第十章-跨國公司的納稅籌劃

主編：鄒芳郭敏柳楊納稅籌劃理論與實(shí)務(wù)新世紀(jì)應(yīng)用型高等教育會(huì)計(jì)類課程規(guī)劃教材大連理工大學(xué)出版社TaxPlanningTheoryandPractice下篇納稅籌劃實(shí)務(wù)通過本章教學(xué),使學(xué)生掌握跨國公司納稅籌劃的一般概念,了解跨國公司納稅籌劃產(chǎn)生的原因及范圍,熟悉跨國公司納稅籌劃的方法及運(yùn)用技巧,尤其是跨國公司通過設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)或子公司、利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)、利用國際避稅地、利用稅收協(xié)定和國際租賃等進(jìn)行納稅籌劃的方法及運(yùn)用技巧。教學(xué)目標(biāo)與要求第十章跨國公司的納稅籌劃第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述跨國公司,又稱多國公司,是國際直接投資的主體,世界上絕大部分的國際投資都是由跨國公司進(jìn)行的。僅世界１００家最大的跨國公司在國際直接投資的總存量就占了１/３的份額。全世界各種類型的跨國公司經(jīng)濟(jì)活動(dòng)已占世界貿(mào)易總額的５０％,占國際技術(shù)轉(zhuǎn)讓的３０％。跨國公司作為國際商品、勞務(wù)、人才、技術(shù)和資金的一個(gè)綜合體,已成為當(dāng)代國際經(jīng)濟(jì)和技術(shù)發(fā)展不可缺少的重要力量?？鐕緝?nèi)部結(jié)構(gòu)體系或法律組織形式,主要包括總公司、母公司以及分布在與其處于非同一稅收管轄范圍內(nèi)的其他國家中的分公司、子公司、聯(lián)絡(luò)辦事處等。建立跨國公司的主要目的是在經(jīng)濟(jì)國際化的條件下,實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)過程、銷售和管理的最優(yōu)化,成本費(fèi)用的最小化和利潤的最大化,從而鞏固跨國公司在國際市場中的地位。然而,在構(gòu)建跨國公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)的籌劃過程中,經(jīng)營活動(dòng)的稅收問題已成為一個(gè)不可忽視的問題。公司進(jìn)行跨國納稅籌劃的目標(biāo)恰恰是實(shí)現(xiàn)跨國公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)的最優(yōu)化,從而使公司的總利潤最大化。第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述跨國公司納稅籌劃具有國內(nèi)納稅籌劃的所有特征:非違法性反避稅性低風(fēng)險(xiǎn)高效益性籌劃性第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述（一）跨國公司納稅籌劃產(chǎn)生的內(nèi)在原因跨國公司納稅籌劃產(chǎn)生的內(nèi)在根源在于每個(gè)納稅義務(wù)人都有著減輕自身稅收負(fù)擔(dān),實(shí)現(xiàn)自身利益最大化的強(qiáng)烈愿望。在所得一定的情況下,納稅義務(wù)越輕,公司稅后利潤就越大。因此,跨國納稅人和國內(nèi)納稅人一樣都要根據(jù)自身情況進(jìn)行納稅籌劃和財(cái)務(wù)安排?？鐕咀鳛楠?dú)立經(jīng)濟(jì)主體,追求物質(zhì)利益最大化是跨國公司納稅籌劃產(chǎn)生的主觀原因。這已成為實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營戰(zhàn)略目標(biāo)的一個(gè)重要方面。第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述（二）跨國公司納稅籌劃產(chǎn)生的客觀條件應(yīng)該指出,跨國公司納稅籌劃要取得成功僅靠納稅人的主觀意愿是不夠的,還須具有客觀條件,跨國公司納稅籌劃的產(chǎn)生也有其外在原因?？鐕炯{稅籌劃的產(chǎn)生和存在主要是由于不同國家對稅收管轄權(quán)、稅制構(gòu)成要素、經(jīng)濟(jì)源和稅源等稅收經(jīng)濟(jì)活動(dòng)各方面所做的制度及法律上的規(guī)定不同。國家間的稅收差別是跨國公司納稅籌劃產(chǎn)生的客觀基礎(chǔ)?？鐕{稅人對國家間的稅收差異和不同規(guī)定的發(fā)現(xiàn)和利用,不僅維護(hù)了他們的既得利益,而且為他們消除和減輕跨國納稅找到了強(qiáng)有力的制度及法律保證。第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述從實(shí)踐來看,跨國公司納稅籌劃產(chǎn)生和存在的條件,主要有以下幾方面:１．稅收管轄權(quán)和納稅義務(wù)確立的差別２．課稅范圍和方式的差別３．稅基的差別４．稅率的差別５．稅收優(yōu)惠措施的差別及避稅地的存在６．避免雙重征稅方法的差別７．反避稅方法的差別８．征收管理水平的差別第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述（三）跨國公司納稅籌劃產(chǎn)生的其他因素跨國公司納稅籌劃還存在著多種因素,主要有以下幾種。這些因素直接影響著國際經(jīng)濟(jì)環(huán)境以及稅收環(huán)境的優(yōu)劣,因此,跨國公司必須對此給予極大的關(guān)注。通貨膨脹國際競爭資本流動(dòng)第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述（三）跨國公司納稅籌劃產(chǎn)生的其他因素跨國公司納稅籌劃還存在著多種因素,主要有以下幾種。這些因素直接影響著國際經(jīng)濟(jì)環(huán)境以及稅收環(huán)境的優(yōu)劣,因此,跨國公司必須對此給予極大的關(guān)注。１．通貨膨脹２．國際競爭３．法制因素４．社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活進(jìn)步５．資本流動(dòng)６．關(guān)境與國境的差異７．外匯管制與住所的影響８．技術(shù)進(jìn)步第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述跨國公司參與國際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的形式主要有兩類:一是對外貿(mào)易;二是對外投資。因此,其納稅籌劃也可以分為兩大類:一是對外貿(mào)易中的納稅籌劃;二是對外投資活動(dòng)中的納稅籌劃。國內(nèi)企業(yè)對外貿(mào)易時(shí),首先要遇到關(guān)稅。關(guān)稅是商品課稅制中的一個(gè)重要稅種,它是商品流通范圍跨越國境時(shí),對出口、進(jìn)口或轉(zhuǎn)口的商品課征的一種稅。其次是消費(fèi)稅。有的國家除關(guān)稅外,還有選擇性地對某些進(jìn)口商品如煙、酒、石油、化妝品等加征消費(fèi)稅。征稅的稅目范圍和稅率,國與國之間差別很大。消費(fèi)稅由于征收的不是很普遍,因此在對外貿(mào)易活動(dòng)的納稅籌劃中通常把關(guān)稅作為籌劃的重點(diǎn)稅種。納稅人主要利用各國在關(guān)稅稅目、稅基、稅率以及減免稅優(yōu)惠等方面的差異和關(guān)稅轉(zhuǎn)嫁等方法達(dá)到減輕或消除關(guān)稅稅負(fù)的目的。第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述（一）通過財(cái)務(wù)決策和選擇適合的會(huì)計(jì)政策１．利用各國優(yōu)惠政策２．選擇低稅點(diǎn)３．成本費(fèi)用的分?jǐn)偱c利潤否定４．收入所得的分散與轉(zhuǎn)化５．運(yùn)用財(cái)務(wù)分析進(jìn)行納稅籌劃第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述（二）回避稅收管轄權(quán)跨國公司納稅籌劃的主要目標(biāo)是減輕或消除有關(guān)國家的納稅義務(wù)。一國納稅義務(wù)的多少是由該國相應(yīng)的稅收制度所確立的,跨國公司要避免一國的納稅義務(wù),就應(yīng)有效地避免一國的稅收管轄。而要避免一國的稅收管轄,無非是在兩方面做文章:一是避免一國人的稅收管轄,即避免成為行使居民稅收管轄權(quán)國家的居民或公民,通過人的變化達(dá)到消除或減輕稅收的目的;二是避免一國物的稅收管轄,即避免自己的所得成為行使地域管轄權(quán)國家的征稅對象,通過物的變化達(dá)到消除或減輕稅負(fù)的目的。具體來講,跨國公司可以通過人的流動(dòng)、人的非流動(dòng)、物的流動(dòng)、物的非流動(dòng)以及流動(dòng)與非流動(dòng)的結(jié)合等辦法達(dá)到規(guī)避稅收管轄權(quán),消除或減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的。第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述１．人的流動(dòng)所謂人的流動(dòng),是指跨國公司通過居所的變化,改變自己的居民身份,從而避免一國人的稅收管轄。它包含三方面的含義:第一,這里所說的“人”不僅是指自然人,也包括法人,即公司企業(yè)等;第二,這里所謂的“流動(dòng)”,是指跨越“稅境”而言,不一定非得跨越國境;第三,“人的流動(dòng)”不僅限于自然人和法人的國際遷移,也包含居民身份的改變。人的流動(dòng)是跨國公司用來進(jìn)行跨國納稅籌劃的最普遍和最重要的一種方法第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述２．人的非流動(dòng)人的非流動(dòng)是指納稅人并不離開本國,也不需要使自己成為移民,而是通過別人在他國為自己建立相應(yīng)的機(jī)構(gòu),將自己獲得的收入或財(cái)產(chǎn)進(jìn)行分割,從而達(dá)到回避稅收管轄權(quán),減輕稅負(fù)的目的。人的非流動(dòng)主要是采用信托或其他信托協(xié)議來達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。納稅人通過采用信托的形式,將其一部分所得或財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)交給另一國(通常是國際避稅地國家和地區(qū))的信托公司代管,從而形成法律形式上所得或財(cái)產(chǎn)與原所有人的分離,消除人與物之間的某種聯(lián)系,但又使分離出去的財(cái)產(chǎn)或所得仍受法律保護(hù),并以此達(dá)到規(guī)避所得稅、遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅的目的。第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述３．物的流動(dòng)物的流動(dòng)是指跨國納稅人利用物的流動(dòng),包括資金、貨物或勞務(wù)的流動(dòng)來達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。資金、貨物或勞務(wù)的流動(dòng)雖不像人的流動(dòng)那樣直接明了,可在國際納稅籌劃中卻與人的流動(dòng)有著異曲同工之處,在某些國際納稅籌劃中,可能會(huì)比人的流動(dòng)產(chǎn)生更大的效益。因?yàn)橘Y金、貨物或勞務(wù)的流動(dòng)比較隱蔽,不易被稅務(wù)當(dāng)局發(fā)現(xiàn),所以這種方法越來越受到跨國納稅人的重視,成為國際納稅籌劃的主要方式之一。物的流動(dòng)納稅籌劃的方法有：常設(shè)機(jī)構(gòu)法轉(zhuǎn)讓定價(jià)法利用國際租賃利用稅收協(xié)定精心選擇在國外經(jīng)營方式第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述４．物的非流動(dòng)物的非流動(dòng)是指跨國納稅人不必把物(包括資金、貨物和勞務(wù))轉(zhuǎn)移出去,而是利用稅法中的某些規(guī)定達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。其主要手法是利用有關(guān)延期納稅的規(guī)定和通過改變所得的性質(zhì)等方法來達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。５．流動(dòng)與非流動(dòng)的結(jié)合流動(dòng)與非流動(dòng)都是特指相對的一段時(shí)間而言的。以上四種形式的相互組合構(gòu)成流動(dòng)與非流動(dòng)組合的四種基本形式。在四種基本形式的基礎(chǔ)上還有可能派生出其他的組合形式。因此,流動(dòng)與非流動(dòng)的不斷交叉與組合,是實(shí)現(xiàn)跨國納稅籌劃的重要途徑和方式。第一節(jié)跨國公司納稅籌劃概述首先,要深諳各國稅收制度及相關(guān)信息.其次,要有多個(gè)備選方案。再次,要有全局觀念。最后,要有長遠(yuǎn)觀念。第二節(jié)利用公司組織結(jié)構(gòu)的籌劃（一）國際控股公司概述所謂國際控股公司,也稱特別控股公司、導(dǎo)管公司,通常是一家公司集團(tuán)的母公司直接或間接擁有其他公司股權(quán)。它是為了達(dá)到控制而不是投資的目的,持有一個(gè)或幾個(gè)大公司的大部分股票、證券或通過非股權(quán)安排以控制其股份為業(yè)務(wù)的一種機(jī)構(gòu)。其全部活動(dòng)就是傳導(dǎo)集團(tuán)的財(cái)產(chǎn)資金,把外國子公司的所得匯總,集中在它所在國自己的賬戶中,然后將籌集的資金再投資,或者轉(zhuǎn)回集團(tuán)的母公司。控股公司可分為兩種類型:一是純控股公司。它只持有其他公司的股票(或其他決定性投票權(quán)),從而管理這些公司的經(jīng)營活動(dòng)和財(cái)務(wù)活動(dòng),而不經(jīng)營具體業(yè)務(wù)。二是混合控股公司,是指除了具備上述純控股公司的功能以外,還同時(shí)從事各種經(jīng)營活動(dòng),如生產(chǎn)、貿(mào)易、信貸業(yè)務(wù)等。第二節(jié)利用公司組織結(jié)構(gòu)的籌劃（二）國際控股公司的稅收好處建立國際控股公司在稅收上的主要好處有:少繳預(yù)提稅;遞延繳納股息收入的所得稅;增加稅收抵免限額;遞延繳納資本利得的所得稅。因此,國際控股公司在納稅籌劃上通常是圍繞上述目標(biāo)而展開。１．外國稅收抵免的最大化許多國家的稅法都規(guī)定,居民公司來源于境外的所得已在境外繳納的所得稅額,準(zhǔn)予在匯總納稅時(shí),從其應(yīng)納稅額中扣除,但扣除額不得超過其境外所得依照本國稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額。(１)分國限額抵免法分國限額抵免是在多國稅收抵免下,居住國政府對其居民來自每一個(gè)非居住國獲得的所得,分別按照不同國別計(jì)算的抵免限額。其特征在于對來自每一個(gè)非居住國的所得實(shí)行區(qū)別對待,因而納稅人在同一納稅年度發(fā)生在不同國家(非居住國)之間的不足限額與超限額,不能相互抵沖。其計(jì)算公式如下:某國抵免限額＝來自該國的應(yīng)稅所得×納稅人所在國適用稅率第二節(jié)利用公司組織結(jié)構(gòu)的籌劃(４)分項(xiàng)限額與不分項(xiàng)限額抵免法分項(xiàng)限額是指跨國納稅人的所在居住國,在對納稅人已向外國繳納的稅額進(jìn)行抵免計(jì)算時(shí),將某些低稅率項(xiàng)目如股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)等,與其他項(xiàng)目分開,單獨(dú)計(jì)算其抵免限額,也稱為專項(xiàng)限額。將各項(xiàng)所得綜合在一起計(jì)算的統(tǒng)一限額稱為不分項(xiàng)限額。第二節(jié)利用公司組織結(jié)構(gòu)的籌劃２．預(yù)提所得稅的最小化預(yù)提所得稅并不是一個(gè)稅種,是從源課稅的所得稅,即對第三方支付某些款項(xiàng)時(shí)把稅款扣繳下來并向政府繳納。幾乎所有國家都實(shí)行預(yù)提稅,被廣泛地用于對股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)以及類似支付項(xiàng)目的課征。要想獲得少繳預(yù)提所得稅的好處,必須符合兩個(gè)條件:一是子公司支付股息給控股公司只負(fù)擔(dān)稅率較低的預(yù)提所得稅;二是控股公司支付給母公司的股息同樣只負(fù)擔(dān)稅率較低的預(yù)提所得稅。由于國際稅收協(xié)定通常對締約國采用限制的低稅率,因而控股公司一般應(yīng)設(shè)在稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)比較發(fā)達(dá)且限定稅率較低的國家或地區(qū),如荷蘭、瑞士、塞浦路斯等國。這些國家在同世界許多國家簽訂的雙邊稅收協(xié)定中,對締約國都實(shí)施了低稅率的預(yù)提所得稅,如荷蘭對丹麥、意大利、挪威和瑞典的股息預(yù)提所得稅限定稅率為零。第二節(jié)利用公司組織結(jié)構(gòu)的籌劃３．延遲納稅和再投資延遲納稅是指奉行屬人主義原則,實(shí)行居民管轄權(quán)的國家,對國外子公司取得的所得,在子公司沒有以股息等形式匯回母公司之前,母公司就不必繳納這部分收入的所得稅;一直到該項(xiàng)所得匯回該國母公司才予以征稅,這就為該國納稅人合法節(jié)稅創(chuàng)造了條件。假定稅后所得不匯回母公司,而是匯到控股公司,若控股公司又設(shè)立在低稅國(區(qū)),大量的稅后所得應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅收將滯留下來,成為納稅人一筆可觀的無利息資金。控股公司可以將這筆資本再投資于稅負(fù)較低的項(xiàng)目上。實(shí)現(xiàn)稅收的最小化還包括對出售資本項(xiàng)目或清算子公司的資本利得征收的資本利得稅。若將利潤轉(zhuǎn)移到開征資本利得稅的關(guān)聯(lián)企業(yè)所在國,以后就可能會(huì)出現(xiàn)新的納稅義務(wù),從而加重跨國公司的全球稅收負(fù)擔(dān)。第二節(jié)利用公司組織結(jié)構(gòu)的籌劃一個(gè)企業(yè)在對外投資時(shí),有許多組織形式可供選擇,它既可以設(shè)立子公司,也可以設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)。從減輕稅負(fù)的角度出發(fā),設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)具有更大的優(yōu)勢。因?yàn)樵S多國家的雙邊稅收協(xié)定,仿效?經(jīng)濟(jì)發(fā)展組織范本?,規(guī)定了大量免征稅收的常設(shè)機(jī)構(gòu)活動(dòng),為了規(guī)避稅負(fù),跨國納稅人就可以把需要儲(chǔ)存或加工的貨物轉(zhuǎn)移到對常設(shè)機(jī)構(gòu)有免稅規(guī)定的國家中去。常設(shè)機(jī)構(gòu)是指一個(gè)企業(yè)進(jìn)行全部或部分經(jīng)營活動(dòng)的固定營業(yè)場所。對于這一概念,?經(jīng)合發(fā)范本?和?聯(lián)合國范本?都進(jìn)行了定義,并做了實(shí)質(zhì)性的說明。第二節(jié)利用公司組織結(jié)構(gòu)的籌劃

(３)轉(zhuǎn)移管理費(fèi)用一個(gè)企業(yè)法人的總機(jī)構(gòu)通常情況下總是設(shè)在其母國,起著管理中心的作用,對各駐外常設(shè)機(jī)構(gòu)提供各種有用的管理服務(wù),并向各常設(shè)機(jī)構(gòu)直接分?jǐn)偣芾碣M(fèi)用,這就給納稅人通過抬高或壓低分配管理費(fèi)用的辦法進(jìn)行轉(zhuǎn)移利潤、減少稅負(fù)創(chuàng)造了條件。盡管對于有關(guān)管理費(fèi)用如何在總機(jī)構(gòu)和常設(shè)機(jī)構(gòu)之間分配的問題,有些國家的雙邊稅收協(xié)定有具體的規(guī)定,但規(guī)定總有不完善的地方,從而使納稅人有機(jī)會(huì)利用管理費(fèi)用分配方法和分配標(biāo)準(zhǔn)的選擇進(jìn)行納稅籌劃。第二節(jié)利用公司組織結(jié)構(gòu)的籌劃３．利用常設(shè)機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)一個(gè)企業(yè)法人常常可以在許多國家設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu),也可以將財(cái)產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)與常設(shè)機(jī)構(gòu)之間或常設(shè)機(jī)構(gòu)之間進(jìn)行轉(zhuǎn)移,這樣跨國公司就可以利用轉(zhuǎn)出機(jī)構(gòu)與轉(zhuǎn)入機(jī)構(gòu)所在國的不同稅負(fù)和對營業(yè)財(cái)產(chǎn)不同的評估和計(jì)算方法,進(jìn)行財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移,盡量減少現(xiàn)在或?qū)淼募{稅義務(wù)。４．利用常設(shè)機(jī)構(gòu)虧損進(jìn)行納稅籌劃一般來說,每個(gè)公司都必須計(jì)算盈虧。盡管一個(gè)跨國公司的高稅國常設(shè)機(jī)構(gòu)或低稅國常設(shè)機(jī)構(gòu)的營業(yè)損失都可以歸入最終計(jì)算結(jié)果,但這兩者虧損有時(shí)會(huì)產(chǎn)生很不一樣的結(jié)果。這是因?yàn)槊總€(gè)國家對待企業(yè)虧損的規(guī)定(以營業(yè)損失沖抵利潤)不相一致,所以通常在最有利國家設(shè)立一個(gè)常設(shè)機(jī)構(gòu)以及在最有利的時(shí)候出現(xiàn)虧損,可以有效地達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。第二節(jié)利用公司組織結(jié)構(gòu)的籌劃５．利用常設(shè)機(jī)構(gòu)之間的匯率變化進(jìn)行納稅籌劃一個(gè)跨國公司可在若干個(gè)國家設(shè)立若干個(gè)常設(shè)機(jī)構(gòu),這些位于不同國家的常設(shè)機(jī)構(gòu)很可能是以不同的貨幣進(jìn)行結(jié)算的,而這些貨幣匯率的波動(dòng)是變幻莫測的。一個(gè)公司或常設(shè)機(jī)構(gòu)盈虧的計(jì)算,由于相應(yīng)匯率經(jīng)常發(fā)生劇烈的波動(dòng),有時(shí)可以人為地得出盈利或虧損兩種截然不同的結(jié)果,這也可以被跨國公司利用,從而有效地進(jìn)行納稅籌劃。第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃避稅地又稱為“避稅港”,是指對收入和財(cái)產(chǎn)免稅或按很低的稅率課稅的國家或地區(qū)。即一個(gè)國家或地區(qū)的政府為了吸引外國資本流入,發(fā)展本國或本地區(qū)的經(jīng)濟(jì),彌補(bǔ)自身的資本不足和改善國際收支水平,為了引進(jìn)國外先進(jìn)技術(shù),提高本國或本地區(qū)技術(shù)水平,吸引國際民間投資,在本國或本地區(qū)的一定區(qū)域和范圍內(nèi),允許并鼓勵(lì)外國政府和民間在此投資及從事各種經(jīng)濟(jì)貿(mào)易活動(dòng),同時(shí)對在這里從事投資、經(jīng)營活動(dòng)的公司、個(gè)人給予免納稅或少納稅的優(yōu)惠待遇。從實(shí)質(zhì)上說,避稅地是指外國人可以在那里取得收入或擁有資產(chǎn),而不必支付高稅率稅款的地方。這個(gè)地方可以是一個(gè)國家,也可以是一個(gè)國家的某個(gè)地區(qū),如港口、島嶼、沿海地區(qū)、交通方便的城市等。有些避稅地還包括自由港、自由貿(mào)易區(qū)、自由關(guān)稅區(qū)等。作為國際避稅地一般具有以下幾個(gè)特征:第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃作為國際避稅地一般具有以下幾個(gè)特征:(１)低稅(２)側(cè)重對跨國投資者的稅收優(yōu)惠(３)避稅區(qū)域明確(４)政治體制的不完整性第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃作為國際避稅避稅地形成的原因很多,有歷史原因、稅制原因,也有經(jīng)濟(jì)發(fā)展等因素。一般情況下,成為一個(gè)避稅地的必備條件包括:一般具有以下幾個(gè)特征:１．獨(dú)特的低稅結(jié)構(gòu)２．安定的政治局勢３．理想的投資環(huán)境４．寬松的政策法規(guī)５．完善的保密制度第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃到目前為止,人們對避稅地(港)的認(rèn)識尚未取得完全一致。對避稅地概念的認(rèn)識,既有狹義的解釋,也有廣義的解釋。狹義的解釋認(rèn)為,避稅地是指那些不課征某些所得稅和一般財(cái)產(chǎn)稅,或者雖課征所得稅和一般財(cái)產(chǎn)稅但稅率遠(yuǎn)低于國際一般負(fù)擔(dān)水平的國家或地區(qū)。廣義的解釋則認(rèn)為,避稅地是指那些能夠?yàn)榧{稅者提供某些合法避稅機(jī)會(huì)的國家或地區(qū)。人們一般認(rèn)為避稅地是一個(gè)廣義的概念。按照避稅地的廣義解釋,世界上的避稅地大體有以下三種類型:(１)避稅地是指沒有所得稅和一般財(cái)產(chǎn)稅的國家或地區(qū)。(２)那些雖然開征某些所得稅和一般財(cái)產(chǎn)稅,但稅負(fù)遠(yuǎn)低于國際一般稅負(fù)水平的國家和地區(qū)。(３)在制定和執(zhí)行正常稅制的同時(shí),提供某些特殊稅收優(yōu)惠待遇的國家或地區(qū)。第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃

(１)對政府來說,避稅地的作用主要有:①影響國際資本的流動(dòng)方向②養(yǎng)活了高稅國政府的財(cái)政收入③促進(jìn)了國際避稅地的經(jīng)濟(jì)發(fā)展第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃(２)對跨國投資者來說,避稅地可為他們提供減輕稅收負(fù)擔(dān)、規(guī)避外匯管制、便利籌措資金、保守金融秘密等好處。其中,減輕稅負(fù)對納稅人最具有吸引力。①避稅地為公司財(cái)產(chǎn)、投資經(jīng)營活動(dòng)提供避稅條件。②避稅地為跨國投資者減免跨國投資收益的預(yù)提所得稅。③避稅地為金融組織和機(jī)構(gòu)從事金融活動(dòng)提供特別的便利。第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃（一）虛構(gòu)避稅地營業(yè)虛構(gòu)避稅地營業(yè)是跨國公司利用避稅地從事納稅籌劃活動(dòng)的常用方式。某些設(shè)在避稅地的公司,其經(jīng)營活動(dòng)很少甚至完全沒有真正在避稅地內(nèi)進(jìn)行。虛構(gòu)避稅地營業(yè)的基本途徑是跨國公司集團(tuán)在避稅地建立了各種基地公司,尤其是在建立信箱公司后,就要讓這些公司介入其國際交易活動(dòng)。通過避稅地公司進(jìn)行的業(yè)務(wù),通常稱為中介業(yè)務(wù)。具體做法如下:母公司將本應(yīng)直接銷售或提供給另一國子公司的原材料、產(chǎn)品、技術(shù)和勞務(wù)等,通過避稅地中的受控基地公司轉(zhuǎn)手進(jìn)行,將所得的一部分甚至全部,轉(zhuǎn)入并滯留在避稅地,借以規(guī)避在高稅國應(yīng)承擔(dān)的稅負(fù)。積累下來的資金,可以貸款或投資等方式,在享受利息扣除或投資優(yōu)惠的條件下,重新流回高稅國,或者投向別的國家。第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃１．信箱公司跨國公司集團(tuán)選擇一個(gè)適當(dāng)?shù)牡攸c(diǎn)設(shè)立基地公司是十分常見的。這些公司往往被稱為“信箱公司”,因?yàn)檫@些公司僅完成所在國必要的注冊登記手續(xù),實(shí)際上只擁有法律所要求的組織形式。有些公司即便在某種意義上具有經(jīng)濟(jì)職能,如承擔(dān)國外營業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、集中開具對外貿(mào)易發(fā)票或保守營業(yè)秘密等,但只要其主要的真實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是在別的國家進(jìn)行,該公司就應(yīng)被列為信箱公司。信箱公司的作用在于把公司集團(tuán)在其他國家經(jīng)營活動(dòng)中產(chǎn)生的所得,通過中介業(yè)務(wù)歸在自己的名下,在低稅或無稅的條件下積累資金。第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃２?？毓晒究毓晒臼侵笧榱丝刂贫峭顿Y的目的擁有其他一個(gè)或若干個(gè)公司大部分股票或證券的公司。其主要作用有:通過持有多數(shù)股份控制商業(yè)或工業(yè)公司,發(fā)揮投資基金的作用;以發(fā)放浮動(dòng)債券所獲得的資金為本國集團(tuán)內(nèi)的公司提供資金來源;收取股息、利息等消極所得。建立控股公司,一般要求子公司將所獲得的利潤以股息形式,匯回到基地公司,以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃３.收付代理的招牌公司跨國公司為了規(guī)避對所得收入征收各類所得稅,便在避稅地設(shè)立招牌公司,專門收付代理各類所得收益品,包括收取利息、特許權(quán)使用費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)和貸款,即將有關(guān)收入都轉(zhuǎn)到避稅地招牌公司的賬上。而實(shí)際上,貸款的借出、特許權(quán)的轉(zhuǎn)讓、貨物的出售以及勞務(wù)的提供均不在避稅地。４．投資公司這種投資公司是以從事有價(jià)證券投資為目的,主要持有其他公司優(yōu)先股、債券或其他證券的公司。它只擁有某個(gè)公司很少或極少的股份,并不提供任何有意義的企業(yè)決策投票權(quán)。組建投資公司的目的是為了逃避或減輕對股息、利息、租金等所得征收的所得稅和資本利得稅。第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃５．航運(yùn)公司把基地公司作為航運(yùn)公司的目的是使海運(yùn)收入減少,規(guī)避稅負(fù)。由于航運(yùn)公司具有流動(dòng)性,其所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)無須在同一國內(nèi),注冊地又可以是第三國。正是利用這一點(diǎn),國際海運(yùn)公司在某個(gè)避稅地辦理船舶的登記手續(xù),將船舶的所在國虛設(shè)為該避稅地,這樣該公司的船舶就可以掛上避稅地的招牌。不管船舶公司的所有權(quán)、經(jīng)營權(quán)和注冊地在什么地方,其實(shí)際營業(yè)地都在船舶上,這些船舶往來穿梭于各個(gè)國家之間,若掛上某個(gè)或數(shù)個(gè)避稅地國家或地區(qū)的招牌,就可以規(guī)避各有關(guān)國家對船舶運(yùn)輸收入的征稅。第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃６．金融公司金融公司是為公司集團(tuán)內(nèi)部借貸業(yè)務(wù)充當(dāng)中介人或?yàn)榈谌咛峁┵Y金的機(jī)構(gòu)?？鐕緸榱藴p少利息收入的預(yù)提稅常常借助稅收協(xié)定在某些避稅地建立金融公司,從事中介業(yè)務(wù)。它們既可充當(dāng)公司內(nèi)部借貸的中介,為內(nèi)部融資進(jìn)行調(diào)配;又可從事向非關(guān)聯(lián)企業(yè)的正常貸款業(yè)務(wù),獲得利息收入;還可為集團(tuán)成員提供進(jìn)行長期投資所臨時(shí)需要的大筆資金以減輕公司稅負(fù)。為了收到滿意的效果,必須在理想的地點(diǎn)建立這種基地公司:首先,此地與借款人的所在國簽訂了減征或免征預(yù)提稅的稅收協(xié)定;其次,所在國稅務(wù)部門能夠容忍該公司的微利經(jīng)營;再次,此地對支付貸款人的利息不征預(yù)提稅。第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃（二）虛設(shè)避稅地信托財(cái)產(chǎn)對于“信托”這一概念,各國的認(rèn)識和規(guī)定不盡相同。一般來說,信托是指某人(委托人)將其資產(chǎn)或權(quán)利(信托資產(chǎn))托付給另一個(gè)人(受托人),并由受托人按照委托人的要求加以管理和使用,以利于受益人的行為。這個(gè)受益人可以是委托人所指定的第三者,也可以是委托人自己。一般來說,一項(xiàng)信托通常是由委托人(又稱信托人)、受托人、受益人組成。信托可以從法律上改變資產(chǎn)或權(quán)益的所有人,使受托人成為該資產(chǎn)或權(quán)益的所有人,資產(chǎn)或權(quán)益原來的所有人不再是該項(xiàng)資產(chǎn)或權(quán)益的納稅主體。信托為跨國公司進(jìn)行納稅籌劃提供了可能:一是信托可改變納稅主體,使高稅國的納稅主體變成低稅國的納稅主體;二是信托可分割所得和財(cái)產(chǎn),降低累進(jìn)稅的適用稅率。第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃由于信托具有種類多、方式靈活和自由的特點(diǎn),跨國納稅人利用避稅地不繳或少繳所得稅和遺產(chǎn)稅。虛設(shè)避稅地信托財(cái)產(chǎn)的方法很多,主要有:(１)設(shè)立個(gè)人持股信托公司(２)設(shè)立受控信托公司(３)訂立信托合同第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃（三）轉(zhuǎn)讓定價(jià)成本費(fèi)用的分?jǐn)偱c利潤轉(zhuǎn)移,是國際上流動(dòng)避稅籌劃中最常用的方法,號稱“避稅的魔術(shù)”。錯(cuò)綜復(fù)雜的各國稅制和差異萬千的稅收優(yōu)惠政策給成本費(fèi)用分?jǐn)偱c利潤轉(zhuǎn)移節(jié)稅提供了機(jī)會(huì)。而跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)讓定價(jià)則是這一節(jié)稅方式借以實(shí)現(xiàn)的基本途徑。１．轉(zhuǎn)讓定價(jià)的概念及其運(yùn)用轉(zhuǎn)讓定價(jià)是指有關(guān)聯(lián)各方在交易往來中,為達(dá)到轉(zhuǎn)移利潤、規(guī)避稅負(fù)的目的,按高于或低于正常市價(jià)確定的內(nèi)部價(jià)格進(jìn)行交易結(jié)算。第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃（三）轉(zhuǎn)讓定價(jià)成本費(fèi)用的分?jǐn)偱c利潤轉(zhuǎn)移,是國際上流動(dòng)避稅籌劃中最常用的方法,號稱“避稅的魔術(shù)”。１．轉(zhuǎn)讓定價(jià)的概念及其運(yùn)用轉(zhuǎn)讓定價(jià)是指有關(guān)聯(lián)各方在交易往來中,為達(dá)到轉(zhuǎn)移利潤、規(guī)避稅負(fù)的目的,按高于或低于正常市價(jià)確定的內(nèi)部價(jià)格進(jìn)行交易結(jié)算。２．轉(zhuǎn)讓定價(jià)籌劃的效應(yīng)跨國公司使用轉(zhuǎn)讓定價(jià)法,一般是為了減輕關(guān)稅稅負(fù),公司所得稅稅負(fù)和規(guī)避預(yù)提所得稅。(１)通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)使關(guān)聯(lián)企業(yè)減輕預(yù)提稅負(fù)擔(dān)。(２)通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)使關(guān)聯(lián)企業(yè)減少從價(jià)計(jì)征的關(guān)稅。(３)通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)來減少公司總體的稅負(fù)。第三節(jié)利用避稅地進(jìn)行籌劃３．轉(zhuǎn)讓定價(jià)籌劃應(yīng)注意的問題(１)跨國公司實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價(jià),需要考慮諸多因素,組織人力、物力對國際轉(zhuǎn)讓價(jià)格進(jìn)行集中計(jì)劃管理,并根據(jù)環(huán)境的變化進(jìn)行及時(shí)調(diào)整,這必然會(huì)引起跨國公司內(nèi)部管理成本的上升。(２)跨國公司在經(jīng)營過程中是否實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價(jià),以及如何進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià),絕不是簡單由人們的主觀愿望所決定。(３)跨國公司集團(tuán)的母公司一般都設(shè)在稅率較高的發(fā)達(dá)國家,其關(guān)聯(lián)子公司則有許多設(shè)在關(guān)稅或低稅的避稅地,母公司為了節(jié)稅把公司集團(tuán)的利潤盡可能地向避稅地子公司轉(zhuǎn)移。(４)轉(zhuǎn)讓定價(jià)與跨國公司采取的發(fā)展戰(zhàn)略和管理過程有緊密聯(lián)系。第四節(jié)利用稅收協(xié)定的籌劃稅收協(xié)定對締約國的居民納稅人提供了許多優(yōu)惠待遇。主要包括:(１)跨國企業(yè)的營業(yè)利潤只在其為居民的締約國一方征稅,收入來源的締約國免于征稅,除非該企業(yè)在收入來源國設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)。(２)股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)等投資所得,在收入來源締約國可以按照比該國常規(guī)稅率低的限制稅率繳納預(yù)提稅,有的還可以免稅。(３)從事專業(yè)性的獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)所得只在其為居民的締約國一方課稅,除非該人在收入來源國設(shè)立有固定基地或者停留時(shí)間(或收入數(shù)額)超過規(guī)定限度。(４)雇員的非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)所得,如果該人在收入來源的締約國只是短暫停留,而且并非由收入來源國的居民雇主支付,也并非由雇主設(shè)立的常設(shè)機(jī)構(gòu)(固定基地)支付,該項(xiàng)所得只在其為居民的締約國一方課稅。第四節(jié)利用稅收協(xié)定的籌劃(５)對締約國一方的居民在締約國另一方學(xué)習(xí)、培訓(xùn)或者從事講學(xué)、研究,收入來源的締約國有一定的免稅優(yōu)惠。(６)財(cái)產(chǎn)所得通常由財(cái)產(chǎn)所在國征稅。財(cái)產(chǎn)所有人在其為居民的所在國,如果征稅也應(yīng)予以抵免。(７)在居民所在國允許提供“饒讓抵免”的條件下,跨國納稅人在收入來源國所享有的減免稅優(yōu)惠的稅款,可視同繳納,在其居民的締約國得到抵免。這樣,跨國納稅人得到的稅收利益可以全額成為其不負(fù)擔(dān)稅收的凈所得。由于稅收協(xié)定提供上述諸多的稅收利益,跨國公司在選擇投資國時(shí)要注意這些國家對外締結(jié)協(xié)定的網(wǎng)絡(luò)狀況,一般網(wǎng)絡(luò)大的國家對投資者更有利。第四節(jié)利用稅收協(xié)定的籌劃一般來說,稅收協(xié)定所提供的各種優(yōu)惠只有締約國一方或雙方的居民才有資格享受。作為締約國的非居民(第三國居民),通常是不能享受協(xié)定優(yōu)惠待遇的。然而,當(dāng)今資本的跨國自由流動(dòng)和新經(jīng)濟(jì)實(shí)體的跨國自由建立,這便為跨國納稅人進(jìn)行跨國納稅籌劃和財(cái)務(wù)安排開辟了新的領(lǐng)域。比較常用的做法是:跨國納稅人試圖從一國向另一國的投資通過第三國迂回進(jìn)行,以便從適用不同國家的稅收協(xié)定和國內(nèi)稅收中受益。第四節(jié)利用稅收協(xié)定的籌劃１．設(shè)置直接的傳輸公司即為獲取某一特定稅收協(xié)定待遇的好處,而在某一締約國中設(shè)置一種具有居民身份的中介公司。２．設(shè)置踏腳石式的傳輸公司即為獲取某些特定稅收協(xié)定待遇的好處,而在相關(guān)締約國中設(shè)立兩個(gè)或兩個(gè)以上具有居民身份的中介機(jī)構(gòu)。３．設(shè)置外國低股權(quán)的控股公司許多國家對外締結(jié)雙邊稅收協(xié)定都有明確規(guī)定,締約國一方居民公司向締約國另一方居民支付股息、利息或特許權(quán)使用費(fèi),可以享受稅收協(xié)定優(yōu)惠條件的必要條件是,該公司由外國投資者控制的股權(quán)不超過一定比例(比如全部股權(quán)的25％)。第五節(jié)跨國公司經(jīng)營活動(dòng)的其他納稅籌劃利用國際租賃是減輕稅負(fù)的主要方法之一。它不但可以得到稅收方面的優(yōu)惠,還可以使租賃公司以支付租金的方式?jīng)_減公司利潤,減少應(yīng)納稅額。所以,跨國納稅人可利用它進(jìn)行跨國納稅籌劃。１．輾轉(zhuǎn)租賃獲得稅收利益由一個(gè)設(shè)在高稅國的關(guān)聯(lián)企業(yè)購置資產(chǎn),以盡可能低的價(jià)格租賃給設(shè)在低稅國的關(guān)聯(lián)企業(yè),后者再以盡可能高的價(jià)格租給一個(gè)設(shè)在高稅國的關(guān)聯(lián)企業(yè),從而獲得雙重好處,首先,以租金費(fèi)用轉(zhuǎn)移的形式將一部分在高稅國的所得向低稅國轉(zhuǎn)移;其次,盡量利用有關(guān)國家的規(guī)定,出租方和承租方多次提取折舊,以減少應(yīng)稅總收入、降低稅負(fù)。第五節(jié)跨國公司經(jīng)營活動(dòng)的其他納稅籌劃２．直接投資轉(zhuǎn)為租賃例如,某跨國公司將對子公司直接投資的資產(chǎn)轉(zhuǎn)為租賃形式,這不僅增加子公司的費(fèi)用支出,減少應(yīng)納稅額,而且在有關(guān)國家還能享受到租金稅收減免的優(yōu)惠。若這個(gè)跨國納稅人在所在國為歐共體國家,那么這種租賃形式應(yīng)為融資租賃,把獲得的收入由一般利得轉(zhuǎn)為資本利得,可享受減免稅負(fù)的優(yōu)惠。若采取杠桿融資租賃,還可利用財(cái)務(wù)杠桿作用獲取稅收收益。因?yàn)橘Y產(chǎn)的所有者(出租人)提供取得資產(chǎn)所需的１０％~４０％的資金,而其余部分則以無追索權(quán)為依據(jù)從金融機(jī)構(gòu)債權(quán)人那里借入。資產(chǎn)所有權(quán)帶來的全部稅收收益歸出租人所得,即使出租人在租賃中只占１０~４０％的產(chǎn)權(quán)。這種財(cái)務(wù)杠桿作用為出租人創(chuàng)造了比按比例得到的稅金節(jié)減額更高的收益。第五節(jié)跨國公司經(jīng)營活動(dòng)的其他納稅籌劃２．直接投資轉(zhuǎn)為租賃例如,某跨國公司將對子公司直接投資的資產(chǎn)轉(zhuǎn)為租賃形式,這不僅增加子公司的費(fèi)用支出,減少應(yīng)納稅額,而且在有關(guān)國家還能享受到租金稅收減免的優(yōu)惠。若這個(gè)跨國納稅人在所在國為歐共體國家,那么這種租賃形式應(yīng)為融資租賃,把獲得的收入由一般利得轉(zhuǎn)為資本利得,可享受減免稅負(fù)的優(yōu)惠。若采取杠桿融資租賃,還可利用財(cái)務(wù)杠桿作用獲取稅收收益。因?yàn)橘Y產(chǎn)的所有者(出租人)提供取得資產(chǎn)所需的１０％~４０％的資金,而其余部分則以無追索權(quán)為依據(jù)從金融機(jī)構(gòu)債權(quán)人那里借入。資產(chǎn)所有權(quán)帶來的全部稅收收益歸出租人所得,即使出租人在租賃中只占１０~４０％的產(chǎn)權(quán)。這種財(cái)務(wù)杠桿作用為出租人創(chuàng)造了比按比例得到的稅金節(jié)減額更高的收益。第五節(jié)跨國公司經(jīng)營活動(dòng)的其他納稅籌劃由于一些低稅國可能對具有獨(dú)立法人資格的投資者的利潤不征稅或