行政事業(yè)單位政府會計準(zhǔn)則制度執(zhí)行機制研究

2019年1月1日，《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》全面實施，政府會計體系進入到“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報告”的時代，在將近三年的運行中，政府會計準(zhǔn)則制度的執(zhí)行仍處于新生事物的發(fā)展期。這與權(quán)責(zé)發(fā)生制和傳統(tǒng)收付實現(xiàn)制存在本質(zhì)區(qū)別有著重要的關(guān)系。那么，如何保證政府會計準(zhǔn)則制度既能發(fā)揮出有效性，又能在實際的工作過程中保證其順利地運行，其意義之深遠是不言而喻的。一、行政事業(yè)單位執(zhí)行政府會計準(zhǔn)則制度機制的意義（一）強化外部監(jiān)督，規(guī)范管理制度對行政事業(yè)單位的規(guī)范如果只依靠內(nèi)部管理，很容易變成形式主義，無法起到相應(yīng)的約束作用。所以需要引入外部監(jiān)督與評價機制，進一步規(guī)范行政事業(yè)單位的財務(wù)活動。政府會計準(zhǔn)則制度機制的引入，讓政府必須及時完整地向社會公眾披露政府的年度財務(wù)報告，接受公眾的監(jiān)督與評價。這就使得政府必須對自己的每一筆財務(wù)支出負(fù)起責(zé)任，所有的賬務(wù)信息都要有記錄，出有所指，在實踐中發(fā)現(xiàn)制度的缺漏，及時做出修正和補充，提高行政事業(yè)單位內(nèi)部財務(wù)管理的規(guī)范性與合理性。（二）管控運行成本，完善預(yù)算體系行政事業(yè)單位在對成本的管理上側(cè)重于內(nèi)部要素和外部信息的協(xié)調(diào)。年度的預(yù)算以收付實現(xiàn)制為主，在對固定資產(chǎn)的統(tǒng)計上，從購入到折舊都是使用的“雙分錄”來進行記錄的，還要全面、系統(tǒng)、連續(xù)地進行資金運動過程地記錄，所以與一般單位的成本管理在管控和資料留存上有著本質(zhì)的區(qū)別。引入政府會計準(zhǔn)則制度機制后，預(yù)算管理體系中的權(quán)責(zé)劃分愈加清晰，運行的成本能夠更準(zhǔn)確地反映出來，是對整個單位績效評價最客觀的依據(jù)，能夠提高財務(wù)資金的使用、歸納、執(zhí)行等實操效果，保證資金的健康運行就是保證行政事業(yè)單位的健康運行。（三）增強服務(wù)效率，回饋社會效能行政事業(yè)單位的性質(zhì)決定了他們對待上級需要符合財務(wù)制度的約束，對待公眾需要接受全面的監(jiān)督。從本質(zhì)上來說，這是由其服務(wù)的屬性所決定的。一項工作做得好不好，取得的效能高不高，關(guān)鍵還是要看服務(wù)效益是否真正落實到了大眾當(dāng)中去。接受公眾的監(jiān)督只是與大眾增強聯(lián)系的其中一個渠道。除此之外，行政事業(yè)單位在公共職能上的發(fā)揮才是考驗單位財政能力的根本。例如：公共設(shè)施的興建、公眾反饋意見的改進效率等，都是在督促行政事業(yè)單位運用有限的資源更好地完成職能，強調(diào)了組織屬性的強化與歸因，無形中也提高了工作人員的職業(yè)意識和職業(yè)能力。二、行政事業(yè)單位執(zhí)行政府會計準(zhǔn)則制度機制存在的問題（一）缺乏健全的會計準(zhǔn)則體系我國行政事業(yè)單位對會計準(zhǔn)則體系的建立和運用一直以來都不重視。首先，行政事業(yè)單位一直都沒有為會計準(zhǔn)則體系的運用建立相應(yīng)的職能部門，其次，現(xiàn)有的運行制度并沒有伴隨單位的改革做出調(diào)整和完善，導(dǎo)致很多新的問題出現(xiàn)后，找不到相應(yīng)的解決辦法。目前，維系會計準(zhǔn)則體系運行的制度還是以內(nèi)部制度為主，這種制度缺乏彈性，運行的時間越久，出現(xiàn)負(fù)面影響的可能性就越多，工作的效率也會越來越低。以監(jiān)督機制為例，行政事業(yè)單位至少需要接受三個方面的監(jiān)督，一是對單位現(xiàn)任領(lǐng)導(dǎo)干部和歷任領(lǐng)導(dǎo)干部的審計，二是對各個項目預(yù)算的監(jiān)控，三是對預(yù)算方案的年度審計。這些內(nèi)容都應(yīng)該建立起針對性的監(jiān)督檢查體系，但是無論是從部門的實際構(gòu)建還是制度的建立完善上，均沒有獨立的政府審計監(jiān)督制度，因此，“橫向到邊，縱向到底”的全方位政策推進只能是一句空話。（二）會計報表的銜接出現(xiàn)問題當(dāng)下我國會計報表主要的工作內(nèi)容與流程是按照統(tǒng)一的格式文件對核算的資料進行全面的反映。行政事業(yè)單位在實際工作中需要包含非常廣泛的工作范圍，涵納的工作內(nèi)容也非常多，一項工作內(nèi)容可能就會是多個部門去協(xié)作完成。而各個部門在資源的調(diào)配、信息系統(tǒng)的建設(shè)等方面的水平是不一樣的，如果仍然是通過統(tǒng)一的報表進行反映，首先需要考慮的是各個部門是否都能在同一個水平線上完成，其次就是工作的效能是否能夠與之相互協(xié)調(diào)。加上報表工作沒有領(lǐng)導(dǎo)溝通和整合工作的留痕，一旦出現(xiàn)問題，是無從追責(zé)的。伴隨著《政府會計制度》的不斷深入，財務(wù)報表、預(yù)算報表必然要進行不斷地凈化，可是對這些工作進行操作和完善的工作人員的職業(yè)素養(yǎng)又會面臨較大的挑戰(zhàn)，進一步加大了責(zé)權(quán)發(fā)生制、收付實現(xiàn)制運用的困難程度。（三）財務(wù)報告的內(nèi)容不完整相較于其他性質(zhì)的單位，行政事業(yè)單位的工作內(nèi)容龐雜，涉及范圍全面，與大眾息息相關(guān)。因此其財務(wù)系統(tǒng)不僅要完善，還要伴隨著社會的發(fā)展不斷充實內(nèi)容。但是當(dāng)下的財務(wù)內(nèi)容顯然是遠遠不足的。一方面，工作人員無法掌握更多的信息對政府的實際財務(wù)信息和行政事業(yè)單位的財務(wù)信息進行準(zhǔn)確的分析。而分析已然產(chǎn)生的費用又要計入年度的預(yù)算當(dāng)中，直接造成了資源與效能的不匹配。另一方面，因為《政府會計制度》的執(zhí)行機制沒有歸入到考核機制中，工作人員的工作量和工作效能沒有直接的激勵機制做后盾，人們對更快地改善系統(tǒng)中存在的不足也就缺乏了動力。所以，行政事業(yè)單位政府會計準(zhǔn)則制度執(zhí)行機制對當(dāng)下的工作環(huán)境支持作用是明顯不足的。（四）財務(wù)信息手段使用不充分信息手段的必然引入決定了系統(tǒng)功能也必然向著更加完善的態(tài)勢進發(fā)。但是財務(wù)信息系統(tǒng)的引入與使用并不是一蹴而就的，它需要涉及使用者的信息素養(yǎng)、信息系統(tǒng)的承載性等各種主客觀因素，還需要考慮信息系統(tǒng)引入使用的安全性，所以很多單位因為不愿意承擔(dān)改革的成本而放棄使用信息手段，進而影響財務(wù)工作的效率。在信息手段不強制的背景下，暴露出的是公共部門執(zhí)行過程中缺乏足夠的人才儲備的困境。公共部門本身從事會計工作的人員數(shù)量較少，而從事會計工作的人員是非財會專業(yè)的人員較多，如果因為改革成本過高、培訓(xùn)人才不利、對政府會計準(zhǔn)則制度執(zhí)行不力的話，就會直接上升為一個重要的社會問題，阻礙行政事業(yè)單位的體制改革進度。三、行政事業(yè)單位執(zhí)行政府會計準(zhǔn)則制度的改進策略（一）建立健全體系，完善管理制度行政事業(yè)單位的體系龐大，層級分明，要想讓新的執(zhí)行制度“落地生根”，必須先對客觀的組織基礎(chǔ)進行建設(shè)與完善。在政府的財務(wù)管理上，體系化的構(gòu)建與外部制度的保障就是組織基礎(chǔ)的具體表現(xiàn)形式。首先，相關(guān)的工作人員需要結(jié)合國情社情和正在使用的規(guī)定條例，進行“體系檢索”，梳理出體系在實際運用過程中存在的漏洞，為接下來的制度完善提供客觀的依據(jù)。其次，結(jié)合行政事業(yè)單位的性質(zhì)特點與未來發(fā)展，完善法律法規(guī)，把政府會計改革的制度以文件的形式落實下來，采用自上而下的形式不斷推進，確保從中央到地方各級公共部門的規(guī)劃是有組織、有計劃的推進的，這對于法律法規(guī)加以明確和支持，也是一種無形中的保護，可以讓各個部門的職責(zé)和權(quán)力有法可依，有制可循。再有，在法律法規(guī)的指引下，引入外部監(jiān)督體系——第三方審計機構(gòu)，不僅對資金的使用之處進行檢查確認(rèn)，還要對資金的使用效率和經(jīng)營管理予以關(guān)注，對各職能部門及業(yè)務(wù)線建立矩陣式的分析，獲得的數(shù)據(jù)直接對應(yīng)了社會整體的經(jīng)濟指標(biāo)，上到領(lǐng)導(dǎo)在審計工作中扮演的角色，下到各個項目的監(jiān)測，橫向能夠?qū)Ω母锃h(huán)境做出正確的判斷，縱向能細化到會計日常的各項工作中去，使內(nèi)部的結(jié)構(gòu)環(huán)環(huán)相扣、扣扣緊密，從而讓監(jiān)督審計工作成為管理制度最好的“左右手”，實現(xiàn)管理制度健康有序發(fā)展的目標(biāo)?？紤]到審計工作存在的困難，可以為該機制設(shè)立獎懲機制，并把機制中的內(nèi)容公布于眾，讓監(jiān)測的內(nèi)容盡可能全面，也能對實在無法被監(jiān)測、預(yù)計執(zhí)行有困難的規(guī)則進行完善。一旦在審計中發(fā)現(xiàn)了錯報，根據(jù)金額的大小，可以酌情獎勵審計人（監(jiān)督者），從而促發(fā)社會參與的熱情，反哺管理制度，服務(wù)社會需求。（二）理性使用方法，銜接工作程序財務(wù)管理的辦法多種多樣，政府會計準(zhǔn)則制度的執(zhí)行目的之一也是為了順應(yīng)改革環(huán)境的需求，活化行政事業(yè)單位的財務(wù)管理工作。在行政事業(yè)單位的發(fā)展進程中，資產(chǎn)項目會計核算方法和財務(wù)管理工作的質(zhì)量直接呈正相關(guān)。所以，合理審慎的選擇核算方法，提高資產(chǎn)的確認(rèn)度、計量的質(zhì)量和效率，大多會選擇平行記賬的方法。這是一種對資金進行預(yù)算管理的會計核算方法。在政府財務(wù)會計和預(yù)算會計功能的發(fā)揮中，平行記賬法是把政府財務(wù)會計和預(yù)算會計功能適度分離又相互銜接的一種核算模式。它更深入地拓展了“雙分錄”的核算模式，全面準(zhǔn)確地反映了行政事業(yè)單位的財務(wù)狀況。在具體的使用過程中，當(dāng)財務(wù)會計下的“財政撥款收入”“零余額賬戶用款額度”“庫存現(xiàn)金”“銀行存款”和“其他貨幣資金”等科目發(fā)生增減變動時，所有相關(guān)的項目都會發(fā)生改變。如在購買固定資產(chǎn)的時候，用款額度、賬戶余額、累計折舊等科目都會發(fā)生變化，讓單位內(nèi)部的資產(chǎn)核算準(zhǔn)確率大大提升。在使用平行記賬法的時候，最好是把傳統(tǒng)的核算方法全部摒除，以“創(chuàng)新”作為第一要義整合行政事業(yè)單位的財務(wù)管理事項。為了防止出現(xiàn)負(fù)面影響，一般會采用循序漸進、逐漸深入的方式，逐步厘清權(quán)責(zé)之間的邊界，然后把相關(guān)的內(nèi)容填充進去，使責(zé)權(quán)一體化推進。讓工作人員有充足的時間去了解我國經(jīng)濟的實際發(fā)展進程和與之匹配的財務(wù)管理內(nèi)容的制定方法。如結(jié)合實際情況對權(quán)責(zé)內(nèi)容的不斷調(diào)整，加大執(zhí)行力度，從根本上提高整個財務(wù)管理的水平。（三）完善財務(wù)體系，預(yù)留發(fā)展空間行政事業(yè)單位的財務(wù)報告體系必須如實地反映政府的財務(wù)狀況，《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》的出臺也是為了滿足財政體制改革與創(chuàng)新的實際需求，讓行政事業(yè)單位的工作能夠更好地滿足社會的需求。行政事業(yè)單位的社會責(zé)任比較重，其工作效果的評判也必然是多維的。首先，對當(dāng)前的發(fā)展現(xiàn)狀進行分析，總結(jié)出政府財務(wù)報告涵蓋范圍小、局限性較大的困境，然后從成本轉(zhuǎn)換的角度計算改革的收益，使行政部門獲得更多的資源傾向，或是在強制性推廣的壓力下加速制度改革的步伐。其次，財政主管部門應(yīng)該為會計系統(tǒng)的升級提供充足的預(yù)算支持，確保財務(wù)體系在構(gòu)建的過程中不會因為人力物力資源的局限受到影響。從整體發(fā)展的角度來看，范圍擴大也能讓行政事業(yè)單位獲得更多的發(fā)展機遇，不容易陷入財務(wù)危機中，從而更好地應(yīng)對循序漸進改革過程中出現(xiàn)的一切問題。需要特別指出的是，財務(wù)體系完善后所帶來的規(guī)范性制度壓力，是一種強制性的制度壓力。這是一種壓力極大的制度，它克服了財政部門在采集相關(guān)信息的業(yè)務(wù)中，因為管理相關(guān)流程不完善、專業(yè)技術(shù)指導(dǎo)效果一般造成的執(zhí)行質(zhì)量較低的問題，會讓行政事業(yè)單位更重視實踐與理論的鏈接，使得理論研究的成果能夠更好地落實到實務(wù)渠道中，實現(xiàn)理實一體的互幫互助，讓國家的政府財務(wù)改革制度能夠獲得第一線的數(shù)據(jù)，完成與時俱進的改革。（四）優(yōu)化信息系統(tǒng)，提高專技水平誠如上文所言，信息技術(shù)一定會進入到財務(wù)管理系統(tǒng)中，在財務(wù)工作的效率、職能上發(fā)揮重要的作用。高級的財務(wù)信息系統(tǒng)可以在政府會計改革中起到輔助制度轉(zhuǎn)換，減少人力成本支出的作用?？紤]到行政事業(yè)單位普遍常年人力資源匱乏的實際情況，為了讓信息系統(tǒng)盡快落地，政策推行部門的牽頭組織，可以把專家學(xué)者、實務(wù)界執(zhí)業(yè)人員及信息系統(tǒng)開發(fā)方等各方力量集結(jié)在一起，共同開發(fā)出符合新準(zhǔn)則制度要求的信息系統(tǒng)。信息系統(tǒng)中應(yīng)預(yù)留出人員培訓(xùn)的部分，確保工作人員在使用之前能夠先行模擬，達到熟練的程度。當(dāng)會計信息系統(tǒng)成立后，相應(yīng)的資產(chǎn)管理系統(tǒng)、國庫核算系統(tǒng)等都會一步步地實現(xiàn)全國聯(lián)網(wǎng)，既便于管理又能依照不同需求產(chǎn)生財務(wù)報告、決算報告及管理用財務(wù)報告等，為信息系統(tǒng)的網(wǎng)格化生成奠定了重要的基礎(chǔ)。待信息系統(tǒng)的網(wǎng)格化建設(shè)完成后，針對財務(wù)工作人員的專業(yè)技能、工作能力等進行的獨立性培訓(xùn)就要列入制度中，正式推行。新入職的工作人員需要接受扎實的理論培訓(xùn)，已入職的工作人員則要在知識結(jié)構(gòu)的擴充上下功夫，確保每一個工作人員都能掌握最新的會計核算方法和信息系統(tǒng)使用方法。為了確保培訓(xùn)的有效性，將人員培訓(xùn)的結(jié)果與工作實效加以連接，從嚴(yán)考核工作人員的專業(yè)技能、職業(yè)道德、工作水平，衡量個人和個人所在部門的《政府會計制度》執(zhí)行情況，制定獎罰分明的制度，激