以運(yùn)用自身的影響力決定暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回，如果不希望其轉(zhuǎn)回，則在可預(yù)

見的未來(lái)該項(xiàng)暫時(shí)性差異不會(huì)轉(zhuǎn)回，從而無(wú)須確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。

【提示】對(duì)采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值產(chǎn)生的有關(guān)暫時(shí)性差異是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)

的所得稅影響，應(yīng)當(dāng)考慮該項(xiàng)投資的持有意圖：

①在準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有的情況下，對(duì)于采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，投資

企業(yè)一般不確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。

②在持有意圖由長(zhǎng)期持有轉(zhuǎn)變?yōu)閿M近期出售的情況下，因長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的

有關(guān)暫時(shí)性差異，均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。

15.4.2計(jì)量

遞延所得稅負(fù)債應(yīng)以相關(guān)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率計(jì)量。

“遞延所得稅負(fù)債”發(fā)生額=新增或轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時(shí)性差異額X轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率。

“遞延所得稅負(fù)債”的余額=應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的余額X轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率。

【提示】

(1)企業(yè)在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債時(shí)所適用的所得稅稅率可以以現(xiàn)行所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定。但如果以

后年度所得稅稅率發(fā)生變化，則所產(chǎn)生的暫時(shí)性差異應(yīng)以預(yù)計(jì)其轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)量。

(2)遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)不要求折現(xiàn)。

15.5遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量

15.5.1確認(rèn)

1.一般原則

資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，在估計(jì)未來(lái)期間能夠取得足夠的應(yīng)納

稅所得額用以利用該可抵扣暫時(shí)性差異時(shí)，應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限,

確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)應(yīng)注意以下問(wèn)題：

(1)遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以未來(lái)期間可能取得的應(yīng)納稅所得額為限。在可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)

期間內(nèi)，企業(yè)無(wú)法產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵減可抵扣暫時(shí)性差異的影響，使得與遞延所得稅資產(chǎn)相關(guān)的

經(jīng)濟(jì)利益無(wú)法實(shí)現(xiàn)的，該部分遞延所得稅資產(chǎn)不應(yīng)確認(rèn)(需在報(bào)表附注披露)；企業(yè)有確鑿的證據(jù)表明其于可

抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而利用可抵扣暫時(shí)性差異的，則應(yīng)以很可能

取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

(2)企業(yè)合并中，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的合并中取得各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之

間形成可抵扣暫時(shí)性差異的，同時(shí)滿足下列條件：一是暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來(lái)很可能轉(zhuǎn)回；二是未來(lái)很可

能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用來(lái)抵扣該暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整合并中應(yīng)予確認(rèn)的

商譽(yù)或是應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的金額(商譽(yù)不足沖減的部分)。

(3)按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異處理。在預(yù)計(jì)可

利用可彌補(bǔ)虧損或稅款抵減的未來(lái)期間內(nèi)能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，除準(zhǔn)則中規(guī)定不予確認(rèn)的情況外，

應(yīng)當(dāng)以很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時(shí)減少確認(rèn)當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。

(4)與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計(jì)入所有者

權(quán)益。

2.不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況

某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項(xiàng)交易或事項(xiàng)不是企業(yè)合并，并且該交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影

響應(yīng)納稅所得額，且該項(xiàng)交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異

的，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定在交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。其原因在于，如果確認(rèn)遞延所得

稅資產(chǎn)，則需調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值，對(duì)實(shí)際成本進(jìn)行調(diào)整將有違會(huì)計(jì)核算中的歷史成本原則，影響會(huì)計(jì)

信息的可靠性，該種情況下不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。

15.5.2計(jì)量

1.適用稅率的確定

確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)估計(jì)相關(guān)可抵扣暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回時(shí)間，采用轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基

礎(chǔ)計(jì)算確定。

【提示】無(wú)論相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)。

2.遞延所得稅資產(chǎn)的減值

資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來(lái)期間很可能無(wú)法取得足夠的應(yīng)

納稅所得額用以利用可抵扣暫時(shí)性差異帶來(lái)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。遞延所得稅資產(chǎn)的

賬面價(jià)值減記以后，以后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時(shí)性差

異，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)相應(yīng)恢復(fù)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

15.3特殊交易或事項(xiàng)涉及遞延所得稅的確認(rèn)

與當(dāng)期及以前期間直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的當(dāng)期所得稅及遞延所得稅應(yīng)當(dāng)計(jì)入所有者權(quán)

益。直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)主要有：

1.會(huì)計(jì)政策變更采用追溯調(diào)整法或?qū)η捌诓铄e(cuò)更正采用追溯重述法調(diào)整期初留存收益；

2.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益(其他綜合收益)。

15.4適用所得稅稅率變化對(duì)已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的影響

1.因適用稅收法規(guī)的變化，導(dǎo)致企業(yè)在某一會(huì)計(jì)期間適用的所得稅稅率發(fā)生變化的，企業(yè)應(yīng)對(duì)已確認(rèn)的遞

延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債按照新的稅率進(jìn)行重新計(jì)量。

2.除直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，相關(guān)的調(diào)整金額應(yīng)計(jì)入

所有者權(quán)益以外，其他情況下因稅率變化產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的調(diào)整金額應(yīng)確認(rèn)為變化當(dāng)

期的所得稅費(fèi)用(或收益)。

當(dāng)年“遞延所得稅資產(chǎn)”發(fā)生額=年末可抵扣暫時(shí)性差異X新稅率-年初可抵扣暫時(shí)性差異X舊稅率；

當(dāng)年“遞延所得稅負(fù)債”發(fā)生額=年末應(yīng)納稅暫時(shí)性差異X