《企業(yè)財務會計實務》課件 第七章　資產減值核算

第七章資產減值核算第一節(jié)資產減值概述第二節(jié)資產可收回金額的計量與減值損失的確定第三節(jié)資產組減值的處理173174學習目標與知識要點學習目標1.理解資產減值的定義。2.掌握資產可能發(fā)生減值的跡象。3.掌握資產組的定義。4.掌握資產組減值測試的方法。知識要點1.資產可收回金額的計量2.資產減值損失的確定3.資產組減值的處理175一、資產減值的定義與涉及資產的范圍1.資產減值的定義資產減值是指資產的可收回金額低于其賬面價值的現象，包括單項資產的減值和資產組的減值。2.涉及資產的范圍本章涉及的資產是《企業(yè)會計準則第8號———資產減值》中規(guī)定的資產，主要包括以下資產：（1）對子公司、聯營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權投資。（2）采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產。176（3）固定資產（包括在建工程）。（4）生產性生物資產。（5）無形資產。（6）商譽。（7）已探明石油、天然氣礦區(qū)權益和井以及相關設施。二、資產可能發(fā)生減值的跡象企業(yè)應當在資產負債表日判斷資產是否存在可能發(fā)生減值的跡象。如果資產存在發(fā)生減值跡象，應當進行減值測試，估計資產的可收回金額?？墒栈亟痤~低于賬面價值的，應當按照其差額計提減值準備。資產存在減值跡象是資產需要進行減值測試的必要前提。但對于商譽、使用壽命不確定的無形資產和尚未達到可使用狀態(tài)的無形資產，即使未存在減值跡象，也至少應當在每年年度終了進行減值測試。企業(yè)在資產負債表日應當判斷資產是否存在可能發(fā)生減值的跡象，主要可從外部信息來源和內部信息來源兩方面加以判斷。1771.企業(yè)外部信息來源（1）資產的市價在當期大幅下跌，其跌幅明顯高于因時間推移或者正常使用而預計的下跌。（2）企業(yè)所處的經濟、技術或者法律等環(huán)境以及資產所處的市場在當期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產生不利影響。（3）市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經提高，從而影響企業(yè)計算資產預計未來現金流量現值的折現率，導致資產可收回金額大幅降低。1782.企業(yè)內部信息來源（1）有證據表明資產已經陳舊過時或者其實體已經損壞。（2）資產已經或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置。（3）企業(yè)內部報告的證據表明資產的經濟績效已經低于或者將低于預期，如資產所創(chuàng)造的凈現金流量或者實現的營業(yè)利潤遠遠低于原來的預算或者預計金額等。179180一、資產可收回金額計量的基本要求資產可收回金額的估計，應當根據其公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。因此，要估計資產的可收回金額，通常需要同時估計該資產的公允價值減去處置費用后的凈額和資產預計未來現金流量的現值。但是在下列情況下，可以有例外或者進行特殊考慮：1.資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值，只要有一項超過了資產的賬面價值，就表明資產沒有發(fā)生減值，不需要再估計另一項金額。1812.沒有確鑿證據或者理由表明資產預計未來現金流量現值顯著高于其公允價值減去處置費用后的凈額的，可以將資產的公允價值減去處置費用后的凈額視為資產的可收回金額。3.資產的公允價值減去處置費用后的凈額如果無法可靠估計，應當以該資產預計未來現金流量的現值作為其可收回金額。4.以前報告期間的計算結果表明，資產的可收回金額顯著高于其賬面價值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異的交易或事項的，可以不重新計算可收回金額。5.以前報告期間的計算與分析表明，資產的可收回金額相對于某種減值跡象反應不敏感，在本報告期間又發(fā)生了該減值跡象的，也可以不重新計算可收回金額。182二、資產的公允價值減去處置費用后凈額的確定1.公允價值的確定資產的公允價值減去處置費用后的凈額，通常反映的是資產被出售或者處置時可以收回的凈現金收入。其中，資產的公允價值是指市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售一項資產所能收到的金額。企業(yè)在估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額時，應當按照下列順序進行操作：183（1）根據公平交易中資產的銷售協議價格減去可直接歸屬于該資產處置費用的金額確定資產的公允價值減去處置費用后的凈額。這是估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額的最佳方法，企業(yè)應當優(yōu)先采用這一方法。（2）在資產不存在銷售協議但存在活躍市場的情況下，應當根據該資產的市場價格減去處置費用后的凈額計算。資產的市場價格通常應當按照資產的買方出價確定。184（3）當既不存在資產銷售協議又不存在資產活躍市場時，應當以可獲取的最佳信息為基礎，根據在資產負債表日假定處置該資產，且熟悉情況的交易雙方自愿進行公平交易愿意提供的交易價格減去資產處置費用后的金額，估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額。在實務中，該金額可以參考同行業(yè)類似資產的最近交易價格或者結果進行估計。1852.處置費用處置費用包括與資產處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產達到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等，但是，財務費用和所得稅費用等不包括在內。3.可收回金額如果企業(yè)按照上述要求仍然無法可靠估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額，應當以該資產預計未來現金流量的現值作為其可收回金額。186三、資產預計未來現金流量現值的確定資產預計未來現金流量的現值，應當以資產在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產生的預計未來現金流量為基礎，選擇恰當的折現率對其進行折現，再按折現后的金額加以確定。1.預計資產未來現金流量（1）預計的資產未來現金流量應當包括的內容1）資產持續(xù)使用過程中預計產生的現金流入。2）為實現資產持續(xù)使用過程中產生現金流入所必需的預計現金流出。3）資產使用壽命結束時處置資產所收到或者支付的凈現金流量。187（2）預計資產未來現金流量應當考慮的因素1）以資產的當前狀況為基礎預計資產未來現金流量。在預計資產未來現金流量時，應當以資產的當前狀況為基礎，不應當包括與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項或者與固定資產改良有關的預計未來現金流量。2）預計的資產未來現金流量不應當包括籌資活動和所得稅收付產生的現金流量。3）對通貨膨脹因素的考慮應當和對折現率的考慮一致。4）內部轉移價格應當予以調整。188（3）預計資產未來現金流量的方法1）傳統法。傳統法使用單一的未來每期預計現金流量和單一的折現率計算資產未來現金流量的現值。2）期望現金流量法。有時影響資產未來現金流量的因素較多，情況較為復雜，有很大的不確定性，企業(yè)應當采用期望現金流量法預計資產未來現金流量。189

2.預計折現率在資產減值測試中，計算資產未來現金流量現值時所采用的折現率應當是反映當前市場貨幣時間價值和資產特定風險的稅前利率。3.確定資產未來現金流量現值在預計的資產未來現金流量和折現率的基礎上，將預計的資產未來現金流量按照預計的折現率在預計期限內加以折現，即可確定資產預計未來現金流量的現值。如果結算貨幣為外幣，應當先按上述步驟折現，然后將折現值按照折現當日的即期匯率折算成人民幣，作為資產未來現金流量的現值。四、資產減值損失的確定及其會計處理1.資產減值損失的確定（1）如果資產的可收回金額低于其賬面價值，則計提相應的資產減值準備。（2）資產減值損失確認后，減值資產的折舊或者攤銷費用應當在未來期間作相應調整，以使該資產在剩余使用壽命內，系統地分攤調整后的資產賬面價值（扣除預計凈殘值）。（3）資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。1902.資產減值損失的會計處理借：資產減值損失

貸：長期股權投資減值準備

投資性房地產減值準備

固定資產減值準備

生產性生物資產減值準備

無形資產減值準備

商譽減值準備

油氣資產減值準備———探明礦區(qū)權益減值準備191192一、資產組的認定1.資產組的定義資產組是企業(yè)可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立于其他資產或者資產組。資產組應當由創(chuàng)造現金流入相關的資產構成。1932.認定資產組應當考慮的因素（1）資產組的認定應當以資產組產生的主要現金流入是否獨立于其他資產或者資產組的現金流入為依據。因此，資產組能否獨立產生現金流入是認定資產組的最關鍵因素。（2）資產組的認定應考慮企業(yè)管理層對生產經營活動的管理或者監(jiān)控方式（例如是按照生產線、業(yè)務種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等管理）和對資產的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。1943.資產組認定后不得隨意變更資產組認定后，在各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更，即資產組的各項資產構成通常不能隨意變更。但是，如果由于企業(yè)重組、變更資產用途等原因，資產組構成確需變更，則企業(yè)可以進行變更，但企業(yè)管理層應當證明該變更是合理的，并應當在財務報表附注中作相應說明。195二、資產組可收回金額和賬面價值的確定1.資產組的可收回金額資產組的可收回金額應當按照該資產組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現金流量的現值兩者之中較高者確定。2.資產組賬面價值資產組的賬面價值包括可直接歸屬于資產組，以及可以合理和一致地分攤至資產組的資產的賬面價值，通常不應當包括已確認負債的賬面價值，但如不考慮該負債金額就無法確認資產組可收回金額的除外。196在處置資產組時，如果要求購買者承擔一項負債（如環(huán)境恢復型負債等），該負債金額已經確認并計入相關資產賬面價值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產和負債在內的單一公允價值減去處置費用后的凈額，那么為了比較資產組的賬面價值和可收回金額，在確定資產組的賬面價值及其預計未來現金流量的現值時，應當將已確認的負債金額從中扣除。197三、資產組減值測試資產組的可收回金額低于其賬面價值的，應當確認相應的減值損失。減值損失金額應當按照下列順序進行分攤：1.抵減分攤至資產組中的商譽的賬面價值。2.根據資產組中除商譽之外的各項資產的賬面價值所占比重，抵減其他各項資產的賬面價值。以上資產賬面價值的抵減，應當作為各單項資產（包括商譽）的減值損失進行處理，計入當期損益。198抵減后的各資產的賬面價值不得低于以下三者之中的最高者：（1）該資產的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定）。（2）該資產預計未來現金流量的現值（如可確定）。（3）零。因此而形成的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產組中其他各項資產的賬面價值所占比重繼續(xù)進行分攤。199四、總部資產減值測試企業(yè)總部資產包括企業(yè)集團或其事業(yè)部的辦公樓、電子數據處理設備等資產?？偛抠Y產的顯著特征是難以脫離其他資產或者資產組來產生獨立的現金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產組。因此，總部資產通常難以單獨進行減值測試，需要結合其他相關資產組或者資產組組合進行減值測試。200資產組組合是指由若干個資產組組成的最小資產組組合，包括資產組或者資產組組合，以及按合理方法分攤的總部資產部分。在資產負債表日，如果有跡象表明某項總部資產可能發(fā)生減值，企業(yè)應當計算確定該總部資產所歸屬的資產