會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)：房地產(chǎn)業(yè)營改增稅率有哪些應(yīng)對(duì)措施

房地產(chǎn)業(yè)營改增稅率有哪些應(yīng)對(duì)措施房地產(chǎn)業(yè)營改增稅率有哪些應(yīng)對(duì)措施

此次發(fā)布的36號(hào)文共包括四個(gè)附件：附件1：營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法；附件2：營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定；附件3：營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定；附件4：跨境應(yīng)稅行為適用增值稅零稅率和免稅政策的規(guī)定。其規(guī)定的內(nèi)容，除另有規(guī)定執(zhí)行時(shí)間外，自2016年5月1日起執(zhí)行。此前發(fā)布的營改增相關(guān)的規(guī)定，除另有規(guī)定的條款外，相應(yīng)廢止。近日，國家稅務(wù)總局就不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、進(jìn)項(xiàng)抵扣和經(jīng)營租賃，跨縣（市、區(qū)）建筑服務(wù)和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目等事項(xiàng)陸續(xù)發(fā)布五個(gè)相關(guān)的征收管理暫行辦法，這些文件依次為：《納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第14號(hào)，以下簡稱14號(hào)公告）、《不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第15號(hào)，以下簡稱15號(hào)公告）、《納稅人提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第16號(hào)，以下簡稱16號(hào)公告）、《納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第17號(hào)，以下簡稱17號(hào)公告）、《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)，以下簡稱18號(hào)公告）。上述文件均自2016年5月1日起施行。這些文件對(duì)36號(hào)文中有關(guān)房地產(chǎn)業(yè)和建筑業(yè)的增值稅政策進(jìn)行了歸納總結(jié)，并在此基礎(chǔ)上對(duì)相關(guān)的征收管理事宜作出了明確。本文結(jié)合營改增文件中的要點(diǎn)及變化，就房地產(chǎn)企業(yè)如何應(yīng)對(duì)營改增進(jìn)行籌劃。

房地產(chǎn)業(yè)增值稅處理[1]

表一：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)2的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅處理

注：1、根據(jù)36號(hào)文及1418號(hào)公告整理。

2、自行開發(fā)是指在依法取得土地使用權(quán)的土地上進(jìn)行基礎(chǔ)設(shè)施和房屋建設(shè)；以接盤等形式購入未完工的房地產(chǎn)項(xiàng)目繼續(xù)開發(fā)后，以自己的名義立項(xiàng)銷售的，也屬于18號(hào)公告的適用范圍。

3、應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款/（1+適用稅率11%或征收率5%）*3%

4、計(jì)算公式為：

銷售額=（全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用–當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款）/（1+11%）

當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積/房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積）*支付的土地價(jià)款

表二：不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營租賃增值稅處理

注：1、一般情形下，納稅人出租的不動(dòng)產(chǎn)所在地與機(jī)構(gòu)所在地不在同一縣（市、區(qū)）的，納稅人應(yīng)向不動(dòng)產(chǎn)所在地國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管國稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。然而，對(duì)于不動(dòng)產(chǎn)所在地與機(jī)構(gòu)所在地雖不在同一縣（市、區(qū)），但在同一直轄市或計(jì)劃單列市的，由該直轄市或計(jì)劃單列市國家稅務(wù)局決定是否在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款。

2、應(yīng)預(yù)繳稅款＝含稅銷售額/（1+11%）*3%

3、應(yīng)預(yù)繳稅款＝含稅銷售額/（1+5%）*5%

節(jié)稅與籌劃

營改增以后，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來說主要的稅種就是增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅。雖然營改增強(qiáng)調(diào)所有行業(yè)稅負(fù)只減不增，但這是長期以及行業(yè)整體上的目標(biāo)，企業(yè)在應(yīng)對(duì)時(shí)，還是應(yīng)該注意防范風(fēng)險(xiǎn)，合理籌劃，以期穩(wěn)定稅負(fù)進(jìn)而降低稅負(fù)。房地產(chǎn)企業(yè)此前適用5%的營業(yè)稅稅率，營改增后適用11%的稅率，名義稅率上升了120%；考慮到企業(yè)可抵扣進(jìn)項(xiàng)在成本費(fèi)用中的占比，可能會(huì)給企業(yè)帶來稅負(fù)增加的風(fēng)險(xiǎn)。

以下將從簡易征收老項(xiàng)目備案規(guī)劃、土地成本及不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)抵扣規(guī)劃、合同擬定與籌劃、業(yè)務(wù)流程再造、經(jīng)營模式規(guī)劃、稅收優(yōu)惠享受規(guī)劃等六個(gè)稅收籌劃點(diǎn)詳細(xì)展開。

籌劃一：簡易征收老項(xiàng)目備案規(guī)劃

作為營改增的過渡性安排，房地產(chǎn)一般納稅人企業(yè)銷售或者出租房地產(chǎn)老項(xiàng)目，均可選擇適用簡易計(jì)稅方法，按照5%征收率計(jì)稅。增值稅銷項(xiàng)稅款計(jì)算如下：銷售額或租金/（1+5%）*5%，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

（一）房地產(chǎn)企業(yè)新老項(xiàng)目的劃分標(biāo)準(zhǔn)

對(duì)于可選擇適用簡易計(jì)稅方法的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，18號(hào)公告在36號(hào)文的基礎(chǔ)上對(duì)其定義進(jìn)行了調(diào)整，使其接近于建筑業(yè)的建筑工程老項(xiàng)目范圍。調(diào)整后的房地產(chǎn)老項(xiàng)目是指：

《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目；

《建筑工程施工許可證》未注明合同開工日期或者未取得《建筑工程施工許可證》但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。

（二）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)增值稅計(jì)稅方法的選擇及涉稅處理

1、營改增前已經(jīng)開發(fā)完畢的樓盤項(xiàng)目，但未銷售完畢，營改增之后繼續(xù)銷售的老項(xiàng)目，選擇適用簡易計(jì)稅方法按照5%的征收率計(jì)稅。

2、營改增之前，房地產(chǎn)企業(yè)未與建筑企業(yè)簽訂建筑施工總承包合同、未辦理《建筑工程施工許可證》，項(xiàng)目一直未動(dòng)工，營改增后才簽訂建筑工程承包合同，辦理《建筑工程施工許可證》致使工程正式動(dòng)工的項(xiàng)目為新項(xiàng)目，只能選擇增值稅一般計(jì)稅方法，按照11%稅率計(jì)算繳納增值稅。

3、營改增之前，房地產(chǎn)企業(yè)已經(jīng)進(jìn)行了項(xiàng)目的立項(xiàng)、報(bào)建、審批和規(guī)劃等法律手續(xù)，且已經(jīng)與建筑企業(yè)簽訂了建筑施工總承包合同，或者已經(jīng)取得《建筑工程施工許可證》，項(xiàng)目已經(jīng)動(dòng)工，營改增后，繼續(xù)開發(fā)的項(xiàng)目，是房地產(chǎn)老項(xiàng)目，增值稅計(jì)稅方法的選擇分兩種情況：

一是如果已經(jīng)開發(fā)的項(xiàng)目在整個(gè)開發(fā)項(xiàng)目中占的比例很小，成本發(fā)票還沒有收到，且有大量的成本發(fā)票可以抵扣增值稅，則可以選擇增值稅一般計(jì)稅方法，按照11%的稅率計(jì)算增值稅。但根據(jù)36號(hào)文附件2：《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條的規(guī)定，應(yīng)以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，按照3%的預(yù)征率在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。

二是如果已經(jīng)開發(fā)的項(xiàng)目在整個(gè)開發(fā)項(xiàng)目中所占的比例較大，已經(jīng)收到了大部分成本發(fā)票（增值稅普通發(fā)票和建筑業(yè)營業(yè)稅發(fā)票），增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣很少，則應(yīng)選擇適用簡易計(jì)稅方法按照5%征收率征收增值稅。

在考慮是否選擇增值稅一般計(jì)稅方法時(shí)，主要需要關(guān)注的是取得進(jìn)項(xiàng)抵扣的比重有多大。根據(jù)數(shù)據(jù)測(cè)算，房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)納稅人實(shí)際抵扣率高于72.73%時(shí)，宜選擇一般納稅人身份；當(dāng)納稅人實(shí)際抵扣率低于72.73%時(shí)，宜選擇小規(guī)模納稅人身份。[1]對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言，在貸款服務(wù)、拆遷費(fèi)用等都無法抵扣的情形下，選擇簡易計(jì)稅方法對(duì)于平衡企業(yè)稅負(fù)而言更為穩(wěn)妥。

房地產(chǎn)一般納稅人企業(yè)對(duì)于老項(xiàng)目選擇適用簡易計(jì)稅方法，需要綜合考慮以下因素：下游企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)抵扣需求、彼此間的議價(jià)能力；國稅局的備案要求、手續(xù)及相應(yīng)資料的準(zhǔn)備；如果兼有新項(xiàng)目，會(huì)計(jì)核算需分開等。房地產(chǎn)一般納稅人企業(yè)需重點(diǎn)關(guān)注并謹(jǐn)慎做好選擇簡易計(jì)稅方法的備案工作，否則備案不當(dāng)非但享受不了老項(xiàng)目的優(yōu)惠政策，還可能導(dǎo)致涉稅風(fēng)險(xiǎn)。36號(hào)文明確規(guī)定了房地產(chǎn)新老項(xiàng)目的區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)，因此，企業(yè)應(yīng)對(duì)自己現(xiàn)有房地產(chǎn)項(xiàng)目進(jìn)行審查，對(duì)合同內(nèi)容進(jìn)行修改，同時(shí)，完善相關(guān)備案手續(xù)。

籌劃二：土地成本及不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)抵扣規(guī)劃

（一）土地成本扣除

36號(hào)文規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目（選擇簡易計(jì)稅方法的房地產(chǎn)老項(xiàng)目除外），以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除受讓土地時(shí)向政府部門支付的土地價(jià)款后的余額為銷售額。18號(hào)公告對(duì)扣除內(nèi)容進(jìn)行了細(xì)化。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般納稅人適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅時(shí)，可以從全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的土地價(jià)款，以計(jì)算銷售額。

計(jì)算公式如下：

銷售額=（全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用–當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款）/（1+11%）

當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積/房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積）*支付的土地價(jià)款

上述公式中：

當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積，是指當(dāng)期進(jìn)行納稅申報(bào)的增值稅銷售額對(duì)應(yīng)的建筑面積。

房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積，是指房地產(chǎn)項(xiàng)目可以出售的總建筑面積，不包括銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目時(shí)未單獨(dú)作價(jià)結(jié)算的配套公共設(shè)施的建筑面積。

然而，在具體執(zhí)行上，仍有許多細(xì)節(jié)尚未明確，例如，土地成本如何扣除，一次還是分期？分期扣除的標(biāo)準(zhǔn)是什么？什么情況下抵扣對(duì)企業(yè)最有利？諸如此類的問題有待進(jìn)一步明確。企業(yè)需要明確相關(guān)細(xì)則后，制定相應(yīng)的銷售策略，需要提醒的是，預(yù)收款時(shí)，土地價(jià)款不得扣除，應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款/（1+適用稅率11%或征收率5%）*3%。

（二）不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)抵扣

15號(hào)公告關(guān)于不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行抵扣的規(guī)定，對(duì)36號(hào)文進(jìn)行了修復(fù)性表述。首先，增值稅一般納稅人2016年5月1日后取得并在會(huì)計(jì)制度上按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)，以及2016年5月1日后發(fā)生的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。這里將36號(hào)文取得的不動(dòng)產(chǎn)在建工程修改為發(fā)生的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，強(qiáng)調(diào)自建不動(dòng)產(chǎn)在建工程按照不動(dòng)產(chǎn)在建工程抵扣，而不能按照取得不動(dòng)產(chǎn)去抵扣。同時(shí)，15號(hào)公告也對(duì)取得的不動(dòng)產(chǎn)重新作出解釋，包括以直接購買、接受捐贈(zèng)、接受投資入股以及抵債等各種形式取得的不動(dòng)產(chǎn)，不再提及36號(hào)文所稱的自建。

1、抵扣時(shí)點(diǎn)。一般情況下，適用分2年抵扣政策的進(jìn)項(xiàng)稅額，60%的部分于取得扣稅憑證當(dāng)期可進(jìn)行抵扣，剩余的40%部分計(jì)入待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第13個(gè)月獲得抵扣。

15號(hào)公告同時(shí)規(guī)定了以下特殊情形的抵扣時(shí)間處理：

購進(jìn)時(shí)已全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物和服務(wù)，轉(zhuǎn)用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的，其已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的40%部分，應(yīng)于轉(zhuǎn)用的當(dāng)期從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，并于轉(zhuǎn)用的當(dāng)月起第13個(gè)月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

在2年不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣期間，如果發(fā)生銷售該不動(dòng)產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)在建工程的，或發(fā)生注銷稅務(wù)登記的，尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，允許于銷售當(dāng)期或注銷清算當(dāng)期從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

籌劃三：合同擬定與籌劃

增值稅具有環(huán)環(huán)抵扣的特點(diǎn)，營改增全面完成后，貨物、勞務(wù)、服務(wù)都將納入抵扣鏈條，產(chǎn)業(yè)的上下游環(huán)節(jié)更加緊密。價(jià)稅分離、進(jìn)項(xiàng)抵扣等新變化將對(duì)相關(guān)試點(diǎn)納稅人的商業(yè)談判、定價(jià)策略產(chǎn)生影響。試點(diǎn)納稅人應(yīng)利用稅制特點(diǎn)，通過合理的商業(yè)安排和議價(jià)，促進(jìn)自身業(yè)務(wù)發(fā)展，提高本環(huán)節(jié)利潤空間。

（一）在簽訂合同時(shí)，需就簽約主體、商品、服務(wù)性質(zhì)、交易價(jià)款、納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間、價(jià)外費(fèi)用、包稅條款等事項(xiàng)進(jìn)行明確。以下對(duì)其中幾點(diǎn)進(jìn)行具體分析。

1、明確合同相對(duì)人的主體身份，其是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人必須寫入合同，并要求合同相對(duì)人提供稅務(wù)登記證件的復(fù)印件作為合同的附件。要明確合同相對(duì)人開具發(fā)票的類型、能否抵扣、開具日期、送達(dá)期限等內(nèi)容，并就開具發(fā)票所造成的違約行為約定違約金、損失賠償金。

2、確定商品、服務(wù)的性質(zhì)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在銷售商品房時(shí)，可能會(huì)同時(shí)提供精裝修及部分家具、家電，此時(shí)將涉及兼營和混合銷售問題?！锻ㄖ芬?guī)定，納稅人兼營不同稅率或征收率項(xiàng)目,應(yīng)當(dāng)分別核算銷售額，未分別核算的,從高適用稅率；一項(xiàng)銷售行為涉及服務(wù)和貨物為混合銷售，從事貨物的生產(chǎn)、商貿(mào)納稅人按照銷售貨物繳稅，其他納稅人按照銷售服務(wù)繳稅。如何界定相互關(guān)聯(lián)的經(jīng)營行為是兼營還是一項(xiàng)行為36號(hào)文中并未明確規(guī)定。

納稅人出租商業(yè)不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，通常會(huì)同時(shí)伴隨物業(yè)服務(wù)、建筑業(yè)服務(wù)、代售水電等貨物、提供修理修配勞務(wù)等增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目。若適用兼營政策，納稅人需在合同約定不同稅率項(xiàng)目的金額，清楚地根據(jù)交易的實(shí)質(zhì)描述具體服務(wù)內(nèi)容，避免與稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)不同稅率服務(wù)的內(nèi)容和金額產(chǎn)生爭議，帶來稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

3、交易價(jià)款的確定。首先，應(yīng)對(duì)合同價(jià)格含稅與否進(jìn)行明確，明確價(jià)格和增值稅額，由于增值稅稅率相對(duì)于營業(yè)稅稅率較高，如果不能向上下游相對(duì)方轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)將明顯上升。同時(shí)應(yīng)注意合同條款中的服務(wù)費(fèi)、預(yù)收性質(zhì)費(fèi)用以及違約金、滯納金、賠償款等各類價(jià)外費(fèi)用。其次，根據(jù)36號(hào)文的規(guī)定（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采取預(yù)收款方式銷售所開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅），由于銷售與成本時(shí)間不匹配，建議預(yù)售環(huán)節(jié)在合同中規(guī)定，按銷售收入一定比例如3%進(jìn)行預(yù)征，項(xiàng)目竣工后統(tǒng)一結(jié)算。

4、納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的確定。納稅人銷售、出租不動(dòng)產(chǎn)，為發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。收訖銷售款項(xiàng)，是指納稅人銷售、出租不動(dòng)產(chǎn)過程中或者完成后收到款項(xiàng)。取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。企業(yè)可以通過合同約定付款日期，從而推遲納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。

（二）根據(jù)36號(hào)文及相關(guān)公告的規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)著重關(guān)注合同中的以下條款：

1、開工日期：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法按照5%的征收率計(jì)稅。房地產(chǎn)老項(xiàng)目，是指《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目，或《建筑工程施工許可證》未注明合同開工日期或者未取得《建筑工程施工許可證》但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。企業(yè)需注意日期節(jié)點(diǎn)是合同開工日期。

2、材料供應(yīng)：房地產(chǎn)企業(yè)負(fù)責(zé)采購特殊材料、統(tǒng)配、部管材料及統(tǒng)配、部管的機(jī)電產(chǎn)品時(shí)，可以取得17%的進(jìn)項(xiàng)抵扣，相較于11%的適用稅率，可以獲得一定的稅率差。

3、合法有效的增值稅抵扣憑證：選擇一般計(jì)稅方法的企業(yè)，可以通過進(jìn)項(xiàng)抵扣降低稅負(fù)。合法有效的增值稅抵扣憑證分為增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票、完稅憑證等。其中企業(yè)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注增值稅專用發(fā)票的管理問題，要嚴(yán)格管控增值稅專用發(fā)票資質(zhì)信息。增值稅專用發(fā)票涉及到抵扣環(huán)節(jié)，取得不了增值稅專用發(fā)票或者增值稅發(fā)票不合規(guī)，都將對(duì)受票方造成法律和經(jīng)濟(jì)損失。營改增后可考慮將取得增值稅發(fā)票作為一項(xiàng)合同義務(wù)列入合同的相關(guān)條款，同時(shí)考慮將增值稅發(fā)票的取得和開具與收付款義務(wù)相關(guān)聯(lián)。例如，明確僅在收到合規(guī)發(fā)票條件下，才有付款義務(wù)。

4、視同銷售：《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》及36號(hào)文36號(hào)文規(guī)定，無償提供服務(wù)、無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)（但用于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的除外）應(yīng)視同銷售并按照相關(guān)計(jì)算方式繳納增值稅。實(shí)踐中隨著市場(chǎng)競爭的逐漸激烈和銷售模式的不斷創(chuàng)新，在出租不動(dòng)產(chǎn)時(shí)經(jīng)常會(huì)提供免租期或裝修期。在判斷上述行為是否為無償提供服務(wù)時(shí)，不僅要考慮促銷行為的口號(hào)或名目，更應(yīng)分析其是否與有償服務(wù)緊密關(guān)聯(lián)，是否實(shí)質(zhì)上是一種折扣行為。在合同條款中，應(yīng)盡量避免出現(xiàn)免租期或裝修期等用語。對(duì)于精裝房送家電，應(yīng)在合同中列明配送家電的對(duì)價(jià)，降低視同銷售風(fēng)險(xiǎn)。

5、退租、銷售折讓：如出現(xiàn)退租、銷售折讓等情形，可以通過開具紅字專用發(fā)票的方式?jīng)_銷銷項(xiàng)稅。為了在發(fā)生以上情況時(shí)能夠順利開票，應(yīng)當(dāng)在合同中明確承租方、購買方有義務(wù)協(xié)助企業(yè)開具紅字增值稅專用發(fā)票。

6、跨期合同：對(duì)于跨越營改增過渡期的合同，根據(jù)合同執(zhí)行的實(shí)際情況，提出相關(guān)的過渡建議，如對(duì)原合同未盡涉稅事宜追加補(bǔ)充條款，或在正式實(shí)施營改增前按會(huì)計(jì)收入的核算進(jìn)行部分結(jié)算和開票等。

籌劃四：業(yè)務(wù)流程再造

（一）組織架構(gòu)調(diào)整

調(diào)整供應(yīng)商、服務(wù)商的選擇，全面考察分析供應(yīng)商、服務(wù)商，優(yōu)先考慮可以提供增值稅合法抵扣憑證的上游供應(yīng)商、服務(wù)商，加強(qiáng)對(duì)抵扣憑證的管理。

（二）加強(qiáng)集團(tuán)內(nèi)部定價(jià)及業(yè)務(wù)協(xié)作

集團(tuán)內(nèi)部各個(gè)子公司都是獨(dú)立的納稅主體，在業(yè)務(wù)相互協(xié)作配合的過程中，如何定價(jià)影響各子公司的應(yīng)納增值稅額，可以根據(jù)各子公司的當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)情況具體確定定價(jià)策略。企業(yè)應(yīng)根據(jù)節(jié)稅效果選擇最優(yōu)的業(yè)務(wù)流程方案，對(duì)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行調(diào)整，通過召開部門會(huì)議，修改制度、合同等確定新的業(yè)務(wù)流程，并持續(xù)關(guān)注可能存在的稅務(wù)及商業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。

籌劃五：經(jīng)營模式規(guī)劃

（一）業(yè)務(wù)服務(wù)外包

企業(yè)可以通過評(píng)估自產(chǎn)和外包的稅收效應(yīng)，積極改變商業(yè)模式。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向個(gè)人支付的拆遷支出（例如：補(bǔ)償款）等無法取得增值稅發(fā)票，可能無法獲得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。在商業(yè)可行的前提下，工程采購部門可通過專業(yè)的土地開發(fā)機(jī)構(gòu)進(jìn)行拆遷安置，取得增值稅發(fā)票。但第三方機(jī)構(gòu)可能會(huì)向企業(yè)轉(zhuǎn)嫁全部或部分增值稅，采購部門應(yīng)對(duì)拆遷支出進(jìn)行成本測(cè)算，控制第三方機(jī)構(gòu)的增值稅轉(zhuǎn)嫁程度，做出對(duì)企業(yè)最有利的拆遷補(bǔ)償安排。

（二）業(yè)務(wù)分拆

對(duì)于經(jīng)營業(yè)態(tài)復(fù)雜的企業(yè)，可通過具體業(yè)務(wù)性質(zhì)分析，進(jìn)行業(yè)務(wù)分拆，適用較低稅率，實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的降低。例如，北京某交通運(yùn)輸企業(yè)，營改增后，適用增值稅稅率為11%，由于進(jìn)項(xiàng)稅額不足，增值稅稅負(fù)增加明顯。華稅通過分析其業(yè)務(wù)構(gòu)成，幫助企業(yè)順利實(shí)現(xiàn)分立重組，在降低增值稅稅負(fù)的同時(shí)，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)類型清晰化、財(cái)務(wù)核算更加規(guī)范，提高了企業(yè)效率。

籌劃六：稅收優(yōu)惠享受規(guī)劃

（一）營改增過渡期稅收優(yōu)惠政策

房地產(chǎn)企業(yè)一般納稅人銷售房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可適用簡易征收計(jì)稅方法；房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目（選擇簡易計(jì)稅方法的房地產(chǎn)老項(xiàng)目除外），以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除受讓土地時(shí)向政府部門支付的土地價(jià)款后的余額為銷售額，沿用了原營業(yè)稅差額征收的政策。還有針對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的不征收增值稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、增值稅即征即退、零稅率等優(yōu)惠政策。同時(shí)，對(duì)于跨期的業(yè)務(wù)的相關(guān)納稅義務(wù)也有具體規(guī)定。

（二）行業(yè)性或區(qū)域性稅收優(yōu)惠政策

基于國家鼓勵(lì)高科技企業(yè)發(fā)展的政策，四技收入增值稅免稅，軟件產(chǎn)品超過3%即征即退，高新技術(shù)企業(yè)所得稅15%低稅率，軟件企業(yè)兩免三減半等，對(duì)于大型集團(tuán)而言，可以通過合并分立、架構(gòu)搭建等籌劃方式積極爭取行業(yè)性或區(qū)域性稅收優(yōu)惠政策。比如，剝離研發(fā)功能，成立專業(yè)化公司。在進(jìn)行節(jié)稅籌劃的同時(shí)，應(yīng)著重關(guān)注隱性稅收、非稅成本及稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)合理商業(yè)目的的要求。

總結(jié)：合法合規(guī)的稅收籌劃

房地產(chǎn)營改增涉及內(nèi)容十分龐大，本文針對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的整體情況總結(jié)出6大籌劃方法，具體到某個(gè)企業(yè)，需要根據(jù)企業(yè)的具體情況進(jìn)行細(xì)致的測(cè)算和規(guī)劃，綜合運(yùn)用以上籌劃方法，制定最適合企業(yè)的營改增實(shí)操方案。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，需重視以下三點(diǎn)：

（一）恰當(dāng)選擇納稅人身份。根據(jù)納稅人經(jīng)營規(guī)模及會(huì)計(jì)核算健全程度，增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。計(jì)算增值稅時(shí)，一般納稅人按照適用稅率適用一般計(jì)稅方法，小規(guī)模納稅人按照征收率適用簡易計(jì)稅方法，由于兩者在增值稅計(jì)稅方法上存在差別，為方便進(jìn)行稅收籌劃，納稅人應(yīng)根據(jù)自身實(shí)際情況選擇恰當(dāng)?shù)纳矸?。由于房地產(chǎn)企業(yè)基本都符合一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)，若選擇適用簡易計(jì)稅方法，則應(yīng)按照規(guī)定到當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)。

（二）注重法律憑證、會(huì)計(jì)憑證和稅務(wù)憑證的相互印證，相互聯(lián)系和相互支持。法律憑證是用來明確和規(guī)范當(dāng)事人權(quán)利義務(wù)法律關(guān)系的重要書面憑證或證據(jù)。在商事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，主要體現(xiàn)為合同、協(xié)議、法院判決或裁定書等法律文書和其他各種證書。如土地使用權(quán)證書、采購合同、建筑合同、銷售合同等等都是法律憑證。法律憑證，特別是商事合同的正確簽訂在降低企業(yè)的稅收成本中起著根本性作用。為了降低企業(yè)的稅收成本，有時(shí)需要給當(dāng)?shù)囟悇?wù)主管機(jī)關(guān)提供各種合同材料，有時(shí)需要通過合同的正確而巧妙的簽訂使相關(guān)業(yè)務(wù)符合稅法規(guī)定。三證統(tǒng)一